HR, 04-04-2014, nr. 12/00576

HR, 04-04-2014, nr. 12/00576

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Beroepschrift 04‑04‑2014

Edelhoogachtbaar College,

In uw op 9 februari 2012 gedagtekende brief met documentnummer […] heeft u ons gelegenheid geboden binnen zes weken het bovenvermelde beroep te motiveren. Hierbij maken wij van die mogelijkheid gebruik.

De bestreden uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam heeft betrekking op het hoger beroep van [X] B.V. (hierna: belanghebbende), gericht tegen de uitspraak van de rechtbank Haarlem van 28 april 2009, met procedurenummers AWB 08/1522 t/m 1526, AWB 08/1528 t/m 1539, AWB 08/1541, AWB 08/1542, AWB 08/1544, AWB 08/1545 en AWB 08/1547.

Als cassatiemiddel voeren wij aan dat in 's Hofs bestreden uitspraak het recht is geschonden.

Cassatiemiddel:

Heffing in strijd met het recht, in het bijzonder omdat de aanwijzing van een douaneschuldenaar gebaseerd moet zijn op een wet in formele zin. De Douanewet bepaalt niet wie als douaneschuldenaar kwalificeert noch biedt de Douanewet de basis dat de aanwijzing van een douaneschuldenaar geregeld kan worden bij algemene maatregel van bestuur.

Toelichting:

De inspecteur baseert de belastingplicht van belanghebbende op artikel 201, lid 3, laatste volzin, CDW. Deze bepaling komt er kort gezegd op neer dat personen die voor de aangifte benodigde gegevens verstrekken, terwijl zij wisten of redelijkerwijs hadden moeten weten dat die gegevens verkeerd waren, als douaneschuldenaar beschouwd worden. Dit is echter alleen het geval indien de geldende nationale bepalingen zulks expliciet regelen.

De nationale regelgever krijgt dus de bevoegdheid een douaneschuldenaar toe te voegen aan de schuldenaren die rechtstreeks volgen uit het CDW.

In artikel 54 van het destijds geldende Douanebesluit werd bepaald dat een persoon die voor de aangifte benodigde gegevens verstrekt, terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten weten dat deze verkeerd waren, schuldenaar is voor de verschuldigde rechten.

Voor het Hof betoogde belanghebbende dat artikel 54 van het Douanebesluit niet verbindend is omdat dit artikel niet gebaseerd is op een wettelijke bepaling.

In rechtsoverweging 6.2.2. concludeert het Hof dat artikel 3 van de Douanewet, bezien in samenhang met de artikelen 1 en 2 van deze wet, voldoende basis bieden om de in artikel 201, lid 3 van het CDW genoemde wettelijke bepalingen, op te nemen in artikel 54 van het Douanebesluit.

Steun voor dit oordeel, zo vermeldt rechtsoverweging 6.2.3, meent het Hof te vinden in de parlementaire geschiedenis van artikel 3 van de Douanewet (Tweede Kamer, vergaderjaar 1993–1994, 23 716).

Wij menen dat dit oordeel van het Hof onjuist is.

In de memorie van Toelichting staat, voor zover van belang:

(…) ‘Het gaat hierbij voornamelijk om toepassingsbepalingen die zich naar hun aard minder lenen voor een regeling bij wet in formele zin’ (…)

Wij menen dat het aanwijzen van belastingplichtige (de douaneschuldenaar), naast het belastbare feit (het ontstaan van een douaneschuld), de maatstaf van heffing (de douanewaarde) en het tarief, een onderdeel van de douaneregelgeving is die zich naar zijn aard leent voor een regeling bij wet in formele zin. (zie ook o.a. Belastingrecht in Leiden, dr. C.L. van Lindonk, 1995, pagina 6). De wetgever heeft dan ook blijkend uit de Memorie van Toelichting met artikel 3 van de Douanewet niet willen bepalen dat de aanwijzing van een douaneschuldenaar kan geschieden bij algemene maatregel van bestuur. Artikel 3 ziet uitsluitend op minder principiële aangelegenheden dan het aanwijzen van de douaneschuldenaar.

In dit verband wijzen wij er op dat de aanwijzing van de douaneschuldenaar zowel voorafgaand aan de inwerkingtreding van de Douanewet (artikel 124e, Wet inzake de douane) als in de regelgeving na het vervallen van de Douanewet (artikel 7:4, Algemene Douanewet) geregeld was (is) bij wet in formele zin. Wij leiden daar uit af dat de bedoeling van de wetgever, ook ten tijde van de geldigheid van de Douanewet, niet is geweest de bevoegdheid tot het aanwijzen van de douaneschuldenaar te delegeren.

Wij menen dan ook dat het oordeel van het Hof dat artikel 3 van de Douanewet voldoende basis biedt om de in artikel 201, lid 3 van het CDW genoemde wettelijke bepalingen, op te nemen in artikel in artikel 54 van het Douanebesluit, onjuist is.

Nu de wettelijke grondslag ontbreekt om belanghebbende als douaneschuldenaar aan te wijzen is de heffing bij hem derhalve in strijd met het recht.

Wij verzoeken u de uitspraak van het Hof te vernietigen en de zaak zelf te beslissen. Wij stellen u voor te beslissen dat de wettelijke grondslag voor de heffing van douanerechten bij belanghebbende ontbrak. De heffing heeft zodoende ten onrechte plaatsgevonden.

Uitspraak 04‑04‑2014

Inhoudsindicatie

Douanerechten; art. 201, lid 3, derde volzin, Communautair douanewetboek; art. 3 Douanewet; art. 54 Douanebesluit, art. 104 en 120 van de Grondwet in samenhang gelezen met art. 11 van de Wet algemene bepalingen. Aanwijzing douaneschuldenaar bij algemene maatregel van bestuur is verbindend.

Partij(en)

4 april 2014

nr. 12/00576

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 22 december 2011, nrs. 09/00404 tot en met 09/00425, betreffende uitnodigingen tot betaling van douanerechten.

1. Het geding in feitelijke instanties

Belanghebbende is bij verschillende aanslagbiljetten uitgenodigd tot betaling van douanerechten. De uitnodigingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

De Rechtbank te Haarlem (nrs. AWB 08/1522 tot en met AWB 08/1526, AWB 08/1528 tot en met AWB 08/1539, AWB 08/1541, AWB 08/1542, AWB 08/1544, AWB 08/1545 en AWB 08/1547) heeft bij één uitspraak de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 22 november 2012 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.

3. Beoordeling van het middel

3.1.1. Het Hof heeft geoordeeld dat ter zake van het in het vrije verkeer brengen van de onderhavige goederen te weinig douanerechten zijn geheven, omdat in de aangiften voor het vrije verkeer onjuiste gegevens waren vermeld over de voor de goederen betaalde prijs met als gevolg dat een te lage douanewaarde in aanmerking is genomen. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur belanghebbende terecht op grond van artikel 54 van het Douanebesluit (tekst van 1 juni 1996 tot 1 augustus 2008) in samenhang gelezen met artikel 201, lid 3, derde volzin, van het Communautair douanewetboek (hierna: het CDW), als schuldenaar heeft aangemerkt voor de te weinig geheven douanerechten, omdat zij wist of redelijkerwijze had moeten weten dat de door haar verstrekte voor de opstelling van de onderhavige aangiften benodigde gegevens verkeerd waren.

3.1.2. Het Hof heeft verworpen de stelling van belanghebbende dat artikel 54 van het Douanebesluit niet verbindend is vanwege het ontbreken van een delegatiebepaling in een wet in formele zin. Naar het oordeel van het Hof biedt artikel 3 van de Douanewet, in samenhang gelezen met de artikelen 1 en 2 van de Douanewet, een voldoende basis voor de bevoegdheid van de besluitgever om in het Douanebesluit de in artikel 201, lid 3, derde volzin, van het CDW bedoelde personen als schuldenaar aan te wijzen.

Tegen deze oordelen is het middel gericht met het betoog dat de aanwijzing van een douaneschuldenaar gebaseerd moet zijn op een wet in formele zin en dat – blijkens de wetsgeschiedenis - de wetgever met artikel 3 van de Douanewet niet heeft willen bepalen dat de aanwijzing van een douaneschuldenaar kan geschieden bij algemene maatregel van bestuur.

3.2.1. Artikel 104 van de Grondwet bepaalt dat belastingen van het Rijk worden geheven uit kracht van een wet. De formulering van dit artikel vindt haar oorsprong in een amendement van het kamerlid Van Rooijen (Kamerstukken II 1979/80, nr. 15 575, nr. 10). De toelichting op dit amendement luidt (voor zover van belang):

“Het amendement beoogt (…) met de handhaving van de term ‘uit kracht van een wet’ uit artikel 188, lid 1, van de huidige Grondwet tot uitdrukking te brengen dat bij delegatie in de belastingwetgeving grote terughoudendheid geboden is. Toekenning van een legislatieve macht aan de Regering in fiscalibus is ongewenst voor zover het betreft de elementen van het belastbaar feit, de basis van het tarief en de kring van de belastingplichtigen. Een ruime bevoegdheid tot delegatie zou de mogelijkheid openen dat afbreuk wordt gedaan aan het van oudsher hier te landen en ook elders gehuldigde beginsel dat geen belasting wordt geheven zonder consent van de wetgever.”

3.2.2. Ingevolge artikel 201, lid 3, derde volzin, van het CDW kunnen lidstaten naast de in artikel 201, lid 3, eerste en tweede volzin, van het CDW aangewezen personen, overeenkomstig de geldende nationale bepalingen als schuldenaar beschouwen de personen die de voor de opstelling van de aangifte benodigde gegevens hebben verstrekt. Daarvoor is nodig dat de douaneaangifte is opgesteld op basis van gegevens die ertoe leiden dat de wettelijk verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven en dat de personen die deze gegevens hebben verstrekt wisten of redelijkerwijs hadden moeten weten dat die gegevens verkeerd waren. Lidstaten die deze mogelijkheid willen benutten, dienen het als schuldenaar aanmerken van de hiervoor bedoelde personen in nationaal recht vast te leggen. Deze aanwijzing heeft plaatsgevonden bij artikel 54 van het Douanebesluit. Het middel houdt in wezen het betoog in dat dit artikel, anders dan artikel 104 van de Grondwet eist, niet is gegrond op een wet in formele zin.

3.2.3. Volgens de geschiedenis van de totstandkoming van de Douanewet is de formele wetgever ervan uitgegaan dat, voor zover het CDW en de daarop gebaseerde toepassingsverordening in verschillende formuleringen voorschrijven of toestaan dat nationaal algemeen verbindende voorschriften worden vastgesteld, dit laatste plaatsvindt bij – onder meer – algemene maatregel van bestuur (zie de memorie van toelichting op artikel 3 van de Douanewet, Kamerstukken II 1993/94, 23 716, nr. 3, blz. 17 en 18). Dit uitgangspunt is neergelegd in de tekst van artikel 3 van de Douanewet. Dit betekent dat artikel 54 van het Douanebesluit voldoende grond vindt in de wet in formele zin. Daaraan doet niet af dat het hier gaat om een algemene delegatiebepaling. Anders dan het middel betoogt, wordt derhalve de douaneschuldenaar aangewezen uit kracht van een wet. Op grond van artikel 120 van de Grondwet in samenhang gelezen met artikel 11 van de Wet algemene bepalingen (Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk) kan de rechter niet ingaan op de vraag of de delegatie heeft plaatsgevonden overeenkomstig de bedoeling van de grondwetgever.

Op grond van het vorenstaande faalt het middel.

4. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, E.N. Punt en R.J. Koopman, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 4 april 2014.

Conclusie 22‑11‑2012

De mogelijkheid om de 'onjuiste-gegevens-verstrekker' voor de douaneschuld aan te spreken is geopend in artikel 201, derde lid, laatste volzin van het CDW. Op basis van die bepaling is het de lidstaten toegestaan om als douaneschuldenaar aan te wijzen degene(n) die de voor de opstelling van de douaneaangifte benodigde gegevens hebben verstrekt, terwijl zij wisten of hadden moeten weten dat deze gegevens onjuist waren en ten gevolge waarvan de verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt en had in de in geding zijnde jaren een daartoe strekkende bepaling opgenomen in artikel 54 van het Douanebesluit.

Partij(en)

Vervolg inhoudsindicatie

De mogelijkheid om de 'onjuiste-gegevens-verstrekker' voor de douaneschuld aan te spreken is geopend in artikel 201, derde lid, laatste volzin van het CDW. Op basis van die bepaling is het de lidstaten toegestaan om als douaneschuldenaar aan te wijzen degene(n) die de voor de opstelling van de douaneaangifte benodigde gegevens hebben verstrekt, terwijl zij wisten of hadden moeten weten dat deze gegevens onjuist waren en ten gevolge waarvan de verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt en had in de in geding zijnde jaren een daartoe strekkende bepaling opgenomen in artikel 54 van het Douanebesluit.

In cassatie is de vraag aan de orde of deze aanwijzing rechtsgeldig in het Douanebesluit kon worden opgenomen dan wel of de aanwijzing had moeten geschieden bij een wet in formele zin.

In deze conclusie geeft A-G Van Hilten eerst een overzicht van de aanwijzing van de douaneschuldenaar in het CDW en in de nationale regelgeving. Op grond van artikel 201, lid 3 van het CDW zijn de aangever en, in geval van indirecte vertegenwoordiging, degene voor wiens rekening de douaneaangifte is gedaan rechtstreeks (verplicht) douaneschuldenaar. Naar keuze van de lidstaten kan ook als schuldenaar worden aangewezen degene die - kort gezegd - gegevens voor de aangifte heeft verstrekt waarvan hij wist of had moeten weten dat deze niet juist waren (hierna kortweg: de onjuiste-gegevens-verstrekker) en welke gegevens ertoe hebben geleid dat te weinig douanerechten zijn geheven. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik beoogd te maken door de aanwijzing als douaneschuldenaar van de onjuiste-gegevens-verstrekker in artikel 54 van het Douanebesluit, een algemene maatregel van bestuur (amvb). Artikel 54 van het Douanebesluit vindt zijn basis in de artikelen 3 en 58 van de Douanewet. Artikel 3 van de Douanewet bepaalde dat indien in wettelijke bepalingen - waaronder op grond van de artikelen 1, lid 4 en 2, lid 2 van de Douanewet het CDW moet worden gerekend - is bepaald dat nationale voorschriften van toepassing zijn, dit kan bij amvb. Uit de toelichting van artikel 3 van de Douanewet leidt de A-G af dat de in het artikel geregelde mogelijkheid is bedoeld voor (de omzetting van) toepassingsbepalingen die zich naar hun aard niet goed lenen voor een regeling bij wet in formele zin. Op grond van artikel 58 van de Douanewet, kunnen bij of krachtens amvb ter verzekering van een juiste toepassing van de wettelijke bepalingen nadere regels worden gesteld ter aanvulling van de in de wettelijke bepalingen geregelde onderwerpen.

Vervolgens bespreekt A-G Van Hilten de vraag of het CDW aanwijzing van de douaneschuldenaar via een amvb - zoals het Douanebesluit - toestaat. Artikel 201, lid 3, laatste volzin, van het CDW schrijft voor dat de lidstaten die de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar willen aanwijzen, dat doen overeenkomstig de nationale bepalingen. Ook de verschillende taalversies van het CDW schrijven niet voor dat gebruikmaking van de kan-bepaling moet geschieden door middel van een wet in formele zin. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ dat de vrijheid die de lidstaten hebben om zelf vorm en middelen voor omzetting van richtlijnbepalingen in nationale bepalingen te kiezen, in zoverre beperkt is dat omzetting door middel van 'eenvoudige administratieve praktijken waaraan onvoldoende bekendheid is gegeven' of 'ambtelijke instructies die naar goeddunken van de administratie kunnen worden gewijzigd' niet mag. Het komt de A-G voor dat dit mutatis mutandis ook heeft te gelden voor omzetting van de kan-bepaling van artikel 201, lid 3, van het CDW en dat de keuze voor (geldende) nationale bepalingen waarin die aanwijzing moet geschieden - zeker nu artikel 201, lid 3, van het CDW blijkens zijn tekst geen 'omzetting' in formele wetgeving eist - in beginsel aan de lidstaten is, met dien verstande dat de rechtszekerheid gewaarborgd moet zijn. De wijze van totstandkoming van een amvb als het Douanebesluit lijken A-G Van Hilten voldoende rechtszekerheid te bieden. Het gaat hier immers niet om een ambtelijk besluit dat naar believen van de administratie eenvoudig kan worden gewijzigd, maar om een met (procedurele) waarborgen omgeven product van regelgeving.

Ten slotte bespreekt de A-G de vraag of de Douanewet zelf de ruimte bood voor de aanwijzing van de douaneschuldenaar via een amvb. In de Nederlandse belastingregelgeving is de aanwijzing van de belastingschuldige gewoonlijk bij wet geregeld. Het valt A-G van Hilten op dat de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker zowel vóór de inwerkingtreding van de Douanewet als na vervanging van die wet door de Algemene douanewet, een 'wettelijke' aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker heel goed mogelijk bleek. Hoewel A-G van Hilten wat moeite heeft om de aanwijzing van een belastingschuldenaar te beschouwen als een regeling die zich minder leent voor opname in een wet in formele zin, en ook wat aarzelingen heeft bij het als 'aanvullende regel' aanmerken van een zodanige aanwijzing, sloot de Douanewet de in het communautaire recht voorgeschreven aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar via algemene maatregel van bestuur, haars inziens ook niet uit.

A-G Van Hilten komt tot de slotsom dat de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar in het Douanebesluit misschien geen schoonheidsprijs verdient, maar alles bijeengenomen niet in strijd is met het CDW of met de Douanewet is.

De conclusie strekt tot ongegrondverklaring van het beroepschrift in cassatie van belanghebbende.

HR nr. 12/00576

Hof nrs. 09/00404 t/m 09/00425

Rb nrs. AWB 08/1522 t/m 08/1526, AWB 08/1528 t/m 08/1539, AWB 08/1541, AWB 08/1542, AWB 08/1544, AWB 08/1545 en AWB 08/1547

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

Derde Kamer A

Douanerechten 2003 - 2004

Conclusie van 22 november 2012 inzake:

X.

B.V.

tegen

Staatssecretaris van Financiën

1. Inleiding

1.1.

Kan de nationale regelgever de aanwijzing van een douaneschuldenaar bij invoer regelen bij algemene maatregel van bestuur? Dat is de vraag die in deze zaak aan de orde is.

1.2.

In de jaren 2003 en 2004 hebben verschillende douane-expediteurs in opdracht van belanghebbende aangifte gedaan voor het in het vrije verkeer brengen van kleding. Bij een controle na invoer heeft de Inspecteur1. zich op het standpunt gesteld dat bij deze aangiften niet de juiste transactiewaarden zijn gehanteerd als maatstaf voor de heffing. Zich op het standpunt stellende dat belanghebbende, die de voor de aangiften benodigde gegevens heeft verstrekt, wist of had moeten weten dat de verstrekte gegevens onjuist waren, heeft de Inspecteur aan belanghebbende uitnodigingen tot betaling uitgereikt.

1.3.

De mogelijkheid hiertoe vindt haar basis in artikel 201, derde lid, laatste volzin van het Communautair douanewetboek (hierna: CDW).2. Op grond van die bepaling is het de lidstaten toegestaan om als douaneschuldenaar aan te wijzen degenen die de voor de opstelling van de douaneaangifte benodigde gegevens hebben verstrekt, terwijl zij wisten of hadden moeten weten dat deze gegevens onjuist waren en waarbij de onjuiste gegevensverstrekking ertoe heeft geleid dat de verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt en had in de in geding zijnde jaren een daartoe strekkende bepaling opgenomen in artikel 54 van het Douanebesluit.3. In cassatie is de vraag aan de orde of deze aanwijzing rechtsgeldig in het Douanebesluit kon worden opgenomen dan wel of de aanwijzing had moeten geschieden bij een wet in formele zin.

1.4.

In deze conclusie bespreek ik - na een overzicht te hebben gegeven (onderdelen 5.1. en 5.2. van deze conclusie) van de aanwijzing van de douaneschuldenaar in het CDW en in de nationale regelgeving - achtereenvolgens de vraag of het CDW aanwijzing van de douaneschuldenaar via een algemene maatregel van bestuur, zoals het Douanebesluit toestaat (onderdeel 5.3 van deze conclusie), en de vraag of de Douanewet zelf daartoe de ruimte bood (onderdeel 5.4 van deze conclusie).

1.5.

Beide vragen beantwoord ik bevestigend. De aanwijzing van de douaneschuldenaar kon mijns inziens in het Douanebesluit worden geregeld.

1.6.

De conclusie strekt tot ongegrondverklaring van het beroepschrift in cassatie van belanghebbende.

2. De feiten en het procesverloop

2.1.

Belanghebbende houdt zich bezig met de fabricage, de import en de export van, en de handel in textielgoederen.4.

2.2.

In de periode 1 januari 2003 tot en met 31 december 2004 hebben verschillende douane-expediteurs in opdracht van belanghebbende aangiften gedaan voor het in het vrije verkeer brengen van kleding.

2.3.

In augustus 2005 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een controle na invoer als bedoeld in artikel 78 van het CDW uitgevoerd. Het onderzoek had betrekking op de jaren 2003 en 2004 en richtte zich in het bijzonder op de bij invoer gehanteerde douanewaarde van de ingevoerde kleding.

2.4.

De bevindingen uit het onderzoek waren voor de Inspecteur aanleiding zich op het standpunt te stellen dat bij de vorenbedoelde aangiften voor het vrije verkeer onjuiste douanewaarden zijn gehanteerd omdat (kort gezegd) door belanghebbende als 'inkoopcommissie' beschouwde - en daarom niet tot de transactiewaarde van de ingevoerde goederen gerekende - bedragen, volgens de Inspecteur wel tot de douanewaarde van de ingevoerde goederen moeten worden gerekend. In de tot de gedingstukken behorende controlerapporten met betrekking tot de jaren 2003 en 20045. is onder meer de volgende passage opgenomen:

"(...) Op grond van artikel 201 van Verordening (EEG) nr. 2913/92 [MvH; het CDW] juncto artikel 2, lid 2, letter a, van de Douanewet is er een douaneschuld ontstaan en zijn de rechten verschuldigd door de aangever, omdat de aangever als schuldenaar wordt aangewezen. Op grond van artikel 201, lid 3, 2e alinea van het CDW jo. artikel 54 van het Douanebesluit wordt u eveneens als schuldenaar aangemerkt, omdat u niet alle juiste gegevens aan de aangever heeft verstrekt."

2.5.

Met dagtekeningen gelegen tussen 3 juli 2006 en 3 maart 2007 heeft de Inspecteur 22 uitnodigingen tot betaling aan belanghebbende uitgereikt. Het door belanghebbende tegen deze uitnodigingen tot betaling gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraken van 27 december 2007 en 22 januari 2008 ongegrond verklaard.

3. Het geding voor de Rechtbank en het Hof

3.1.

Belanghebbende is in beroep gekomen bij Rechtbank Haarlem (hierna: de Rechtbank). Voor de Rechtbank stelde belanghebbende zich - voor zover in cassatie van belang - op het standpunt dat zij niet kan worden aangemerkt als douaneschuldenaar in de zin van artikel 201, lid 3, laatste volzin, van het CDW, nu de aanwijzing van de douaneschuldenaar als bedoeld in deze bepaling haars inziens dient te geschieden in een wet in formele zin, hetgeen in Nederland gedurende de in geding zijnde periode niet het geval was. De Rechtbank heeft belanghebbendes stelling dienaangaande verworpen, overwegende:

"4.3.2.

(...) De bevoegdheid tot de heffing van douanerechten is gebaseerd op het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap en op het daarop stoelende CDW. Hierbij is op dit gebied een zelfstandig en rechtstreeks werkend communautair systeem ingesteld, zodat in zoverre een wet als bedoeld in artikel 104 van de Grondwet niet noodzakelijk is. Wel wordt aan de lidstaten de vrijheid gelaten de in artikel 201, derde lid, laatste volzin, van het CDW geregelde medeaansprakelijkheid, nader gestalte te geven. In Nederland is dit op rechtsgeldige wijze geschied in artikel 54 van het Douanebesluit."

3.2.

Ook belanghebbendes overige grieven heeft de Rechtbank verworpen, en bij uitspraak van 28 april 2009, nrs. AWB 08/1522 e.v.6., LJN BI9227, NTFR 2009, 1598, heeft de Rechtbank de beroepen ongegrond verklaard.

3.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij Hof Amsterdam (hierna: het Hof). Voor zover in cassatie van belang was voor het Hof in geschil of artikel 54 van het Douanebesluit, op grond waarvan belanghebbende als douaneschuldenaar is aangemerkt, verbindend is.

3.4.

Het Hof heeft deze vraag bevestigend beantwoord met als motivering:

"6.2.2.

Ingevolge artikel 201, lid 3, van het CDW kunnen personen die de gegevens hebben verstrekt voor het doen van de aangifte onder voorwaarden, overeenkomstig de nationale bepalingen, worden aangemerkt als douaneschuldenaar. In Nederland is dit als volgt geregeld. Artikel 1, lid 4, van de Douanewet voorziet in de heffing van een belasting onder de naam van douanerechten. In artikel 2 van deze wet is opgenomen dat de bepalingen van het CDW, voor de toepassing van de Douanewet, worden aangemerkt als wettelijke bepalingen. In artikel 3 van de Douanewet is vervolgens geregeld dat indien in wettelijke bepalingen is voorzien dat, voor zover hier van belang, nationale voorschriften van toepassing zijn die voorschriften kunnen worden vastgesteld bij algemene maatregel van bestuur. Het Hof concludeert dat artikel 3 van de Douanewet, bezien in samenhang met de artikelen 1 en 2, van deze wet voldoende basis bieden om de in artikel 201, lid 3 van het CDW genoemde nationale bepalingen op te nemen in artikel 54 van het Douanebesluit. Dat de regeling van principiële betekenis is doet hier niet aan af."

3.5.

Bij uitspraken7. van 22 december 2011, nrs. 09/00404 tot en met 09/00425, LJN BV0112, NTFR 2012, 129 m.nt. Stuijt en Van Dam, heeft het Hof de uitspraken van de Rechtbank bevestigd.

4. Het geding in cassatie

4.1.

Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Zij voert als cassatiemiddel aan:

"Heffing in strijd met het recht, in het bijzonder omdat de aanwijzing van een douaneschuldenaar gebaseerd moet zijn op een wet in formele zin. De Douanewet bepaalt niet wie als douaneschuldenaar kwalificeert noch biedt de Douanewet de basis dat de aanwijzing van een douaneschuldenaar geregeld kan worden bij algemene maatregel van bestuur."

4.2.

De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend.

4.3.

Van belanghebbende is geen conclusie van repliek ontvangen8..

5. De douaneschuldenaar bij de aangifte voor het vrije verkeer

5.1.

De douaneschuldenaar bij de aangifte voor het vrije verkeer in het CDW

5.1.1.

In beginsel wordt de heffing van rechten bij invoer geheel 'geregeerd' door Verordeningen van de Raad en de Commissie (waarvan de belangrijkste het CDW en de UCDW9. zijn) en komt er - uitzonderingen daargelaten - geen nationale wet meer aan te pas. Verordeningen zijn immers, zo volgt uit artikel 249 EG10. (thans artikel 288 VWEU11.), verbindend in al hun onderdelen en rechtstreeks toepasselijk in elke lidstaat.

5.1.2.

Voor gevallen waarin goederen in het vrije verkeer worden gebracht - zoals in casu is gebeurd - regelt artikel 201 van het CDW het ontstaan van de douaneschuld, het tijdstip daarvan, en de aanwijzing van de douaneschuldenaar.

5.1.3.

Wat betreft het ontstaan van de douaneschuld schrijft het eerste lid van artikel 201 van het CDW - voor zover hier van belang - voor:

"1.

Een douaneschuld bij invoer ontstaat:

a.

wanneer aan rechten bij invoer onderworpen goederen in het vrije verkeer worden gebracht, of

b.

(...)"

5.1.4.

Het tijdstip waarop de douaneschuld ontstaat is ingevolge het tweede lid van artikel 201 van het CDW:

"(...) het tijdstip waarop de desbetreffende douaneaangifte wordt aanvaard."

5.1.5.

En de douaneschuldenaar is - we zitten inmiddels in het derde lid van artikel 201 (de cursivering is van mijn hand):

"3.

Schuldenaar is de aangever. In geval van indirecte vertegenwoordiging is de persoon voor wiens rekening de douaneaangifte wordt gedaan, eveneens schuldenaar. Wanneer een douaneaangifte voor een van de in lid 1 bedoelde regelingen is opgesteld op basis van gegevens die ertoe leiden dat de wettelijk verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven, kunnen de personen die deze voor de opstelling van de aangifte benodigde gegevens hebben verstrekt, terwijl zij wisten of redelijkerwijze hadden moeten weten dat die gegevens verkeerd waren, overeenkomstig de geldende nationale bepalingen eveneens als schuldenaar worden beschouwd."

5.1.6.

Naar volgt uit het hiervoor aangehaalde derde lid van artikel 201 van het CDW, zijn er - in gevallen waarin goederen in het vrije verkeer worden gebracht - twee 'verplichte' douaneschuldenaren en één 'facultatieve'. Rechtstreeks (verplicht) op grond van artikel 201, lid 3, zijn dat de aangever en, in geval van indirecte vertegenwoordiging, degene voor wiens rekening de douaneaangifte is gedaan. Naar keuze van de lidstaten kan bovendien als douaneschuldenaar worden aangewezen degene die - kort gezegd - gegevens voor de aangifte heeft verstrekt waarvan hij wist of had moeten weten dat deze niet juist waren (hierna kortweg: de onjuiste-gegevens-verstrekker) en die ertoe hebben geleid dat te weinig douanerechten zijn geheven.

5.1.7.

In deze zaak gaat het om de laatste categorie. Het staat immers vast dat belanghebbende niet de aangever was. Aangezien belanghebbende ook niet voor de ontstane douaneschuld is aangesproken omdat de douaneaangifte voor haar rekening is gedaan, ga ik ervan uit dat de douane-expediteurs aan wie belanghebbende opdracht heeft verstrekt tot het doen van de aangiften niet als indirecte vertegenwoordiger van belanghebbende zijn opgetreden.12. Zou dat immers het geval zijn geweest, dan was belanghebbende rechtstreeks op de voet van artikel 201, lid 3, van het CDW douaneschuldenaar.

5.2.

De onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar in de nationale regelgeving

5.2.1.

Belanghebbende is, als gezegd, aangesproken als douaneschuldenaar omdat zij - kort gezegd en in cassatie onbetwist - gegevens voor de aangiften heeft verstrekt waarvan zij wist of had moeten weten dat deze niet klopten.

5.2.2.

Zij behoort daarmee tot de douaneschuldenaren die op grond van de laatste volzin van artikel 201, lid 3, van het CDW door de lidstaten als douaneschuldenaar kunnen worden aangewezen. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt, althans heeft bedoeld dat te doen - in geschil is immers of de wijze waarop in Nederland aan de aanwijzing gestalte is gegeven, door de beugel kan.

5.2.3.

De aanwijzing als douaneschuldenaar van de onjuiste-gegevens-verstrekker was gedurende het tijdvak waarin de litigieuze aangiften voor het vrije verkeer plaatsvonden, in Nederland geregeld in artikel 54 van het Douanebesluit. Deze bepaling luidde als volgt:

"Indien een douaneaangifte als bedoeld in artikel 201, derde lid, van het Communautair douanewetboek, is opgesteld op basis van gegevens die er toe leiden dat de verschuldigde rechten bij invoer gedeeltelijk niet worden geheven, is de persoon die de voor de opstelling van die aangifte benodigde gegevens heeft verstrekt terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten weten dat deze gegevens verkeerd waren, eveneens schuldenaar voor de verschuldigde rechten bij invoer."

5.2.4.

Uit de (artikelsgewijze) toelichting op het Douanebesluit valt af te leiden dat:

"Artikel 54 (...) uitvoering [MvH: geeft] aan artikel 201, derde lid, van het Communautair douanewetboek. (...) Een en ander dient echter te geschieden overeenkomstig de nationaal geldende bepalingen hetgeen wil zeggen dat de lidstaten kunnen bepalen of deze regeling ook inderdaad toepassing vindt. In de Wet inzake de douane (artikel 124e) was voorheen een dergelijke bepaling opgenomen. Thans is deze bepaling, gelet op artikel 58 van de Douanewet, opgenomen in het onderhavige besluit."

5.2.5.

Artikel 58 van de Douanewet13., waarnaar in de hiervoor opgenomen toelichting op artikel 54 van het Douanebesluit wordt verwezen, en waarop ik in onderdeel 5.4 van deze conclusie terugkom, luidde:

"Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kunnen ter verzekering van een juiste toepassing van de wettelijke bepalingen nadere regels worden gesteld ter aanvulling van de in de wettelijke bepalingen geregelde onderwerpen."

5.2.6.

Al met al kan derhalve worden gesteld dat de aanwijzing als douaneschuldenaar van de onjuiste-gegevens-verstrekker in Nederland in de jaren waarin de onderhavige douaneschulden zijn ontstaan, niet in een wet in formele zin was geregeld, maar in 'afgeleide' regelgeving.

5.2.7.

De vraag is of (i) het CDW daartoe ruimte biedt en zo ja of (ii) nationale wetgeving in formele zin deze ruimte ook laat.

5.3.

"Overeenkomstig de geldende nationale bepalingen"

5.3.1.

Op grond van artikel 201, lid 3, laatste volzin, van het CDW moeten de lidstaten die de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar willen aanwijzen, dat doen overeenkomstig de nationale bepalingen. Wat in dit verband onder 'nationale bepalingen' moet worden verstaan, wordt uit de tekst van de bepaling niet duidelijk. Ook artikel 4, lid 23, van het CDW, waarin 'geldende bepalingen' zijn gedefinieerd als 'de communautaire of nationale bepalingen' helpt ons hier niet verder.

5.3.2.

Een uitstapje naar andere taalversies van het CDW biedt evenmin houvast. Ik citeer de Franse, Italiaanse, Engelse en Duitse versie van de zinsnede 'overeenkomstig de nationale bepalingen' uit artikel 201, lid 3, laatste volzin, van het CDW:

In het Frans is dat:

"conformément aux dispositions nationales en vigueur"

In de Italiaanse variant van artikel 201, lid 3, vinden we:

"conformemente alle vigenti disposizioni nazionali"

In de Engelse versie wordt gesproken over:

"in accordance with the national provisions in force."

En in het Duits luidt de zinsnede:

"geltenden innerstaatlichen Vorschriften"

5.3.3.

Geen van de vergeleken taalversies spreekt, als ik het goed vertaal, over 'wetten'. Wel is opmerkelijk dat de Franse, Italiaans, Engelse en Nederlandse versie van de bepaling dezelfde terminologie hanteren als in (de respectievelijke taalversies van) artikel 4, lid 23, van het CDW wordt gehanteerd, maar dat het 'Duitse' CDW in artikel 4, lid 23 - anders dan in artikel 201, lid 3 - spreekt over 'einzelstaatliches Recht'.14.

5.3.4.

Het ziet er derhalve naar uit dat het CDW de lidstaten in ieder geval niet voorschrijft dat gebruikmaking van de kan-bepaling van de laatste volzin van artikel 201, lid 3, moet geschieden door middel van een wet in formele zin.

5.3.5.

Wel is evident dat een omzetting in nationale regelgeving nodig is om de 'onjuiste-gegevens-verstrekker' rechtsgeldig te kunnen aanspreken als douaneschuldenaar. Een vergelijking met richtlijnrecht dringt zich op. Richtlijnen moeten immers ook worden omgezet c.q. verwerkt in nationale regelgeving. Het lijkt mij daarom zinvol de omzettingsvoorschriften van richtlijnen in ogenschouw te nemen. Het ligt immers wel zeer voor de hand dat hetgeen heeft te gelden voor de omzetting van richtlijnbepalingen mutatis mutandis ook heeft te gelden voor verplichte omzetting van verordeningsbepalingen Ik ga daar in het navolgende van uit.

5.3.6.

In de slotbepalingen van de 'gemiddelde' richtlijn wordt veelal het volgende voorgeschreven:

"De lidstaten doen de nodige wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen in werking treden om (...) aan deze richtlijn te voldoen."15.

Dit is in zoverre opvallend omdat het verdrag - zie artikel 249 EG (thans artikel 288 VWEU) - de lidstaten de bevoegdheid laat om met betrekking tot de omzetting van richtlijnen zelf 'de vorm en middelen' te kiezen. Ik ga er maar van uit dat met de in de richtlijnen vermelde 'wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen' geen hogere eisen aan omzetting worden gesteld dan in artikel 249 EG resp. 288 VWEU.

5.3.7.

De in het verdrag geformuleerde vrijheid om zelf vorm en middelen voor de verplichte omzetting te kiezen, is niet onbegrensd. De grens is, zo valt uit de jurisprudentie van het HvJ,16. af te leiden, te vinden in de rechts(on)zekerheid. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ dat de vrijheid die de lidstaten hebben om zelf vorm en middelen voor omzetting van richtlijnbepalingen in nationale bepalingen te kiezen, in zoverre beperkt is dat omzetting door middel van 'eenvoudige administratieve praktijken waaraan onvoldoende bekendheid is gegeven' of 'ambtelijke instructies die naar goeddunken van de administratie kunnen worden gewijzigd' niet mag. Ik verwijs in dit verband naar de arresten van het HvJ van 6 mei 1980, Commissie/België, nr. 102/79, van 1 maart 1983, Commissie/Italië, nr. 300/81, van 2 december 1986, Commissie/België, nr. 239/85, van 7 maart 2002, Commissie/Italië, C-145/99 en - inzake de aftrek van omzetbelasting - van 10 maart 2005, Commissie/Engeland, nr. C-33/03, V-N 2005/17.11.

5.3.8.

Het lijkt mij dat ditzelfde moet gelden voor de in het CDW geboden mogelijkheid om de 'onjuiste-gegevens-verstrekker' als douaneschuldenaar aan te wijzen. Het komt mij voor dat de keuze voor (geldende) nationale bepalingen waarin die aanwijzing moet geschieden - zeker nu artikel 201, lid 3, van het CDW blijkens zijn tekst geen 'omzetting' in formele wetgeving eist - in beginsel aan de lidstaten is, met dien verstande dat de rechtszekerheid gewaarborgd moet zijn.

5.3.9.

De vraag is of het Douanebesluit die zekerheid biedt. Het essentiële verschil tussen een wet in formele zin als de Douanewet en een algemene maatregel van bestuur (verder: amvb) als het Douanebesluit is, afgezien dat in een amvb veelal uitvoering wordt gegeven aan delen van de wet in formele zin, de wijze van de totstandkoming. Alvorens een amvb in werking treedt, wordt het voorstel daartoe door de ministerraad behandeld en wordt de Raad van State gehoord. Met betrekking tot de totstandkoming van het Douanebesluit heeft het advies van de Raad van State17. naar aanleiding van het ontwerpbesluit overigens ook geleid tot herziening van het ontwerpbesluit. Eerst na deze herziening is het 'definitieve' Douanebesluit vastgesteld en in het Staatsblad (Stb. 2004, 646) gepubliceerd. Opgemerkt zij dat, in tegenstelling tot bij een wet in formele zin, parlementaire controle bij een amvb in beginsel slechts achteraf kan plaats vinden.18.

5.3.10.

Het komt mij gezien het voorgaande voor dat een amvb als het Douanebesluit voldoende rechtszekerheid biedt om als rechtsgeldige omzetting in nationale regelgeving van een Europese (kan-) bepaling te gelden. Het gaat hier immers niet om een ambtelijk besluit dat naar believen van de administratie eenvoudig kan worden gewijzigd, maar om een met (procedurele) waarborgen omgeven product van regelgeving.19.

5.3.11.

Deze constatering leidt tot de conclusie dat het CDW c.q. het Europese recht zich er niet tegen verzet dat de onjuiste-gegevens-verstrekker via het Douanebesluit wordt aangewezen als douaneschuldenaar.

5.3.12.

De omstandigheid echter, dat het Europese recht zich niet tegen een dergelijke aanwijzing verzet, laat onverlet dat de mogelijkheid bestaat dat de nationale wetgeving meer eist voor de omzetting.20.

5.4.

Aanwijzing belastingschuldenaar: wat eist de nationale wet?

5.4.1.

Zoals ik reeds aangaf in onderdeel 5.2 vond artikel 54 van het Douanebesluit zijn grond in de Douanewet, waarvan in dit kader meer in het bijzonder van belang zijn de artikelen 1, lid 4, 2, lid 2, 3 en 58.

5.4.2.

Op basis van artikel 1, lid 4, van de Douanewet werden de rechten die op basis van supranationale bepalingen worden geheven 'geïncorporeerd' in het begrip douanerechten als bedoeld in de Douanewet. De bepaling luidde als volgt:

"4.

Onder de naam "douanerechten" wordt een belasting geheven overeenkomstig hetgeen dienaangaande, mede onder de benaming invoerrecht is bepaald bij of krachtens het Koninkrijk verbindende verdragen en in al hun onderdelen verbindende besluiten van bij zodanige verdragen opgerichte volkenrechtelijke organisaties."

5.4.3.

In de memorie van toelichting op het voorstel voor een Douanewet, Kamerstukken II 1993/94, 23 716, nr. 3, blz. 16, is ter toelichting op artikel 1, lid 4, met betrekking tot de daarin vermelde supranationale bepalingen opgemerkt:

"Om te voorkomen dat met betrekking tot de instelling van deze rechten onduidelijkheid zou kunnen ontstaan is in het vierde lid een bepaling opgenomen dat deze worden geheven als een belasting onder de naam "douanerechten". Hiermee wordt tevens recht gedaan aan artikel 104 van de Grondwet."

5.4.4.

Op grond van artikel 2, lid 2, aanhef en onderdeel a, van de Douanewet werden vorenbedoelde 'supranationale' rechten mede aangemerkt als 'wettelijke bepalingen' in de zin van de Douanewet:

"2.

In deze wet en de andere wetten inzake de rechten bij invoer (...), alsmede de daarop berustende bepalingen, wordt in aanvulling op de begripsbepalingen van het Communautair douanewetboek verstaan onder:

a.

wettelijke bepalingen: de bepalingen inzake de rechten bij invoer (...), waaronder begrepen de regelingen bedoeld in artikel 1, vierde lid;"

5.4.5.

In de memorie van toelichting21. is over deze bepaling het volgende vermeld:

"Onder het begrip "wettelijke bepalingen" worden zowel de nationale bepalingen als internationale verdragen en besluiten van volkenrechtelijke organisaties verstaan die betrekking hebben op de heffing van de rechten bij invoer (...). Onder dit begrip valt uiteraard ook het CDW, dat een besluit is van de EG. Nationaal vallen onder het begrip wettelijke bepalingen met name deze wet, (...) en de op deze wetten berustende bepalingen."

5.4.6.

Artikel 3 van de Douanewet bepaalde vervolgens dat indien in wettelijke bepalingen - waaronder dus ook het CDW moet worden gerekend - is bepaald dat nationale voorschriften van toepassing zijn, dit kan geschieden bij amvb:

"Indien in wettelijke bepalingen is voorzien dat nationale voorschriften van toepassing zijn dan wel dat de bevoegde ministers of de bevoegde autoriteiten van de lid-staten algemeen verbindende voorschriften vaststellen of kunnen vaststellen, kunnen die voorschriften worden vastgesteld bij algemene maatregel van bestuur of bij ministeriële regeling."

5.4.7.

De toelichting op artikel 3 Douanewet22., legt uit dat (cursivering MvH):

"Dit artikel bepaalt dat de nadere uitwerking van communautaire bepalingen inzake de heffing van de rechten bij invoer geschiedt bij algemene maatregel van bestuur of bij ministeriële regeling. De communautaire regelgeving kent een aantal bepalingen die, in verschillende formuleringen, voorschrijven of toestaan dat nationaal algemeen verbindende voorschriften worden vastgesteld. Het gaat hierbij voornamelijk om toepassingsbepalingen die zich naar hun aard minder lenen voor een regeling bij wet in formele zin. Het artikel voorziet in de mogelijkheid dat de nadere uitwerking bij algemene maatregel van bestuur of bij ministeriële regeling geschiedt. Regelingen die van meer principiële betekenis zijn zullen - voor zover dit niet bij wet geschiedt - bij algemene maatregel van bestuur worden vastgesteld."

5.4.8.

Als opgemerkt in punt 5.2.4 van deze conclusie werd in de toelichting op artikel 54 van het Douanebesluit als 'directe' basis van deze bepaling genoemd artikel 58 van de Douanewet, luidende (zie ook punt 5.2.5):

"Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kunnen ter verzekering van een juiste toepassing van de wettelijke bepalingen nadere regels worden gesteld ter aanvulling van de in de wettelijke bepalingen geregelde onderwerpen."

5.4.9.

Uit de toelichting op laatstgenoemde bepaling kan worden afgeleid dat zij bedoeld is om het mogelijk te maken om bij amvb aanvullende regels te geven op onderwerpen die in wettelijke bepalingen - inclusief het CDW - zijn geregeld (cursivering MvH):

"Deze bepaling maakt het mogelijk bij algemene maatregel van bestuur ter verzekering van de juiste toepassing van de wettelijke bepalingen aanvullende regelen te geven op de in de wettelijke bepalingen geregelde onderwerpen. In tegenstelling tot bepalingen als (...) van de Wet inzake de douane, die beoogden om bij algemene maatregel van bestuur afwijkingen van het in die wet geregelde stelsel (...) mogelijk te maken, voorziet het onderhavige artikel 58 uitsluitend in het vaststellen van regelen ter aanvulling van het in wettelijke bepalingen neergelegde stelsel. Het overgrote deel van de wettelijke bepalingen maakt immers deel uit van het communautaire recht, waarvan nationaal niet kan worden afgeweken. Wel is denkbaar dat er behoefte ontstaat om aanvullende regels te stellen met betrekking tot onderwerpen die niet door het communautaire recht worden bestreken; daarin kan dan krachtens dit artikel worden voorzien." 23.

5.4.10.

Kennelijk - zie de in 5.4.7. geciteerde toelichting op artikel 3 van de Douanewet - is de in artikel 3 geregelde mogelijkheid bedoeld voor (de omzetting van) toepassingsbepalingen die zich naar hun aard niet goed lenen voor een regeling bij wet in formele zin. Wat betreft de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker is dat op zijn minst opvallend, nu zowel vóór de inwerkingtreding van de Douanewet als na vervanging van die wet24. door de Algemene douanewet,25. een 'wettelijke' aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker heel goed mogelijk bleek.

5.4.11.

Zo was in de tot 31 mei 1996 geldende Wet inzake de Douane in artikel 124e bepaald:

"Ingeval bij toepassing van wettelijke bepalingen blijkt dat de belasting waaraan goederen zijn onderworpen ten onrechte niet of niet volledig is geheven dan wel dat een in wettelijke bepalingen voorziene afschrijving of teruggaaf van belasting geheel of gedeeltelijk ten onrechte is verleend door toedoen van een ander dan de belastingschuldige, is die ander eveneens hoofdelijk tot betaling van die belasting gehouden."

5.4.12.

En ook tegenwoordig is de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar gewoon in de wet in formele zin opgenomen, te weten in artikel 7:4 van de Algemene douanewet:

"Wanneer een douaneaangifte voor het plaatsen van goederen onder de douaneregeling

-

in het vrije verkeer brengen of

-

(...) is opgesteld op basis van gegevens die ertoe leiden dat de wettelijk verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven zijn de personen die deze voor de opstelling van de aangifte benodigde gegevens onmiddellijk of middellijk hebben verstrekt, terwijl zij wisten of redelijkerwijze hadden moeten weten dat die gegevens verkeerd waren eveneens schuldenaar"

5.4.13.

Het ontgaat mij dan ook waarom ten tijde van de Douanewet de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker zich niet zou lenen voor opname in een wet in formele zin, terwijl dat daarvóór en daarna zonder problemen wel gebeurde.

5.4.14.

Ik merk hierbij op dat in de toelichting op deze bepaling, Kamerstukken II, 2005/06, 30 580 nr. 3, blz. 126-127, niet wordt gerefereerd aan de omstandigheid dat de in artikel 7:4 van de Algemene douanewet neergelegde regeling voordien in het Douanebesluit - dus bij amvb - was geregeld. Het is dan ook niet duidelijk wat de reden is geweest om bij de inwerkingtreding van de Algemene douanewet de aanwijzing als douaneschuldenaar van de onjuiste-gegevens-verstrekker (weer) in de wet neer te leggen.

5.4.15.

Aanwijzing van een belastingschuldige bij wet is in Nederland ook te doen gebruikelijk. Ik wijs in dit verband bijvoorbeeld naar de aanwijzing van de subjectieve belastingplichtigen in artikel 2.1 van de Wet IB 2001 en naar de aanwijzing van binnen- en buitenlandse belastingplichtigen in de artikelen 2 en 3, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Ook de omzetbelasting kent - althans in het binnenlandse en in het intracommunautaire verkeer - in de Wet (op de omzetbelasting 1968) een uitdrukkelijke aanwijzing van de belastingschuldige. Ik wijs op de artikelen 12 en 17f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB'68).

5.4.16.

In dit verband zij vermeld dat de aanwijzing van de belastingschuldige bij invoer in de Wet OB'68 niet helemaal 'netjes' is geregeld. Afgezien van het bepaalde in artikel 23 van de Wet OB'68 (verlegging bij invoer), is namelijk niet uitdrukkelijk een belastingschuldige aangewezen voor ter zake van invoer verschuldigde omzetbelasting. Op grond van artikel 201 van de btw-richtlijn (voorheen: artikel 21, lid 4, van de Zesde richtlijn26.) zou dat wel moeten gebeuren, althans deze bepaling schrijft voor dat de btw bij invoer verschuldigd is door (cursivering MvH):

"degene(n) die de lidstaat van invoer als de tot voldoening van de belasting gehouden personen heeft aangewezen of erkend."

5.4.17.

Nederland kent met artikel 22, van de Wet OB'68 slechts een 'algemene' bepaling, inhoudende dat - kort gezegd - ter zake van de omzetbelasting bij invoer de bepalingen uit het douanerecht van overeenkomstige toepassing zijn. De Hoge Raad moest eraan te pas komen om in deze bepaling ook de aanwijzing van de belastingschuldige te lezen. Ik verwijs naar de arresten van de Hoge Raad van 24 augustus 1999, nr. 34410, LJN AA3868, BNB 1999/418 m.nt. Van Hilten, en 34694, LJN AA3866, BNB 1999/419 m.nt. Van Hilten. De Hoge Raad bevestigt (zie punt 3.3.1 van HR BNB 1999/419) het oordeel van Hof Arnhem in deze zaak, die het volgende overweegt:

"4.9.

Artikel 22, lid 1, van de Wet bepaalt dat voor de wijze van heffing ter zake van de belasting bij invoer de Wet inzake de douane met uitzondering van de artikelen 109, 110 en 220b, van overeenkomstige toepassing is. Hoewel het bevreemding wekt dat, anders dan bij de in artikel 1, onderdelen a, b, en c, van de Wet bedoelde heffingen, in dezen niet in de Wet zelf is aangegeven wie voor de belasting bij invoer in dit geval belastingplichtig is, kan het hof uit de ruime omschrijving van deze bepaling geen andere conclusie trekken dan dat ook voor het antwoord op die vraag de Wet inzake de douane geraadpleegd dient te worden."

5.4.18.

Hoewel de (niet-)aanwijzing van de omzetbelastingschuldige bij invoer op een ander punt problematisch was dan de aanwijzing bij amvb van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar, illustreert de vorenaangehaalde (omzetbelasting) jurisprudentie wel dat ook een niet-helemaal-volgens-de-regelen-der-kunst vormgegeven aanwijzing als schuldenaar een rechtsgeldige aanwijzing kan zijn.

5.4.19.

Samenvattend: ik heb er wat moeite mee om de aanwijzing van een belastingschuldenaar te beschouwen als een regeling die zich minder leent voor opname in een wet in formele zin, en heb ook wat aarzelingen bij het als 'aanvullende regel' aanmerken van een zodanige aanwijzing. Dit alles neemt echter niet weg dat de Douanewet de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar via algemene maatregel van bestuur, mijns inziens ook niet uitsloot. Noch de tekst of toelichting op artikel 3, noch die op artikel 58 nopen tot die slotsom.

5.5.

Niet in strijd met het CDW en de Douanewet

5.5.1.

Ik kom dan ook tot de conclusie dat de aanwijzing van de onjuiste-gegevens-verstrekker als douaneschuldenaar in het Douanebesluit misschien geen schoonheidsprijs verdient, maar alles bijeengenomen niet in strijd is met het CDW of met de Douanewet. Dat betekent dat het middel faalt.

6. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.