Procestaal: Duits.
HvJ EG, 20-06-2002, nr. C-287/00
ECLI:EU:C:2002:388
- Instantie
Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen
- Datum
20-06-2002
- Magistraten
P. Jann, S. von Bahr, D. A. O. Edward, A. La Pergola, C. W. A. Timmermans
- Zaaknummer
C-287/00
- Conclusie
F. G. Jacobs
- LJN
AV5200
- Vakgebied(en)
Belastingrecht algemeen (V)
- Brondocumenten en formele relaties
ECLI:EU:C:2002:388, Uitspraak, Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen, 20‑06‑2002
ECLI:EU:C:2001:699, Conclusie, Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen, 13‑12‑2001
Uitspraak 20‑06‑2002
P. Jann, S. von Bahr, D. A. O. Edward, A. La Pergola, C. W. A. Timmermans
Partij(en)
ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)
20 juni 20021.
In zaak C-287/00,
Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door G. Wilms en K. Gross als gemachtigden, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
verzoekster,
tegen
Bondsrepubliek Duitsland, vertegenwoordigd door W.-D. Plessing en T. Jürgensen als gemachtigden,
verweerster,
Niet-nakoming — Zesde BTW-richtlijn — Artikelen 2, punt 1, en 13, A, lid 1, sub i — Onder bezwarende titel verrichte onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs — Vrijstelling
betreffende een verzoek om vast te stellen dat de Bondsrepubliek Duitsland, door bij § 4, punt 21a, van het Umsatzsteuergesetz (wet op de omzetbelasting) van 27 april 1993 (BGBl. 1993 I, blz. 565), zoals gewijzigd bij § 4, lid 5, van het Umsatzsteuergesetz-Änderungsgesetz van 12 december 1996 (BGBl. 1996 I, blz. 1851), de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs van de belasting over de toegevoegde waarde vrij te stellen, de verplichtingen niet is nagekomen die op haar rusten krachtens artikel 2 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
samengesteld als volgt: P. Jann, kamerpresident, S. von Bahr (rapporteur), D. A. O. Edward, A. La Pergola en C. W. A. Timmermans, rechters,
advocaat-generaal: F. G. Jacobs,
griffier: R. Grass,
gezien het rapport van de rechter-rapporteur,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 13 december 2001,
het navolgende
Arrest
1
Bij verzoekschrift, neergelegd ter griffie van het Hof op 20 juli 2000, heeft de Commissie van de Europese Gemeenschappen krachtens artikel 226 EG het Hof verzocht vast te stellen dat de Bondsrepubliek Duitsland, door bij § 4, punt 21a, van het Umsatzsteuergesetz (wet op de omzetbelasting) van 27 april 1993 (BGBl. 1993 I, blz. 565), zoals gewijzigd bij § 4, lid 5, van het Umsatzsteuergesetz-Änderungsgesetz van 12 december 1996 (BGBl. 1996 I, blz. 1851; hierna: UStG), de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW) vrij te stellen, de verplichtingen niet is nagekomen die op haar rusten krachtens artikel 2 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: Zesde richtlijn).
Toepasselijke bepalingen
Bepalingen van gemeenschapsrecht
2
Krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn zijn aan de belasting over de toegevoegde waarde onderworpen, de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht.
3
Krachtens artikel 4, lid 1, van deze richtlijn wordt als belastingplichtige beschouwd ieder die zelfstandig een van de in lid 2 van deze bepaling omschreven economische activiteiten verricht. Het begrip economische activiteiten omvat volgens de omschrijving van artikel 4, lid 2, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, en met name de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.
4
Artikel 4, lid 5, eerste alinea, van de Zesde richtlijn preciseert dat de staat, de regio's, de gewesten, de provincies, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen niet als belastingplichtigen worden aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen.
5
Artikel 13, A, lid 1, van deze richtlijn, dat in vrijstellingen ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang voorziet, bepaalt:
Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:
[…]
- i)
onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van de diensten en goederenleveringen die hiermede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen die daartoe zijn ingesteld of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als lichamen met soortgelijke doeleinden worden erkend.
Bepalingen van nationaal recht
6
Volgens § 4, punt 21a, UStG is van BTW vrijgesteld de omzet van openbare instellingen voor hoger onderwijs uit hoofde van onderzoeksactiviteiten. Gelden niet als onderzoeksactiviteiten de activiteiten die enkel gebruik maken van bestaande kennis, de overname van projectleiding alsmede activiteiten die geen verband houden met onderzoek.
De precontentieuze procedure
7
Van mening dat de BTW-vrijstelling krachtens § 4, punt 21a, UStG strijdig is met het gemeenschapsrecht, zond de Commissie de Bondsrepubliek Duitsland op 6 november 1998 een aanmaningsbrief.
8
In deze brief stelde de Commissie vast, na verwijzing naar de inhoud van § 4, punt 21a, UStG, dat een openbare instelling voor hoger onderwijs BTW-plichtig is, voorzover zij, anders dan als overheid optredend, handelingen onder bezwarende titel verricht, en dat door een BTW-plichtige verrichte onderzoeksactiviteiten uit het oogpunt van de Zesde richtlijn belastbare en niet vrijgestelde handelingen zijn. Onder verwijzing naar de bewoordingen van artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn stelde de Commissie voorts dat, aangezien onderzoeksactiviteiten niet vrijgesteld zijn, in het bijzonder ingevolge artikel 13 van de Zesde richtlijn, de Bondsrepubliek Duitsland de krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn op haar rustende verplichtingen niet was nagekomen, door de activiteiten van openbare universiteiten van BTW vrij te stellen.
9
Toen de aanmaningsbrief onbeantwoord bleef, ondanks de verlenging van de antwoordtermijn tot half maart 1999 op verzoek van de Duitse regering, bracht de Commissie bij brief van 26 augustus 1999 een met redenen omkleed advies uit waarin de Bondsrepubliek Duitsland werd verzocht maatregelen te nemen om binnen een termijn van twee maanden vanaf de kennisgeving te voldoen aan het advies.
10
In het met redenen omkleed advies stelde de Commissie vast dat de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs krachtens § 4, punt 21a, UStG van BTW zijn vrijgesteld, en haalde zij artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn aan. In punt 3 van het advies herhaalde zij, dat een openbare instelling voor hoger onderwijs BTW-plichtig is voorzover zij, anders dan als overheid optredend, handelingen onder bezwarende titel verricht, en dat door een BTW-plichtige verrichte onderzoeksactiviteiten uit het oogpunt van de Zesde richtlijn belastbare en niet vrijgestelde handelingen zijn. Volgens de Commissie is de Bondsrepubliek Duitsland, door deze handelingen van openbare universiteiten van BTW vrij te stellen, de krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn op haar rustende verplichtingen niet nagekomen. Ten slotte herinnerde de Commissie eraan, dat zij de Duitse regering overeenkomstig artikel 226 EG bij aanmaningsbrief van 6 november 1998 attent had gemaakt op deze inbreuk op het gemeenschapsrecht.
11
De brief van 4 april 2000 van de Duitse regering in antwoord op het met redenen omkleed advies gaf de Commissie geen voldoening, waarop zij het onderhavige beroep heeft ingesteld.
De ontvankelijkheid
Argumenten van partijen
12
De Duitse regering stelt dat het beroep van de Commissie om twee redenen niet-ontvankelijk is.
13
In de eerste plaats heeft de Commissie de bij artikel 226 EG voorgeschreven precontentieuze procedure niet nageleefd. Anders dan volgens de rechtspraak van het Hof is vereist (zie, met name, arresten van 20 maart 1997, Commissie/Duitsland, C-96/95, Jurispr. blz. I-1653, punten 22 en 24, alsmede 28 oktober 1999, Commissie/Oostenrijk, C-328/96, Jurispr. blz. I-7479, punt 34), bevat het met redenen omkleed advies, dat slechts zeven zinnen telt, immers geen volledige uiteenzetting van de feiten noch een omstandige en samenhangende beoordeling in rechte van het voorwerp van het geschil, maar beperkt het zich hoofdzakelijk tot een herhaling van de inhoud van de aanmaningsbrief.
14
In de tweede plaats stelt de Duitse regering dat het voorwerp van het geschil in het verzoekschrift ruimer is dan in het met redenen omkleed advies, waardoor het beginsel van continuïteit tussen de precontentieuze fase en het beroep wordt geschonden, dat een specifieke uitdrukking is van het recht om te worden gehoord (zie arrest van 25 april 1996, Commissie/Luxemburg, C-274/93, Jurispr. blz. I-2019, punt 11).
15
Dienaangaande stelt de Duitse regering dat de Commissie het beroep in haar verzoekschrift niet meer uitsluitend baseert op een schending van artikel 2 van de Zesde richtlijn, zoals in het met redenen omkleed advies, maar zich ook op artikel 13, A, van de Zesde richtlijn beroept. Voorzover het betoog van de Commissie op deze bepaling is gebaseerd, vormt het een essentieel onderdeel van haar beroep, en dus een nieuwe grief. Artikel 2 van de Zesde richtlijn omschrijft immers enkel de grondslag van de BTW, dat wil zeggen de categorieën van omzet die in beginsel in het stelsel van deze belasting moeten worden opgenomen, maar uit deze bepaling volgt niet rechtstreeks dat de aldaar omschreven soorten van omzet aan de belasting zijn onderworpen. Of de omzet aan de belasting is onderworpen, volgt enkel uit de specifieke criteria voor belastingvrijstelling in de artikelen 13 en volgende van de Zesde richtlijn.
Beoordeling door het Hof
16
Volgens vaste rechtspraak heeft de precontentieuze procedure tot doel de betrokken lidstaat in de gelegenheid te stellen de krachtens het gemeenschapsrecht op hem rustende verplichtingen na te komen, en verweer te voeren tegen de door de Commissie geformuleerde grieven (zie, met name, arrest Commissie/Duitsland, reeds aangehaald, punt 22, en arrest van 15 januari 2002, Commissie/Italië, C-439/99, Jurispr. blz. I-305, punt 10).
17
Het regelmatige verloop van deze procedure vormt een door het Verdrag gewilde wezenlijke waarborg, niet enkel ter bescherming van de rechten van de betrokken lidstaat, maar ook om te verzekeren dat in de eventuele procedure voor het Hof het voorwerp van het geding duidelijk is omschreven (zie arrest van 13 december 2001, Commissie/Frankrijk, C-1/00, Jurispr. blz. I-9989, punt 53).
18
Daaruit volgt in de eerste plaats, dat het voorwerp van een beroep krachtens artikel 226 EG wordt afgebakend door de in dit artikel bedoelde precontentieuze procedure. Het beroep dient dus op dezelfde overwegingen en middelen te berusten als het met redenen omkleed advies (zie, met name, arrest Commissie/Italië, reeds aangehaald, punt 11).
19
In de tweede plaats moet het met redenen omkleed advies een coherente en gedetailleerde uiteenzetting bevatten van de gronden die de Commissie tot de overtuiging hebben gebracht, dat de betrokken lidstaat een van de krachtens het Verdrag op hem rustende verplichtingen niet is nagekomen (zie, met name, arrest Commissie/Italië, reeds aangehaald, punt 12).
20
In casu dient te worden opgemerkt, dat de aan de Bondsrepubliek Duitsland verweten niet-nakoming gedurende de gehele procedure, vanaf de verzending van de aanmaningsbrief, dezelfde is gebleven, namelijk de BTW-vrijstelling krachtens § 4, punt 21a, UStG, voor de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs. Dienaangaande is in die brief duidelijk vermeld dat die activiteiten volgens de Commissie belastbare handelingen zijn krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn, en niet van belasting zijn vrijgesteld.
21
Voorts zij vastgesteld, dat de Commissie het voorwerp van het geschil niet heeft gewijzigd door voor de vaststelling van de niet-nakoming andere gronden aan te voeren. Het is juist, dat de Commissie eerst in haar verzoekschrift uitdrukkelijk haar argumenten noemt ten betoge dat artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn in casu niet van toepassing is. Dit neemt niet weg dat de Commissie reeds in haar aanmaningsbrief had vermeld dat de onderzoeksactiviteiten van deze instellingen volgens haar niet van BTW zijn vrijgesteld in het bijzonder ingevolge artikel 13 van de richtlijn. Dienaangaande zij eraan herinnerd, dat het met redenen omkleed advies uitdrukkelijk naar de aanmaningsbrief verwijst.
22
Derhalve dient te worden vastgesteld, dat de Commissie de verweten inbreuk en de redenen waarom haars inziens de Bondsrepubliek Duitsland de krachtens de Zesde richtlijn op haar rustende verplichtingen niet is nagekomen, in het met redenen omkleed advies voldoende nauwkeurig heeft omschreven.
23
Bovendien staat vast dat de aanmaningsbrief onbeantwoord is gebleven, ook al had de Commissie de Duitse regering een verlenging van de antwoordtermijn verleend. Had de regering die brief beantwoord, dan had de Commissie in het met redenen omkleed advies de grieven kunnen preciseren die zij reeds in de aanmaningsbrief in meer algemene bewoordingen had geformuleerd. Wanneer de betrokken regering niet antwoordt, kan de Commissie niet worden verweten dat zij de inhoud van de aanmaningsbrief grotendeels in bijna identieke bewoordingen overneemt in het met redenen omkleed advies.
24
De Commissie heeft zich weliswaar voor het eerst in haar verzoekschrift precies op artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn beroepen, doch zij heeft daarmee slechts geantwoord op het verweer dat de Duitse regering ook voor het eerst in antwoord op het met redenen omkleed advies heeft gevoerd, en wijzigt hierdoor noch de omschrijving noch de grondslag van de gestelde niet-nakoming (in deze zin, zie arrest van 15 december 1982, Commissie/Denemarken, 211/81, Jurispr. blz. 4547, punt 16).
25
Vastgesteld moet dus worden, dat het met redenen omkleed advies de verweten inbreuk voldoende nauwkeurig omschrijft en dat het betoog van de Commissie in haar verzoekschrift, dat artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn in casu niet van toepassing is, het voorwerp van de gestelde niet-nakoming niet wijzigt.
26
Het beroep is dus ontvankelijk.
Ten gronde
Argumenten van partijen
27
De Commissie stelt dat de in geding zijnde activiteit berust op een particuliere overeenkomst betreffende een onderzoeksproject tussen de betrokken openbare instelling voor hoger onderwijs en een opdrachtgever, waarin met name de aard en de omvang van de prestaties alsmede de vergoeding daarvoor worden geregeld. Bij de uitoefening van deze activiteit passen de openbare instellingen voor hoger onderwijs dus dezelfde regels toe als een particuliere onderneming. De in artikel 4, lid 5, eerste alinea, van de Zesde richtlijn bedoelde afwijking betreffende werkzaamheden of handelingen van publiekrechtelijke lichamen die als overheid optreden, is bijgevolg niet van toepassing, zodat deze onderwijsinstellingen voor de onderzoeksovereenkomsten in beginsel worden aangemerkt als belastingplichtigen in de zin van deze richtlijn.
28
Aangezien de onderzoeksactiviteiten van de openbare instellingen voor hoger onderwijs onder bezwarende titel worden verricht krachtens overeenkomsten, gaat het om aan de BTW onderworpen diensten overeenkomstig artikel 2 van de Zesde richtlijn. In deze bepaling is de werkingssfeer van de belasting bepaald onder verwijzing naar de activiteiten die in beginsel aan de BTW zijn onderworpen. Wanneer de handelingen van de publiekrechtelijke lichamen niet tot de uitoefening van het openbaar gezag behoren, vloeit de verplichting voor de lidstaten om deze handelingen aan de BTW te onderwerpen, rechtstreeks voort uit artikel 2 van de Zesde richtlijn.
29
Voorts kan voor de onderzoeksovereenkomsten van de openbare instellingen voor hoger onderwijs geen vrijstelling krachtens artikel 13, A, van de Zesde richtlijn worden verleend.
30
Volgens vaste rechtspraak van het Hof blijkt namelijk uit de opbouw van de Zesde richtlijn, dat de bewoordingen die worden gebruikt om de in artikel 13, A, bedoelde vrijstellingen van BTW aan te duiden, strikt moeten worden uitgelegd. Dit artikel stelt immers niet alle activiteiten van algemeen belang vrij van BTW, maar enkel die welke daarin zijn opgesomd en zeer gedetailleerd omschreven (zie arresten van 12 november 1998, Institute of the Motor Industry, C-149/97, Jurispr. blz. I-7053, punten 17 en 18, alsmede 14 september 2000, D., C-384/98, Jurispr. blz. I-6795, punten 19 en 20).
31
Artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn maakt echter geen melding van de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen, die uit hoofde van § 4, punt 21a, UStG van BTW zijn vrijgesteld. Uit de in het vorige punt aangehaalde rechtspraak volgt bovendien dat onder de omschrijving van de diensten die nauw met universitair onderwijs samenhangen in de zin van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn, de diensten of de leveringen van goederen vallen die rechtstreeks noodzakelijk zijn voor het onderwijs, zoals de terbeschikkingstelling van leermiddelen. Dat onderzoeksactiviteiten ten behoeve van particulieren nuttig kunnen zijn voor het onderwijs, volstaat evenwel niet om het bestaan vast te stellen van de nauwe juridische band tussen het onderwijs en de desbetreffende activiteiten die door de genoemde bepaling wordt vereist.
32
In verband met het argument van de Duitse regering dat de betrokken vrijstelling de belastingen kan vereenvoudigen en administratieve kosten vermijdt, herinnert de Commissie er bovendien aan dat, wat de aanhef van artikel 13, B, van de Zesde richtlijn betreft, waarvan de bewoordingen identiek zijn met die van de aanhef van artikel 13, A, lid 1, van dezelfde richtlijn, het Hof heeft geoordeeld dat de door de lidstaten gestelde voorwaarden voor de vrijstellingen geen betrekking kunnen hebben op de materiële omschrijving van de voorziene vrijstellingen (zie arrest van 28 maart 1996, Gemeente Emmen, C-468/93, Jurispr. blz. I-1721, punt 19).
33
De Duitse regering stelt dat het beroep ongegrond is, in de eerste plaats omdat artikel 2 van de Zesde richtlijn noch een verplichting noch een verbod vormt. Deze bepaling, waarin is gepreciseerd dat de vermelde handelingen aan de BTW zijn onderworpen, bevat enkel een omschrijving van de belastinggrondslag, dat wil zeggen een beschrijving van wat belastbaar is (Steuerbarkeit) en niet van de belastingplicht als zodanig (Steuerpflichtigkeit) (zie arrest van 29 juni 1999, Coffeeshop Siberië, C-158/98, Jurispr. blz. I-3971, punten 14, 21 en 23). Het is evenwel niet mogelijk een bepaling te overtreden die enkel een gewone omschrijving omvat. De in deze bepaling bedoelde handelingen kunnen slechts aan de belasting worden onderworpen wanneer de bepaling wordt beschouwd in samenhang met artikel 13, A, van de Zesde richtlijn, waarin de vrijstellingscriteria voor bepaalde handelingen zijn opgesomd. De door de Commissie in haar verzoekschrift geformuleerde grief kan dan ook niet worden aanvaard.
34
Volgens de Duitse regering is het beroep in de tweede plaats ongegrond omdat de belastingvrijstelling voor de onderzoeksactiviteiten van instellingen van hoger onderwijs gerechtvaardigd is uit het oogpunt van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn.
35
In dat verband vormt het onderzoek volgens de Duitse regering een dienst die nauw met het onderwijs in de openbare instellingen van hoger onderwijs samenhangt. De activiteiten inzake onderwijs en opleiding kunnen niet los van elkaar worden beschouwd, nu deze instellingen voor de vervulling van hun onderwijstaken behoefte hebben aan onderzoeksactiviteiten, om aldus nieuwe kennis te kunnen verwerven en overdragen. Anders dan de Commissie verklaart, is de samenwerking tussen openbare instellingen voor hoger onderwijs en de bedrijfswereld, in het kader van met fondsen van derden gefinancierde onderzoeksactiviteiten, voor het hoger onderwijs niet alleen nuttig maar ook absoluut noodzakelijk, even goed als leermiddelen.
36
In instellingen van hoger onderwijs is de opleiding immers geen louter wetenschappelijke bezigheid die losstaat van enig concreet doel, maar is zij vooral bedoeld om de studenten de vereiste bekwaamheid te verschaffen voor de uitoefening van het beroep in het bedrijfsleven, wat eveneens overeenstemt met het doel van de studie zoals omschreven in § 7 van het Hochschulrahmengesetz (kaderwet op het hoger onderwijs) van 9 april 1987 (BGBl. 1987 I, blz. 1170), in de versie van 19 januari 1999 (BGBl. 1999 I, blz. 18). In de dagelijkse praktijk kunnen de docenten van de instellingen voor hoger onderwijs het noodzakelijke verband tussen het hoger onderwijs en het beroepsleven enkel waarborgen indien zij zelf contact houden met het bedrijfsleven. Om deze reden kunnen de instellingen voor hoger onderwijs niet zonder onderzoeksprojecten in opdracht van en in samenwerking met de bedrijfswereld.
37
Wat de doelstelling van vereenvoudiging van de belastingheffing betreft, verklaart de Duitse regering dat deze de vrijstelling niet kan rechtvaardigen maar een bijkomend aspect vormt in het kader van een vrijstellingsgrond. Indien er een vrijstellingsgrond van toepassing is, zoals in casu die van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn, kunnen maatregelen voor vereenvoudiging van de belastingheffing worden overwogen. De bewoordingen de diensten en goederenleveringen die hiermede nauw samenhangen moeten dus eveneens worden uitgelegd uit het oogpunt van de fiscale vereenvoudiging. De Duitse regering vermeldt dienaangaande de nauwe samenhang tussen onderzoek en opleiding alsmede het gebrek aan efficiëntie en de administratieve moeilijkheden die zich voordoen ten gevolge van het onderscheid, wat de openbare instellingen voor hoger onderwijs betreft, tussen gebieden die aan de BTW zijn onderworpen en die welke daarvan zijn vrijgesteld.
Beoordeling door het Hof
38
In de eerste plaats dient het argument van de Duitse regering te worden afgewezen, dat artikel 2 van de Zesde richtlijn geen omschrijving van de BTW-plicht als zodanig bevat. Zoals het Hof in zijn arrest van 21 februari 1989, Commissie/Italië (203/87, Jurispr. blz. 371, punt 2) in herinnering heeft gebracht, omschrijft deze bepaling immers de handelingen die aan de BTW onderworpen moeten zijn, te weten de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, alsmede de invoer van goederen.
39
De Zesde richtlijn voorziet met name in hoofdstuk X, waar artikel 13 deel van uitmaakt, in BTW-vrijstelling voor bepaalde categorieën handelingen. Een vrijstelling die niet in de Zesde richtlijn is voorzien, vormt een afwijking van de algemene regel van artikel 2 van de richtlijn. Een dergelijke afwijking kan enkel in overeenstemming zijn met het gemeenschapsrecht indien zij overeenkomstig de bepalingen van deze richtlijn is toegestaan (zie, in die zin, arrest van 21 februari 1989, Commissie/Italië, reeds aangehaald, punt 10).
40
Een nationale wettelijke regeling waarbij handelingen van BTW worden vrijgesteld, die niet overeenkomt met een door de Zesde richtlijn voorziene vrijstelling, en ook niet overeenkomstig een in deze richtlijn bedoelde afwijking is toegestaan, is dus in strijd met artikel 2 van deze richtlijn.
41
In de tweede plaats zij vastgesteld, dat de Duitse regering niet betwist dat openbare instellingen voor hoger onderwijs, wanneer zij de in geding zijnde onderzoeksactiviteiten verrichten, in beginsel moeten worden beschouwd als BTW-plichtig in de zin van artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn, en evenmin stelt dat lid 5 van dit artikel op dergelijke activiteiten van toepassing is.
42
Hieruit volgt dat het geschil uitsluitend de vraag betreft of de door openbare instellingen voor hoger onderwijs onder bezwarende titel verrichte activiteiten diensten vormen die nauw samenhangen met het universitair onderwijs, in de zin van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn, en als zodanig krachtens deze bepaling van BTW moeten worden vrijgesteld.
43
In dat verband zij eraan herinnerd, dat de bewoordingen waarin de vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn zijn omschreven, strikt moeten worden uitgelegd, aangezien zij afwijkingen zijn van het algemene beginsel dat BTW wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht (zie, met name, arrest van 15 juni 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Jurispr. blz. 1737, punt 13, alsmede arresten Institute of the Motor Industry, reeds aangehaald, punt 17, en D., reeds aangehaald, punt 15).
44
Volgens vaste rechtspraak zijn deze vrijstellingen autonome begrippen van gemeenschapsrecht, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het BTW-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (zie, met name, arresten van 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr. blz. I-973, punt 15, en 8 maart 2001, Skandia, C-240/99, Jurispr. blz. I-1951, punt 23).
45
Voorts zij eraan herinnerd, dat artikel 13, A, van de Zesde richtlijn in BTW-vrijstelling voorziet voor bepaalde activiteiten van algemeen belang. Die bepaling stelt evenwel niet alle activiteiten van algemeen belang vrij van BTW, maar enkel die welke erin worden opgesomd en zeer gedetailleerd omschreven (zie, met name, arrest Institute of the Motor Industry, reeds aangehaald, punt 18).
46
Vastgesteld zij eveneens, dat artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn geen omschrijving bevat van het begrip diensten die nauw samenhangen met het universitair onderwijs.
47
Dit begrip vergt niettemin geen bijzonder strikte uitlegging aangezien de vrijstelling van diensten die nauw samenhangen met het universitair onderwijs, moet verzekeren dat het volgen van universitair onderwijs niet ontoegankelijk wordt vanwege de verhoogde kosten indien het onderwijs zelf, of de dienstverrichtingen en de leveringen van goederen die daarmee nauw samenhangen, aan BTW zouden worden onderworpen (zie, naar analogie, betreffende artikel 13, A, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn, arrest van 11 januari 2001, Commissie/Frankrijk, C-76/99, Jurispr. blz. I-249, punt 23). BTW heffen op onderzoeksprojecten die onder bezwarende titel worden verricht door openbare instellingen voor hoger onderwijs, heeft evenwel geen stijging van de kostprijs van het universitair onderwijs tot gevolg.
48
Bovendien is het verrichten van dergelijke projecten, hoewel mogelijk zeer nuttig voor het universitair onderwijs, anders dan de Duitse regering stelt, niet absoluut noodzakelijk om het met dit onderwijs beoogde doel te bereiken, namelijk de opleiding van studenten in het vooruitzicht van hun beroepsloopbaan. Vastgesteld dient immers te worden, dat tal van instellingen voor universitair onderwijs dit doel bereiken zonder onderzoeksprojecten onder bezwarende titel te verrichten, en dat er andere manieren bestaan om de band tussen het universitair onderwijs en het beroepsleven te garanderen.
49
Derhalve kan het onder bezwarende titel verrichten van onderzoeksprojecten, door openbare instellingen voor hoger onderwijs, niet worden beschouwd als een nauw met het universitair onderwijs samenhangende activiteit in de zin van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn.
50
Wat het argument van de Duitse regering inzake de beoogde vereenvoudiging van de BTW-heffing betreft, zij vermeld dat volgens vaste rechtspraak, hoewel ingevolge de aanhef van artikel 13, A, lid 1, van de Zesde richtlijn de lidstaten de voorwaarden voor de vrijstellingen vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing daarvan te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen, deze voorwaarden niet de materiële omschrijving van die vrijstellingen kunnen betreffen (zie, met name, arresten van 7 mei 1998, Commissie/Spanje, C-124/96, Jurispr. blz. I-2501, punten 11 en 12, en 11 januari 2001, Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 26).
51
In een situatie als de onderhavige, waarin de in geding zijnde nationale regeling niet voldoet aan de criteria voor de in artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn bedoelde vrijstelling, is het irrelevant dat bedoelde nationale regeling een maatregel van fiscale vereenvoudiging zou vormen.
52
Derhalve zij vastgesteld, dat de Bondsrepubliek Duitsland, door bij § 4, punt 21a, UStG, de onder bezwarende titel verrichte onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs van BTW vrij te stellen, de verplichtingen niet is nagekomen die op haar rusten krachtens artikel 2 van de Zesde richtlijn.
Kosten
53
Ingevolge artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen, voorzover dit is gevorderd. Aangezien de Bondsrepubliek Duitsland in het ongelijk is gesteld, moet zij overeenkomstig de vordering van de Commissie in de kosten worden verwezen.
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
rechtdoende, verstaat:
- 1)
Door bij § 4, punt 21a, van het Umsatzsteuergesetz (wet op de omzetbelasting) van 27 april 1993, zoals gewijzigd bij § 4, lid 5, van het Umsatzsteuergesetz-Änderungsgesetz van 12 december 1996, de onder bezwarende titel verrichte onderzoeksactiviteiten van instellingen voor hoger onderwijs vrij te stellen van belasting over de toegevoegde waarde, is de Bondsrepubliek Duitsland de verplichtingen niet nagekomen die op haar rusten krachtens artikel 2 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag.
- 2)
De Bondsrepubliek Duitsland wordt verwezen in de kosten.
Jann
von Bahr
Edward
La Pergola
Timmermans
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 20 juni 2002.
De griffier
R. Grass
De president van de Vijfde kamer
P. Jann
Voetnoten
Voetnoten Uitspraak 20‑06‑2002
Conclusie 13‑12‑2001
F. G. Jacobs
Partij(en)
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
F. G. JACOBS
van 13 december 20011.
Zaak C-287/00
Commissie van de Europese Gemeenschappen
tegen
Bondsrepubliek Duitsland
1
Met dit beroep krachtens artikel 226 EG verzoekt de Commissie om vaststelling dat Duitsland, door de onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten vrij te stellen van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW), niet heeft voldaan aan zijn verplichtingen uit hoofde van artikel 2 van de Zesde BTW- richtlijn.2.
De Zesde richtlijn
2
Artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn bepaalt dat de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht aan belasting over de toegevoegde waarde zijn onderworpen.
3
Artikel 4 bepaalt, voorzover relevant:
- 1.
Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
- 2.
De in lid 1 bedoelde economische activiteiten omvatten alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt onder andere beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.
[…]
- 5.
De Staat, de regio's, de gewesten, de provincies, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen worden niet als belastingplichtigen aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen.
Wanneer deze lichamen evenwel zodanige werkzaamheden of handelingen verrichten, moeten zij daarvoor als belastingplichtige worden aangemerkt, indien een behandeling als niet-belastingplichtige tot concurrentievervalsing van enige betekenis zou leiden.
[…]
4
Artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn luidt:
Vrijstellingen in het binnenland
- A.
Vrijstellingen ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang
- 1.
Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:
[…]
- i)
onderwijs aan kinderen of jongeren, school- of universitair onderwijs, beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van de diensten en goederenleveringen die hiermede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen die daartoe zijn ingesteld of door andere organisaties die door de betrokken lidstaten als lichamen met soortgelijke doeleinden worden erkend.
De nationale wetgeving
5
In § 4, lid 1, punt 21a, van het Umsatzsteuergesetz (wet op de omzetbelasting, hierna: UStG)3. wordt de omzet uit onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs vrijgesteld van BTW.
6
§ 48 van het Hochschulrahmengesetz (kaderwet hoger onderwijs)4. bepaalt dat instellingen voor hoger onderwijs in het algemeen onder het publiekrecht vallen.
7
Hierna zal ik dergelijke instellingen staatsuniversiteiten noemen.
Procesverloop
8
Op 6 november 1998 heeft de Commissie de Duitse regering krachtens artikel 169 EG-Verdrag (thans artikel 226 EG) een aanmaningsbrief gestuurd, waarin zij meedeelde dat het naar haar mening in strijd was met artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn om onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten van BTW vrij te stellen. Hierop heeft zij geen antwoord ontvangen.
9
Op 26 augustus 1999 heeft de Commissie Duitsland krachtens artikel 226 een met redenen omkleed advies gestuurd waarin zij haar standpunt bevestigde en Duitsland verzocht om de noodzakelijke maatregelen te nemen om de inbreuk binnen twee maanden te beëindigen.
10
In haar antwoord van 4 april 2000 beriep de Duitse regering zich op twee bepalingen van de Zesde richtlijn die naar haar mening de vrijstelling rechtvaardigen. In de eerste plaats kon de vrijstelling worden gebaseerd op artikel 13, A, lid 1, sub i, aangezien activiteiten in verband met onderzoekscontracten nauw verband houden met het in staatsuniversiteiten gegeven onderwijs. In de tweede plaats kon de vrijstelling, aangezien deze niet tot ernstige verstoringen van de mededinging leidde, worden gebaseerd op artikel 13, A, lid 2, dat lidstaten toestaat om bepaalde vrijstellingen van andere dan publiekrechtelijke instellingen, waaronder de vrijstelling genoemd in artikel 13, A, lid 1, sub i, afhankelijk te stellen van een of meer aangegeven voorwaarden, waaronder die dat vrijstelling van de betrokken diensten niet mag leiden tot concurrentievervalsing ten nadele van commerciële ondernemingen die aan de belasting over de toegevoegde waarde zijn onderworpen.
11
In juli 2000 heeft de Commissie het onderhavige beroep ingesteld. In haar verzoekschrift vroeg zij het Hof om vast te stellen dat Duitsland, door de onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten van BTW vrij te stellen, niet heeft voldaan aan zijn verplichtingen uit hoofde van artikel 2 van de Zesde richtlijn. Dit verzoekschrift vermeldt de gronden van het standpunt van de Commissie dat de vrijstelling in strijd is met artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn. Ook zet de Commissie uiteen waarom de vrijstelling volgens haar niet wordt gerechtvaardigd door artikel 13, A, lid 1, sub i, of A, lid 2, van de richtlijn.
Ontvankelijkheid
12
Duitsland stelt dat het beroep van de Commissie om twee redenen niet-ontvankelijk is.
13
In de eerste plaats heeft de Commissie zich volgens Duitsland niet aan de in artikel 226 EG vastgelegde precontentieuze procedure gehouden: in haar met redenen omkleed advies — dat slechts zeven zinnen telt — wordt het voorwerp van het geschil niet volledig uiteengezet, zoals door 's Hofs rechtspraak5. wordt vereist, maar wordt slechts de inhoud van de aanmaningsbrief herhaald.
14
In de tweede plaats betoogt Duitsland, dat de Commissie het voorwerp van het geschil — in strijd met het beginsel van continuïteit tussen de precontentieuze procedure en het beroep, dat een specifieke uitdrukking van het recht van hoor en wederhoor is — onaanvaardbaar heeft verbreed:6. terwijl in het met redenen omkleed advies slechts sprake is van inbreuk op artikel 2 van de Zesde richtlijn, wordt in het verzoekschrift ook artikel 13, A, van die richtlijn ingeroepen. Het argument dat de Commissie aan artikel 13, A, ontleent, is een essentieel aspect van de zaak. Artikel 2 preciseert slechts de heffinggrondslag en bepaalt welke verschillende soorten omzetten in principe aan BTW zijn onderworpen. Uit artikel 2 volgt echter niet rechtstreeks dat de daarin beschreven activiteiten automatisch belastbaar zijn: dat volgt uit de specifieke vrijstellingscriteria van artikel 13 en volgende. Of een activiteit aan BTW is onderworpen, kan dan ook alleen aan de hand van deze criteria worden bepaald.
15
Er is uitgebreide rechtspraak over de procedure die moet worden gevolgd voordat de Commissie op grond van artikel 226 EG beroep kan instellen. Deze procedure heeft ten doel, de betrokken lidstaat in de gelegenheid te stellen de krachtens het gemeenschapsrecht op hem rustende verplichtingen na te komen en verweer te voeren tegen de door de Commissie geformuleerde grieven.7.
16
In de eerste plaats moet de Commissie de betrokken lidstaat een aanmaningsbrief sturen. Deze brief heeft ten doel, het voorwerp van het geschil te bepalen en de lidstaat die om opmerkingen wordt verzocht, de gegevens te verschaffen die hij nodig heeft om zijn verweer voor te bereiden.8.
17
In de onderhavige zaak bevat de aanmaningsbrief van de Commissie van 6 november 1998 drie inhoudelijke punten. In de eerste plaats merkt zij op dat de Duitse wetgeving bepaalde diensten van BTW vrijstelt en preciseert zij vervolgens dat op grond van § 4, punt 21a, UStG onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten van BTW zijn vrijgesteld. In de tweede plaats verklaart zij dat
- (i)
een openbaar lichaam zoals een staatsuniversiteit zonder twijfel BTW-plichtig is voorzover het niet als overheid handelt maar onder bezwarende titel activiteiten verricht, en dat
- (ii)
onderzoeksactiviteiten die door een BTW-plichtige worden verricht, belastbaar zijn en niet zijn vrijgesteld op grond van de Zesde richtlijn.
In de derde plaats wijst zij erop dat op grond van artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn aan BTW zijn onderworpen de leveringen van goederen en diensten, die in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht; aangezien onderzoeksactiviteiten niet van BTW zijn vrijgesteld — en met name niet op grond van artikel 13 van de Zesde richtlijn — concludeert de Commissie dat Duitsland, door onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten van BTW vrij te stellen, inbreuk heeft gemaakt op artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn.
18
Het Hof heeft verklaard dat het voorschrift van artikel 226 EG, dat de Commissie een met redenen omkleed advies moet geven, is bedoeld om de lidstaat gelegenheid te geven zich te verdedigen en, in voorkomend geval, de Commissie de mogelijkheid te bieden de lidstaat over te halen zich vrijwillig naar de eisen van het Verdrag te voegen. Voor het geval deze poging om de aangelegenheid in der minne te regelen, geen succes heeft, heeft het met redenen omkleed advies de functie het onderwerp van het geschil te omschrijven. 9.
19
In het met redenen omkleed advies geeft de Commissie haar standpunt in vier punten weer. Eerst merkt zij op dat de Duitse wetgeving bepaalde diensten van BTW vrijstelt, en dan preciseert zij dat op grond van § 4, punt 21a, UStG onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs van BTW zijn vrijgesteld. In de tweede plaats wijst zij erop dat op grond van artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn aan BTW zijn onderworpen de leveringen van goederen en de diensten, welke in het buitenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht. In de derde plaats verklaart zij dat
- (i)
een openbaar lichaam zoals een staatsuniversiteit zonder twijfel BTW-plichtig is voorzover het niet als overheid handelt maar onder bezwarende titel activiteiten verricht,
- (ii)
onderzoeksactiviteiten die door een BTW-plichtige worden verricht, belastbaar zijn en niet zijn vrijgesteld op grond van de Zesde richtlijn, en
- (iii)
hieruit naar haar mening volgt dat Duitsland, door onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten vrij te stellen van BTW, inbreuk op artikel 2 van de Zesde richtlijn heeft gemaakt.
In de vierde plaats wordt in het met redenen omkleed advies opgemerkt dat de Commissie Duitsland in november 1998 overeenkomstig artikel 226 EG op deze inbreuk attent heeft gemaakt, en dat hierop geen antwoord is gekomen, hoewel de antwoordtermijn voor Duitsland was verlengd.
20
Indien Duitsland de aanmaningsbrief had beantwoord, dan had de Commissie in haar antwoord op de weren of argumenten kunnen reageren.10. Aangezien ieder antwoord uit Duitsland is uitgebleven, is in het met redenen omkleed advies slechts de inhoud van de aanmaningsbrief in grotendeels dezelfde bewoordingen herhaald. Pas toen Duitsland op het met redenen omkleed advies reageerde, probeerde het zijn standpunt te rechtvaardigen door zich op artikel 13, A, te beroepen.
21
Het Hof heeft geoordeeld dat de Commissie in een niet-nakomingsprocedure tegen een lidstaat in haar verzoekschrift een gemeenschapsrechtelijke bepaling voor het eerst mag inroepen, indien zij hiermee slechts reageert op een verweer van de betrokken lidstaat en zij hiermee noch de omschrijving noch de grondslag van de gestelde niet-nakoming wijzigt.11. Naar mijn mening heeft de Commissie door in haar verzoekschrift te stellen dat artikel 13, A, niet van toepassing is, slechts gereageerd op het door Duitsland gevoerde verweer en wordt hiermee noch de omschrijving, noch de grondslag van de gestelde niet-nakoming gewijzigd: de voornaamste grief blijft dat Duitsland inbreuk op artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn heeft gepleegd.
22
Op grond van deze bepaling zijn de levering van goederen en de diensten die door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, onderworpen aan BTW. Artikel 13, A, bevat een lijst van verplichte en optionele vrijstellingen. Uit de structuur van de regeling blijkt duidelijk, dat de heffinggrondslag van de BTW in artikel 2 is vastgelegd.12. Het standpunt van de Commissie is, dat onderzoeksactiviteiten door staatsuniversiteiten dienstverrichtingen in de zin van artikel 2, lid 1, zijn en daarom aan BTW onderworpen; aangezien de Duitse wetgeving dergelijke activiteiten echter vrijstelt, concludeert de Commissie dat Duitsland een inbreuk op artikel 2, lid 1, heeft gepleegd. Dat standpunt is naar mijn mening zowel in de aanmaningsbrief als in het met de redenen omkleed advies duidelijk weergegeven.
23
Bovendien blijkt uit het feit dat Duitsland het met redenen omkleed advies heeft beantwoord met een gedetailleerde uiteenzetting waarmee het de betrokken nationale regeling tracht te rechtvaardigen, dat dit advies — en dus ook de aanmaningsbrief die volgens Duitsland in wezen dezelfde bewoordingen bevat — het de lidstaat mogelijk maakte, een verweer voor te bereiden.
24
Het beroep van de Commissie is dan ook ontvankelijk.
Ten gronde
25
De Commissie merkt op dat een publiekrechtelijk lichaam zoals een staatsuniversiteit op grond van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn als belastingplichtig moet worden beschouwd, voorzover het zich bezighoudt met een economische activiteit zoals de verrichting van diensten. In het geval van onderzoek waarvan de opdracht en de betaling contractueel zijn geregeld, verrichten staatsuniversiteiten diensten en zijn zij daarom op grond van artikel 4 van de Zesde richtlijn belastingplichtig. Aangezien artikel 2, lid 1, bepaalt dat de verrichting van diensten onder bezwarende titel door een belastingplichtige aan BTW zijn onderworpen, maakt de betrokken nationale regeling inbreuk op artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn.
26
Duitsland voert ter verdediging twee hoofdargumenten aan.
27
In de eerste plaats stelt het dat de grief van de Commissie ongegrond is, aangezien artikel 2 van de Zesde richtlijn noch een verplichting, noch een verbod is, maar slechts de heffinggrondslag vastlegt en als zodanig niet kan worden geschonden.
28
In de tweede plaats betoogt Duitsland dat de vrijstelling van onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten is gerechtvaardigd op grond van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn.
Artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn
29
Het argument van Duitsland dat uit artikel 2 geen verplichting volgt om BTW te heffen, kan ik niet aanvaarden. Dit argument vindt geen steun in 's Hofs rechtspraak. Het Hof heeft verklaard dat inbreuk wordt gemaakt op artikel 2 door nationale wetgeving die bepaalde transacties vrijstelt van BTW13., of door lidstaten die geen BTW over bepaalde transacties hebben geheven14., en heeft expliciet verklaard dat volgens het fundamenteel beginsel van het BTW-stelsel, dat is neergelegd in de artikelen 2 van de Eerste en van de Zesde richtlijn, […] bij elke transactie inzake productie of distributie BTW [is] verschuldigd […]15. en dat een dienst .onder bezwarende titel in de zin van artikel 2 van de Zesde richtlijn wordt verricht en dus […] belastbaar is […]16..
Artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn
30
Duitsland betoogt dat onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten voldoen aan de vrijstellingscriteria van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn. Diensten in verband met onderzoek hangen nauw samen met hoger onderwijs. Onderzoeks- en onderwijsactiviteiten aan universiteiten kunnen niet worden gescheiden.
31
Artikel 13, A, lid 1, sub i, schrijft voor dat lidstaten BTW-vrijstelling verlenen voor universitair onderwijs […], met inbegrip van de diensten en goederenleveringen die hiermede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen […].
32
Zoals de Commissie stelt, is in deze bepaling geen sprake van onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten. Het is vaste rechtspraak dat de bewoordingen waarin de in artikel 13 van de richtlijn bedoelde vrijstellingen zijn omschreven, strikt moeten worden uitgelegd aangezien deze vrijstellingen afwijkingen zijn van het algemene beginsel dat omzetbelasting wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht,17. dat artikel 13, A, voorziet in vrijstelling van BTW voor bepaalde activiteiten van algemeen belang en dat die bepaling niet alle activiteiten van algemeen belang vrijstelt maar enkel die welke er zeer gedetailleerd worden opgesomd en omschreven.18. Aangezien onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten niet apart worden vermeld in artikel 13, A, lid 1, sub i, kunnen zij op grond van die bepaling alleen van BTW worden vrijgesteld indien zij nauw samenhangen met universitair onderwijs.
33
Onlangs heeft het Hof zich uitgesproken over de reikwijdte van de activiteiten die nauw samenhangen met ziekenhuisverpleging en medische verzorging in de zin van artikel 13, A, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn, op grond waarvan de lidstaten ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen [… ] van BTW dienen vrij te stellen. Volgens de Commissie was het in strijd met deze bepalingen dat Frankrijk BTW hief over de vaste vergoedingen voor het nemen van monsters voor medische analyse. Het Hof verklaarde dat het begrip handelingen die nauw samenhangen met ziekenhuisverpleging en medische verzorging geen bijzonder strikte interpretatie [vergt] aangezien de vrijstelling van handelingen die nauw samenhangen met ziekenhuisverpleging of medische verzorging, ten doel heeft ervoor te zorgen dat [deze verzorging en verpleging] niet ontoegankelijk worden vanwege de verhoogde kosten indien zij, of de handelingen die daarmee nauw samenhangen, aan BTW zouden worden onderworpen.19. Deze overweging sluit nauw aan bij het voorstel van advocaat-generaal Fennelly, die ervan uitging dat alle handelingen die rechtstreeks en nauw samenhangen met het verlenen van .ziekenhuisverpleging en medische verzorging, ongeacht hun vorm, moeten worden geacht onder de vrijstelling te vallen.20.
34
Het Hof heeft dan ook rekening gehouden met het doel van de handelingen waarvan wordt gesteld dat zij nauw samenhangen met de vrijgestelde handelingen. Met name moet worden nagegaan of de betrokken dienst voor de klant een doel op zichzelf is of een middel om beter van de voornaamste dienstverrichting gebruik te kunnen maken.
35
De toepassing van deze beginselen op de onderhavige zaak leidt naar mijn mening tot de conclusie dat in opdracht verrichte, betaalde onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten niet onder de uitzondering voor universitair onderwijs van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn vallen.
36
Duitsland voert als verweer aan, dat onderzoek en onderwijs onscheidbaar zijn. Universiteiten hebben — in tegenstelling tot andere, louter praktisch georiënteerde onderwijsinstellingen — onderzoek nodig voor onderwijsdoeleinden, aangezien zij met beide activiteiten kennis kunnen ontwikkelen en overdragen. De nauwe samenhang tussen onderzoek en onderwijs aan universiteiten blijkt zowel uit de Duitse grondwet, waarin staat dat onderzoek en onderwijs onafhankelijk (frei) zijn21., en het Hochschulrahmengesetz,22. waarin staat dat onderzoek aan universiteiten bijdraagt aan de verwerving van wetenschappelijke kennis en de ontwikkeling van onderwijs en studie.23. Duitsland concludeert dat het inefficiënt en bureaucratisch is om tussen belaste en onbelaste activiteiten te onderscheiden, hetgeen noodzakelijk zou zijn indien er met het oog op de BTW onderscheid zou moeten worden gemaakt tussen onderzoek en onderwijs.
37
Ik geef toe dat onderzoek en onderwijs in de universitaire wereld nauw met elkaar samenhangen. Ik wijs er echter op dat, indien de Commissie in het gelijk wordt gesteld, dit niet betekent dat alle onderzoeksactiviteiten voor alle doeleinden moeten worden onderscheiden van alle onderwijsactiviteiten. Er moet BTW worden geheven over de verrichting van diensten onder bezwarende titel. Indien een universiteit tegen betaling onderzoek verricht, zijn deze onderzoeksdiensten aan BTW onderworpen. Gebeurt het onderzoek daarentegen niet onder bezwarende titel, dan is de BTW-kwestie niet aan de orde. Ik zie niet in waarom het bijzonder moeilijk zou zijn om betaalde diensten — waarvoor per definitie contracten worden gesloten — te onderscheiden van algemene onderwijsactiviteiten, zoals onderzoek bij wijze van verdere studie, dat niet onder bezwarende titel wordt verricht.
38
Bovendien verklaart de Commissie dat alle lidstaten, behalve Duitsland en Ierland24., bij instellingen voor hoge onderwijs onderscheid maken tussen onderwijsactiviteiten die op grond van artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn van BTW zijn vrijgesteld, en onderzoeksactiviteiten die aan BTW zijn onderworpen. Ik geloof dan ook niet, dan het onderscheiden van vrijgestelde en belaste activiteiten zo problematisch is als Duitsland beweert. In ieder geval kunnen volgens vaste rechtspraak praktische uitvoeringsproblemen geen rechtvaardiging voor niet-nakoming zijn.
39
Ik voeg hieraan toe, dat de definitie van onderzoeksactiviteiten in het nationale recht irrelevant is: het is duidelijk dat de onderwerping van een specifieke transactie aan BTW, of de vrijstelling ervan, niet afhankelijk kan zijn van de classificatie ervan in het nationale recht.25.
40
Aangezien betaalde onderzoeksactiviteiten van staatsuniversiteiten om bovenvermelde redenen niet binnen de werkingssfeer van de in artikel 13, A, lid 1, sub i, van de Zesde richtlijn voorziene BTW-vrijstelling voor universitair onderwijs vallen, handelt Duitsland in strijd met artikel 2 van de richtlijn. Het is niet nodig om in te gaan op het argument van Duitsland dat de vrijstelling van dergelijke activiteiten van BTW tot fiscale vereenvoudiging leidt en administratiekosten voorkomt: Duitsland geeft toe dat dit argument alleen relevant zou zijn indien de vrijstelling in artikel 13, A, lid 1, sub i, van toepassing zou zijn.
Conclusie
41
Ik geef het Hof dan ook in overweging:
- 1)
vast te stellen dat de Bondsrepubliek Duitsland, door de onderzoeksactiviteiten van openbare instellingen voor hoger onderwijs vrij te stellen van belasting over de toegevoegde waarde, niet heeft voldaan aan haar verplichtingen uit hoofde van artikel 2 van de Zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag;
- 2)
de Bondsrepubliek Duitsland in de kosten te verwijzen.
Voetnoten
Voetnoten Conclusie 13‑12‑2001
— Oorspronkelijke taal: Engels.
— Zesde Richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145; hierna: Zesde richtlijn).
— Wet van 27 april 1993, BGBl. I, blz. 565, 160, zoals gewijzigd bij § 4, lid 5, van het Umsatzsteuergesetz-Änderungsgesetz (Wet tot wijziging van de wet op de omzetbelasting) van 12 december 1996 (BGBl. 1996 I, blz. 1851 e.v.).
— In de versie van 19 januari 1999, BGBl I, blz. 18.
— Arresten van 20 maart 1997, Commissie/Duitsland (C-96/95, Jurispr. blz. I-1653, punten 22 en 24); 13 december 1990, Commissie/Griekenland, (C-347/88, Jurispr. blz. I-4747, punt 29).
— Arrest van 25 april 1996, Commissie/Luxemburg, (C-274/93, Jurispr. blz. I-2019, punt 11).
— Zie bijvoorbeeld arrest van 2 februari 1988, Commissie/België (293/85, Jurispr. blz. 305, punt 13).
— Zie bijvoorbeeld arrest van 15 december 1982, Commissie/Denemarken (C-211/81, Jurispr. blz. 4547, punt 8).
— Arrest van 27 mei 1981, Essevi en Salengo, gevoegde zaken 142/80 en 143/80, Jurispr. blz. 1413, punt 15).
— Arrest van 31 januari 1984, Commissie/Ierland (C-74/82, Jurispr. blz. 317, punt 20).
— Arrest Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 8, punt 16.
— Zie bijvoorbeeld de arresten van 21 februari 1989, Commissie/Italië (203/87, Jurispr. blz. 371, punt 11 en dictum); 17 oktober 1991, Commissie/Spanje (C-35/90, Jurispr. blz. I-5073, punt 10 en dictum), en 23 mei 1996, Commissie/Griekenland (C-331/94, Jurispr. blz. I-2675, punt 19 en dictum).
— Zie bijvoorbeeld de wegentolzaken: arresten van 12 september 2000, Commissie/Frankrijk (C-276/97, Jurispr. blz. I-6251, punt 49 en dictum); Commissie/Ierland (C-358/97, Jurispr. blz. I-6301, punt 58 en dictum), en Commissie/Verenigd Koninkrijk (C-359/97, Jurispr. blz. I-6355, punt 70 en dictum).
— Arrest van 6 Juli 1995, BP Supergaz (C-62/93, Jurispr. blz. I-1883, punt 16); zie ook punt 20 van de onderhavige conclusie.
— Arrest van 3 maart 1994, Tolsma (C-16/93, Jurispr. blz. I-743, punt 14).
— Zie echter de argumenten van advocaat-generaal Fennelly in zijn conclusie in de zaak Commissie/Frankrijk (arrest van 11 januari 2001, C-76/99, Jurispr. blz. I-249, punten 21-23) en mijn conclusie van heden in de zaak London Zoological Society (C-267/00, punten 17–19).
— Arrest Institute of the Motor Industry, aangehaald in voetnoot 12, punten 17 en 18, en de daarin aangehaalde zaken.
— Arrest van 11 januari 2001, Commissie/Frankrijk, aangehaald in voetnoot 17, punt 23.
— Punt 23 van de conclusie.
— § 5, lid 3.
— Aangehaald in voetnoot 4.
— § 22.
— Ook tegen laatstgenoemde lidstaat loopt een niet-nakomingsprocedure, momenteel in het stadium van de aanmaningsbrief.
— Arrest van 11 januari 2001, Commissie/Frankrijk, aangehaald in voetnoot 17, punt 26.