Hof Amsterdam, 11-12-2006, nr. 06/00072

Belanghebbende bezat, evenals de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Y Management Beheer B.V. (hierna: Y- B.V.) en de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Z Management Beheer B.V. (hierna: Z-B.V.) 33 1/3 procent van de aandelen in Y Holding B.V. (hierna: de Holding). De directie van de Holding werd gevormd door belanghebbende, Y-B.V. en Z-B.V.. L. was enig aandeelhouder en directeur van belanghebbende. Belanghebbende had — afgezien van L. — geen personeel in dienst.

De Holding bezat tot aan de verkoop in februari 1998 alle aandelen in de besloten vennootschap Y Engineering B.V. (hierna: Engineering). De activiteiten van Engineering bestonden uit het aannemen van technisch werk op contractbasis.

De activiteiten van belanghebbende bestonden in het onderhavige tijdvak uit het ter beschikking stellen van haar directeur/enig aandeelhouder L. als manager aan Engineering. Ook belanghebbende en Y- B.V. stelden hun directeur/enig aandeelhouder als manager ter beschikking aan Engineering. Belanghebbende ontving voor haar activiteiten jegens Engineering een management fee, welke fee tot en met het jaar 1997 ƒ 250.000 per jaar bedroeg. In 1998 werd ter zake door Engineering een bedrag van ƒ 66.667 aan belanghebbende betaald. Belanghebbende was ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) en als zodanig bij de belastingdienst geregistreerd.

In februari 1998 verkocht de Holding de aandelen Engineering aan een derde, O. Na deze verkoop kwam een einde aan de managementwerkzaamheden van belanghebbende, Y-B.V. en Z - B.V.. De Holding, die geen activiteiten verrichtte en geen ondernemer in de zin van de Wet was (en ook niet als zodanig was geregistreerd), is per 31 december 2004 geliquideerd.

Tot de stukken behoren tien aan belanghebbende gerichte facturen, afkomstig van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid kantoor B Financiën B.V. (hierna: de adviseur). Belanghebbende heeft deze kosten niet doorberekend aan de Holding.

Op 1 juli 2003 heeft de inspecteur bij belanghebbende een onderzoek ingesteld ‘inzake beoordeling van de juistheid van de aangegeven voorbelasting’. In het in december 2003 daaromtrent opgestelde verslag is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

Het boekenonderzoek vormde voor de inspecteur aanleiding het in aftrek gebrachte bedrag aan omzetbelasting dat door de adviseur in rekening was gebracht ter zake van advieskosten te corrigeren. Zich op het standpunt stellende dat voormelde kosten moesten worden toegerekend aan een van omzetbelasting vrijgestelde verkoop van aandelen in Engineering legde de inspecteur de in het geding zijnde naheffingsaanslag op, berekend op ƒ 241.996 × 17,5/117,5 = ƒ 36.041, ofwel € 16.354.

Tot de stukken behoort een brief, gedagtekend 21 maart 1996, van de adviseur aan Y. — de directeur van Y- B.V. — waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat vermeld:

In deze brief is voorts vermeld welke leveringscondities van toepassing zijn op evenvermelde dienstverlening. De brief is voor akkoord ondertekend door Y, L en Z.

Tot de stukken behoort een brief, gedagtekend 4 juli 1997, van de adviseur aan Y. — de directeur van Y- B.V. — waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat vermeld:

De brief is voor akkoord ondertekend door Y.

In hoger beroep is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op aftrek op de voet van artikel 15 van de Wet, van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting ter zake van advieskosten hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist.

Uiteindelijk is niet meer in geschil dat zo het gelijk aan de inspecteur is de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot een bedrag van € 16.249 en dat zo het gelijk aan belanghebbende is de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot een bedrag van € 336.

In geschil is voorts of belanghebbende aanspraak heeft op een volledige proceskostenvergoeding, tot een bedrag van € 5.355.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag vernietigd, daartoe het volgende overwegende:

De rechtbank heeft belanghebbende een proceskostenvergoeding toegekend voor rechtskundige bijstand volgens het zogenoemde puntenstelsel en heeft de inspecteur veroordeeld in de proceskosten tot een bedrag van € 603,75, een en ander berekend met inachtneming van artikel 2, eerste lid, en artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). De rechtbank heeft daartoe overwogen dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit.

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van het verhandelde op de zitting van 23 oktober 2006.

Belanghebbende stelt dat zij degene is aan wie de desbetreffende adviesdiensten zijn verricht. De inspecteur betwist dat belanghebbende de afnemer van de prestatie is. Hij stelt primair dat de desbetreffende adviesdiensten zijn verricht aan de Holding. De inspecteur acht in dit verband van belang dat de Holding degene is die de aandelen in Engineering feitelijk heeft verkocht.

Het Hof volgt de inspecteur niet in zijn stelling dat de adviesdiensten aan de Holding zijn verricht. Belanghebbende heeft ter zitting niet dan wel onvoldoende weersproken verklaard dat de adviseur ten tijde van het aangaan van de overeenkomst niet bekend was met het bestaan van de Holding en dat ook L. zich ten tijde van het inwinnen van het desbetreffende advies niet heeft gerealiseerd dat de Holding formeel de houdster van de aandelen in Engineering was. Ook uit de onder 2.1.8. en 2.1.9. vermelde stukken blijkt niet van een verkoop van de aandelen Engineering door de Holding. Zulks brengt naar 's Hofs oordeel mee dat bezwaarlijk kan worden geoordeeld dat er een rechtsbetrekking is ontstaan tussen de adviseur en de Holding waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld. Dat de aandelen uiteindelijk formeel zijn geleverd door de Holding doet hier niet aan af.

Met betrekking tot de stelling van belanghebbende dat L. in zijn hoedanigheid van directeur van belanghebbende, de overeenkomst met de adviseur heeft gesloten overweegt het Hof het volgende. Uit de in 2.1.8. en 2.1.9. aangehaalde brieven inzake het inwinnen van advies met betrekking tot de aandelenverkoop blijkt dat het initiatief en de contacten ter zake hebben plaatsgevonden door Y., L., en Z. en dat de contracten ter zake zijn getekend door evengenoemde personen. Uit deze brieven valt evenwel niet af te leiden dat deze activiteiten zijn ontplooid door deze personen in hun hoedanigheid van (middellijk) aandeelhouder in Engineering en derhalve als particuliere belegger — zoals de inspecteur meent — dan wel dat zij deze activiteiten hebben ontplooid in hun hoedanigheid van directeur van hun personal holdings, waaronder belanghebbende, zoals belanghebbende verdedigt.

Het Hof stelt voorop dat uit de feiten, weergegeven in 2.1.5, 2.1.8. en 2.1.9 niet eenduidig valt vast te stellen met wie de adviseur een rechtsbetrekking is aangegaan.

Ter zitting is komen vast te staan dat de adviesdiensten waarvan de aftrek van voorbelasting door belanghebbende is geschil is, alle betrekking hebben op de verkoop van de aandelen in Engineering. Belanghebbende stelt zich op het standpunt, aldus begrijpt het Hof, dat er een onmiddellijk en direct verband bestaat tussen de betrokken diensten en (het beëindigen) van de economische activiteiten van belanghebbende dan wel dat de met de betrokken diensten gemoeide kosten deel uitmaken van de algemene kosten van belanghebbende. In dit verband merkt het Hof allereerst op dat tussen partijen niet vaststaat of belanghebbendes activiteiten bestonden uit het uitlenen van personeel te weten haar directeur aan Engineering, hetgeen de inspecteur stelt doch belanghebbende betwist, of dat belanghebbende managementactiviteiten verrichtte ten behoeve van Engineering, hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist. Geen van beide partijen beschikt over contracten ter zake. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet, althans onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat, hoe belanghebbendes activiteiten ook moeten worden geduid, de betrokken adviesdiensten als zodanig direct of indirect verband houden met de door belanghebbende verrichte activiteiten noch met de beëindiging daarvan. In verband met dit laatste acht het Hof van belang dat belanghebbende ter zitting expliciet heeft bevestigd dat het tot de mogelijkheden behoorde dat de activiteiten van belanghebbende, na de verkoop van de aandelen, ook ten behoeve van O. konden worden verricht. De betrokken personen, Y. en L., hebben daar evenwel om hen moverende persoonlijke redenen van afgezien.

De gemachtigde heeft ter zitting toegelicht dat het inwinnen van het litigieuze advies onder meer verband hield met het voornemen van Y. met pensioen te gaan, dat in eerste instantie in 1996, naar aanleiding van dit voornemen, een oriënterend onderzoek naar de mogelijkheden van verkoop en de waarde van Engineering heeft plaatsgevonden, dat een jaar later in 1997 het litigieuze advies is ingewonnen waarbij inmiddels alle drie de (middellijk) aandeelhouders in Engineering voornemens waren hun activiteiten te beëindigen, met name omdat op dat tijdstip gelet op de conjunctuur de omstandigheden gunstig waren voor een verkoop van de aandelen in Engineering. Het Hof leidt hieruit af dat het initiatief tot het inwinnen van het advies voortkomt uit de persoonlijke (middellijke) aandeelhoudersbelangen van de drie betrokken natuurlijke personen en dat het belang van de adviezen ook daarin is gelegen.

Hetgeen onder 2.5.4. tot en met 2.5.6. is overwogen brengt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de desbetreffende diensten zijn betrokken door de personal holdings, noch dat de diensten door de personal holdings als zodanig zijn gebruikt dan wel in het kader van hun ondernemingen zijn gebezigd. Uit de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting blijkt veeleer dat het inwinnen van het advies verband houdt met een belang van de betrokken natuurlijke personen als (middellijk) aandeelhouder en particuliere belegger, en dat de diensten ook als zodanig zijn verbruikt. Het Hof concludeert dat de desbetreffende adviezen zijn ingewonnen door de natuurlijke personen in hun hoedanigheid van middellijk aandeelhouder en dat zij dienen te worden aangemerkt als afnemers van de desbetreffende diensten. De enkele omstandigheid dat de facturen zijn gericht aan belanghebbende en door haar zijn betaald doet daar niet aan af.

Voor dat geval stelt belanghebbende dat belanghebbende en de directeur/groot aandeelhouder een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet vormen en belanghebbende om die reden recht heeft op aftrek van de in rekening gebrachte omzetbelasting. Er veronderstellenderwijs vanuit gaande dat een dergelijke fiscale eenheid bestaat, moet worden bezien of alsdan de fiscale eenheid als afnemer van de in geding zijnde diensten kan worden aangemerkt en zo dat het geval is, of die diensten door de fiscale eenheid in het kader van haar onderneming zijn gebezigd. Het Hof stelt voorop dat de onderneming van de fiscale eenheid geen andere is dan die van belanghebbende. Het onder 2.5.5. overwogene geldt derhalve ook voor dat geval.

Belanghebbende gaat er kennelijk vanuit dat al hetgeen onderdelen van een fiscale eenheid aan prestaties doen verrichten, handelingen zijn die door de fiscale eenheid worden afgenomen. Dit uitgangspunt acht het Hof onjuist. Ook in een geval van prestaties ten behoeve van een onderdeel van de fiscale eenheid zal moeten worden beoordeeld of en in hoeverre die prestaties aan de fiscale eenheid worden verricht. Nu de privé-belangen van de directeur van belanghebbende bij de verkoop van de aandelen Engineering niet direct of indirect onderdeel uitmaken van de onderneming van belanghebbende en daarmee van de fiscale eenheid, leidt het onder 2.5.7. overwogene tot de gevolgstrekking dat de in geding zijnde diensten niet jegens de fiscale eenheid maar jegens de directeur van belanghebbende in privé zijn verricht.

Indien en voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de desbetreffende kosten deel uitmaken van de algemene kosten van de fiscale eenheid en als zodanig bestanddelen zijn van de prijs van de producten van de onderneming en dat mitsdien recht bestaat op aftrek van omzetbelasting op de voet van artikel 17, vijfde lid, van de Zesde richtlijn geldt dat naar 's Hofs oordeel de omstandigheid dat L., zo deze al als ondernemer zou kunnen worden aangemerkt, de diensten niet heeft betrokken als belastingplichtige die als zodanig handelt, meebrengt dat de kosten niet rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met het geheel van activiteiten van de fiscale eenheid als ondernemer en dat evenmin is gesteld of gebleken dat de kosten bestanddelen zijn van de prijs van de producten van de fiscale eenheid.

Uit het onder 2.5.8. tot en met 2.5.10 overwogene volgt dat ook ingeval sprake zou zijn van een fiscale eenheid tussen belanghebbende en haar directeur, er geen aanspraak bestaat op aftrek van de in geding zijnde voorbelasting.

Uit al het vorenoverwogene volgt dat het gelijk aan de inspecteur is. Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot € 16.249. De overige grieven behoeven geen behandeling.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de naheffingsaanslag verminderen tot € 16.249.