HvJ EG, 08-03-2001, nr. C-240/99

HvJ EG, 08-03-2001, nr. C-240/99

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 08‑03‑2001

M. Wathelet, P. Jann, L. Sevón

Partij(en)

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer)

8 maart 20011.

In zaak C-240/99,

betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van de Regeringsrätt (Zweden), in de aldaar aanhangige procedure, ingesteld door

Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ),

Zesde BTW-richtlijn — Vrijstellingen — Handelingen ter zake van verzekering en herverzekering

om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 13 B, sub a, van de

Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Eerste kamer),

samengesteld als volgt: M. Wathelet (rapporteur), kamerpresident, P. Jann en L. Sevón, rechters,

advocaat-generaal: A. Saggio,

griffier: H. von Holstein, adjunct-griffier,

gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:

—

Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ), vertegenwoordigd door J.-M. Bexhed, chefjurist,

—

de Zweedse regering, vertegenwoordigd door L. Nordling als gemachtigde,

—

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa en U. Jonsson als gemachtigden,

gezien het rapport ter terechtzitting,

gehoord de mondelinge opmerkingen van Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ), vertegenwoordigd door J. -M. Bexhed en G. Lundsten, bolagsjurist, de Zweedse regering, vertegenwoordigd door L. Nordling, en de Commissie, vertegenwoordigd door K. Simonsson als gemachtigde, ter terechtzitting van 12 juli 2000,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 26 september 2000,

het navolgende

Arrest

1

Bij beschikking van 10 juni 1999, ingekomen bij het Hof op 25 juni daaraanvolgend, heeft de Regeringsrätt (hoogste rechterlijke instantie in bestuurszaken) krachtens artikel 234 EG een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1, hierna: Zesde richtlijn).

2

Die vraag is gerezen naar aanleiding van een verzoek van de verzekeringsmaatschappij Skandia (publ) (hierna: Skandia) om herziening van een arrest van de Regeringsrätt, waarbij deze rechterlijke instantie had beslist, dat de verbintenis van Skandia om de activiteit op zich te nemen van een andere verzekeringsmaatschappij waarvan zij alle aandelen in handen heeft, geen verzekeringsdienst was die krachtens de Zweedse wetgeving is vrijgesteld van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW).

Het gemeenschapsrecht

3

Artikel 13 van de Zesde richtlijn, dat de vrijstellingen in het binnenland betreft, bepaalt:

(…)

B. Overige vrijstellingen

Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:

a)

handelingen ter zake van verzekering en herverzekering met inbegrip van daarmee samenhangende diensten, verricht door assurantiemakelaars en verzekeringsagenten;

(…)

De Zweedse wetgeving

4

Artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn is in de Zweedse wetgeving omgezet bij hoofdstuk 3, § 10, van de mervärdesskattelag (1994:200) (BTW-wet), welke bepaling in de versie zoals gepubliceerd in de Svensk författningssamling 1998, nr. 300, luidt:

Van omzetbelasting is vrijgesteld het verrichten van verzekeringsdiensten.

Onder verzekeringsdiensten wordt verstaan:

1.

diensten die tot het verzekeringsbedrijf behoren als bedoeld in de Försäkringsrörelselag (1982:713) [wet op het verzekeringsbedrijf], de lag (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder [wet inzake levensverzekering in samenhang met beleggingsfondsen], dan wel de lag (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige [wet op de activiteiten van buitenlandse verzekeraars in Zweden], en

2.

diensten die worden verricht door assurantiemakelaars of andere assurantiebemiddelaars en betrekking hebben op verzekeringen.

5

Volgens de verwijzingsbeschikking kent de Zweedse wetgeving, met inbegrip van de bepalingen waarnaar de hierboven aangehaalde bepaling van de mervärdesskatttelag verwijst, geen definitie van het begrip verzekeringsbedrijf.

6

Voorts bestaat in Zweden sinds 1951 de mogelijkheid om met betrekking tot fiscale vraagstukken een prealabel advies in te winnen dat bindend is voor de belastingdienst. Verzoeken om een prealabel advies in belastingaangelegenheden worden behandeld door een speciale commissie, de Skatterättsnämnd (commissie voor fiscale vraagstukken). De ten tijde van de feiten toepasselijke bepalingen betreffende adviezen inzake de BTW waren opgenomen in hoofdstuk 21 van de mervärdesskatttelag en in de lag (1951:442) om förhandsbesked i taxeringsfrågor (wet inzake prealabele adviezen op fiscaal gebied), welke bepalingen tot 1 juli 1998 van kracht zijn gebleven. Sinds 1 juli 1998 zijn de relevante bepalingen voor de BTW opgenomen in de lag (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor (wet inzake prealabele adviezen op fiscaal gebied).

De feiten en de prejudiciële vraag

7

Skandia is een verzekeringsmaatschappij met onder meer een dochtermaatschappij, de Livförsäkringaktiebolaget Skandia (publ) (hierna: Livbolaget), waarvan zij het gehele kapitaal in handen heeft.

8

Livbolaget is actief op het gebied van de levensverzekeringen, in het bijzonder in de sector pensioen- en kapitaalverzekeringen. Livbolaget en Skandia hebben de mogelijkheid bestudeerd om hun verzekeringsbedrijf in één onderneming — in ruime zin — onder te brengen. Zo waren zij van plan, al het personeel en alle werkzaamheden van Livbolaget naar Skandia over te hevelen, zodat Skandia in feite alle activiteiten van Livbolaget zou verrichten: de verkoop van verzekeringsproducten, de afwikkeling van schadegevallen, de actuariële planning en het kapitaalbeheer. In ruil voor de verrichte werkzaamheden zou Skandia een vergoeding ontvangen, berekend op basis van de marktprijzen. Skandia zou geen risico's uit hoofde van bedoelde verzekeringsactiviteiten op zich nemen, want alle risico's zouden geheel bij Livbolaget berusten, die als verzekeraar in de zin van het Zweedse burgerlijk recht zou blijven optreden.

9

Op 28 juni 1995 vroeg Skandia aan de Skatterättsnämnd om een prealabel advies over de vraag, of een verbintenis om de activiteiten van Livbolaget op zich te nemen kon worden aangemerkt als een verzekeringsdienst in de zin van hoofdstuk 3, § 10, van de mervärdesskattelag, zodat deze van BTW zou zijn vrijgesteld.

10

Bij beslissing van 15 januari 1996 antwoordde de Skatterättsnämnd dat een dienst alleen een verzekeringsdienst in de zin van de betrokken bepalingen van de mervärdesskattelag is, wanneer zij door een verzekeraar wordt verricht en de verrichting ervan tot het verzekeringsbedrijf behoort. Zo bezien is de in het hoofdgeding bedoelde verbintenis van Skandia geen verzekeringsdienst, maar veeleer een dienst van beheer en bedrijfsvoering, die ten behoeve van Livbolaget zou worden verricht. In die omstandigheden valt de verbintenis volgens de Skatterättsnamnd niet onder de BTW-vrijstelling voor verzekeringsdiensten.

11

Skandia stelde tegen de beslissing van de Skatterättsnämnd beroep in bij de Regeringsrätt.

12

Bij arrest van 16 juni 1967 verwierp de Regeringsrätt het beroep, onder meer overwegende dat de vrijstelling van hoofdstuk 3, § 10, van de mervärdesskattelag alleen voor verzekeringsdiensten geldt. Volgens het normale spraakgebruik sloeg deze uitdrukking op diensten die door een verzekeraar rechtstreeks aan een verzekeringnemer worden geleverd. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van de mervärdesskattelag blijkt trouwens, dat de draagwijdte van het begrip verzekeringsdiensten diende te worden gepreciseerd en beperkt.

13

Op 26 juni 1997 diende Skandia bij de Regeringsrätt een verzoek tot herziening van het arrest van 16 juni 1997 in, waarbij zij met name verwees naar het arrest van het Hof van 5 juni 1997, SDC (C-2/95, Jurispr. blz. I-3017).

14

In het arrest SDC, reeds aangehaald, heeft het Hof de bepalingen in artikel 13 B, sub d, punten 3 en 5, van de Zesde richtlijn uitgelegd, die onder meer betrekking hebben op de vrijstelling voor handelingen betreffende onder meer overmakingen en betalingen, alsook handelingen inzake aandelen, deelnemingen in vennootschappen of verenigingen, obligaties en andere waardepapieren. Het Hof overwoog in punt 33 van het reeds aangehaalde arrest SDC onder meer, dat de identiteit van de ontvanger van de dienst niet relevant is voor de bepaling van de handelingen die krachtens deze bepaling zijn vrijgesteld, en in punt 57, dat een uitlegging die de toepassing van de vrijstelling van artikel 13 B, sub d, punt 3, beperkt tot diensten die rechtstreeks voor de cliënt van de bank worden verricht, ongegrond is. Het Hof oordeelde dan ook in punt 59, dat voor de vrijstelling van artikel 13 B, sub d, punten 3 en 5, van de Zesde richtlijn niet als voorwaarde geldt, dat de dienst wordt verricht door een instelling die een rechtsbetrekking onderhoudt met de uiteindelijke cliënt van de bank.

15

Skandia leidt daaruit af, dat in het algemeen een dienst niet rechtstreeks voor een uiteindelijke cliënt behoeft te worden verricht om krachtens artikel 13 B van de Zesde richtlijn te zijn vrijgesteld. Het arrest van de Regeringsrätt van 16 juni 1997 weekvolgens haar dan ook af van de rechtspraak van het Hof betreffende de uitlegging van de Zesde richtlijn.

16

In de verwijzingsbeschikking wordt uiteengezet, dat de omstandigheden van de zaak in het hoofdgeding verschillen van die waarvan het Hof kennis heeft genomen in eerdere zaken. Met name wijst de nationale rechter erop, dat de door Skandia en Livbolaget beoogde samenwerking betrekking heeft op diensten waarbij degene die deze verricht geen verzekeraar is en de ontvanger geen verzekeringnemer of verzekerde, en die nochtans geen diensten zijn die door verzekeringsmakelaars of verzekeringsagenten worden verricht.

17

Overwegende dat op basis van de rechtspraak van het Hof niet met zekerheid kon worden vastgesteld, of de verbintenis van Skandia waarom het in het hoofdgeding gaat, een handeling ter zake van verzekering als bedoeld in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn is, heeft de Regeringsrätt besloten de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof de volgende prejudiciële vraag te stellen:

Moet een verbintenis van een verzekeringsmaatschappij, zoals door Skandia in onderhavig geval wordt beschreven, om de activiteiten van een 100 % dochtermaatschappij op zich te nemen, worden aangemerkt als een handeling ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag?

Ten gronde

18

Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen, of de verbintenis van een verzekeringsmaatschappij om als tegenprestatie voor een op basis van de marktprijzen berekende beloning de activiteiten uit te oefenen van een andere verzekeringsmaatschappij, een 100%-dochtermaatschappij, die op eigen naamverzekeringsovereenkomsten zou blijven sluiten, een handeling ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn is.

19

Artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn bevat een uitdrukkelijke vrijstelling voor handelingen ter zake van verzekering en herverzekering, met inbegrip van daarmee samenhangende diensten, verricht door assurantiemakelaars en verzekeringsagenten.

20

Het staat vast dat Skandia van plan is de activiteiten van Livbolaget uit te oefenen zonder enig aan deze activiteiten verbonden risico op zich te nemen, zodat de door Skandia verrichte dienst geen herverzekering is. In het hoofdgeding heeft Skandia trouwens erkend, dat de prestatie die zij van plan was aan Livbolaget te leveren, geen dienst was die samenhangt met een handeling ter zake van verzekering of herverzekering, die door een assurantiemakelaar of verzekeringsagent zou worden verricht.

21

Derhalve wordt het Hof in deze zaak alleen om een uitlegging gevraagd over het begrip handelingen ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn.

22

Het begrip handelingen ter zake van verzekering wordt in de Zesde richtlijn niet gedefinieerd.

23

Volgens vaste rechtspraak zijn de vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn autonome begrippen van gemeenschapsrecht, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het BTW-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (arresten van 15 juni 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Jurispr. blz. 1737, punt 11, en 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr. blz. I-973, punt 15) en die in het algemene kader van het gemeenschappelijke stelsel van de BTW moeten worden geplaatst (zie, in deze zin, arrest van 26 maart 1987, Commissie/Nederland, 235/85, Jurispr. blz. 1471, punt 18).

24

Volgens Skandia zijn de diensten die zij aan Livbolaget wil leveren, handelingen ter zake van verzekering die krachtens artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn zijn vrijgesteld.

25

Zij wijst er in dit verband op, dat aan de term verzekering dezelfde uitlegging moet worden gegeven, ongeacht of deze voorkomt in de communautaire verzekeringsrichtlijnen of in de Zesde richtlijn (zie, in deze zin, arrest CPP, reeds aangehaald, punt 18).

26

Volgens Skandia is voor de uitlegging van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn relevant de regeling in artikel 8, lid 1, van de Eerste richtlijn (73/239/EEG) van de Raad van 24 juli 1973 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende de toegang tot het directe verzekeringsbedrijf, met uitzondering van de levensverzekeringsbranche, en de uitoefening daarvan (PB L 228, blz. 3), zoals gewijzigd bij artikel 6 van richtlijn 92/49/EEG van de Raad van 18 juni 1992 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende het directe verzekeringsbedrijf, met uitzondering van de levensverzekeringsbranche, en houdende wijziging van de richtlijnen 73/239/EEG en 88/357/EEG (derde richtlijn schadeverzekering) (PB L 228, blz. 1), en in artikel 8, lid 1, van de Eerste richtlijn (79/267/EEG) van de Raad van 5 maart 1979 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende de toegang tot het directe levensverzekeringsbedrijf, en de uitoefening daarvan (PB L 63, blz. 1), zoals gewijzigd bij artikel 5 van richtlijn 92/96/EEG van de Raad van 10 november 1992 tot coördinatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen betreffende het directe levensverzekeringsbedrijf en tot wijziging van de richtlijnen 79/267/EEG en 90/619/EEG (Derde levensrichtlijn) (PB L 360, blz. 1). Volgens die bepalingen moet een verzekeringsmaatschappij haar doel beperken tot het verzekeringsbedrijf en de verrichtingen die daaruit rechtstreeks voortvloeien, met uitsluiting van elke andere handelsactiviteit.

27

Skandia concludeert hieruit, dat alle handelingen die een op verzekeringsgebied werkzame vennootschap zoals zijzelf kan verrichten, ingevolge de verzekeringsrichtlijnen naar hun aard van BTW zouden moeten zijn vrijgesteld krachtens artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn.

28

Ook stelt Skandia op basis van het arrest SDC, reeds aangehaald, dat voor de vrijstelling van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn dezelfde uitleggingsbeginselen moeten worden gehanteerd als het Hof in dat arrest heeft geformuleerd ten aanzien van de vrijstelling van de in artikel 13 B, sub d, punten 3 en 5, van die richtlijn bedoelde handelingen. Volgens Skandia is het dus voor de vrijstelling van de handelingen ter zake van verzekering, bedoeld in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn, niet nodig dat de handeling wordt verricht door een vennootschap die een rechtsbetrekking onderhoudt met de uiteindelijke cliënt van de verzekeraar. De diensten die door een verzekeringsmaatschappij aan een andere verzekeringsmaatschappij worden geleverd, zijn volgens haar dus vrijgesteld krachtens artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn, en de omstandigheid dat er geen rechtstreekse rechtsbetrekking bestaat tussen Skandia en de cliënten van Livbolaget is niet van belang om uit te maken of de diensten die Skandia aan Livbolaget wil leveren, van BTW moeten worden vrijgesteld.

29

Deze redenering kan om de volgende redenen niet worden aanvaard.

30

In de eerste plaats heeft het Hof in punt 18 van het arrest CPP wel geoordeeld, dat er geen reden is om de term verzekering anders uit te leggen naargelang hij in de verzekeringsrichtlijnen dan wel in de Zesde richtlijn wordt gebruikt.

31

Niet kan echter worden gesteld dat, aangezien de lidstaten ingevolge de verzekeringsrichtlijnen van de verzekeringsmaatschappijen moeten eisen dat zij hun doel beperken tot het verzekeringsbedrijf en tot de verrichtingen die daaruit rechtstreeks voortvloeien, met uitsluiting van elke andere handelsactiviteit, dergelijkevennootschappen alleen handelingen ter zake van verzekering verrichten die krachtens artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn van BTW zouden zijn vrijgesteld.

32

Volgens vaste rechtspraak immers moeten de bewoordingen waarin de in artikel 13 van de Zesde richtlijn bedoelde vrijstellingen zijn omschreven, strikt worden uitgelegd, daar die vrijstellingen afwijkingen zijn van het algemene beginsel, dat omzetbelasting wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht (zie in deze zin, arresten Stichting Uitvoering Financiële Acties, reeds aangehaald,punt 13; 11 augustus 1995, Bulthuis-Griffioen, C-453/93, Jurispr. blz. I-2341, punt 19; 12 februari 1998, Blasi, C-346/95, Jurispr. blz. I-481, punt 18, en 12 november 1998, Institute of the Motor Industry, C-149/97, Jurispr. blz. I-7053, punt 17).

33

Voorts staan de verzekeringsrichtlijnen de verzekeringsmaatschappijen toe om naast handelingen ter zake van verzekering in eigenlijke zin ook verrichtingen die daaruit rechtstreeks voortvloeien te verrichten.

34

Het feit dat een verzekeringsmaatschappij geen andere handelsactiviteiten mag uitoefenen dan het verzekeringsbedrijf of verrichtingen die daaruit rechtstreeks voortvloeien, betekent dus niet dat alle handelingen die zij verricht, in fiscaal opzicht handelingen ter zake van verzekering in engere zin zijn, als bedoeld in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn.

35

In de tweede plaats moet het argument worden afgewezen, dat het naar analogie van het arrest SDC, reeds aangehaald, voor de in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn geregelde vrijstelling van handelingen ter zake van verzekering niet nodig zou zijn, dat de handeling wordt verricht door een vennootschap die een rechtsbetrekking onderhoudt met de uiteindelijke cliënt, dat wil zeggen de verzekerde.

36

Dienaangaande is om te beginnen van belang dat, anders dan in de zaak waarin het arrest SDC, reeds aangehaald, werd gewezen en waarin het Hof artikel 13 B, sub d,van de Zesde richtlijn moest uitleggen, welke bepaling in de punten 3 en 5 in algemene zin betrekking heeft op handelingen betreffende of inzake bepaalde bankverrichtingen, zonder zich tot bankverrichtingen in eigenlijke zin te beperken, de vrijstelling van artikel 13 B, sub a, geldt voor handelingen ter zake van verzekering in eigenlijke zin.

37

Gevraagd om het begrip handelingen ter zake van verzekering in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn uit te leggen, overwoog het Hof in punt 17 van het arrest CPP, reeds aangehaald, dat bij een handeling ter zake van verzekering algemeen als kenmerkend wordt aangenomen, dat de verzekeraar zich tegen voorafgaande betaling van een premie ertoe verbindt, de verzekerde bij het intreden van het verzekerde risico de dienst te verlenen die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen.

38

In hetzelfde arrest CPP, reeds aangehaald, heeft het Hof, na in punt 19 te hebben geconstateerd dat de term handelingen ter zake van verzekering in artikel 13 B, sub a, hoe dan ook het geval omvat waarin de betrokken handeling wordt verricht door de verzekeraar, die de dekking van het verzekerde risico op zich heeft genomen, in punt 22 geoordeeld, dat deze uitdrukking niet alleen ziet op de door de verzekeraars zelf verrichte handelingen, maar in beginsel ruim genoeg is om ook de dekking van een verzekering te omvatten welke wordt geboden door een belastingplichtige die zelf geen verzekeraar is, maar die in het kader van een collectieve verzekering zijn klanten een dergelijke dekking verschaft door gebruik te maken van de diensten van een verzekeraar die het verzekerde risico op zich neemt.

39

In punt 21 van het arrest CPP, reeds aangehaald, oordeelde het Hof dat een vennootschap als Card Protection Plan Ltd, verzoekster in het hoofdgeding in die zaak, kon worden geacht vrijgestelde handelingen ter zake van verzekering te verrichten, aangezien zij de nemer was van een collectieve verzekering waarvan haar klanten de verzekerden waren. Aldus verschafte zij deze laatsten tegen betaling, op eigen naam en voor eigen rekening een dekking, waartoe zij een beroep deed op een verzekeraar,de Continental Assurance Company of London. Vanuit BTW-oogpunt werden dus diensten uitgewisseld, enerzijds tussen de verzekeraar Continental Assurance Company of London en Card Protection Plan Ltd en anderzijds tussen Card Protection Plan Ltd en haar klanten, zodat er een rechtsbetrekking bestond tussen laatstgenoemde vennootschap, die de dekking voor een risico bood, en de verzekerden, dat wil zeggen degenen wier risico's door de verzekering waren gedekt.

40

Vastgesteld moet worden, dat er in het kader van de in casu door Skandia en Livbolaget beoogde samenwerking niet een dergelijke rechtsbetrekking tussen Skandia en de cliënten van Livbolaget zou bestaan. Skandia zou immers geen contractuele verhouding met de verzekerden van Livbolaget onderhouden en geen enkel risico uit de verzekeringsactiviteiten op zich nemen, omdat alle risico's geheel zouden blijven berusten bij Livbolaget, die als verzekeraar zou blijven optreden in de zin van het Zweedse burgerlijk recht.

41

Gelet op de definitie van handeling ter zake van verzekering in punt 17 van het arrest CPP, reeds aangehaald, die in punt 37 van dit arrest in herinnering is gebracht, blijkt dat de identiteit van de ontvanger van de dienst van belang is voor de afbakening van het soort diensten waarop artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn doelt, en dat een handeling ter zake van verzekering naar haar aard impliceert dat er een rechtsbetrekking bestaat tussen de verrichter van de verzekeringsdienst en degene wiens risico's door de verzekering zijn gedekt, dat wil zeggen de verzekerde.

42

Het feit dat artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn ook ziet op andere handelingen dan handelingen ter zake van verzekering, namelijk daarmee samenhangende diensten, verricht door assurantiemakelaars en verzekeringsagenten, bevestigt overigens dat de handeling ter zake van verzekering niet ruim mag worden uitgelegd als alle diensten omvattende die tussen verzekeringsmaatschappijen onderling worden geleverd, zoals Skandia bepleit. Zou handelingen ter zake van verzekering in die zin moeten worden uitgelegd, dan zouden met [handelingen ter zake van verzekering] samenhangendediensten besloten liggen in het begrip handeling ter zake van verzekering, zodat deze nadere precisering in artikel 13 B, sub a, overbodig zou zijn.

43

Uit het voorgaande volgt, dat een vorm van samenwerking waarbij een verzekeringsmaatschappij tegen een op basis van de marktprijzen berekende beloning de activiteiten van een andere verzekeringsmaatschappij overneemt zonder de risico's daarvan op zich te nemen, waarbij die andere maatschappij op eigen naam verzekeringsovereenkomsten blijft sluiten, geen handeling ter zake van verzekering als bedoeld in artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn is. Een dergelijke op basis van de marktprijzen beloonde activiteit is een dienst onder bezwarende titel in de zin van artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn die uit dien hoofde aan de BTW is onderworpen.

44

Gezien het voorgaande moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord, dat de verbintenis van een verzekeringsmaatschappij om als tegenprestatie voor een op basis van de marktprijzen berekende beloning de activiteiten uit te oefenen van een andere verzekeringsmaatschappij, een 100%-dochtermaatschappij, die op eigen naam verzekeringsovereenkomsten zou blijven sluiten, niet een handeling ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn is.

Kosten

45

De kosten door de Zweedse regering en de Commissie van de Europese Gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

HET HOF VAN JUSTITIE (Eerste kamer)

uitspraak doende op de door de Regeringsrätt bij beschikking van 10 juni 1999 gestelde vraag, verklaart voor recht:

De verbintenis van een verzekeringsmaatschappij om als tegenprestatie voor een op basis van de marktprijzen berekende beloning de activiteiten uit te oefenen van een andere verzekeringsmaatschappij, een 100%-dochtermaatschappij, die op eigen naam verzekeringsovereenkomsten zou blijven sluiten, is niet een handeling ter zake van verzekering in de zin van artikel 13 B, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag.

Wathelet

Jann

Sevón

Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 8 maart 2001

De griffier

R. Grass

De president van de Eerste kamer

M. Wathelet

Conclusie 26‑09‑2000

Saggio

Partij(en)

OPINION OF ADVOCATE GENERAL

SAGGIO

delivered on 26 September 20001.

Case C-240/99

Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ)

v

(Reference for a preliminary ruling from the Regeringsrätten, Sweden)

(VAT — Sixth Directive — Exemptions — Insurance transactions)

1

By order of 10 June 1999, the Regeringsrätten (Supreme Administrative Court), Sweden, referred a question to the Court for a preliminary ruling on the interpretation of Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes - uniform basis of assessment (hereinafter ‘the Sixth Directive).2. Specifically, the Regeringsrätten asks whether a commitment assumed by an insurance company to run the business of a wholly-owned subsidiary would constitute an insurance transaction within the meaning of Article 13B(a) of the Sixth Directive.

Community legislation

2

The purpose of the Sixth Directive relating to turnover taxes was to harmonise national laws establishing the basis of assessment. Under Article 13 of that Directive, a number of transactions are not to be included in the calculation of the basis of assessment, and are therefore exempt from the tax. Article 13B(a) provides inter alia for exemptions in the case of ‘insurance and reinsurance transactions, including related services performed by insurance brokers and insurance agents. Neither Article 13 nor any other provision in the Sixth Directive defines ‘insurance transactions.

3

The second subparagraph of Article 4(4) of the Sixth Directive is also relevant. It concerns the identification of taxable persons and states that ‘each Member State may treat as a single taxable person persons established in the territory of the country who, while legally independent, are closely bound to one another by financial, economic and organisational links.

National legislation

4

Article 10 of Chapter 3 of the Mervärdesskattelagen (Swedish Law on VAT) gave effect to Article 13 of the Sixth Directive. In the version published in the SFS,3. Article 10 provides that the supply of insurance services is to be exempt from VAT and defines insurance services as services whose provision constitutes insurance business within the meaning of the Försäkringsrörelselagen (Law on Insurance Business).

5

In 1998 an amendment was introduced to the Mervärdesskattelagen in the form of provision for the registration of groups for tax purposes. In implementation of the second subparagraph of Article 4(4) of the Sixth Directive, Article 1 of Chapter 6a of the Mervärdesskattelagen now provides that for VATpurposes two or more economic operators may be regarded as a single trader, in which case the activities undertaken by the group are to be regarded as a single activity. Under Article 4 of Chapter 6, that is only possible by decision of the tax authorities authorising registration of the economic operators as a group. The main consequence of such registration is that business activities engaged in between undertakings belonging to the same group are not taxable.

6

It should also be borne in mind that since 1951 it has been possible in Sweden to obtain a preliminary opinion in matters of taxation (Förhandsbeskedsinstitut). The need for a preliminary opinion on a VAT matter is appraised by the Skatterättsnämnden (Revenue Law Board). Until 1998 the relevant application procedure was set out in Article 21 of the Mervärdesskattelagen and in the Lagen om Förhandsbesked i Taxeringsfragor (Law on Preliminary Opinions on matters of tax assessment). Since 1 July 1998 the relevant provisions in relation to VAT are to be found in the Lagen (1998:189) om Förhandsbesked i Skattefrågor (Law on Preliminary Opinions on tax matters).

7

In the present case, however, the provisions of the Mervärdesskattelagen apply, under which a preliminary opinion on all questions concerning VAT liability may be sought if, having regard to the applicant's interests, it is important for the purposes of the uniform interpretation or application of the legislation. Preliminary opinions may be challenged before the Regeringsrätten.

Facts and the question referred for a preliminary ruling

8

Försäkringsaktiebolag Skandia (publ) (‘Skandia) is an insurance company, one of whose subsidiaries is Livförsäkringsaktiebolaget Skandia (publ) (hereinafter ‘Livbolaget). Livbolaget is wholly owned by Skandia.

9

Livbolaget is engaged in the business of life assurance, in particular, in the sectors of capital insurance and insurance provision for old age. Livbolaget and Skandia have studied the possibility of merging (in the broad sense) their insurance activities within a single company. One plan was to transfer Livbolaget's staff and operations to Skandia so that, in effect, Skandia would be conducting all Livbolaget's business, whether this consisted in the sale of insurance, the settlement of claims, the calculation of actuarial forecasts or capital management. In return, Skandia would receive from Livbolaget remuneration at market rates. Skandia would assume no liability in respect of those insurance activities. All risks would devolve wholly upon Livbolaget which would preserve its status of insurer for the purposes of Swedish civil law.

10

In 1996, in furtherance of that project, Skandia applied to the Revenue Law Board for a preliminary opinion on the question whether a commitment assumed by Skandia to run Livbolaget's business activities could be regarded as a supply ofinsurance services for the purposes of Article 10 of Chapter 3 of the Mervärdesskattelagen, thus qualifying for exemption from VAT.

11

Meanwhile, as stated in Skandia's submissions, the two insurance companies were embarking on the partial restructuring of their respective businesses, transferring certain operations, particularly capital management, from Livbolaget to Skandia. This entailed payment of SEK 20 million by way of VAT.

12

On 15 January 1996, the Revenue Law Board issued a negative opinion, which Skandia challenged before the Regeringsrätten. Skandia relied in these proceedings on an earlier opinion given by the Finansinspektionen (Finance Inspectorate) to the effect that the business activities to be carried out by Skandia for Livbolaget were to be regarded as insurance business for the purpose of the relevant Swedish legislation.

13

By judgment of 16 June 1997, the Regeringsrätten dismissed the action on the ground, inter alia, that the exemption provided for in Article 10 of Chapter 3 of the Mervärdesskattelagen concerns insurance services in the strict sense, that is to say, services provided directly by an insurer to the insured and not, for example, computing services carried out for an insurance company by one of its subsidiaries. In the same judgment, the Regeringsrätten also stated that the fact that Article 13 of the Sixth Directive expressly uses the term ‘insurance business implied that the exemption must be limited to services provided to insured persons and cannot, therefore, encompass cooperative arrangements along the lines planned by Skandia and Livbolaget.

14

Skandia appealed on a point of law to the Regeringsrätten, relying on the judgment of the Court of Justice in SDC,4. in which it was held that the exemption provided for in points 3 and 5 of Article 13B(d) of the Sixth Directive, in relation to various banking operations, was not subject to the condition that the service be provided by a specific type of institution which has a legal relationship with the end customer of the bank. Skandia maintained that in the light of that ruling the judgment of the Regeringsrätten ran counter to the Sixth Directive as interpreted by the Court of Justice and was accordingly flawed. Skandia therefore applied for amendment of the preliminary opinion and claimed that the judgment should be set aside in favour of a declaration that the commitment to be assumed by Skandia was to be regarded as the supply of an insurance service exempt from VAT.

15

Meanwhile, the Mervärdesskattelagen was amended to permit the registration of groups for tax purposes.5. Skandia and Livbolaget thereupon became members of a group of companies which was registered on 27 January1999, with the registration taking effect for VAT purposes on 1 January 1999. Skandia is listed as the principal company in this group.

16

Although, following registration of the group, transactions between Skandia and Livbolaget on which — according to the judgment of 16 June 1997 — VAT was payable are now de facto exempt, the Regeringsrätten takes the view that Skandia's appeal on a point of law has not been deprived of purpose. In the first place, the exemption obtained following registration of the group is not based on legislation which gave effect to Article 13B(a) of the Sixth Directive in Swedish law. Secondly, that exemption, unlike the exemption provided for by the Directive, does not arise automatically, but upon registration, which is subject to approval by the tax authorities. The Regeringsrätten therefore believes that the issue in point in the main proceedings must be considered in the light of Article 13B(a) of the Sixth Directive. However, since it is not clear from the case-law of the Court of Justice cited above whether or not the commitment that Skandia plans to assume in relation to Livbolaget is covered by the term ‘insurance transactions as used in Article 13B(a), the Regeringsrätten has referred the following question to the Court for a preliminary ruling:

‘Does an insurance company's commitment, of the kind which Skandia plans to assume, to run the business of a wholly-owned subsidiary constitute an insurance transaction or insurance transactions within the meaning of Article 13B(a) of Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes - Common system of value added tax: uniform basis of assessment?’

The question referred for a preliminary ruling

17

First of all, one brief remark. As I have just mentioned,6. since 1 January 1999 VAT has not been payable on transactions between Skandia and Livbolaget because these are transactions between companies which are members of a group registered in accordance with Article 1 of Chapter 6a of the Mervärdesskattelagen. I agree with the national court and the Commission, however, that this does not mean that there is now no need to seek a preliminary ruling on this point. Indeed, if the Court were to decide that the business activities in question are insurance transactions within the meaning of Article 13B(a) of the Sixth Directive, the exemption from VAT would have to be recognised as a right deriving directly from Community law and its exercise could not be subject to the discretion of the national tax authorities.7. Also, as Skandia notes in its observations, registrationof the group took effect, for VAT purposes, only as from 1 January 1999, whereas in the case of transactions which qualify for exemption under Article 13B(a), companies may seek reimbursement of tax already paid on transactions concerning business transferred before that date.8. To my mind, therefore, a ruling by the Court is still necessary so that the precise scope of the rights conferred in individual cases can be clearly and unambiguously delimited and legal certainty ensured.9.

18

In essence, the national court is asking whether the business activities that Skandia has undertaken to carry out for Livbolaget fall within the scope of Article 13B(a) of the Sixth Directive, thus qualifying for exemption from VAT.

19

The first point to note is that the question referred by the national court concerns solely the term ‘insurance transactions. It is common ground that the activities at issue in the main proceedings do not fall into any of the other categories provided for in Article 13. Above all, as Skandia itself makes clear, Skandia intends to run Livbolaget's business operations without assuming any related liability. That means that the service to be provided does not constitute ‘reinsurance. Reinsurance is commonly understood as indicating the situation where an insurer in turn insures himself against the risk of having to pay out compensation as provided for in the contract drawn up with his client. Thus, a reinsurer assumes, albeit indirectly, some of the risks which initially devolved wholly on the insurer. Secondly, the business operations at issue cannot be classed as ‘related [insurance] services performed by insurance brokers and insurance agents. Skandia cannot be regarded as a broker or an agent, since it has no legal relationship with the insured, that is to say — to all intents and purposes — with Livbolaget's clients.10.

20

As regards the term ‘insurance transactions, Skandia primarily argues that according to the case-law of the Court — in particular, the judgment in CPP11.— in the absence of a definition of VAT liability, this must be extrapolated from the relevant Community rules, which are set out in the ‘insurance directives,12. since ‘[t]here is no reason for the interpretation of the term insurance to differ according to whether it appears in the directives on insurance or in the Sixth Directive.13. Taking that as its premiss, Skandia goes on to refer to the opinion issued by the Finansinspektionen14. to the effect that the services which Skandia plans to provide for Livbolaget constitute insurance transactions for the purposes of the Swedish law on insurance business practice, and concludes that since that was the instrument for transposing the Community directives into Swedish law, the business operations at issue must be regarded as exempt from VAT in accordance with Article 13B(a) of the Sixth Directive.

21

Secondly, Skandia points out that Article 8(1) of Directive 73/239/EEC concerning insurance, as amended by Article 6 of Directive 92/49/EEC,15. requires companies intending to operate in that sector to limit their objects to the business of insurance and operations arising directly therefrom, to the exclusion of all other commercial business. Consequently, according to Skandia, an insurance company may engage only in insurance business and, by definition, all its business transactions constitute insurance transactions. Given, therefore, that the same meaning is to be attributed to the concept of insurance for the purposes of the general rules as for VAT liability, Skandia concludes that a company operating in the insurance sector must by definition be exempt from VAT under Article 13B(a) of the Sixth Directive.

22

While there is no doubt that, in principle, the term ‘insurance transactions in the Sixth Directive must be interpreted in the light of the Community insurance directives, Skandia's reasoning cannot be accepted. Skandia's first argument is based solely on the opinion given by the Finansinspektionen as to how the business operations at issue are to be classified for the purposes of the Swedish legislation on insurance. Even though this legislation served to transpose the Community directives into Swedish law, an opinion given by a national body concerning nationallegislation cannot be regarded as relevant for the purposes of the question referred by the national court for a preliminary ruling.

23

In my view, Skandia's second argument, too — concerning the restrictions placed by the insurance directives on the objects of insurance companies — is unfounded because it is based on false premisses. In fact, the purpose of those restrictions is to avoid any diversification of activity which might in some way increase the risks inherent in insurance business by compromising the company's ability to meet its financial commitments in relation to the insured.16. So far as regards Article 13B(a) of the Sixth Directive, however, it should be borne in mind that, according to the established case-law of the Community, all the exemptions provided for thereunder constitute independent concepts of Community law which must be placed in the general context of the common system of VAT.17. In other words, Article 13B(a) must be interpreted in the light of Article 33 of the Sixth Directive, which gives Member States the option of maintaining or introducing taxes on insurance contracts.18. Thus the purpose of the exemption is essentially to prevent the insured from having to pay a number of different taxes in respect of a single activity, that is to say, to prevent a situation in which the activity is subject both to VAT and other taxes.19.

Consequently, it seems to me, above all, that the fact that the insurance directives place a limitation on the possible objects of insurance companies cannot support the generalisation that all transactions carried out by such companies are insurance transactions. A fortiori, that limitation cannot justify construing Article 13B(a) of the Sixth Directive as providing for the general and automatic exemption of insurance companies. Such an interpretation would go far beyond the purpose underlying introduction of the exemption, which can be summed up as the need to prevent multiple taxation of a single activity.

24

In order to answer the question referred by the national court, I believe reference must be made to CPP, cited above. In that judgment, the Court held that ‘the essentials of an insurance transaction are, as generally understood, that the insurer undertakes, in return for prior payment of a premium, to provide the insured, in the event of materialisation of the risk covered, with the service agreedwhen the contract was concluded.20. The Court went on to state that ‘[i]t is not essential that the service the insurer has undertaken to provide in the event of loss consist in the payment of a sum of money, as that service may also take the form of the provision of assistance in cash or in kind, adding that ‘the expression insurance transactions is broad enough in principle to include the provision of insurance cover by a taxable person who is not himself an insurer but … procures such cover for his customers by making use of the supplies of an insurer who assumes the risk insured.21.

25

To my mind, it is clear from those statements that, according to the Court, insurance services are characterised by their purpose and beneficiary; in other words, an insurance transaction necessarily implies the existence of a legal relationship between the person covering a risk (it being understood that this may be the insurer in the legal sense of that term or simply the person who procures such cover) and the insured, that is to say, the person whose risks are covered by the insurance.

26

It is true that, as Skandia maintains,22. the Court held in SDC that with regard to points 3 and 5 of Article 13B(d) of the Sixth Directive, the identity of the end customer had no bearing on the question whether a transaction was exempted by that provision. However, the facts of that case were different. It is clear from the wording of the provision at issue in SDC that the exemption provided for applied to a whole series of operations involving certain banking transactions. The provisions at issue were therefore amenable to a broad interpretation, encompassing different types of transactions. In the present case, however, the exemption concerns solely insurance transactions. Accordingly, bearing in mind that, according to established case-law, ‘the terms used to specify the exemptions provided for by Article 13 of the Sixth Directive are to be interpreted strictly, since they constitute exceptions to the general principle that turnover tax is to be levied on all services supplied for consideration by a taxable person,23. I would argue that the recipient of the service is of decisive importance for the purposes of defining the service at issue here, and that in consequence the criteria set out by the Court in SDC do not apply.

By way of confirmation of that point, it should be recalled that Article 13B(a) of the Sixth Directive expressly restricts the exemption for transactions ‘including related services to those performed by insurance brokers or insurance agents. Ifthe term ‘insurance transactions ought properly to be construed in accordance with the principles set out in SDC, ‘related services would be understood as implicit in the concept of insurance transactions, and the addition of that specification in Article 13B(a) would be wholly redundant.

27

In the present case, it is clearly for the national court, which is best placed to appraise the facts of the case, to establish whether or not the commitment to be assumed by Skandia vis-à-vis Livbolaget is covered by the term ‘insurance transactions as described above. I agree, therefore, with the Commission and the Swedish Government that the question should be answered in the negative. The services that Skandia plans to provide to Livbolaget do not display either of the two characteristics mentioned above, in that they do not entail risk cover and they are not provided for insured persons. They consist in activities of a practical nature involving a relationship exclusively between the two insurance companies, which is a relationship quite distinct from that pertaining between insurer and insured; at most, they could be regarded as a supply of services related to insurance transactions. However, as I have already pointed out,24. such services are exempt from VAT only if provided by insurance brokers or insurance agents, and Skandia does not fall into either of those categories. In the final analysis, therefore, the activities at issue, bearing in mind also that they are remunerated at market rates, must be regarded as constituting a service effected for consideration within the meaning of Article 2(1) of the Sixth Directive, and accordingly subject to VAT.25.

28

It remains for me only to adopt a position in respect of an argument put forward by Skandia by way of a subsidiary plea. Skandia maintains that the services that it plans to provide to Livbolaget should be regarded as a single supply incorporating different elements, the principal service being insurance transactions and the remainder being ancillary services. Skandia's defence maintains, moreover, that it follows from CPP26. that, in the case of a single supply, the ancillary services must share the tax treatment of the principal service. Thus the business activities at issue should be considered collectively exempt from VAT. That argument cannot be accepted. Suffice it to note that, on the basis of the above considerations, the activities that Skandia plans to carry out for Livbolaget do not comprise any supply of services which can be regarded as ‘insurance transactions within the meaning of the Sixth Directive.

Conclusion

For the reasons set out above, I would suggest that the Court reply as follows to the question referred by the Regeringsrätten:

A commitment assumed by an insurance company to run the business of a wholly-owned subsidiary does not constitute an insurance transaction within the meaning of Article 13B(a) of the Sixth Directive.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.