HR, 22-05-2015, nr. 14/02083
14/02083, Cassatie: (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen
- Instantie
Hoge Raad
- Datum
22-05-2015
- Zaaknummer
14/02083
- Vakgebied(en)
Belastingrecht algemeen (V)
- Brondocumenten en formele relaties
ECLI:NL:HR:2015:1259, Uitspraak, Hoge Raad, 22‑05‑2015; (Cassatie)
In cassatie op: ECLI:NL:GHAMS:2014:854, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen
Beroepschrift, Hoge Raad, 22‑05‑2015
Beroepschrift, Hoge Raad, 23‑04‑2014
- Vindplaatsen
V-N 2015/25.7 met annotatie van Redactie
V-N Vandaag 2015/1080
Belastingadvies 2015/12.4
BNB 2015/177 met annotatie van P.H.J. Essers
NTFR 2016/12
NTFR 2015/1632 met annotatie van mr. F. van Horzen
Uitspraak 22‑05‑2015
Inhoudsindicatie
Inkomstenbelasting; Artikel 3.14, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001. Veroordeling wegens voorhanden hebben van niet veraccijnsde sigaretten; nageheven accijns en omzetbelasting van aftrek uitgesloten kosten?
Partij(en)
22 mei 2015
nr. 14/02083
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende), alsmede het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 6 maart 2014, nrs. 12/01110, 12/01111 en 12/01112, op de hogere beroepen van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank te Haarlem (nrs. AWB 11/2855, 11/5852 en 11/5853) betreffende de aan belanghebbende voor de jaren 2004, 2005 en 2006 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, de voor het jaar 2005 opgelegde aanslag in de premie Ziekenfondswet en de voor het jaar 2006 opgelegde aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1. Geding in cassatie
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2. Uitgangspunten in cassatie
2.1.
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1.
Belanghebbende is één van de vennoten in [A] vennootschap onder firma. De vennootschap drijft een bloemenzaak.
2.1.2.
Tijdens een onderzoek van de FIOD-ECD is gebleken dat belanghebbende beschikt over diverse buitenlandse bankrekeningen. Belanghebbende heeft in 2004, 2005 en 2006 minimaal ter waarde van € 238.653, € 369.206 respectievelijk € 230.000 aan contante bedragen op een bepaalde buitenlandse bankrekening gestort.
2.1.3.
Bij het opleggen van de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2004 en 2006 heeft de Inspecteur onder meer het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden verhoogd met € 238.653 respectievelijk € 230.000. Voor het jaar 2005 heeft belanghebbende, hoewel daartoe uitgenodigd, niet tijdig aangifte gedaan. Bij het opleggen van de aanslag voor het jaar 2005 heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning geschat op € 390.350. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat met betrekking tot alle onderhavige jaren omkering en verzwaring van de bewijslast geboden is.
2.1.4.
Bij uitspraak van 4 oktober 2011 heeft het Gerechtshof te Amsterdam belanghebbende veroordeeld voor onder meer: "Medeplegen van opzettelijk overtreden van een in artikel 5 van de Wet op de accijns opgenomen verbod". De bewezenverklaring betreffende dit strafbare feit houdt in, voor zover hier van belang, dat belanghebbende in de periode van 1 januari 2005 tot en met 5 september 2006 tezamen en in vereniging met een ander opzettelijk een hoeveelheid sigaretten voorhanden heeft gehad die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de accijns in de heffing zijn betrokken. Deze veroordeling is onherroepelijk geworden door het arrest van de Hoge Raad van 11 maart 2014, nr. S 11/04562 E, ECLI:NL:HR:2014:1797.
2.1.5.
In het proces-verbaal van de zitting van 27 mei 2010 van de Rechtbank te Haarlem, nr. AWB 08/7799, inzake een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag accijns van tabaksproducten en omzetbelasting is vermeld:
“Verweerder: Ik ben bereid de naheffingsaanslag accijns van tabaksproducten en omzetbelasting (aanslagnummer [010]) te verminderen tot een naheffingsaanslag berekend op basis van 38 en een halve doos, indien eiser bereid is het beroep in te trekken.
Eiser: Ik ga daarmee akkoord en trek het beroep in.”
Bij brief van 14 juli 2010 heeft een medewerker van de Belastingdienst/Douane aan belanghebbende geschreven:
“Hiermee deel ik u mede, dat uw verzoek om uitstel van betaling wordt ingewilligd voor de navolgende belastingaanslag:
Aanslagnummer | dagtekening | openstaand belastingbedrag |
[010] | 23.10.2006 | € 56.187,00” |
2.2.1.
Voor het Hof was onder meer in geschil of de hiervoor in 2.1.5 vermelde accijns en omzetbelasting door belanghebbende in 2005 en 2006 als kosten in aanmerking mogen worden genomen bij de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden.
2.2.2.
Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur zich ten onrechte op het standpunt heeft gesteld dat deze accijnsschuld onder de aftrekuitsluiting van artikel 3.14 van de Wet IB 2001 valt. Het begrip ‘kosten en lasten [die verband houden met (...) misdrijven]’ uit artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001 omvat geen belastingen, zoals de onderhavige accijnzen, aldus het Hof. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat belanghebbende wat betreft de jaren 2005 en 2006 overtuigend heeft aangetoond dat ter zake van de voor die jaren als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen (geschatte) inkomsten uit de handel in sigaretten, een voorziening mag worden gevormd voor de in verband met deze handel nageheven accijnzen en omzetbelasting.
3. Beoordeling van het door de Staatssecretaris voorgestelde middel
3.1.
Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven rechtsoordeel van het Hof.
3.2.
In artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001 is bepaald, voor zover thans van belang, dat tot de aftrekbare kosten niet behoren kosten die verband houden met misdrijven ter zake waarvan de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de voorganger van deze bepaling (artikel 8c, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) valt af te leiden dat de wetgever hiermede heeft beoogd van aftrek niet slechts uit te sluiten kosten met behulp waarvan omzet uit criminele activiteiten is gerealiseerd, maar tevens kosten die ook overigens worden opgeroepen door die criminele activiteiten, bijvoorbeeld advocaatkosten en de kosten van de inkoop. In het licht van deze wetsgeschiedenis moet de uitdrukking ‘verband houden met’ in artikel 3.14, aanhef en lid 1, letter d, van de Wet IB 2001 ruim worden uitgelegd (vgl. HR 5 maart 2004, nr. 38431, ECLI:NL:HR:2004:AO5057, BNB 2004/171).
De van belanghebbende nageheven accijnzen zijn verschuldigd geworden door het feit dat belanghebbende sigaretten voorhanden heeft gehad die niet voordien overeenkomstig de Wet op de accijns in de heffing van accijns waren betrokken. Ditzelfde feit is, voor zover hier van belang, het misdrijf waarvoor belanghebbende door de strafrechter is veroordeeld. Dit brengt mee dat de door belanghebbende als kosten opgevoerde nageheven accijnzen verband houden met een misdrijf zoals bedoeld in artikel 3.14, lid 1, aanhef en letter d, van de Wet IB 2001. Het andersluidende oordeel van het Hof geeft derhalve blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt mitsdien in zoverre.
3.3.
Indien en voor zover in de in 2.1.5 vermelde naheffingsaanslag omzetbelasting is begrepen, heeft te gelden dat in zoverre geen sprake is van kosten die verband houden met een misdrijf in vorenbedoelde zin. Die omzetbelasting is dan immers niet opgeroepen door het voorhanden hebben van sigaretten – het hier van belang zijnde misdrijf waarvoor belanghebbende door de strafrechter is veroordeeld – maar door de levering van de desbetreffende sigaretten aan derden.
Opmerking verdient dat in het middel onder verwijzing naar het proces-verbaal van de zitting van het Hof van 11 december 2013 voorts wordt betoogd dat belanghebbende de van hem nageheven accijnzen en omzetbelasting in de jaren 2005 en 2006 ook daarom niet ten laste van zijn belastbare resultaat uit overige werkzaamheden kan brengen, omdat niet is voldaan aan de voorwaarden die goed koopmansgebruik stelt aan het vormen van een voorziening. Daarbij heeft het middel kennelijk het oog op het onderdeel van het proces-verbaal waaruit blijkt dat de Inspecteur ter zitting van het Hof heeft gesteld dat belanghebbende de desbetreffende naheffingsaanslag nooit zal betalen. In het licht van deze stelling van de Inspecteur is ’s Hofs hiervoor in 2.2.2 vermelde oordeel dat belanghebbende voor de jaren 2005 en 2006 overtuigend heeft aangetoond dat een voorziening mag worden gevormd, zonder nadere motivering, die evenwel ontbreekt, niet begrijpelijk.
4. Beoordeling van de door belanghebbende voorgestelde middelen
De middelen kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
5. Slotsom
Gelet op het hiervoor in 3.2 en 3.3 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nader onderzoek of en in hoeverre het bij compromis van belanghebbende nageheven bedrag van € 56.187 bestaat uit omzetbelasting. Voor zover dat het geval is moet worden beoordeeld of aan de voorwaarden is voldaan om voor die nageheven omzetbelasting een voorziening ten laste te brengen van het in 2005 en 2006 in aanmerking genomen resultaat uit overige werkzaamheden.
6. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
7. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
verklaart het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 mei 2015.
Beroepschrift 22‑05‑2015
Edelachtbaar College,
1.
Namens de in hoofde genoemde belastingplichtige ga ik in cassatie welk beroep gericht is tegen het arrest van het Gerechtshof te Amsterdam van 13 maart 2014 onder de nummers 12/001110, 12/01111 en 12/01112.
2.
Het arrest van het Gerechtshof te Amsterdam kan niet in stand blijven en moet worden vernietigd op grond van schending van het recht en op grond van verzuim van vormen waarvan de niet in achtneming met nietigheid is bedreigd.
3. Cassatiemiddel I.
Belanghebbende nader te noemen [X]kan het Gerechtshof niet volgen in haar: 4 beoordeling van het geschil en met name hetgeen genoemd staat onder Omkering en verzwaring bewijslast 4.2.1. en hetgeen gemeld staat onder 4.7 aanvangend met Blijkens tot en met stond.
Ten aanzien van de ontvangen provisies voor het omwisselen van geld. Vaststaat het volgende:
Feiten.
Omwisselen van geld 7000.000 a 0,5 procent over een periode van drie jaren.
4.
Vaststaat dat [X]is veroordeeld, cassatieprocedure loopt nog voor het witwassen van geld. Is in dit geval het omwisselen van geld. Er is volgens het strafdossier omgewisseld een bedrag van 7000.000 over een periode van drie jaren en daarmede is een opbrengst genoten van 0,5 procent is in dit geval 35.000 over een periode van drie jaren.Het Hof heeft in de strafzaak de 35000 in aanmerking genomen in 2005 en 2006.
Vaststaat dat de opbrengsten die met het omwisselen van geld zijn verdiend 70.000 bedragen dat moet worden verdeeld over twee personen zodat er 35.000 over twee jaren als inkomen dient te worden aangegeven.
In en verkoop van sigaretten accijnzen en omzetbelasting 56187 compromis.
5.
Terzake van de inkoop en verkoop van sigaretten is een compromis met de belastingdienst getroffen en is aan accijzen en omzetbelasting een bedrag van 38,5 dozen sigaretten voor twee personen 56187/2 in aanmerking genomen. Het is een feit dat de handel in sigaretten winstgevend is als er geen accijnzen en omzetbelasting wordt geheven maar dat de winstgevendheid verdwijnt als sneeuw voor zon op het moment dat er als nog accijnzen en omzetbelasting tot een aanzienlijk bedrag van 56187 moet worden afgerekend met de belastingdienst.
Belanghebbende stelt dan ook uitdrukkelijk dat door de heffing van accijnzen en omzetbelasting de handel in sigaretten verlieslijdend is en terzake daarvan geen positief inkomen in zijn verzamelinkomen kan worden begrepen.
Illegale lotto vrijspraak.
6.
Terzake van de illegale lotto is [X] vrijgesproken. En ook al zouden er inkomsten genoten zijn uit het exploiteren van een illegale lotto dan blijkt uit een gelijk geval welke als voorbeeld is opgenomen onder 2 van het beroepschrift bij het Gerechtshof dat de inkomsten hiervan voor de jaren 2004, 2005 en 2006 niet meer kan bedragen dan 30.000 per jaar.
7.
Aangezien voorts duidelijk is verklaard dat [X] al in 2003 voor dat de litigieuze feiten en omstandigheden over 2004 ,2005 en 2006 plaatsvonden al beschikt over aanzienlijke saldos op zijn bankrekeningen in Duitsland en de paardenrennen ook in Duitsland plaatsvonden en voorts op internet ook inzage wordt verstrekt over het gewonnen prijzengeld met het renpaard [[…]] ,(1.200.000 te delen door vier personen )is evident dat de gelden niet afkomstig zijn van de activiteiten die het Hof noemt zoals het omwisselen van geld, de handel in sigaretten en de illegale lotto.
8.
[X] kan dan ook het Gerechtshof niet volgen in haar conclusies onder 4.7 . , 4.8 en 4.9 in het bijzonder als het Hof stelt:
‘4.2.4.
Het Hof is van oordeel dat de rechtbank in de onderdelen 4.5 tot .en met 4.10 van haar uitspraak op goede gronden tot de beslissing is gekomen dat de sanctie van artikel 27e AWR (omkering en verzwaring bewijslast) toepassing dient te vinden, met dien verstande dat deze sanctie voor het jaar 2005 reeds van toepassing is omdat belanghebbende, naar hij in hoger beroep niet heeft betwist, voor dat jaar niet tijdig de vereiste aangifte heeft gedaan, terwijl hij daartoe wel was uitgenodigd. Het Hof is evenals de rechtbank van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in de jaren 2004 en 2006 aanzienlijke bedragen niet heeft verantwoord in zijn aangiften IB/PVV. Daardoor is sprake van inhoudelijke gebreken in deze aangiften die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, terwijl bovendien het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Reeds gelet op de aard en de aannemelijk te achten omvang van deze (illegale) inkomsten, doet zich te dezen naar 's Hofs oordeel niet het geval voor dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangiften niet wist en ook niet behoorde te weten dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven.’
Immers met het omwisselen van geld is een inkomen van 35.000 aan de orde, met het verhandelen van sigaretten zonder banderolles is een bedrag van 56.187 aan de orde, en verder geen positief inkomen aangezien dat door de heffing van accijnzen en omzetbelasting tot op 56.187 negatief is geworden en met de illegale lotto voor zover van toepassing is per jaar 30.000 aan de orde zoals uitdrukkelijk uit het voorbeeld blijkt zoals dat is bijgevoegd en als casus ook door dezelfde belastingdienst [P] is aanvaard bij twee personen die zich bezig hielden met een illegale lotto.
Het gaat derhalve niet om aanzienlijke bedragen en omdat al 56187 aan de belastingdienst is afgedragen dient er voor 2004, slechts 17500 en 30.000 bijgeteld te worden voor 2005 slechts 17500 en 30.000 en voor 2006, 30.000 bijgeteld te worden.
Voor zover dat van toepassing is op box 1. Voor box 3 geldt voorzover geen sprake is van een buitenlandse onderneming terzake van het houden van paarden dat 260.000 ( minus vrijstelling ) × 4 procent is 10400 als inkomen buiten de heffing is gehouden.
De inschatting die het Hof maakt is derhalve niet juist en buitenproportioneel.
Ook als het Hof overweegt in 4.2.5. en 4.2.6. en 4.2.7. raakt het Hof de werkelijkheid uit het oog, indien het Hof overweegt:
‘4.2.5.
Het Hof weegt hierbij mee dat uit de stukken van het strafdossier blijkt dat in de periode tussen 2 februari 2004 tot en met 8 juni 2006 bij de Stadtsparkasse in [R] een bedrag van in totaal € 7.584.050 is gewisseld (in 2004 betreft het een bedrag van € 2.152.000 en in 2006 € 711.000). Ook indien veronderstellenderwijs wordt uitgegaan van de volgens belanghebbende daarover genoten provisie van 0,5%, is sprake van aanzienlijke bedragen die voor 2004 en 2006 niet in de aangiften zijn verantwoord en daarmee van de onder 4.2.4 bedoelde gebreken, indien daarbij tevens wordt meegewogen dat belanghebbende (in 2006) de door hem genoten inkomsten uit de illegale sigarettenhandel niet heeft aangegeven, alsmede het feit dat belanghebbende de saldi van de door hem gehouden (aanzienlijke) tegoeden op de Duitse bankrekeningen in zijn aangiften IB/PVV niet heeft verantwoord. Het Hof verwerpt belanghebbendes standpunt dat hij de saldi op deze bankrekeningen, die op naam staan van hem en zijn echtgenote, niet tot zijn bezittingen in box 3 behoefde te rekenen; de stelling van belanghebbende dat deze bankrekeningen behoorden tot het vermogen van een Duitse onderneming (wat er verder ook zij van de daaraan te verbinden gevolgen) mist feitelijke grondslag. Daarnaast acht het Hof het aannemelijk, op de door de rechtbank onder 4.9 aangegeven gronden, dat belanghebbende het voor derden mogelijk maakte om mee te spelen in de Duitse lotto en dat hij daaruit inkomsten heeft genoten, welke hij niet in zijn aangiften IB/PVV heeft verantwoord.
4.2.6.
Het standpunt van belanghebbende dat de met het wisselen van geld genoten provisie-opbrengsten op grond van het met Duitsland gesloten belastingverdrag (Overeenkomst van 16 juni 1959, Trb. 1959, 85) aan Duitsland ter belastingheffing zijn toegewezen, wordt verworpen, nog daargelaten de omstandigheid dat belanghebbende als inwoner van Nederland hoe dan ook verplicht is in zijn aangifte het door hem genoten wereldinkomen te verantwoorden (met eventueel een beroep op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting). Op grond van de door de inspecteur uit het strafdossier overgelegde stukken acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende de te wisselen gelden in Nederland van derden heeft ontvangen, met dit geld naar Duitsland is gereden om kleine coupures in grote coupures om te wisselen en vervolgens het gewisselde geld in Nederland weer aan anderen over te dragen. De relevante werkzaamheden werden daarmee vanuit Nederland verricht; het bestaan van een vaste inrichting of vast middelpunt in Duitsland waaraan het genoten resultaat kan worden toegerekend, is niet aannemelijk geworden.
4.2.7.
De conclusie van het onder 4.2.4 tot en met 4.2.6 overwogene is derhalve dat voor de onderhavige jaren de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast moet worden toegepast.’
9.
Het omwisselen van 7.584.050 tegen 0,5 % levert een bate op van 37.920,25 over drie jaren verspreid, het voordeel van de handel in sigaretten is verdwenen door de heffing van de accijnzen en omzetbelasting van 56.187 en de bankrekeningen waarbij de voordelen zijn verkregen door de paardenrennen waarvoor een Freibesteuerung is verkregen van de Duitse Belastingdienst , verklaringen bijgevoegd, levert bij een opgaaf in box 3 een inkomen op van 10400.
Deze inkomens zijn niet nihil maar ook niet aanzienlijk te noemen.
10.
In dit licht is de omkering van de bewijslast en de verzwaring van de bewijslast door het Hof disproportioneel te noemen. Belanghebbende bestrijdt in dat kader de omkering van de bewijslast ten aanzien van alle inkomensbestanddelen als zijnde onjuist aangezien:
- —
De winst uit onderneming niet is betwist en dienovereenkomstig is vastgesteld door de inspecteur;
- —
Belanghebbende op grond van de verklaring van het Finanzamt de inkomsten uit de paarden rennen als niet belast inkomen kon en mocht kwalificeren;
- —
Het voordeel uit de sigaretten een verlies is door de heffing van omzetbelasting en accijnzen;
- —
De enige correctie die overblijft die van de illegale lotto is waarvan belanghebbende door het Gerechtshof is vrijstgesproken en aangetoond is dat een inkomenscorrectie van 30.000 per jaar aannemelijk is met een beroep op het gelijkheidsbeginsel.
Cassatiemiddel II.
Tegenbewijs belanghebbende. Redelijke schatting.
Belanghebbende voert uitdrukkelijk als cassatiemiddel II aan dat de door het Gerechtshof toegepast schatting niet redelijk is en ook niet gebaseerd is op de feiten zoals die uit het strafrechtelijk procesdossier blijken waarbij gewezen wordt op de provisie met omwisselen van 0,5% , en voorts de betaalde accijnzen en omzetbelasting terzake van de sigaretten en de illegale lotto waarbij in een vergellijkbaar geval een inkomen van 30.000 in aanmerking werd genomen en voorts is aangetoond dat de banksaldos ook al aanwezig waren voor dat de strafbare feiten plaatsvonden in 2004, 2005 en 2006. Immers in 1999 tot en met 2003 beschikte belanghebbende al over de buitenlandse bankrekening met een saldo van
01-01-2004 | 31-12-2004 | |||
[004] | 1495 | 5078 | ||
[005] | 417 | 0 | ||
[002] | effectendepot Duitsland | 83161 | 203587 | |
[001] | bankrek paarden Duitsland | 113291 | 2128 | |
[009] | 1384 | 1536 | ||
In 1997 beschikte belanghebbende al over een bankrekening in Duitsland met een saldo van 200.000-Duitse Marken.
In dit licht is zonneklaar dat de schatting niet redelijk is en niet met de feiten overeenkomt.
11.
Het Hof heeft ten onrechte hetgeen belanghebbende vermeld heeft onder 4.3.2. niet in aanmerking genomen en belanghebbende niet toegelaten in haar bewijs omtrent zij gesteld heeft onder 4.3.2.
‘4.3.2.
Belanghebbende heeft in hoger beroep, evenals in eerste aanleg, aangevoerd dat de door de inspecteur gemaakte schattingen van het inkomen uit werk en woning, waarbij de inspecteur is uitgegaan van de stortingen op de Duitse bankrekening [001], niet redelijk zijn. Volgens belanghebbende is de toename van de tegoeden op deze rekening (betaalrekening en effectendepot) per saldo te verklaren door de waardestijging van de reeds per 31 december 2004 aangehouden effecten, dividenduitkeringen op deze effecten en in Nederland vrijgestelde inkomsten uit paardenrennen. Met betrekking tot de naheffing van accijnzen en omzetbelasting ter zake van de in- en verkoop van sigaretten is een compromis gesloten met de Belastingdienst; het op grond hiervan nageheven bedrag aan accijnzen en omzetbelasting van (volgens belanghebbende) € 58.000 kan door hem in 2005 en 2006 als kosten worden genomen, aldus nog steeds belanghebbende. Belanghebbende concludeert dat de aanslagen EB/PVV moeten worden verminderd tot aanslagen naar een verzamelinkomen van € 18.151, subsidiair € 27.693 (2004) respectievelijk € 22.164 (2005 en 2006). Subsidiair claimt belanghebbende (aanvullende) ondernemersfaciliteiten voor de door de inspecteur tot zijn inkomen gerekende bedragen. Ook de schattingen van de inspecteur omtrent het voor de jaren 2004 tot en met 2006 in aanmerking te nemen inkomen uit sparen en beleggen zijn volgens belanghebbende onredelijk, waarbij hij onder meer heeft verwezen naar zijn onder 2.5 weergegeven commentaar bij de door de inspecteur in aanmerking genomen bankrekeningen.’
12.
Belanghebbende kan het Hof dan ook niet volgen in hetgeen het Hof stelt onder 4.3.4..:
‘4.3.4.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met al hetgeen hij heeft aangevoerd, niet doen blijken dat de bestreden uitspraken op bezwaar onjuist zijn, behoudens wat betreft de door de rechtbank reeds op de aanslag IB/PVV 2006 aangebrachte correctie en de hierna te bespreken voorziening accijnsschuld. De omstandigheid dat belanghebbende inmiddels afschriften van de Duitse bankrekening nr. [001] heeft overgelegd waaruit de begin- en eindsaldi van de jaren 2004, 2005 en 2006 kunnen worden afgeleid, leidt niet tot een andere conclusie, aangezien, belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de in de jaren 2004, 2005 en 2006 (als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen) op deze bankrekening gestorte bedragen onderdeel zijn van wisseltransacties waartoe ook corresponderende geldopnames zijn gepleegd en/of dat de stortingen opbrengsten betreffen uit een niet-belaste bron. Verder heeft het op de weg van belanghebbende gelegen om te doen blijken welke inkomsten hij uit de (op zichzelf niet betwiste) wisselactiviteiten en sigaretten-handel heeft genoten; op deze punten heeft belanghebbende evenwel volstaan met niet-verifieerbare stellingen. Evenmin heeft belanghebbende doen blijken dat de door de inspecteur (als resultaat uit overige werkzaamheden) in aanmerking genomen inkomsten dienen te worden gekwalificeerd als winst uit onderneming, onder toekenning van (aanvullende) ondernemersfaciliteiten.’
Onbegrijpelijk is de redenering van het Gerechthof voor zover het betreft de conclusie dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat in de jaren 2004, 2005 en 2006 op deze bankrekening gestorte bedragen onderdeel zijn van wisseltransacties waartoe ook corresponderende geldopnames zijn gepleegd en of dat de stortingen opbrengsten betreffen uit een niet belaste bron.
13.
Belanghebbende heeft daartoe aan het Hof overgelegd de volgende stortingen en opnamen:
Nummer
[003] …
Toelichting.
Uit de bankafschriften die bij de stukken zijn gevoegd van rekening [001] blijkt dat de volgende stortingen maar ook de volgende opnamen hebben plaatsgevonden:
datum | Stortingen | Opnamen | |
|---|---|---|---|
30012004 | 417,77 | ||
30012004 | 4000,00 | 4000,00- | |
30032004 | 12000,00 | effectentransactie | |
28062004 | 2000,00 | ||
23072004 | 10.000,00 | ||
02082004 | 12500,00- | ||
09082004 | 19000,00 | ||
13082004 | 100.000,00- | ||
16082004 | 40.000,00 | ||
20082004 | 45.000,00 | ||
27082004 | 50.000,00- | ||
10092004 | 60.000,00- | ||
13092004 | 25.000,00 | ||
20092004 | 23.000,00- | ||
24092004 | 4.000,00 | ||
11102004 | 40.000,00 | ||
12102004 | 69.500,00- | ||
12102004 | 15.000,00 | ||
03112004 | 25:000,00- | ||
08112004 | 30.000,00 | ||
12112004 | 30.000,00- | ||
13122004 | 85.000,00 | ||
15122004 | 27.000,00- | ||
16122004 | 60.000,00- |
14.
Het totaal aan stortingen bedraagt 331.417 hiertegenover staan rechtstreeks opnamen van 461.000.
15.
De stortingen komen rechtstreeks van de bankrekening hetgeen ook de bankemployees verklaren, het omwisselen van klein geld in groot geld en het saldo van de bankrekening is ook gedaald van
Saldo 30-12-2003 | 113.291,70 |
Saldo 29-12-2004 | 2.128,99 |
16.
De correctie van de inspecteur terzake van de stortingen is apert onjuist en kan niet in stand blijven.
Uit de bovenstaande financiele economische verifieerbare feiten kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat de stortingen gevoed worden uit de opnamen en geen inkomensbestanddelen vormen. Door deze stortingen als inkomen te kwalificeren heeft het Hof het recht geschonden en kan het arrest niet in stand blijven.
17.
Dat het Hof ook het bewijsaanbod door belanghebbende dat de stortingen afkomstig zijn van de opnamen niet heeft aanvaard en de stellingen van belanghebbende niet verifieerbaar noemt en de kwalificatie winst uit onderneming als bron van inkomen niet volgt , betekent schending van het recht waardoor het arrest niet in stand kan blijven.
18.
Hetgeen het Hof heeft overwogen onder 4.3.5 tot en met 4.3.8, kan onbesproken blijven.
Cassatiemiddel III
Ten onrechte heeft het Gerechtshof overwogen onder 4.3.9. dat de schattingen van de inspecteur voor de jaren 2004,2005 en 2006 redelijk zijn en de uitspraken van de inspecteur onder 4.3.10 en de opstelling van de belastbare inkomens uit werk en woning 2005, 2006 juist zijn.
Toelichting.
19.
Mogelijk is het onjuiste uitgangspunt van het Hof voor de vaststelling van het belastbaar inkomen over 2004,2005 en 2006 ingegeven door de onjuiste mededeling van de inspecteur dat beslag zou zijn gelegd in Duitsland op een vermogen van 1.500.000 zie bladzijde 4 proces verbaal Gerechtshof Amsterdam. Dat is apert onjuist aangezien er beslag is gelegd op de bankrekening met nummer [001] alsmede het bij die bank aangehouden effectendepot met rekeningnummer [002] bestaande uit 309.474,70 Wertpapier en 12.436,77 Kontostand.
20.
Een bewijsaanbod van belanghebbende bestaande uit het gelegde beslag in Duitsland en de zaken waarop is dan ook relevant aangezien dat het vermoeden dat er aanzienlijke bedragen zouden zijn verzwegen in de aangifte inkomstenbelasting over de jaren 2004,2005 en 2006 bij het Hof had weggenomen en zou hebben geleid tot een opstelling van het inkomen dat in lijn is met de inkomsten die zijn genoten en niet tot buitenproportionele schattingen.
21.
Immers de inspecteur heeft het inkomen over 2004 – 2006 als volgt geschat:
Inspecteur | ||
2004 correctie R.O.W. | 238.653 | |
Niet aangegeven bezit | 560.471 | |
Belanghebbende stelt | ||
Inkomen uit omwisselen van geld | 17.500 | |
Inkomen uit sigaretten | -.- | |
Inkomen uit illegale lotto | 30.000 | |
Bezit in Duitsland | 203.857 | |
2.218 | ||
Inspecteur | ||
2005 correctie R.O.W. | 390.350 | |
Saldo banktegoeden en effecten | 848.590 | |
Belanghebbende stelt : | ||
Inkomen uit omwisselen van geld | 17.500 | |
Inkomen uit sigaretten | -.- | |
Inkomen uit illegale lotto | 30.000 | |
Bezit aan te geven in box 3 | 310.438 | |
1.181 | ||
Inspecteur | ||
2006 correctie R.O.W. | 230.000 | |
Vastgesteld inkomen uit sparen en beleggen | 1.348.590 | |
Belanghebbende stelt: | ||
Inkomen uit omwisselen van geld | -,- | |
Inkomen uit sigaretten | -,- | ( 56.187 betaald ) |
Inkomen uit illegale lotto | 30.000 | |
Bezit aan te geven in box 3 | 309.474 | |
12.436 | ||
22.
De door de inspecteur aangegeven kwalificatie is onjuist aangezien dergelijke inkomens moeten worden gekwalificeerd als winst uit onderneming en niet als resultaat uit overige werkzaamheden. Immers als het deze omvang heeft dan is sprake van een organisatie van arbeid en kapitaal en is het voordeel als winst te kwalificeren met de toepasselijke ondernemersaftrek.
Hieruit blijkt al de onredelijke opstelling van de inspecteur ten aanzien van de kwalificatie en ook de vaststelling van het inkomen.
Cassatiemiddel IV
Indien de schattingen van het inkomen over de jaren 2004 tot en met 2006 tussen belanghebbende enerzijds en de inspecteur anderzijds zo uiteen lopen en zo verschillend zijn dan dwingt dat het Hof tot het toelaten van belanghebbende in haar bewijsaanbod omtrent de voeding van de stortingen van de bedragen op bankrekening [001] uit de opnamen door middel van getuigen en bankbescheiden en de oorsprong van deze gestorte bedragen voor dat zij tot een beslissing komt met betrekking tot de schatting die zoals zij zelf uitdrukkelijk stelt niet bepaald van een zekere ruwheid is verschoond en dus onredelijk is en uit de bocht vliegt.
Cassatiemiddel V
Belanghebbende heeft duidelijkheid verschaft over de bankrekeningen en de saldi en daaruit blijkt dat verschillende bankrekeningen niet alleen op naam van belanghebbende zijn maar ook dat er bankrekeningen zijn die niet op naam staan van belanghebbende [X].
Onder die omstandigheden kan en mag het Hof niet uitsluitend gewicht toekennen aan ‘de systemen van de Belastingdienst met de koppeling aan het sofinummer van belanghebbende’.Mede omdat dat gewicht verstrekkende gevolgen heeft voor de schatting van het inkomen van belanghebbende [X] over de jaren 2004 tot en met 2006.
Bovendien zijn buitenlandse bankrekeningen niet gekoppeld aan de systemen van de belastingdienst en het sofinummer van belanghebbende [X].
Immers belanghebbende [X] heeft uitdrukkelijk verwezen naar de tenaamstelling van de bankrekeningen en daaruit blijkt dat de rekeningen ook nog eens gedeelde rekeningen zijn of in het geheel niet toebehoren aan belanghebbende [X]. En omdat duidelijkheid is verschaft over de bankrekeningen en de volledigheid daarvan had het Hof daarin belanghebbende niet in mogen passeren.
Toelichting.
23.
Er is duidelijkheid verschaft terzake van de bankrekeningen van belanghebbende zoals overgelelgd bij het Hof op bladzijde 8 en bladzijde 9.
Het bovenstaande heeft ook gevolgen voor de aanslagen Zfw,2005 en Zvw 2006 zoals gemeld onder 4.4.
Cassatiemiddel VI
In dit licht is het passeren van het bewijsaanbod van belanghebbende en door het Hof gepasseerd onder 4.5 onbegrijpelijk.
Cassatiemiddel VII
Ten onrechte heeft het Hof overwogen onder 4.6 dat de genoemde geval welke zich heeft afgespeeld in [Q] niet vergelijkbaar is met de door [X] gepleegde illegale lotto.
[X] stelt uitdrukkelijk dat de partijen in het overgelegde geval zelfs zijn klanten hebben afgenomen teneinde daarmede de illegale lotto te bedrijven.In die situatie is de casus zelfs identiek.
De enkele blote betwisting van de inspecteur kan toch niet leiden tot een afwijken in honderduizenden euros in het belastbaar inkomen van [X] dit terwijl is gebleken dat het inkomen verdiend met een illegale lotto zon 30.000 per jaar bedraagt. De inspecteur heeft op geen enkele wijze aangetoond waarom in dit geval de aangegeven situatie niet gelijk is aan die van [X].
Ook om die reden kan het arrest van het Hof niet in stand blijven omdat op de enkele blote zonder enige motivering gemaakte betwisting van de inspecteur het Hof een beroep op het gelijkheidsbeginsel afwijst maar niets zegt over de winst die daarmede wordt gegenereerd en waarom dit zou afwijken van de aangetoonde en overgelegde 30.000 per jaar.
Vergrijpboete
Cassatiemiddel VIII
24.
Ten onrechte heeft het Hof de boete niet verder gematigd of op nihil gesteld. Aangezien [X] in de strafzaak al veroordeeld is tot een boete en het feitencomplex is , het verhandelen van sigaretten , het omwisselen van geld is de fiscale boete een dubbele bestraffing terzake van het zelfde feit. Dat heeft het Hof niet onderzocht en er is dan ook sprake van strijd met het Europese Handvest.
Ook op dat gebied kan het arrest van het Hof niet in stand blijven.
Met conclusie dat het arrest van het Hof moet worden vernietigd op grond van schending van het recht en op grond van vormverzuim waarvan de niet in achtneming met nietigheid is bedreigd.
Beroepschrift 23‑04‑2014
Den Haag, [23 APR 2014]
Kenmerk: DGB 2014-2235
Beroepschrift in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 6 maart 2014, nr. 12/01110, 12/01111 en 12/01112, inzake [X] te [Z] betreffende de aan hem opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2004, 2005 en 2006, de aanslag in de premie ziekenfondswet zelfstandigen voor het jaar 2005 en de aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet voor het jaar 2006. Van deze uitspraak is op 13 maart 2014 een afschrift aan de Belastingdienst, [P] toegezonden.
AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Als middel van cassatie draag ik voor:
Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet inkomstenbelasting 2001, doordat het Hof van oordeel is dat het begrip ‘kosten en lasten die verband houden met misdrijven’ uit dit artikel geen belastingen omvat, zoals de onderhavige accijnzen, dit ten onrechte.
Van de volgende feiten kan worden uitgegaan. Belanghebbende is bij arrest van het Gerechtshof Amsterdam veroordeeld voor onder meer: ‘Het plegen van witwassen een gewoonte maken’ en ‘Medeplegen van opzettelijk overtreden van een in artikel 5 van de Wet op de accijns opgenomen verbod’. Hij heeft op tijdstippen in of omstreeks de periode van 1 januari 2005 tot en met 5 september 2006 te [Q] en/of elders in Nederland, tezamen en in vereniging met een ander opzettelijk accijnsgoederen, te weten een hoeveelheid sigaretten, voorhanden gehad die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de accijns in de heffing zijn betrokken. Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de accijns opgelegd van € 56.187. De dagtekening van de aanslag is 23 oktober 2006. De opbrengsten van de sigaretten zijn in de heffing van de inkomstenbelasting begrepen, in die zin dat de Inspecteur is uitgegaan van redelijke schattingen. In geschil is of de naheffingsaanslag in de accijns in mindering mag komen op de geschatte inkomsten. De Inspecteur heeft gesteld dat sprake is van kosten en lasten die verband houden met misdrijven.
Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur zich ten onrechte op het standpunt stelt dat de accijnsschuld onder de aftrekuitsluiting van artikel 3.14 van de Wet inkomstenbelasting 2001 kan worden gebracht. Naar het oordeel van het Hof omvat het begrip ‘kosten en lasten [die verband houden met (…) misdrijven]’ uit artikel 3.14, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet inkomstenbelasting 2001 geen belastingen, zoals de onderhavige accijnzen. Voorts is het Hof van oordeel dat het belanghebbende is toegestaan voor de bedragen aan accijnzen/OB-schuld een voorziening te vormen ten laste van zijn resultaat uit overige werkzaamheden.
Naar ik meen is wel sprake van kosten en lasten die verband houden met misdrijven en bovendien mag geen voorziening worden gevormd. Het desbetreffende bedrag kan, als al geen sprake is van kosten en lasten die verband houden met misdrijven, niet eerder ten laste van het resultaat worden gebracht dan op het tijdstip waarop dit het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten. Het in een eerder jaar dan het jaar waarin het bedrag wordt voldaan vormen van een voorziening ter zake van die voldoening is hiermee niet verenigbaar.
Ter toelichting merk ik het volgende op.
Met betrekking tot de kosten van misdrijven vermeldt de MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 1996–1997, 25 019, nr. 3, blz. 2:
‘De bepaling komt er in grote lijnen op neer dat wanneer een belastingplichtige is veroordeeld voor een misdrijf, de kosten en lasten die met dat misdrijf verband houden van aftrek zijn uitgesloten. Dit houdt in dat bijvoorbeeld een handelaar in harddrugs in de belastingheffing wordt betrokken voor zijn bruto-omzet. De kosten van de inkoop, van bewaking, van vervoer, van versnijden, van distributie, e.d. komen krachtens de voorgestelde bepaling niet in mindering op de door hem behaalde verkoopprijs. Door tot uitgangspunt te nemen het criterium «misdrijf» zullen ook betalingen van steekpenningen aan ambtenaren waarvoor de betaler is veroordeeld niet in aftrek kunnen worden gebracht.’
De MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 1996–1997, 25 019, nr. 3, blz. 5, vermeldt:
‘In de onderdelen d en e is geregeld dat alle kosten en lasten die verband houden met misdrijven van aftrek worden uitgesloten. Daar deze kosten en lasten in het geheel niet in aftrek kunnen worden gebracht, zal de gehele bruto omzet die met het desbetreffende misdrijf is behaald, in de heffing worden betrokken.’
Redactie Vakstudie-Nieuws merkt in haar aantekening bij het arrest van 23 september 2011, nr. 11/00473, BNB 2011/288*, V-N 2011/47.10, op:
‘De Hoge Raad verwijst in zijn beslissing naar de ontstaansgeschiedenis van art. 8a Wet IB 1964. In lid 1 onderdeel c en onderdeel d van dit wetsartikel is geregeld dat alle kosten die verband houden met misdrijven, van aftrek worden uitgesloten. Dat betekent dat de wederrechtelijk verkregen voordelen in de winstsfeer bruto worden belast, zonder rekening te houden met enige kostenaftrek.’
Het is de bruto omzet die in aanmerking moet worden genomen. In het arrest van 5 maart 2004, nr. 38 431, BNB 2004/171*, is beslist:
‘Anders dan het Hof meent, valt uit de geschiedenis van de totstandkoming van deze bepaling niet af te leiden dat de wetgever hiermede slechts heeft beoogd van aftrek uit te sluiten kosten met behulp waarvan omzet uit criminele activiteiten is gerealiseerd. Die geschiedenis stelt veeleer in het licht dat de uitdrukking ‘verband houden’ ruim moet worden uitgelegd. Dan valt niet in te zien waarom kosten van bijstand van een advocaat tijdens een strafprocedure niet verband zouden houden, in de zin van evenvermelde bepaling, met het misdrijf dat tot die procedure de aanleiding is geweest.’
De bruto winst die met het misdrijf is behaald moet in de heffing worden betrokken. Indien wordt toegestaan dat de naheffingsaanslag in de accijns op de winst in mindering wordt gebracht is niet langer sprake van het in aanmerking nemen van de bruto winst. Daar komt bij dat de naheffingsaanslag niet betaald is. In het arrest van 23 september 2011, nr. 11/00473, BNB 2011/288*, is beslist:
‘Het bepaalde in artikel 8a, lid 4, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 houdt in dat — voor zover hier van belang — de niet-aftrekbaarheid van kosten en lasten ingevolge het bepaalde in het eerste lid, letters d en e, van dat artikel wordt teruggenomen indien het gaat om de voldoening van een geldbedrag ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen, waarmee — mede gelet op de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling — tot uitdrukking is gebracht dat een dergelijk bedrag niet eerder ten laste van de winst kan worden gebracht dan op het tijdstip waarop dit het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten. Het in een eerder jaar dan het jaar waarin het bedrag wordt voldaan vormen van een voorziening ter zake van die voldoening is hiermee niet verenigbaar.’
J.W. Zwemmer merkt in zijn noot onder dit arrest op:
‘Wederrechtelijk verkregen voordelen zijn belast (zie P.J. Wattel, De belastingheffing van het wederrechtelijke, Kluwer 1992). Ingevolge art. 8a, vierde lid, Wet IB 1964 (thans art. 3.14, vierde lid, onderdeel a, Wet IB 2001) is voldoening aan de staat van een geldbedrag ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen dan weer aftrekbaar. Belanghebbende stelde in zijn beroepschrift in cassatie dat hij op basis van het aan goed koopmansgebruik ten grondslag liggende matchingbeginsel, in het jaar waarin hij als verdachte ter zake van de handel in verdovende middelen was aangehouden, voor de te verwachten ontnemingsvordering een voorziening kon vormen. Met Rechtbank, Hof en Hoge Raad ben ik van mening dat dat te ver gaat. Ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen is geen automatisme. Hoofdregel is bovendien dat kosten en lasten verband houdend met misdrijven niet aftrekbaar zijn. Als de wetgever daar vervolgens een uitzondering op maakt als het om voldoening aan ontnemingsvorderingen gaat, dan rechtvaardigt het uitzonderingskarakter daarvan een inbreuk op het matchingbeginsel. Hetzelfde geldt dan uiteraard voor de in art. 3.14, vierde lid, onderdeel b, Wet IB 2001 genoemde vergoeding van door het misdrijf veroorzaakte schade.’
Net als de vergoeding van door het misdrijf veroorzaakte schade samenhangt met wederrechtelijk verkregen voordelen, zo hangt de naheffingsaanslag in de accijns samen met de verkregen voordelen die een relatie hebben met het voorhanden hebben van sigaretten. Uit het feit dat een uitzondering is gemaakt voor een schadevergoeding blijkt dat kosten en lasten zoals de naheffingsaanslag in de accijns behoren tot de kosten en lasten die verband houden met misdrijven. Als er al geen sprake zou zijn van kosten en lasten die verband houden met misdrijven, dan kan er geen voorziening worden gevormd. Het is, gelet op hetgeen vermeld wordt in het proces-verbaal van de zitting van 11 december 2013, blz. 5, zeer de vraag of de naheffingsaanslag ooit betaald zal worden. Het vormen van voorzieningen in 2005 en 2006 voor een schuld die niet voldaan is gaat in dit kader te ver.
Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,
namens deze
DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,
loco