Hof Amsterdam, 05-01-2009, nr. 07-00472

1.1.1.

1.1.2.

1.1.3.

1.2.1.

1.2.2.

1.3.

1.4.

1.5.

1.6.

2.1.

2.1.1.

2.1.2.

2.1.3.

2.1.

Opbrengstverantwoording

Met betrekking tot de omzetverantwoording van A café deel ik u het volgende mede:

Gelet op de volgende punten:

1.

gebreken in de administratie;

2.

de aangegeven brutowinst is lager dan volgens objectieve maatstaven was te verwachten

en de belastingplichtige kan de lage winst onvoldoende verklaren;

kan de administratie niet meer als basis dienen voor de winstberekening. omdat die verregaand ondeugdelijk en materieel onbetrouwbaar is. De administratie wordt verworpen.

De administratie voldoet niet aan de eisen van artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen. Dientengevolge zal er omkering van bewijslast plaatsvinden op basis van de artikelen 25 lid 6 en artikel 29 lid 1 (dan wel artikel 27e) AWR.

De bovenstaande punten worden op de volgende bladzijden toegelicht.

2.1.1.

Gebreken in de administratie

De gebreken in de (kas)administratie bestaan uit:

• Niet bewaren van primaire bescheiden;

• Kruisposten en kascontrole.

Kassaopmaak en bewaring bescheiden:

Iedere zaak had zijn eigen groepenkas. Bij café A 1 werd om plusminus 18.00 uur een eerste x-afslag geproduceerd en de kassa werd opgemaakt. De overnemende barkeeper controleerde de vorige barkeeper door het bedrag van het getelde geld in de kassa in te voeren en aan te sluiten met de x-afslag. Aan het einde van de dag wordt in elk van de zaken (A 1, A 2 en A 4) het geld in de kassa opgeteld en aangesloten met het kassaldo volgens de x-afslag, rekening houdende met begin- en eindsaldo, kasuitgaven en met de pof. Uiteindelijk wordt de z-afslag geproduceerd, nadat kasverschillen (met of zonder succes) zijn geanalyseerd (bijvoorbeeld aan de hand van de kassarol).

Per vestiging wordt een dagkasstaat opgemaakt. Op de dagkasstaat staat de berekening van het kasverschil en de berekening van de dagomzet.

De dagkasstaten, de x-afslag(en), de z-afslag en het afgestorte geld gaan de gleufkluis in. De volgende morgen wordt het gecontroleerd door de heer B, mevrouw C, de heer D of de heer E.

Mevrouw C maakt vervolgens een weekstaat per zaak met daarop de omzetten per dag, kasverschillen per dag, pofomzet per dag en afgeloste pof per dag. Tevens is een weekafslagstrook gemaakt per zaak met daarop gespecifeerd per artikel de omzet en de aantallen.

Daarnaast wordt een boek bijgehouden die de totale omzetten, kasverschillen en pofresultaten per week weergeeft. Ook staan in het boek betalingen per kas aan leveranciers, kasonttrekkingen en kasstortingen op rekening via de F-bank.

De primaire bescheiden, zoals de dagkasstaten, de x-afslagen, de z-afslagen, de poflijsten en de kassarollen zijn niet bewaard. Echter het bewaren van deze primaire bescheiden is essentieel. Bijvoorbeeld: voor het maken van een kasverschil heb je naast het maken van tellingen van het kassaldo ook de x-afslag en de poflijst nodig. Het ontstane kasverschil kan je gaan analyseren met behulp van de kassarollen. Wanneer de analyse van het kasverschil heeft plaatsgevonden, met of zonder succes, kan je de z-afslag produceren. En vervolgens kan je de dagkasstaat gaan invullen. Dit hele proces kan ik nu niet verifiëren. Zodoende is het voor mij niet mogelijk om de aangegeven omzet naar behoren te controleren op zijn volledigheid.

Het weggooien van administratieve bescheiden is in strijd met artikel 52 lid 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Administratieplichtigen zijn verplicht de bescheiden tien jaren te bewaren. Tegenwoordig is toegestaan de bescheiden slechts zeven jaren te bewaren.

Door het weggooien van werkroosters is bovendien de controleerbaarheid op de volledigheid van de gewerkte uren in de drie verschillende zaken ook gefrusteerd. Het weggooien van werkroosters is ook in strijd met artikel 52 lid 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen

Kruisposten en kascontrole:

Volgens de boekhouding wordt een bedrag van f1. 26.257,50 op 1 mei 2001 uit de kas opgenomen. Het bedrag wordt gestort op een bankrekening. Echter het bedrag blijft staan in de kruisposten. Na onderzoek van de zakelijke rekeningen van A café is niets gevonden omtrent een storting van f1. 26.257,50.

Volgens het kasboek had het bedrag op 1 mei 2001 moeten zijn onttrokken aan de kas. Het is echter uit het kasboek geboekt door middel van een correctieboeking op 25 juni 2001. Dus een kleine twee maanden later. Wanneer het bedrag uit de kas gegaan is en pas twee maanden later is ontdekt toont dit onder andere aan, dat kascontrole’s niet geregeld plaatsvinden.

Een verklaring, stellig en zonder voorbehoud, is niet gegeven. De adviseur van de heer B gaat er voorlopig van uit dat dit in privé zal zijn genoten.

2.1.2.

Theoretische omzetberekening

Gezien de hoogte van de brutowinstpercentages en de door mij berekende theoretische omzet van verschillende omzetgroepen ben ik tot de conclusie gekomen, dat te weinig omzet is aangegeven en ben ik voornemens te corrigeren op de omzet.

De omzetgroepen zal ik elk apart behandelen. Deze omzetgroepen zijn:

• a. omzetgroep van alcoholische dranken;

• b. omzetgroep van voeding en non-alcoholische dranken;

Ad a. Omzetverantwoording alcoholische dranken (dranken hoog)

De aangegeven opbrengst dranken hoog bestaat uit omzet bier, omzet sterk (onder andere likeuren, port en gedistilleerd) en omzet wijnen.

Om de volledigheid van de aangegeven omzet dranken hoog te bepalen, heb ik de theoretische omzet bier, omzet sterk en omzet wijn bepaald op basis van de aangegeven inkopen, de aangegeven verkoopprijzen, de informatie van de heer D, resultaten van onderzoeken betreffende de horeca (bijvoorbeeld van de Fiod) en ervaringen.

Het brutowinstpercentage omzet dranken hoog gedurende de controlejaren verschilt per jaar. In 1999 en 2000 was het brutowinstpercentage dranken hoog significant hoger dan in 2001. In 1999 bedroeg het brutowinstpercentage 215%, in 2000 227% en in 2001 slechts 187%. De oorzaak van de verschillen tussen het brutowinstpercentage van 2001 met de andere jaren kan niet gevonden worden in de inkoop- en verkoopprijzen.

De door mij berekende theoretische omzet dranken hoog over 2001 bedraagt: f1. 1.273.724

De aangegeven opbrengst dranken hoog f1. 1.154.839

verschil f1. 118.885

Het verschil van f1. 118.885 zal ik beschouwen als verzwegen omzet en derhalve corrigeren.

Voor de berekeningen verwijs ik u naar bijlage 1.

Ad b. Omzetverantwoording keuken en non-alcoholische dranken (verlaagd tarief)

De aangegeven opbrengst laag bestaat uit non-alcoh. dranken (fris/koffie/thee) en keuken (incl. melk en jus d’orange).

Om de volledigheid van de aangegeven omzet laag te bepalen, heb ik eerst de theoretische omzet dranken verlaagd tarief bepaald op basis van de inkopen.

Met behulp van de berekende theoretische omzet en de aangegeven inkopen heb ik het theoretisch brutowinstpercentage berekend.

De theoretische omzet dranken verlaagd tarief heb ik vervolgens in aftrek gebracht op de aangegeven omzet laag.

Wat resteert aan omzet laag heeft betrekking op de keuken. Deze (keuken)omzet heb ik vervolgens vergeleken met de door mij berekende theoretische omzet keuken. De theoretische omzet keuken heb ik bepaald aan de hand van de aangegeven inkopen keuken minus bederf, inkopen thee, privé- en personeelsgebruik vermenigvuldigd met een opslagpercentage van 250%.

De door mij berekende theoretische omzet (laag o.b.-tarief) bedraagt voor 2000:

omzet dranken laag f1. 298.978

omzet voedsel f1. 1.491.144

f1. 1.790.122

De aangegeven opbrengst (laag o.b.-tarief) f1. 1.290.451

Verschil f1. 499.671

Het verschil van f1. 499.671 zal ik beschouwen als verzwegen omzet en derhalve corrigeren. Voor de berekeningen verwijs ik u naar bijlage 2.

De door mij berekende theoretische omzet (laag o.b.-tarief) bedraagt voor 2001:

omzet dranken laag f1. 340.431

omzet voedsel f1. 1.588.787

f1. 1.929.218

De aangegeven opbrengst (laag o.b.-tarief) f1. 1.502.159

Verschil f1. 427.059

Het verschil van fl. 427.059 zal ik beschouwen als verzwegen omzet en derhalve corrigeren. Voor de berekeningen verwijs ik u naar bijlage 2.

De theoretische omzet laag over 1999 zal ik bepalen aan de hand van de door mij gevonden brutowinstpercentage’s over 2001.

De theoretische omzet dranken laag over 1999 heb ik bepaald door de inkoopwaarde van de dranken laag te vermenigvuldigen met het opslagpercentage van 523%.

De theoretische omzet keuken over 1999 heb ik bepaald door de inkoopwaarde minus bederf, inkopen thee, privé- en personeelsgebruik te vermenigvuldigen met een opslagpercentage van 250%.

De door mij berekende theoretische omzet laag o.b.-tarief voor 1999 bedraagt:

omzet dranken laag (52.598 x 5,23) f1. 275.058

omzet voedsel (584.298 x 2,5 + 15.340 voedselomzet personeel) f1. 1.476.085

f1. 1.751.143

De aangegeven opbrengst (laag o.b.-tarief) f1. 1.360.562

verschil f1. 390.581

Het verschil van f1. 390.581 zal ik beschouwen als verzwegen omzet en derhalve corrigeren. Voor de berekeningen verwijs ik u naar bijlage 2.

2.2.

2000.

f1. 26.443

2001.

f1. 33.650

(…)

6. Overzicht correcties

6.1. Winst uit onderneming

1999 2000 2001

Correcties:

punt 2.1.2a omzet dranken hoog 118.885

punt 2.1.2b omzet dranken laag 390.581 499.670 427.059

punt 2.2 privé-gebruik auto’s 11.274 26.443 33.650

punt 4.2 vrijgestelde prestaties - 2.728 - 17.218 -2.572

punt 5.1. onbelaste vergoedingen -1.995 -2.103 -2.067

Correctie winst uit onderneming 397.132 506.792 574.955

6.2. Inkomstenbelasting (…) (belanghebbende)

1999 2000

Gecorrigeerde winst uit onderneming 397.132 506.792

correctiepunt 3.1 zelfstandigenaftrek 7.515 8.730

Correctie inkomstenbelasting 404.647 515.522

Aangegeven inkomen 227.631 129.557

Gecorrigeerd inkomen 632.278 645.079

Op het ogenblik van het schrijven van het rapport is de aangifte inkomstenbelasting over 2001 nog niet gedaan.

(…)

9. Navorderingsaanslag inkomstenbelasting

Over 1999 en 2000 ben ik voornemens navorderingsaanslagen inkomstenbelasting op te leggen. Deze zijn gebaseerd op art. 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.

10. Boete

10.1. Boete omzetverantwoording

(…)

Op basis van artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 27 BBBB zal ik een boete opleggen van 100% op de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting voor 1999 en 2000, die betrekking hebben op het correctiepunt 2.1.

Motivatie 100% boete in verband met omzetverzwijging:

Gedurende de controlejaren 1999 tot en met 2001 heeft belastingplichtige haar opbrengsten opzettelijk niet volledig aangegeven. Vanwege het niet-volledig aangeven van de omzet is zodoende gecorrigeerd. De omzetcorrectie is gebaseerd op basis van de gebreken in de administratie en op basis van een theoretische omzetberekening (zie punt 2.1). Gelet op de relatieve en absolute omvang van de omzetverzwijging leg ik een maximale boete op.

10.2. Boete privé-gebruik auto’s

Op basis van artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 27 BBBB zal ik een boete opleggen van 25% op de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting voor 1999 en 2000, die betrekking hebben op het correctiepunt 2.2.

(…)

Motivatie 25% boete in verband met privé-gebruik auto’s:

Door de belastingplichtige is te weinig rekening gehouden met privé-gebruik auto’s. Dit vind ik de belastingplichtige ernstig te verwijten. Derhalve is hier sprake van grove schuld en zal de boete 25% bedragen.”

2.1.4. Bij brief van 26 mei 2004 deelde de controlerend ambtenaar belanghebbende onder andere mede dat in verband met het niet doen van aangifte over het jaar 2001 ambtshalve een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen was opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 600.000.

De navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999 en 2000 zijn opgelegd overeenkomstig de conclusies uit het onder 2.1.3. vermelde rapport. Tevens zijn boeten opgelegd van 100 procent van de nagevorderde belasting voor zover deze de omzetcorrecties betreft en van 25 procent van de nagevorderde belasting inzake een aantal thans niet in geschil zijnde correcties.

Bij de bestreden uitspraken zijn de navorderingsaanslagen verminderd in verband met het alsnog toekennen van de zelfstandigenaftrek. De opgelegde boeten zijn gehandhaafd.

2.1.5. Tot de stukken van het geding behoort een, niet gedateerd, verslag van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek inzake de jaren 1980 en 1981. In dit verslag is voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:

“De administratie

De primaire verslaglegging van de verkopen per dag wordt in de agenda van bel.pl. gedaan. De agenda’s over 1980 en 1981 bleken niet meer aanwezig te zijn. Vanuit de agenda worden regelmatig de verkopen van beide café’s in een totaal bedrag in het verkoopboek geboekt. Tevens waren de bank- en giroafschriften aanwezig. De inkoop- en kosten facturen worden per leverancier cq. per kostenpost verzameld. (…)

De kasadministratie

Een kasboek bleek niet in de administratie opgenomen te zijn. Aan bel.pl. is het stencil omtrent zijn verplichtingen als ondernemer uitgereikt.

Met behulp van diverse gegevens was het mogelijk om over het jaar 1981 een kasoverzicht te maken. (…) Bij de bespreking van de V. en W. rekening zal een omzetcorrectie, incl. OB, voorgesteld worden van f 74.239,25. Het hierboven geconstateerde kastekort is m.i. een sterke ondersteuning van deze omzetcorrectie.”

2.1.6. Tot de stukken van het geding behoort voorts een op 12 november 1998 opgemaakt verslag van een bij belanghebbende ingestelde looncontrole door GAK Nederland B.V. (hierna: het GAK) inzake de jaren 1993 tot en met 1996. In dit verslag staat voor zover hier van belang het volgende vermeld:

“2. ADMINISTRATIE

(…)

2.3.

2.4.

2.5.

2.6.

2.1.7.

Bij de brief van 6 november 2008 heeft belanghebbende overgelegd een kopie van het Statistisch Zakboekje 2000 van het bedrijfschap Horeca en Catering. In dit boekje zijn de belangrijkste kerncijfers over de horeca opgenomen, waaronder de verhouding omzet-kosten voor café-restaurants met een omzet van meer dan f 1.750.000. Wat betreft de inkopen is vermeld dat deze in totaal 28 tot 32 procent van de omzet bedragen. De inkoop maaltijden/spijzen bedraagt volgens deze cijfers 31 tot 35 procent van de omzet en de inkoop dranken 23 tot 26 procent van de omzet. In de toelichting is opgenomen dat de inkoopwaarde van de verkochte goederen exclusief omzetbelasting is en verminderd is met - onder meer - gratis gebruik door personeel, gratis aan derden verstrekte maaltijden en eigen gebruik.

2.2.

Het oordeel van de rechtbank

In haar uitspraak heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard en daarbij, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:

“4.4. Op grond van de overgelegde stukken en de door partijen ter zitting gegeven aanvulling en toelichting, volgt de rechtbank verweerder (Hof: inspecteur) in zijn stelling - daarin door eiser (Hof: belanghebbende) niet of onvoldoende bestreden - dat eiser de bedoelde primaire bescheiden, meer in het bijzonder de in het controlerapport genoemde dagstaten, x-afslagen, z-afslagen, poflijsten en kassarollen die destijds zijn opgemaakt dan wel uitgedraaid, tot de administratie van eiser behoren en door eiser niet zijn bewaard. Nu deze stukken zijn aan te merken als primaire bescheiden die op hun beurt de basis vormden van de door de administratief medewerkster op te maken weekstaten die op zich weer de basis vormden voor de jaarlijks op te maken resultatenrekening, behoren de dagstaten, x-afslagen, z-afslagen, poflijsten en kassarollen tot eisers administratie. (…)

(…)

4.7. Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel, onder verwijzing naar een controle door het GAK en de ter zake opgemaakte rapportage (waarvan een kopie als bijlage 2 is gevoegd bij de pleitnota bij de eerste mondelinge behandeling) en voorts onder verwijzing naar voorgaande controles door de belastingdienst, faalt.

(…)

Verschuiving en verzwaring van de bewijslast

4.10. Nu eiser, naar het oordeel van de rechtbank, niet heeft voldaan aan zijn bewaarplicht op grond van artikel 52, eerste lid, van de AWR, dient de rechtbank het beroep tegen de onderhavige aanslagen ongegrond te verklaren tenzij blijkt dat de uitspraak onjuist is (artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR).

(…)

Redelijke schatting door verweerder

(…)

4.16. (…) Verweerder heeft aldus, naar het oordeel van de rechtbank, in voldoende mate aannemelijk gemaakt dat de door hem aangebrachte correcties zijn gebaseerd op een redelijke schatting van de door eiser behaalde omzet.

(…)

4.22. De rechtbank komt tot de conclusie dat niet gebleken is (dat wil zeggen, dat niet op overtuigende wijze is aangetoond) dat de door verweerder berekende omzetcorrectie te hoog is. Eiser heeft het van hem te verlangen tegenbewijs derhalve niet geleverd. Boete

4.23. (…) Naar het oordeel van de rechtbank is een boete van 50% over de nagevorderde belasting in dit geval passend en geboden.

(…)

4.25. In het tijdsverloop sedert de aankondiging van de boete en de persoonlijke omstandigheden van eiser ziet de rechtbank aanleiding tot matiging van de boete. De rechtbank gaat er daarbij van uit dat eiser op enig moment gedurende de controle (en dus niet eerst bij het opstellen van het controlerapport per 18 maart 2004 dan wel het houden van het eindgesprek op 2 maart 2004, zoals verweerder verdedigt) zich moet hebben gerealiseerd dat de voorgenomen correcties gepaard zouden gaan met het opleggen van een boete.(…)

Ten aanzien van de persoonlijke omstandigheden van eiser gaat de rechtbank uit van hetgeen dienaangaande naar voren is gebracht door de gemachtigde in zijn pleitnota voor de tweede mondelinge behandeling.

(…)

4.26. Op grand van het vooroverwogene ziet de rechtbank aanleiding tot matiging van de boete van 50% tot 30% van het nagevorderde bedrag.

(…)

Conclusie

4.30. Het beroep van eiser is in zoverre gegrond dat de boete bij onderhavige navorderingsaanslagen dient te worden beperkt tot 30% van het nagevorderde bedrag, en de verzuimboete over 2001 (overeenkomstig het nader ingenomen standpunt door verweerder) dient te vervallen.”

2.3.

Omvang van het geschil in hoger beroep

In hoger beroep is uiteindelijk nog in geschil of de navorderingsaanslagen voor de jaren 1999 en 2000 en de aanslag voor 2001 en de boetebeschikkingen bij de navorderingsaanslagen terecht en tot het juiste bedrag zijn vastgesteld. De vastgestelde beschikkingen heffingsrente vormen geen zelfstandig geschilpunt meer.

Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:

i.

heeft belanghebbende door het niet bewaren van bescheiden gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 52, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), hetgeen de inspecteur stelt maar belanghebbende betwist?

ii. is, zo het gelijk met betrekking tot geschilpunt i. aan de inspecteur is, bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen gewekt dat de administratie niettemin aan de gestelde eisen voldoet, hetgeen belanghebbende verdedigt maar de inspecteur ontkent?

iii. is zo het gelijk met betrekking tot de geschilpunten onder i en ii aan de inspecteur is, de door de inspecteur gemaakte omzetberekening redelijk, hetgeen belanghebbende betwist, en heeft belanghebbende voor het geval de berekening van de inspecteur redelijk is, doen blijken dat de belastingaanslagen tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld?

iv. zijn de boeten ter zake van de navorderingsaanslagen voor de jaren 1999 en 2000 terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?

2.4.

Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het door de griffier opgemaakte proces-verbaal van het verhandelde ter zitting, dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.5.

Overwegingen

De administratie en de verdeling van de bewijslast

2.5.1.

Artikel 27e van de AWR (tekst tot 1 januari 2005) bepaalt, voor zover van belang, dat het gerechtshof het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.

2.5.2.

In artikel 52 van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.

2.5.3.

Ter zitting is komen vast te staan dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende de primaire bescheiden, zoals de dagkasstaten, de x-afslagen, de z-afslagen - welke afslagen evenals de x-afslagen afslagen per dag zijn - en de kassarollen per dag niet heeft bewaard. Belanghebbende heeft wél bewaard, aldus is ter zitting tussen partijen komen vast te staan, de weekstaten per zaak met daarop de omzetten per dag, alsmede een weekafslagstrook. Partijen verschillen van mening met betrekking tot de vraag of de verantwoording van de pofomzet per dag is bewaard en met betrekking tot de afgeloste pof per dag. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de niet bewaarde gegevens van essentiële betekenis zijn voor de verantwoording van belanghebbendes omzet. Kort weergegeven heeft de inspecteur aangegeven dat door het niet bewaren van daggegevens, met name van de dagkassarollen, correctieboekingen niet meer zichtbaar zijn en de omzet niet meer valt te controleren. De inspecteur heeft gesteld dat niet met zekerheid kan worden vastgesteld dat op de weekstaten alle bestellingen per dag zijn verantwoord.

2.5.4.

Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR diende belanghebbende de primaire gegevens van de dagomzetten te bewaren indien deze van belang zijn voor de heffing van belasting. Het Hof acht aannemelijk de stelling van de inspecteur dat zonder deze gegevens niet met zekerheid kan worden vastgesteld dat op de weekstaten alle bestellingen per dag zijn verantwoord, daargelaten het antwoord op de vraag of de verantwoording van de pofomzet per dag aanwezig is. Nu de inspecteur niet meer in staat is op het niveau van de per dag gedane bestellingen de volledigheid van de omzet te verifiëren doordat belanghebbende de onder 2.5.3. vermelde gegevens niet heeft bewaard, concludeert het Hof dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de in artikel 52 van de AWR gestelde eisen. De stelling van belanghebbende dat de tekortkomingen van zo weinig gewicht zijn dat de sanctie van de omkering van de bewijslast niet wordt gerechtvaardigd verwerpt het Hof.

Gelet op het belang van de kasontvangsten in een onderneming als die van belanghebbende kan naar het oordeel van het Hof niet gezegd worden dat het ontbreken van de in geding zijnde gegevens in de administratie een gebrek van ondergeschikte aard is.

2.5.5.

De inspecteur heeft zich voor de jaren 1999 tot en met 2001 gelet op het vorenoverwogene en mede gelet op hetgeen is overwogen in Hoge Raad 21 maart 2008, nr. 43966 (BNB 2008/207), terecht op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de hem bij artikel 52 van de AWR opgelegde verplichtingen. De inspecteur heeft daaraan terecht de conclusie verbonden dat het bepaalde in artikel 27e van de AWR te dezen van toepassing is.

Het beroep op het vertrouwensbeginsel

2.5.6.

In geschil is voorts of hetgeen is vermeld in de onder 2.1.5. en 2.1.6. weergegeven rapporten meebrengt dat de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoel in artikel 27e van de AWR in dit geval niet kan worden toegepast.

2.5.7.

In het rapport bedoeld onder 2.1.5., staat vermeld dat de primaire vastlegging van de verkopen per dag niet meer aanwezig is. Vervolgens wordt vermeld dat er geen kasboek meer aanwezig is. Aan belanghebbende is vervolgens, aldus blijkt uit het rapport, op grond van een theoretische omzetberekening een naheffingsaanslag opgelegd. Naar ’s Hofs oordeel kon belanghebbende onder de gegeven omstandigheden uit dit rapport redelijkerwijs niet afleiden dat hij de primaire bescheiden niet hoefde te bewaren. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat onder hetzelfde kopje waarin is opgenomen dat een kasboek niet in de administratie opgenomen was, opgemerkt wordt dat aan belanghebbende een stencil omtrent verplichtingen als ondernemer is uitgereikt. Indien belanghebbende dit stencil is uitgereikt kon het voor belanghebbende volstrekt duidelijk zijn dat de administratie niet aan de gestelde eisen voldeed. Doch ook indien belanghebbende dit stencil niet heeft ontvangen valt naar het oordeel van het Hof aan dit rapport niet het in rechte te beschermen vertrouwen kon ontlenen dat hij geen primaire bescheiden behoefde te bewaren.

2.5.8.

Het rapport bedoeld onder 2.1.6. betreft een looncontrole ingesteld door het GAK. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende uit een dergelijke controle, die gericht is op de loonadministratie, redelijkerwijs niet heeft kunnen afleiden dat hij voor de belastingheffing aan de in artikel 27e van de AWR bedoelde bewaarplicht heeft voldaan, nog daargelaten dat de inspecteur niet gebonden is aan hetgeen het GAK constateert. Dit brengt mee dat belanghebbende ook aan dit rapport niet het in rechte te beschermen vertrouwen kon ontlenen dat hij geen primaire bescheiden behoefde te bewaren.

De redelijkheid van de schatting

2.5.9.

De inspecteur heeft een theoretische omzet berekend voor de jaren 1999 tot en met 2001 voor zowel de alcoholische dranken als voor de keuken en niet-alcoholische dranken.

2.5.10.

Wat betreft de alcoholische dranken heeft de inspecteur geconstateerd dat belanghebbende in 1999 een brutowinstmarge heeft gerealiseerd van 215 procent, zijnde de winst (omzet -/- inkoop) ten opzichte van de inkoop, in 2000 van 227 procent en in 2001 van 187 procent. In 2001 is de marge derhalve 28 procent lager dan in 1999 en 40 procent lager dan in 2000. De inspecteur heeft een theoretische omzet berekend voor het jaar 2001 uitgaande van een brutowinstpercentage van 229 procent. Voor de jaren 1999 en 2000 is geen correctie aangebracht. Ter zitting is gebleken dat de correctie met betrekking tot de alcoholische dranken als zodanig niet wordt bestreden. Voor de daling van het brutowinstpercentage in 2001 te dezer zake heeft belanghebbende ook geen verklaring gegeven. Het Hof acht de door de inspecteur gemaakte berekening die is gebaseerd op de voorgaande jaren, niet onredelijk zodat in zoverre het hoger beroep van belanghebbende faalt.

2.5.11.

Ten einde de theoretische omzet keuken en niet-alcoholische dranken te berekenen heeft de inspecteur eerst de theoretische omzet niet-alcoholische dranken bepaald op basis van de inkopen en aan de hand van de prijslijsten van belanghebbende. Hij heeft daarbij rekening gehouden met een percentage eigen gebruik, personeelsgebruik, verlies en dergelijke. Hij heeft daarna een theoretische omzet keuken berekend op basis van de inkopen, eveneens rekening houdend met een percentage eigen gebruik, personeelsgebruik en verlies. De inspecteur heeft daarbij een brutowinstpercentage gehanteerd van 150 procent, uitgaande van de inkopen.

2.5.12.

Belanghebbende stelt dat deze laatste berekening niet redelijk is omdat daarin én onvoldoende rekening wordt gehouden met eigen gebruik, personeelsgebruik en verlies, welk verlies volgens belanghebbende ten minste 15 procent bedraagt, én omdat deze verliezen ten onrechte niet in mindering worden gebracht op de inkopen. Ter zitting is evenwel gebleken dat ook indien op de door belanghebbende gewenste wijze rekening wordt gehouden met een verlies van 15 procent, en een dergelijk verlies wordt verrekend met de brutowinstpercentages opgenomen in het door belanghebbende overgelegde Statistische zakboekje - vermeld onder 2.1.7. - waarin óók reeds met verliezen rekening is gehouden, het aldus berekende bruto winstpercentage voor de keukenomzet niet of nauwelijks afwijkt van het door de inspecteur gehanteerde brutowinstpercentage voor de berekening van de omzet keuken. Ook met betrekking tot de berekening van de omzet niet-alcoholische dranken, die is gebaseerd op de inkopen en de prijslijsten van belanghebbende, geldt dat deze berekening naar ’s Hofs oordeel niet onredelijk is. In elk geval is belanghebbende er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de inspecteur bij het benaderen van de omzet van de verschillende producten de grenzen van de redelijkheid heeft overschreden.

2.5.13.

Belanghebbende voert tot slot aan dat hij weliswaar het percentage eigen gebruik, personeelsgebruik en verlies op 15 procent heeft gesteld doch dat dit percentage ook veel hoger zou kunnen liggen. Voorts heeft belanghebbende ter zitting gesteld dat het door de inspecteur gehanteerde brutowinstpercentage op de helft moet worden gesteld. Nu belanghebbende deze stellingen echter op geen enkele wijze heeft onderbouwd legt het Hof deze stellingen ter zijde.

2.5.14.

Belanghebbende heeft voor de gehele onderneming van belanghebbende, uitgaande van door hem overgelegde branchegegevens, de inkopen gesteld op 37 procent van de verkopen, daarbij rekening houdend met een extra opslag op de inkopen van 15 procent ten opzichte van die gegevens. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat in de door hem opgestelde theoretische omzetberekening de brutowinst in elk van de onderhavige jaren circa 67 procent van de verkopen beloopt. Ook hieruit blijkt dat de schatting van de omzet door de inspecteur de grenzen der redelijkheid niet overschrijdt. Dat zou anders kunnen zijn als belanghebbende aannemelijk maakt dat de evenbedoelde extra opslag van 15 procent voor de onderneming van belanghebbende nog te laag zou zijn. Dat is evenwel niet het geval.

2.5.15.

Uit het onder 2.5.9. tot en met 2.5.14 overwogene volgt dat de inspecteur een redelijke schatting van de omzet van belanghebbende heeft gemaakt en tevens dat belanghebbende er niet in is geslaagd te doen blijken (op overtuigende wijze aan te tonen) dat de omstreden belastingaanslagen te hoog zijn vastgesteld. Ook in zoverre faalt belanghebbendes hoger beroep. Het Hof concludeert dat, gelet op al het vorenoverwogene, de navorderingsaanslagen over 1999 en 2000 en de aanslag over 2001 terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.

Vereiste aangifte 2001

2.5.16.

De stelling van de inspecteur dat de vereiste aangifte over het jaar 2001 niet is gedaan en dat de bewijslast dientengevolge is verzwaard, behoeft gelet op het vorenoverwogene geen behandeling meer. Belanghebbendes aanbod om in dit kader getuigenbewijs te leveren kan derhalve worden gepasseerd.

Boeten

2.5.17.

De inspecteur maakt met de onder 2.5.9. tot en met 2.5.14. besproken en door het Hof als een redelijke benadering van belanghebbendes omzet aangemerkte berekeningen aannemelijk dat belanghebbende over de jaren 1999 en 2000 een aanzienlijk deel van zijn omzet en winst niet in zijn administratie heeft verantwoord en in de aangiften heeft verzwegen. Deze gedragingen zijn geheel aan belanghebbende te wijten en niet (geheel of gedeeltelijk) toe te rekenen aan zijn toenmalige adviseurs. Het is derhalve aan belanghebbendes opzet te wijten dat de primitieve aanslagen over die jaren tot te lage bedragen zijn vastgesteld zodat hij met betrekking tot de heffing over 1999 en over 2000 het beboetbare feit van artikel 67e, eerste lid, van de AWR heeft begaan.

2.5.18.

De grondslag voor de aan belanghebbende op te leggen boeten wordt ingevolge het tweede lid van artikel 67e van de AWR – voor zover hier van belang – gevormd door het bedrag van de navorderingsaanslagen dat betrekking heeft op de door belanghebbende opzettelijk verzwegen winst.

2.5.19.

Aangezien de hoogte van de verschuldigde belasting geen bestanddeel vormt van het beboetbare feit van artikel 67e, eerste lid, van de AWR behoeft de inspecteur de juistheid van het bedrag van de belasting waarop het vergrijp betrekking heeft in het kader van de beoordeling van de vergrijpboete niet te bewijzen, ook niet indien – zoals zich in dezen voordoet – vorenbedoeld bedrag voor de belastingheffing is vastgesteld met toepassing van artikel 27e van de AWR (Hoge Raad, 18 januari 2008, nr. 41832, LJN BC1962).

2.5.20.

Het gegeven dat de verschuldigde belasting met toepassing van de zogenoemde ‘omkering van de bewijslast’ is vastgesteld behoort echter – gelijk de Hoge Raad heeft overwogen in het onder 2.5.19. gemelde arrest – wel tot de omstandigheden die in aanmerking moeten worden genomen bij de beoordeling of een opgelegde vergrijpboete een passende en geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan.

2.5.21.

Naar het oordeel van het Hof brengt dit mee dat de boete moet worden berekend over een lager bedrag dan het belastingbedrag waarop het vergrijp betrekking heeft indien aannemelijk is dat de ten gevolge van het vergrijp aanvankelijk niet geheven belasting minder beloopt dan het belastingbedrag dat (met toepassing van artikel 27e van de AWR) bij het vaststellen van de navorderingsaanslag in aanmerking is genomen. In het licht van het in artikel 6 van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) gewaarborgde recht op een ‘fair’ proces gaat het te ver om in het kader van de beoordeling van de vergrijpboete van de beboete te verlangen dat hij overtuigend aantoont (doet blijken) dat de in aanmerking genomen boetegrondslag te hoog is.

De omstandigheid dat bij de beoordeling van de vergrijpboete in eerste instantie wordt uitgegaan van de met ‘omkering van de bewijslast’ verschuldigde belasting komt immers neer op het hanteren van een veronderstelling ten aanzien van de boetegrondslag. Dit is niet in strijd met het EVRM mits het de beboete niet te zwaar wordt gemaakt die veronderstelling te weerleggen hetgeen het geval zou zijn indien van hem wordt verlangd dat hij overtuigend aantoont dat de boetegrondslag te hoog is. (vgl. EHRM, 23 juli 2002, nr. 36985/97, Västberga Taxi AB, BNB 2003/2, overwegingen 112-116).

2.5.22.

Hetgeen is overwogen onder 2.5.9. tot en met 2.5.14. leidt het Hof echter tot de conclusie dat in dezen (ook) niet aannemelijk is geworden dat de door het verzwijgen van winst aanvankelijk te weinig geheven belasting minder beloopt dan de ter zake bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen in aanmerking genomen bedragen.

2.5.23.

In gevallen als de onderhavige waarin een belastingplichtige opzettelijk naar een laag te bedrag aangifte doet door grote bedragen aan omzet en winst te verzwijgen, acht het Hof een boete van 50% van de nagevorderde belasting op zichzelf een juiste sanctie.

2.5.24.

Gelet op het onder 2.5.22. gegeven oordeel vindt het Hof geen aanleiding tot vermindering van de boeten ook al is de hoogte van de verschuldigde belasting komen vast te staan met toepassing van de ‘omkering van de bewijslast”.

2.5.25.

Aanleiding tot matiging van de boete vindt het Hof wel in belanghebbendes persoonlijke omstandigheden. Zijn financieel-economische positie is sedert het begaan van de beboetbare feiten wezenlijk veranderd. Hij heeft de horecaonderneming van de hand gedaan. Thans verhuurt hij kamers van zijn woonhuis en exploiteert hij in de vorm van een eenmanszaak een timmerbedrijf. Zijn gezondheidstoestand laat te wensen over waardoor hij niet of althans minder kan werken. Het Hof houdt voorts rekening met het gegeven dat belanghebbende aanmerkelijk in zijn vermogen wordt geraakt door de belastingaanslagen waarop deze uitspraak ziet en de hem over het tijdvak van 1 januari 1999 tot en met 31 december 2001 opgelegde (en door het Hof in zijn uitspraak van heden met het nummer 07/00471 juist geachte) naheffingsaanslag in de omzetbelasting. Het vorenstaande geeft het Hof aanleiding de boeten te matigen met 15 procentpunt.

2.5.26.

Ter zake van de op dezelfde omzetcorrecties terug te voeren naheffing van omzetbelasting heeft de inspecteur eveneens een vergrijpboete opgelegd. Hetzelfde feitencomplex leidt dan ook tot een cumulatie van boeten waardoor belanghebbende meerdere malen in zijn vermogen wordt getroffen. Naar het oordeel van het Hof wordt hiermee voldoende rekening gehouden door de bij de naheffing opgelegde boete te matigen. Voor vermindering van de onderhavige boeten op grond van de hiervoor bedoelde cumulatie bestaat dan geen grond.

2.5.27.

Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat het tijdsverloop sedert de aankondiging van de boeten en de uitspraak van de rechtbank (door haar – in hoger beroep niet betwist – gesteld op ruim drie en een half jaar) aanleiding geeft de boeten (verder) te matigen omdat met dat tijdsverloop de ‘redelijke termijn’ waarbinnen vervolging dient plaats te vinden is overschreden. Het Hof zal de boeten op grond hiervan verder verminderen met tien procentpunt.

2.5.28.

De inspecteur heeft ter zitting geconcludeerd dat de boeten dienen te worden verminderd tot 25% van de nagevorderde bedragen Op grond van het vorenoverwoge is het Hof van oordeel dat de aldus verminderde boeten passend en geboden zijn.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep wat betreft de vaststelling van de winst en daarmee van het belastbare inkomen uit wonen en werken niet gegrond is. Het hoger beroep in de zaken met kenmerk 07/00472 en 07/00473 is gegrond nu de opgelegde boeten bij de onderhavige navorderingsaanslagen over de jaren 1999 en 2000 dienen te worden verminderd tot 25 procent van de nagevorderde bedragen. De uitspraken van de rechtbank dienen derhalve in zoverre te worden vernietigd.

Het hoger beroep in de zaak met kenmerk 07/00474 is ongegrond; in deze zaak dient de uitspraak van de rechtbank te worden bevestigd.

2.7.

-

bevestigt in de zaak 07/00474 de uitspraken van de rechtbank;

-

vernietigt de uitspraken van de rechtbank in de zaken met kenmerk 07/00472 en 07/00473 voor zover betrekking hebbend op de boeten en bevestigt deze uitspraken voor het overige;

-

verklaart de bij de rechtbank ingestelde beroepen gegrond voor zover het de boetebeschikkingen betreft;

-

vernietigt de uitspraken van de inspecteur voor zover deze betrekking hebben op de opgelegde boeten;

-

vermindert de boeten tot 25 procent van de nagevorderde bedragen;

-

veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende moet vergoeden;

-

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling

het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 106.

Aldus vastgesteld door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, F.J.P.M. Haas en D.B. Bijl, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. De beslissing is op 5 januari 2009 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1.

- bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2.

- het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a.

de naam en het adres van de indiener;

b.

een dagtekening;

c.

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d.

de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.