Hof Den Haag, 20-04-2021, nr. BK-20/00644

Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.990 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is belastingrente ten bedrage van € 813 in rekening gebracht.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag afgewezen.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De beslissing van de Rechtbank luidt:

“- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.843;

- vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde besluit;

- draagt [de Inspecteur] op het betaalde griffierecht van € 46 aan [belanghebbende] te vergoeden.”

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Amsterdam. Het Gerechtshof Amsterdam heeft bij uitspraak van 16 juli 2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:2490, het hoger beroep van de Inspecteur gegrond verklaard en de uitspraak van de Rechtbank vernietigd.

Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam. De Staatssecretaris van Financiën heeft daartegen verweer gevoerd. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Advocaat-Generaal heeft op 5 maart 2020 een conclusie genomen (ECLI:NL:PHR:2020:210). Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

De Hoge Raad heeft bij arrest van 4 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1369, BNB 2020/167 (het verwijzingsarrest), het beroep in cassatie gegrond verklaard. De beslissing van de Hoge Raad luidt:

“- verklaart het beroep in cassatie gegrond,

- vernietigt de uitspraak van het Hof,

- verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en

- draagt de Staatssecretaris op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 128.”

Naar aanleiding van het verwijzingsarrest hebben beide partijen een conclusie ingediend. Partijen hebben vervolgens op elkaars conclusie gereageerd. De Inspecteur heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota toegezonden.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 9 maart 2021. Beide partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Belanghebbende heeft op 16 maart 1993 een “vaste termijnverzekering” (de overeenkomst) afgesloten bij [A] Levensverzekeringen N.V. ( [A N.V.] ).

Tot de stukken van het geding behoort een op 13 maart 2013 ondertekend polisblad. Het polisblad vermeldt, voor zover van belang:

“VASTE TERMIJNVERZEKERING

POLISBLAD

(…)

[ [A N.V.] ] verzekert volgens deze polis en de bijbehorende voorwaarden:

Verzekeringnemer : [belanghebbende]

(…)

Verzekerde : [belanghebbende]

(…)

Ingangsdatum verzekering : 16-03-1993

Einddatum verzekering : 16-03-2013

Verzekerd bedrag

op de einddatum : : AUS $ 65.114,99

Begunstigde(n) : Standaardbegunstiging (zie polisvoorwaarden)

Rentevastperiode : Gelijk aan de duur van de verzekering.

Premievrij : Per 16-03-1995 is de polis premievrij gemaakt. Per de datum van premievrijmaking is geen premie meer verschuldigd.

Bijzonderheden : Het uit te keren verzekerd bedrag op de einddatum wordt verminderd met € 27.554,46 in verband met premieverlaging of premievrij making.

(…)

Eventueel eerder afgegeven polis(volg)bladen onder dit polisvolgnummer komen hierbij te

vervallen.”

De eveneens tot de gedingstukken behorende “Polisvoorwaarden Vaste Termijnverzekering (Dollargarantiepolis)” (polisvoorwaarden) vermelden voor zover van belang:

(…)

f. vaste termijnverzekering - een verzekering waarbij het verzekerde bedrag, dollargarantiepolis onafhankelijk van het in leven zijn van de verzekerde, op

de einddatum in Amerikaanse (US $) of Australische (Aus $) dollars wordt uitgekeerd. De polis geeft aan welke valutasoort wordt bedoeld.

(…)

Rechten van de Artikel 5

verzekeringnemer De verzekeringnemer heeft het recht met inachtneming

van hetgeen elders in deze voorwaarden nader is bepaald:

(…)

premievrij b. de verzekering premievrij te maken (…);

(…)

Premiebetaling Artikel 8

(…)

premievrijmaking 4. Bestaat er recht op premievrijmaking en is er

bovendien premievrije waarde bereikt, dan zal de verzekering 30 dagen na de eerste premievervaldag waarop geen premie is betaald, worden omgezet in een premievrije verzekering.

(…)

overlijden 6. De premies zijn verschuldigd tot de op het polisblad

vermelde einddatum doch niet langer dan tot de premievervaldag volgend op het overlijden van de verzekerde.

afkoop 1. Een verzekeringnemer kan de verzekering omzetten

in een premievrije of gedeeltelijk premievrije verzekering met een lager verzekerd bedrag indien en voor zover er een premievrije waarde is bereikt. De hoogte van de premievrije waarde wordt als volgt samengesteld:

a. op basis van de in het polisblad vermelde premie wordt het eindbedrag in Nederlandse guldens vastgesteld, waarbij rekening wordt gehouden met de resterende duur van de verzekering, de gehanteerde rekenrente en het op het moment van premievrijmaking geldende T-rendement (zie artikel 12).

b. de premievrije waarde d.w.z. het premievrij verzekerd bedrag, dat tot de einddatum van de verzekering van kracht blijft, is gelijk aan het oorspronkelijk verzekerde bedrag in dollars verminderd met het in a. bepaalde in Nederlandse guldens.

Afkoop 2. De vaste termijnverzekering/dollargarantiepolis is niet

afkoopbaar.

(…)

begunstigden 1. Begunstigde is degene die door de verzekeringnemer

blijkens aantekening op het polisblad als zodanig is aangewezen. De verzekeringnemer kan meerdere begunstigden aanwijzen.

2. De verzekeringnemer, de echtgenote of echtgenoot, de

kinderen en de erfgenamen worden geacht de begunstigden te zijn indien:

a. geen begunstigde is vermeld op het polisblad;

(…)

Uitkering en verjaring Artikel 11

uitkering 1. [A N.V.] zal elk verschuldigd bedrag aan de

begunstigde(n) uitkeren, nadat [A N.V.] de bewijsstukken heeft ontvangen.

Eventueel nog niet betaalde premie, rente en kosten worden in mindering gebracht.

uitkering bij afloop (…)

3. Indien de verzekering premievrij is gemaakt zal [A N.V.] echter een gedeelte van de einduitkering in dollars tegen de wisselkoers op de einddatum van de verzekering omwisselen in Nederlandse Guldens en wel een dusdanig gedeelte dat de tegenwaarde in Nederlandse Guldens van het om te wisselen gedeelte van de einduitkering gelijk is aan het overeenkomstig het in artikel 9 lid 1, sub a, omschreven op de einduitkering in mindering te brengen bedrag.

(…)

T-rendement Artikel 12

1. Ten behoeve van de in artikel 9 omschreven

berekening van de premievrije waarde kan het zgn. T-rendement gehanteerd worden dat van toepassing is op het moment van premievrijmaking.

2. Het T-rendement wordt maandelijks vastgesteld en gepubliceerd. Dit T-rendement is het reële rendement per kalendermaand van guldens-obligatieleningen uitgegeven door de Staat der Nederlanden, die aan de navolgende eisen voldoen:

a. opgenomen zijn in de rubriek “Fondsen met doorlopende notering” van de officiële Prijscourant van de Vereniging voor de Effectenhandel te Amsterdam.

b. een gemiddelde resterende looptijd van tenminste zeven jaar hebben;

c. waarvan het quotiënt (delingsuitkomst) van het couponrendement en het reële rendement tenminste 0,8 en ten hoogste 1,1 bedraagt.

(…)

Overdracht Artikel 14

(…)

Indien een verzekeringnemer (niet verzekerde)

overlijdt wordt de verzekering op naam van de erfgenamen voortgezet tot de eerstvolgende premievervaldag en daarna premievrij gemaakt .

De premievrijmaking vindt niet plaats indien de erfgenamen binnen 30 dagen, nadat het overlijden ter kennis van [A N.V.] is gebracht, te kennen geven de verzekering op hun naam te willen voortzetten, of na goedkeuring door [A N.V.] een ander als verzekeringnemer in plaats van de overledene stellen die dan de rechten en verplichtingen jegens [A N.V.] overneemt.

Ten behoeve van de dollargarantiepolis is een beleggingsdepot gevormd. (…) Het depotnummer is vermeld op de polis.”

Belanghebbende heeft in de periode van 16 maart 1993 tot 16 maart 1995 in totaal een bedrag van € 1.633,44 aan premies betaald voor de vaste termijnverzekering.

Op 16 maart 1995 is de overeenkomst premievrij gemaakt. Als gevolg daarvan is het bedrag van de uitkering op de einddatum verminderd.

De Inspecteur heeft een renseignement van [A N.V.] overgelegd. Het renseignement vermeldt, voor zover van belang:

(…)

Polisnummer : [nummer]

Einddatum polis : 16-03-2013

(…)

Bedrag uitkering (…) : 24.780

Totaal bedrag aan betaalde premies in de uitkering (…) : 1.633”

Op 28 april 2015 heeft belanghebbende de aangifte IB/PVV 2013 ingediend. De aangifte vermeldt een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.843. In de aangifte heeft belanghebbende ter zake van de door haar ontvangen uitkering uit de overeenkomst niets aangegeven.

De Inspecteur is bij de aanslagregeling afgeweken van de ingediende aangifte en heeft een bedrag van € 23.147 (€ 24.780 (bedrag uitkering) -/- € 1.633 (betaalde premies)) als belastbaar rentebestanddeel kapitaalverzekering in aanmerking genomen in verband met de uitkering uit de overeenkomst. Met dagtekening 16 maart 2016 heeft de Inspecteur de aanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.990 (€ 46.843 + € 23.147).

3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, geoordeeld:

“14. Op grond van artikel 1.6a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt voor de heffing van IB/PVV onder een levensverzekering verstaan een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht (hierna: Wft). Artikel 1:1 van de Wft bepaalt dat een levensverzekering een verzekering is op grond van artikel 7:975 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) met dien verstande dat de prestatie van de levensverzekeraar uitsluitend in geld geschiedt. Een levensverzekering is volgens artikel 7:975 van het BW een sommenverzekering die in verband met het leven of de dood wordt gesloten.

15. Op grond van Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel AL, eerste en tweede lid van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, blijven voor de bepaling van het inkomen uit op 31 december 2000 bestaande levensverzekeringen waarbij kapitaal is verzekerd, de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) van toepassing zoals die luidden op 31 december 2000 en wordt de rente begrepen in die kapitaalverzekering uit levensverzekering voor de toepassing van de Wet IB 2001 aangemerkt als inkomen uit werk en woning.

16. Ingevolge artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet IB 1964 behoort tot de inkomsten uit vermogen rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering. Het derde lid, aanhef en onderdeel c, van dat artikel bepaalt dat onder een kapitaalsuitkering uit levensverzekering mede wordt verstaan hetgeen wordt genoten ter zake van afkoop. Ingevolge het vijfde lid van dat artikel wordt de rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering gesteld op het bedrag waarmee de uitkering overtreft hetgeen ter zake van de verzekering aan premies is voldaan, voor zover die premies niet in aanmerking zijn gekomen bij een eerdere uitkering door de verzekeraar.

17. Op grond van artikel 26a, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 1964 behoort, in afwijking in zoverre van artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, niet tot de inkomsten uit vermogen de rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering bij in leven zijn door de verzekeraar voor zover de kapitaalsuitkering niet meer bedraagt dan

f 210.000, mits ter zake van die verzekering ten minste 20 jaren jaarlijks premies zijn voldaan. De eerste volzin vindt geen toepassing ingeval ter zake van de verzekering een kapitaalsuitkering bij in leven zijn door de verzekeraar is gedaan voordat aan het vereiste aantal jaren premiebetaling is voldaan, dan wel ingeval de hoogste premie meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste.

18. De rechtbank is van oordeel dat de vaste termijnverzekering niet is aan te merken als kapitaalverzekering. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat - gelet op de in artikel 1 van de polisvoorwaarden vermelde - omschrijving van de vaste termijnverzekering, de polis het verzekerde bedrag altijd uitkeert aan [belanghebbende] of haar erfgenamen op de afgesproken einddatum, onafhankelijk van het in leven zijn van [belanghebbende] als verzekerde. Het enkele feit dat [belanghebbende] de eerste twee jaar premieplichting was en een bedrag van € 1.633 aan premies heeft betaald, maakt dit niet anders. Onder de genoemde omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gesproken van een verzekering, zijnde een kansovereenkomst waarbij de verzekeraar zich tegen betaling van een premie verbindt om verzekerde schadeloos te stellen wegens verlies, schade of gemis van een verwacht voordeel, te lijden door een onzekere gebeurtenis. Het door [belanghebbende] bij [A N.V.] afgenomen product heeft veeleer de kenmerken van een bancair product.

19. Gelet op het vorenoverwogene heeft [de Inspecteur] ten onrechte een deel van de uitkering uit de vaste termijnverzekering in de heffing betrokken. Dit leidt ertoe dat het beroep gegrond dient te worden verklaard.”

4. De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest, voor zover van belang, overwogen:

“ 2.2.1 Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur het bedrag van € 23.147 terecht in de heffing heeft betrokken. Volgens belanghebbende is de hiervoor in 2.1.4 vermelde uitkering aan te merken als een uitkering uit een valutatermijncontract die niet belastbaar is voor de inkomstenbelasting. Volgens de Inspecteur betreft het een uitkering uit een levensverzekering.

2.2.2 Het Hof heeft de Inspecteur in het gelijk gesteld. Naar het oordeel van het Hof is sprake van een overeenkomst van levensverzekering omdat in 1993 tussen belanghebbende en [A N.V.] is overeengekomen dat de premiebetaling afhankelijk is van het leven van belanghebbende en het karakter van de overeenkomst moet worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de overeenkomst (vgl. artikel 7:925, lid 1, BW), zodat de premievrijmaking daarin geen wijziging heeft gebracht. De Inspecteur heeft terecht de door belanghebbende in 2013 ontvangen uitkering, verminderd met de betaalde premies, tot het belastbaar inkomen uit werk en woning gerekend, aldus het Hof.

2.3.1 De klacht richt zich tegen het in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat sprake is van een overeenkomst van levensverzekering. Het gaat om een uitkering uit een valutatermijncontract die niet belastbaar is voor de inkomstenbelasting, aldus de klacht.

2.3.2 Partijen verschillen van mening over de aard en inhoud van de overeenkomst op basis waarvan [A N.V.] in 2013 uitkering aan belanghebbende heeft gedaan. Volgens belanghebbende gaat het om een betaling onder een valutatermijncontract en is de uitkering daarom niet belastbaar. Volgens de Inspecteur gaat het om een uitkering uit een levensverzekering. Van de uitkomst van dit verschil van mening hangt af welke fiscale gevolgen die uitkering heeft voor de aanslag IB/PVV 2013. Daarom dient allereerst door middel van uitleg van de overeenkomst met toepassing van de Haviltex-maatstaf (HR 13 maart 1981, ECLI:NL:HR:1981:AG4158) de aard en inhoud van de overeenkomst te worden beoordeeld. Dit is in het bestreden oordeel miskend. In zoverre slaagt de klacht.

2.3.3 De klacht slaagt ook voor zover deze is gericht tegen het oordeel van het Hof dat in 2013 aan belanghebbende uitkering is gedaan onder een overeenkomst van levensverzekering. Daarbij is het volgende van belang. Bij het oordeel wat de fiscale gevolgen zijn van de uitkering in 2013, gaat het erom wat ten tijde van die uitkering de aard en inhoud is van de overeenkomst uit hoofde waarvan die uitkering wordt gedaan. Ook indien ervan wordt uitgegaan dat belanghebbende in 1993 de overeenkomst is aangegaan met daarin een element van overlijdensrisico ten aanzien van de premiebetaling, laat dat onverlet dat uit de uitgangspunten in cassatie volgt dat partijen de overeenkomst op 16 maart 1995 zodanig hebben gewijzigd dat deze sindsdien geen enkel element bevat dat erop kan duiden dat een overlijdensrisico onderdeel was van de overeenkomst. Dan brengt geen rechtsregel mee dat voor de duiding van de fiscale gevolgen van deze uitkering niettemin moet worden uitgegaan van de aard en inhoud van de overeenkomst voordat deze op 16 maart 1995 werd gewijzigd. In zoverre berust het bestreden oordeel op een onjuiste rechtsopvatting.”

Kwalificatie van de overeenkomst

Aangezien het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep gegrond is, ziet het Hof geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Nu de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, wordt van de Inspecteur geen griffierecht geheven.

Het Gerechtshof:

Deze uitspraak is vastgesteld door I. Reijngoud, Chr.Th.P.M. Zandhuis en A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 20 april 2021 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.