Hof 's-Hertogenbosch, 11-08-2006, nr. 03/01205

Gelet op het bepaalde in artikel 7, vierde lid van de Wet OB 1968 en de beschikking van de Inspecteur van 30 januari 2001 geldt als datum van ingang van de fiscale eenheid C B.V. 1 februari 2001. Belanghebbende heeft een beroep gedaan op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 38 659, onder meer te kennen uit BNB 2005/230. In dat kader is zij van mening dat voor het verzoek om teruggaaf ook F B.V. deel uitmaakt van voornoemde fiscale eenheid en dat als datum van ingang van de fiscale eenheid 1 januari 2001 heeft te gelden. Nu niet weersproken is dat overigens aan de voorwaarden voor de fiscale eenheid is voldaan, onderschrijft het hof, gezien hetgeen in voornoemd arrest is beslist, de opvatting van belanghebbende. Dat heeft tot gevolg dat ook de aangifte over januari 2001 van F B.V. als onderdeel van de F.E. C B.V. c.s. in de beschouwingen dient te worden betrokken.

Over de tijdvakken februari 2001 tot en met november 2001 is aangifte omzetbelasting gedaan door de F.E. C B.V. c.s. Over het tijdvak december 2001 is door de X B.V. c.s. aangifte gedaan. Bij brief van 11 maart 2002 heeft A B.V. verzocht om teruggaaf van omzetbelasting over het jaar 2001. Bij uitspraak van 11 april 2003 ten name van X B.V. is het verzoek om teruggaaf, de suppletieaangifte omzetbelasting, aangemerkt als een bezwaar en is dat bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift gesteld dat het bezwaar is gericht tegen bedragen aan belasting die over meer dan één tijdvak op aangifte zijn voldaan. In verband met de door belanghebbende gevraagde snelheid van afdoen van de brief van 11 maart 2001 heeft de Inspecteur, zo stelt hij, om processuele redenen afgezien van splitsing van het bezwaar.

Nu de tenaamstelling van de fiscale eenheid enkel is gewijzigd door een naamswijziging van C B.V., de onderneming vervolgens alleen door de fusie van (rechts)vorm wisselt en er blijkens de stukken van het geding tussen partijen geen enkele twijfel bestaat over de identiteit van betrokken ondernemer is het hof van oordeel, dat de brief van 11 maart 2002 van A B.V. niet kan worden aangemerkt als een verzoek om teruggaaf dan wel een bezwaar tegen op aangifte voldane omzetbelasting van meer dan één belanghebbende. Het verzoek kan, mede gelet op de positie van A B.V., zowel als een verzoek om teruggaaf van omzetbelasting van een fiscale eenheid (de F.E. C B.V. dan wel de X B.V.), als een verzoek om teruggaaf van A B.V. gelden.

Belanghebbende verzoekt het hof primair om de bestreden uitspraak te vernietigen en de Inspecteur te gelasten de gevraagde teruggaaf te verlenen. Dat verzoek is gebaseerd op de stelling dat de Inspecteur volhardt in het zonder inhoudelijke toetsing afwijzen van de door belanghebbende ingediende suppletieaangifte. Nu blijkens het gestelde in de bestreden uitspraak belanghebbende niet-ontvankelijk is verklaard, wordt vooralsnog aan een inhoudelijke toetsing van het verzoek, die zich zou lenen voor een beoordeling van de rechter, niet toegekomen. Noch de wettelijke bepalingen noch andere rechtsregels kunnen er naar het oordeel van het hof toe leiden dat het niet inhoudelijk beoordelen van het verzoek door de Inspecteur tot gevolg heeft dat het verzoek/bezwaar ontvankelijk moet worden verklaard en/of dat de gevraagde teruggaaf zonder meer moet worden verleend.

Op grond van artikel 14 van de Wet OB 1968 moet de in een tijdvak verschuldigde omzetbelasting op aangifte worden voldaan.

Op grond van artikel 19, tweede lid Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR)worden bij ministeriële regeling regels gesteld met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting moet worden betaald. In dat kader is in artikel 25 van de Uitvoeringsregeling AWR bepaald dat voor de omzetbelasting als tijdvak heeft te gelden het kalenderkwartaal en als de Inspecteur zulks vordert de kalendermaand. Gezien de tot de stukken van het geding behorende afdrukken van de aangiften omzetbelasting van de fiscale eenheden is in dezen door de Inspecteur gevorderd aangifte omzetbelasting te doen over het tijdvak van een maand.

In de wettelijke bepalingen noch anderszins is voorzien in een aangifte naast die over het aangewezen tijdvak. Gezien het vorenstaande is het hof van oordeel dat het standpunt van belanghebbende, dat een zogenoemde suppletieaangifte moet worden aangemerkt als een ‘aangifte sui generis’ waarop de gebruikelijke bezwaarprocedure van toepassing is, moet worden verworpen. Nu in artikel 24 van de AWR is voorzien in de mogelijkheid van bezwaar tegen het bedrag aan omzetbelasting dat op aangifte is voldaan, zou zo'n ‘dertiende’ aangifte ook inbreuk maken op het door de wetgever gekozen gesloten stelsel van rechtsmiddelen.

Hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd, doet aan dit oordeel niet af.

Op grond van artikel 17 van de Wet OB 1968 wordt ingeval de in aftrek gebrachte belasting meer bedraagt dan de in het tijdvak verschuldigde belasting het verschil op zijn verzoek aan de ondernemer terugbetaald. Gezien de opstellingen gevoegd bij de brief van 11 maart 2002 van belanghebbende is naar het oordeel van het hof van zo'n verzoek geen sprake. De wettelijke bepalingen voorzien verder ook niet in een verzoek om teruggaaf als door belanghebbende gedaan is.

Een op de Wet OB 1968 steunend verzoek om teruggaaf geschiedt op grond van het bepaalde in artikel 33 van de Wet OB bij de aangifte over het tijdvak waarin het recht op teruggaaf is ontstaan. Het verzoek van belanghebbende is gezien vorm en inhoud ook niet aan te merken als een verzoek om teruggaaf gesteld op een in de wettelijke bepalingen voorziene aangifte omzetbelasting.

Gezien het vorenstaande moet vraag I ontkennend worden beantwoord.

Gezien het gestelde in de brief van 11 maart 2002 van belanghebbende is deze brief naar het oordeel van het hof aan te merken als een bezwaar tegen de op aangifte(n) voldane omzetbelasting in de zin van artikel 24 van de AWR. Belanghebbende maakt immers in de brief en de daarbij behorende bijlage aan de bevoegde Inspecteur bekend dat het bedrag dat aan omzetbelasting over 2001 op aangifte is voldaan niet spoort met de boekhouding, die de werkelijke neerslag vormt van de in 2001 verrichte activiteiten en de daaraan verbonden gevolgen inzake de omzetbelasting. Belanghebbende onderschrijft overigens ook in punt 6 van de conclusie van repliek dat, zo de suppletie (het verzoek) geen reguliere aangifte betreft, sprake is van een bezwaar tegen op aangifte voldane omzetbelasting.

Belanghebbende stelt dat het feit dat zij niet is uitgenodigd voor een hoorzitting en het feit dat in de bezwaarfase geen andere ambtenaar is opgetreden, tot gevolg moet hebben dat de bestreden uitspraak niet in stand kan blijven. Het hof is gezien het bepaalde in artikel 25, vierde lid, van de AWR van oordeel, dat nu belanghebbende niet heeft verzocht om te worden gehoord, het niet horen niet kan leiden tot vernietiging van de uitspraak. Voor wat betreft het niet optreden van een andere ambtenaar in de bezwaarfase, gaat belanghebbende er aan voorbij dat er geen aanslag of ander besluit in geding is, zodat artikel 10:3, derde lid, van de Awb, op welk artikel belanghebbende kennelijk doelt, toepassing mist.

Ook hetgeen belanghebbende overigens met betrekking tot de behandeling van het bezwaarschrift aanvoert, heeft naar het oordeel van het hof niet tot gevolg dat de uitspraak moet worden vernietigd.

Gezien het vorenstaande moet vraag IIa ontkennend worden beantwoord.

Het hof is, gezien de tekst van voormeld artikel 24 van de AWR, van oordeel dat telkens per aangifte, derhalve per afzonderlijk tijdvak, bezwaar moet worden gemaakt. Noch de wettelijke bepalingen, noch andere rechtsregels, maken het mogelijk om tegen de gezamenlijke aangiften omzetbelasting van het desbetreffende jaar bezwaar te maken.

De gegevens vermeld in de uitspraak van de Inspecteur, zoals bijvoorbeeld het tijdvak 2001 en de bedragen op jaarbasis, doen daar, mede gelet op de overwegingen van de uitspraak, niet aan af.

Belanghebbende voert nog aan dat in artikel 22 lid 6, sub a, van de Zesde richtlijn is voorzien in een jaaraangifte. De buitenwettelijke praktijk van suppletieaangiften zou, aldus belanghebbende, kunnen worden gezien als een uitwerking van voornoemde richtlijnbepaling, zodat toch sprake is van een aangifte sui generis waarvoor het bij reguliere aangiften geldende stelsel van rechtsmiddelen zou gelden.

Het bestaan van een dergelijke praktijk kan er evenwel niet toe leiden dat het in de onderhavige brief vervatte verzoek als jaaraangifte als bedoeld in de Zesde richtlijn kan worden aangemerkt, waartegen (afzonderlijk) bezwaar kan worden gemaakt.

Gelijk sub 4.8 is overwogen, dient het verzoek te worden aangemerkt als een bezwaar tegen op maandaangiften voldane belasting. Gelet op het gestelde in de brief en de daarbij behorende bijlagen betreft het verzoek de over de tijdvakken januari, februari en maart 2001 ingediende aangiften omzetbelasting. In de stukken van het geding en tijdens de zittingen is dat door partijen nog eens nadrukkelijk onderschreven. Belanghebbende heeft ter nadere zitting gemeld niet te kunnen aangeven welk bedrag er over het tijdvak december 2001 teveel zou zijn betaald.

Het verzoek om teruggaaf kan derhalve niet worden aangemerkt als een bezwaar tegen op andere aangiften (waaronder december 2001) voldane belasting. Hetgeen belanghebbende terzake aanvoert, doet daar niet aan af.

Gelet op de vastgestelde feiten en het in 4.1 overwogene betreft het verzoek bezwaren van de F.E. C B.V. c.s. Nu er uiteindelijk bij beide partijen geen enkele twijfel bestaat over de bij het verzoek betrokken onderdelen van de fiscale eenheid, het bedrag van de gevraagde teruggaaf en de samenstelling van dat bedrag, is het hof — mede gelet op het in 4.3 overwogene — van oordeel dat aan de omstandigheid dat het verzoek is ingediend door A B.V., terwijl in de uitspraak op bezwaar X B.V. c.s. is vermeld, kan worden voorbijgegaan.

Aangezien de verschuldigde omzetbelasting telkens over een tijdvak van een maand is voldaan, had het (als bezwaar aangemerkte) verzoek, zoals de Inspecteur ook in zijn verweerschrift aangeeft, in beginsel moeten worden gesplitst in evenveel bezwaren als er tijdvakken in geding zijn. De Inspecteur heeft zulks evenwel nagelaten. Nu van enige verwarring en/of benadeling van belanghebbende niet is gebleken, zal het hof ook hieraan, uit overwegingen van proceseconomie en voorzover nodig met toepassing van artikel 6:22 van de Awb, voorbijgaan.

Gelet op het vorenoverwogene moet het verzoek om teruggaaf worden aangemerkt als een bezwaar tegen de over de tijdvakken januari, februari en maart 2001 door de F.E. C B.V. c.s. op aangifte voldane omzetbelasting. De in geding zijnde uitspraak is aan te merken als een geschrift waarin de drie uitspraken inzake voornoemd bezwaar zijn opgenomen.

Dat de Inspecteur in zijn uitspraak een toerekening van de bezwaren aan de maand december 2001 zou voorstaan, is door hem gemotiveerd weersproken; daartegenover heeft belanghebbende haar stelling niet aannemelijk gemaakt.

Vraag IIb dient ontkennend te worden beantwoord.

Uitgaande van de antwoorden op de vragen I, IIa en IIb is met de brief van 11 maart 2002 van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de op de aangiften over januari, februari en maart 2001 voldane omzetbelasting. Gelet op artikel 6:7 van de Awb zijn die bezwaren niet tijdig ingediend.

Belanghebbende heeft in dat kader een beroep gedaan op het bepaalde in artikel 6:11 van de Awb. Zij meent dat de termijnoverschrijding redelijkerwijs te verontschuldigen is nu de wetgever heeft verzuimd met betrekking tot de rechtsbescherming inzake suppletieaangiften een duidelijke status en rechtsingang in het leven te roepen, terwijl de realiteit van die aangiften niet in twijfel kan worden getrokken. De wetgever heeft, aldus belanghebbende, door de suppletieaangifte te aanvaarden een verwarrende situatie laten ontstaan die er niet toe mag leiden dat een tekort in de rechtsbescherming ontstaat.

Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd kan het oordeel, dat sprake is van verschoonbare termijnoverschrijding, niet dragen. Het hof merkt daarbij op dat in de wettelijke bepalingen, zoals hiervoor ook is geoordeeld, niet is voorzien in een suppletieaangifte, zodat ook een regeling voor rechtsbescherming niet aan de orde is.

De Inspecteur heeft voorts onweersproken gesteld dat, zo belasting verschuldigd is, een naheffingsaanslag en in principe ook een boete worden opgelegd, hetgeen erop duidt dat ook in praktische zin de suppletieaangifte niet wordt aanvaard als een (reguliere) aangifte. Tegen zo'n naheffingsaanslag staan de gebruikelijke rechtsmiddelen open.

Gezien het vorenstaande moeten beide onderdelen van vraag III bevestigend worden beantwoord.

Zo de Inspecteur belanghebbende in zijn uitspraak terecht niet ontvankelijk heeft verklaard, verzoekt belanghebbende het hof de Inspecteur te gelasten op de voet van artikel 65 van de AWR teruggaaf te verlenen zonder het stellen van voorwaarden, die naar zij meent geen steun vinden in het recht. Uit de stukken van het geding leidt het hof af dat belanghebbende niet heeft willen instemmen met de door de Inspecteur aan de ambtshalve te verlenen teruggaaf te verbinden voorwaarden. In dat verband heeft deze in zijn uitspraak, na het bezwaar (de bezwaren) niet-ontvankelijk te hebben verklaard, ambtshalve bepaald dat er geen termen aanwezig zijn om teruggaaf te verlenen.

Tegen (de weigering van) een ambtshalve te verlenen vermindering of teruggaaf op de voet van artikel 65 van de AWR, staat niet het rechtsmiddel van beroep open, noch dat van bezwaar. Voorzover het beroep hiertoe strekt, is het derhalve niet-ontvankelijk. Aan een beoordeling van hetgeen belanghebbende heeft gesteld met betrekking tot de (inhoudelijke) behandeling van het door haar ingediende verzoek komt het hof derhalve niet toe.

Belanghebbende doet in haar beroepschrift nog een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 4 september 1991, nr. 27 161, onder meer gepubliceerd in BNB 1991/315. Dit beroep kan belanghebbende naar het oordeel van het hof niet baten. De Hoge Raad oordeelt in die zaak immers dat het verzoek om teruggaaf op basis van artikel 29, eerste lid van de Wet OB 1968, op grond van de geldende formele bepalingen niet-ontvankelijk is en verleent geen (ambtshalve) teruggaaf. Voorzover belanghebbende heeft willen stellen dat de teruggaaf op basis van door de Inspecteur gewekt vertrouwen zou moeten verleend, is het hof van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt, dat zij uit uitlatingen en/of gedragingen van de Inspecteur heeft kunnen afleiden dat deze het bezwaar/verzoek om teruggaaf ontvankelijk zou verklaren, daargelaten nog in hoeverre een dergelijke toezegging rechtens kan worden gehonoreerd.

Vraag IV dient gelet op het vorenoverwogene ontkennend te worden beantwoord.

Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen I tot en met IV aan de zijde van de Inspecteur.