Hof Den Haag, 03-07-2019, nr. BK-18/00851, nr. BK-18/00852, nr. BK-18/00853, nr. BK-18/00854, nr. BK-18/00855

2008

Het Hof gaat uit van de door de Rechtbank vastgestelde, in hoger beroep niet betwiste, feiten.

"Algemeen

1. Belanghebbende] was in de onderhavige jaren directeur en enig aandeelhouder van [C] B.V. (de BV).

2. De BV had in de jaren 2011 tot en met 2014 een rekening-courantschuld aan [belanghebbende]. Over het gemiddelde saldo hiervan werd jaarlijks 3% rente berekend en bijgeschreven op de hoofdsom. In de onderhavige jaren heeft [belanghebbende] ter zake geen belastbare rente in zijn aangiften IB/PVV opgenomen.

3. [ Belanghebbende] heeft in het verleden pensioenaanspraken opgebouwd. Deze aanspraken waren ondergebracht bij [D] . De ene pensioenaanspraak betrof een pensioen opgebouwd in de periode 1 maart 2002 tot 1 februari 2005 ter zake van de dienstbetrekking van [belanghebbende] bij [E] B.V. onder polisnummer […] (digra-polis). De BV hield destijds 10% van de aandelen in [E] B.V. De andere pensioenaanspraak betrof een pensioen opgebouwd in de periode dat [belanghebbende] in dienst was bij [F] en [G] . Het betreft hier een werknemerspensioen (C-polis).

4. In een brief van [D] van 22 juni 2011 aan [belanghebbende] staat onder meer over de digra-polis het volgende:

“Op 14 juni jl. ontvingen wij uw verzoek tot afkoop van de verzekering onder bovenvermeld polisnummer. U verzocht ons om de afkoopwaarde over te dragen naar [de BV](…)

Ik laat u weten dat wij opdracht hebben gegeven om de afkoopwaarde à € 135.350,55 over te maken naar (…) ten name van [de BV]. (…)”

5. Per 1 januari 2014 is de C-polis premievrij gemaakt. In november 2014 heeft een waardeoverdracht van de C-polis naar de BV plaatsgevonden. De overdrachtswaarde was € 71.983,70.

6. Op 24 juni 2011 zijn [belanghebbende] en de BV een leningovereenkomst aangegaan waarbij de BV aan [belanghebbende] een lening van € 135.250 heeft verstrekt. Partijen hebben een rente van 7,9% afgesproken, waarbij de eerste rentetermijn op 31 december 2011 zou vervallen. De lening is in eerste instantie aangegaan tot 30 juni 2021. [Belanghebbende] heeft geen zekerheden verstrekt. De leningovereenkomst is nadien meerdere malen gewijzigd:

 Op 1 april 2012, 1 december 2012, 10 maart 2014 en 30 november 2014 is ”gelet op de economische situatie in Nederland in het algemeen en die van debiteur in het bijzonder” de datum waarop [belanghebbende] voor het eerst rente zou zijn verschuldigd naar achteren verschoven;

 Op 1 mei 2013 is de lening verhoogd met een bedrag van € 2.900, zijnde de compensatie voor de kosten van de – in 4 hiervoor vermelde – pensioenverzekering als toegekend door [D] en is bepaald dat het totale bedrag van de lening wordt terugbetaald op 31 december 2020;

 Op 30 november 2014 is vastgelegd dat de lening een aantal keren is verhoogd met in totaal € 74.884 (dit betreft het in 6 hierna vermelde bedrag plus het hiervoor vermelde bedrag van € 2.900). Daarnaast is vastgelegd dat het totale bedrag van de lening wordt terugbetaald op 30 juni 2021 en dat het moment waarop [belanghebbende] voor het eerst rente zou zijn verschuldigd 31 december 2015 is.

7. Het ondernemingsvermogen volgens de aangiften vennootschapsbelasting van de BV bedroeg in 2010: negatief € 77.517, 2011: negatief € 99.633, 2012: negatief € 112.371, 2013: negatief € 129.149, 2014: negatief € 136.906. De door de BV over die jaren behaalde verliezen bedroegen: 2010: € 20.702, 2011: € 22.116, 2012: € 12.738, 2013: € 10.620 en 2014: € 7.757.

8. In de notulen van de Algemene vergadering van aandeelhouders van de BV van

27 november 2017 staat onder meer het volgende:

“Leningen [de BV] aan [belanghebbende]

De voorzitter deelt mede dat de einddatum voor de leningen uit 2011 respectievelijk 2014 destijds was gebaseerd op zijn pensioenleeftijd van 65 jaar. Inmiddels is komen vast te staan dat zijn pensioenleeftijd door de overheid is bepaald op 67 jaar en 3 maanden.

Derhalve wordt voorgesteld de looptijd van beide leningen te verlengen tot 14 april 2023.

Het voorstel wordt besproken en hierna met algemene stemmen vastgesteld.”

Het belastingjaar 2008

9. Aan [belanghebbende] is, met dagtekening 1 mei 2010, een aanslag IB/PVV voor het jaar 2008 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.546 en een te betalen bedrag van € 0. Met dagtekening 28 november 2014 is bij beschikking een verlies uit het jaar 2011 tot een bedrag van € 31.546 verrekend met het belastbaar inkomen uit werk en woning van het jaar 2008 (de verliesverrekeningsbeschikking 2008). Dit resulteerde in een teruggaaf van € 8.233. Met dagtekening 7 maart 2017 heeft [de Inspecteur] aan [belanghebbende] een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2008 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.546. Hierbij werd de verliesverrekening uit 2011 teruggenomen. Dit hield verband met de voor het jaar 2011 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV (zie 10.1 hierna). Dit resulteerde in een te betalen bedrag van € 8.233 en € 748 aan heffingsrente.

Het belastingjaar 2011

3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende overwogen.

"Het belastingjaar 2008

17. [ Belanghebbende] heeft bezwaar gemaakt tegen de met dagtekening 7 maart 2017 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2008 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning en een verzamelinkomen van € 31.546. De navorderingsaanslag 2008 is gedagtekend 7 maart 2017. De beschikking waarbij het verlies van 2011 is herzien is gedagtekend 15 mei 2017.

Uit het arrest de Hoge Raad van 1 april 2005, nr. 40 321, BNB 2005/196 volgt dat eerst een herzieningsbeschikking van de verliesvaststelling dient te worden genomen voordat tot navordering kan worden overgegaan. De Hoge Raad heeft echter in zijn arrest van 13 mei 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4267 (r.o. 3.3.4.) overwogen dat de inachtneming van deze volgorde van vaststelling van de betrokken besluiten geen kwestie vormt waarnaar de rechter ambtshalve onderzoek behoort te verrichten. Een belanghebbende dient een beroep te doen op die volgorde en kan dientengevolge ook rechtsgeldig afzien van een dergelijk beroep.

Nu [belanghebbende] voor de rechtbank geen beroep op de hiervoor in 18.1 genoemde volgorde heeft gedaan, zal de rechtbank, gelet op hetgeen hierna in 19.2 en 22 wordt overwogen, de navorderingsaanslag in stand laten.

Het belastingjaar 2011

Belanghebbende] heeft bezwaar aangetekend tegen de met dagtekening 4 maart 2017 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2011 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning en een verzamelinkomen van € 84.190

Gelet op artikel 3:92, eerst lid, onderdeel a, artikel 3.95 en artikel 3.25, van de Wet inkomstenbelasting 2001, heeft [de Inspecteur] terecht de hiervoor in 14, onder c, vermelde rentecorrecties terecht aangebracht. [Belanghebbende] heeft geen feiten en omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, op grond waarvan de in 14, onderdeel c hiervoor vermelde rentebedragen volgens het voorzichtigheidsbeginsel in die jaren buiten de heffing moeten worden gelaten. Gelet hierop is de desbetreffende rentecorrectie terecht door [de Inspecteur] aangebracht.

20. Artikel 19b, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) luidde voor het jaar 2011:

“1. Ingeval op enig tijdstip:

(a) een aanspraak ingevolge een pensioenregeling niet langer als zodanig is aan te merken;

(b) een aanspraak ingevolge een pensioenregeling wordt afgekocht of vervreemd dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid, anders dan ten behoeve van uitstel van betaling op grond van artikel 25, vijfde lid, van de Invorderingswet 1990, wordt;

(c) een aanspraak ingevolge een pensioenregeling waarvan als verzekeraar optreedt een lichaam als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen d of e, dan wel een lichaam als bedoeld in artikel 36b, wordt prijsgegeven, behoudens voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is;

(…)

wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer dan wel, indien deze is overleden, van de gerechtigde tot de aanspraak.”

21. [ Belanghebbende] heeft ter zitting verklaard dat hij vanaf 2011 van zijn pensioengeld geleefd heeft en dat als hij het geld had hij het pensioen zou terugstorten. Voorts heeft [belanghebbende] verklaard dat hij mogelijk zijn pensioen kan gaan terugbetalen en vraagt de peildatum voor wel of geen afkoop naar een later tijdstip te verleggen.

22. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende], gelet op de omstandigheden dat de BV, op het moment van de overdracht van de pensioenaanspraak van [D] aan de BV, een negatief vermogen had en dat de BV vervolgens € 135.250 van het pensioengeld aan [belanghebbende] heeft geleend zonder daarbij zekerheden te bedingen, terwijl [belanghebbende] verder ook geen verhaal bood, de digra-pensioenaanspraak tot een bedrag van € 135.250 prijsgegeven. Gelet hierop is de in 10.1 vermelde navorderingsaanslag over 2011 terecht aan [belanghebbende] opgelegd. De rechtbank is niet bevoegd af te wijken van de (toepassing) van het in 20 hiervoor vermelde wetsartikel.

Het belastingjaar 2012

Belanghebbende] heeft bezwaar aangetekend tegen de beschikking van 3 april 2017 waarbij het verlies uit werk en woning van het jaar 2012 is herzien naar € 15.987.

Gelet op hetgeen in 19.2 hiervoor is overwogen, is de hiervoor in 14, onder c, vermelde rentecorrectie terecht aangebracht. De herziening van het verlies uit werk en woning is daarmee dan ook terecht gedaan.

Het belastingjaar 2013

Belanghebbende] heeft bezwaar aangetekend tegen de met dagtekening 13 mei 2017 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2013 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning en een verzamelinkomen van € 207. De rechtbank merkt dit bezwaar ook aan als een bezwaar tegen de in 12.2 hiervoor vermelde herziening van de verliesvaststellingsbeschikking 2013.

Gelet op hetgeen in 19.2 hiervoor is overwogen, is de hiervoor in 14, onder c, vermelde rentecorrectie terecht aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur], gelet op hetgeen hiervoor in 20 en 22 is overwogen, terecht het in 6 vermelde bedrag van € 2.900 bij [belanghebbende]in de belastingheffing betrokken.

Het belastingjaar 2014

25. [ Belanghebbende] heeft bezwaar aangetekend tegen de met dagtekening 18 mei 2017 opgelegde aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning en een verzamelinkomen van € 78.229.

26. Gelet op hetgeen in 19.2 hiervoor is overwogen, is de hiervoor in 14, onder c, vermelde rentecorrectie terecht aangebracht.

27. Artikel 19b, tweede lid, van de Wet LB 1964 luidde voor het jaar 2014:

“Ingeval een verplichting ingevolge een pensioenregeling geheel of gedeeltelijk overgaat op een andere verzekeraar wordt de aanspraak ingevolge die regeling geacht te worden afgekocht. De eerste volzin is niet van toepassing ingeval de verplichting ingevolge een pensioenregeling geheel of gedeeltelijk overgaat naar een verzekeraar als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen a, b, d, e of f, mits deze overgang niet in strijd komt met de bepalingen bij of krachtens de artikelen 70 tot en met 91 van de Pensioenwet. Met betrekking tot een verplichting die is verzekerd bij een lichaam als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen d of e, wordt onder een overgang als bedoeld in de eerste volzin mede verstaan herverzekering bij een andere verzekeraar dan bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen a, b, d, e en f.”

28. Tussen partijen is niet in geschil dat de BV met betrekking tot de C-polis geen toegelaten verzekeraar was als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, van de Wet LB 1964. De BV is in dit kader niet als verzekeraar opgetreden van een pensioen ter uitvoering van een pensioenovereenkomst die door de BV was gesloten met [belanghebbende] als directeur-grootaandeelhouder. Gelet hierop heeft [belanghebbende] de pensioenaanspraak, belichaamd in de C-polis ter waarde van € 71.983 afgekocht als bedoeld in artikel 19b, tweede lid, van de Wet LB 1964 en heeft [de Inspecteur] dit bedrag terecht in het jaar 2014 in de heffing betrokken.

De rentebeschikkingen

De in rekening gebrachte revisierente

29. Niet is in geschil dat [de Inspecteur] bij het vaststellen van de verschuldigde revisierente de wettelijke bepalingen (artikel 30i, eerste lid, onderdeel a en tweede lid, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr)) juist heeft toegepast.

De revisierente vormt een benadering van de rente die door de fiscus is gederfd doordat ten onrechte inkomensuitstel in de vorm van premieaftrek heeft plaatsgevonden. Het betreft een benadering van de heffingsrente die in rekening zou kunnen worden gebracht indien de mogelijkheid zou bestaan de belastingbedragen betreffende de premie-aftrek na te vorderen die, achteraf beoordeeld, "ten onrechte" heeft plaatsgevonden. In de gevolgde benaderingswijze is de gederfde heffingsrente gemaximeerd op een bedrag ter grootte van 20% van de waarde van de aanspraak. Om doelmatigheidsredenen is de regeling als volgt vorm gegeven (Kamerstukken II, 1988-1989, 21 198, nr. 3, p. 113). De revisierente vormt een "rente" vergoeding voor het feit dat de belasting over de premies én het behaalde rendement pas op een (veel) later tijdstip is verschuldigd dan ingeval de lijfrente van het begin af aan als een niet gefacilieerd spaarproduct zou zijn behandeld. (...) Met dit geheel van negatieve uitgaven en revisierente wordt voorkomen dat een belastingplichtige die een lijfrente waarvoor premieaftrek is genoten in een later stadium afkoopt, per saldo "beter" af zou zijn dan een belastingplichtige die van begin af aan zijn geld zou hebben belegd in een regulier spaarproduct dat onder het forfaitaire rendement valt (Kamerstukken, 26 728, A, p. 12). Volgens de parlementaire geschiedenis van artikel 30i van de Awr kan revisierente evenwel niet worden aangemerkt als een boete (Kamerstukken I, 1991-1992, 21 198, 3A, p. 17).

De in rekening gebrachte heffings-en belastingrente

30. [ Belanghebbende] heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte heffings-en belastingrente. Niet is gebleken is dat die rente niet in overeenstemming met het bepaalde in hoofdstuk VA van de Awr is berekend.

31. Gelet op wat hiervoor is overwogen dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding."

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

In hoger beroep is in geschil of ten gevolge van de overdracht van de pensioenaanspraken aan de BV terecht achtereenvolgens bedragen van € 135.250 in 2011, € 2.900 in 2013 en € 71.983 in 2014 in de belastingheffing zijn betrokken. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de belastbare inkomens uit werk en woning met voornoemde bedragen.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Digrapolis

6. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door Chr.Th.P.M. Zandhuis, I. Obbink-Reijngoud en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 3 juli 2019 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.