HR, 09-02-2024, nr. 21/04052

HR, 09-02-2024, nr. 21/04052

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 09‑02‑2024

Inhoudsindicatie

Omzetbelasting; art. 11, leden 1 en 4, Wet OB; art. 12 en art. 135, lid 1, letter k, van BTW-richtlijn; vaststelling voorwerp van levering; samengestelde prestatie betreft de levering van onbebouwde grond.

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 21/04052

Datum 9 februari 2024

ARREST

in de zaak van

[X] B.V. (hierna: belanghebbende)

tegen

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 31 augustus 2021, nr. 20/000781., op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 18/4529) betreffende een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 2015 tot en met 31 december 2015 en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende, vertegenwoordigd door H. de Kat, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

2. Beoordeling van de middelen

2.1.1

Het Hof heeft geoordeeld dat de onroerende zaak die belanghebbende op 28 oktober 2015 heeft geleverd (hierna: de onroerende zaak), een bouwterrein betrof zodat de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende heeft opgelegd. Bij die beoordeling is het Hof blijkens rechtsoverweging 4.1 van zijn uitspraak uitgegaan van de in artikel 11, lid 6, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) gegeven definitie van het begrip bouwterrein, te weten “onbebouwde grond die kennelijk bestemd is om te worden bebouwd met een of meer gebouwen”.

2.1.2

Middel 1 is gericht tegen het hiervoor in 2.1.1 weergegeven oordeel van het Hof en voert aan dat het Hof het geschil heeft beslecht op basis van een onjuiste omschrijving van het begrip bouwterrein, aangezien artikel 11 van de Wet op het tijdstip van de levering nog geen lid 6 kende en de op 28 oktober 2015 vigerende tekst van artikel 11, lid 4, van de Wet in een andere omschrijving van het begrip bouwterrein voorziet.

2.1.3

Voor het Hof heeft belanghebbende met een beroep op de Wet betoogd dat de levering van de onroerende zaak op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet is vrijgesteld van omzetbelasting omdat de onroerende zaak niet is aan te merken als een bouwterrein.In aanmerking nemende dat de levering van de onroerende zaak heeft plaatsgevonden op 28 oktober 2015, moet de vraag of deze levering een bouwterrein betrof, worden beantwoord met inachtneming van de wettelijke bepalingen die van toepassing waren op dat tijdstip. Het Hof heeft dit miskend door uit te gaan van de definitie van het begrip bouwterrein zoals die met ingang van 1 januari 20172.in de Wet is opgenomen. Middel 1 is daarom terecht voorgesteld.

2.2

Middel 1 kan echter niet tot cassatie leiden op grond van het volgende.

2.2.1

Belanghebbende heeft bij het Hof de onderhavige naheffingsaanslag bestreden op de grond dat zij op 28 oktober 2015 feitelijk een oud gebouw met erbij behorend terrein heeft geleverd en niet een bouwterrein in de zin van artikel 11, lid 4, van de Wet (tekst 2015), zodat zij de onroerende zaak op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en letter a, onder 1°, van de Wet terecht met vrijstelling van omzetbelasting heeft geleverd.

2.2.2

Artikel 11, lid 4, van de Wet (tekst 2015) luidt als volgt:

“Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1°, wordt als bouwterrein beschouwd onbebouwde grond:a. waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden;b. ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond;c. in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen; ofd. ter zake waarvan een omgevingsvergunning voor een bouwactiviteit als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet algemene bepalingen omgevingsrecht is verleend;met het oog op de bebouwing van de grond.”

2.2.3

Het Hof heeft, in cassatie onbestreden, vastgesteld dat [A] op 6 oktober 2015, dus voorafgaand aan de levering van de onroerende zaak, een omgevingsvergunning heeft verleend voor de bouw van zeventien woningen op de onroerende zaak. Dit feit brengt mee dat indien de door belanghebbende jegens de koper verrichte prestatie(s) vanuit het oogpunt van de heffing van omzetbelasting moet(en) worden aangemerkt als de levering van onbebouwde grond, belanghebbende op grond van artikel 11, lid 4, aanhef en letter d, en slotzinsnede, van de Wet (tekst 2015) een bouwterrein heeft geleverd en deze levering daarom op grond van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet niet is vrijgesteld van omzetbelasting.

2.3

Het Hof heeft – onder verwijzing naar rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie – beoordeeld of de levering van de onroerende zaak en de in artikel 5, lid 3, van de akte van levering omschreven werkzaamheden, te weten (i) het verwijderen van het uit portacabins bestaande verzorgingshuis (hierna: de portacabins) en de klinkerbestrating, en (ii) het saneren en bouwrijp maken van de grond, moeten worden aangemerkt als onderscheiden en zelfstandige handelingen, zoals belanghebbende verdedigde, dan wel als één samengestelde handeling, zoals de Inspecteur verdedigde.Naar het oordeel van het Hof volgt uit artikel 5, lid 3, van de akte van levering dat het verwijderen van de bebouwing, de sanering, en het bouwrijp maken van de onroerende zaak, welke werkzaamheden alle na de levering op 28 oktober 2015 hebben plaatsgevonden, zijn verricht voor rekening en risico van belanghebbende en dat deze werkzaamheden zodanig nauw zijn verbonden met de levering van de onroerende zaak, dat deze handelingen objectief gezien moeten worden aangemerkt als één niet te splitsen economische prestatie. Op grond daarvan heeft het Hof geconcludeerd dat hetgeen belanghebbende en de koper waren overeengekomen als geheel tot doel had de levering van een terrein dat gereed was om te worden bebouwd.

2.4

De middelen 2 en 3 zijn gericht tegen de hiervoor in 2.3 weergegeven oordelen van het Hof.

2.5.1

Bij de hiervoor in 2.3 weergegeven oordelen heeft het Hof terecht tot uitgangspunt genomen dat in een geval als het onderhavige, waarin belanghebbende zich volgens de contractuele bepalingen jegens de koper tot meer heeft verplicht dan alleen de overdracht van de eigendom van een onroerende zaak waarop zich ten tijde van die overdracht een oud gebouw bevindt, toepassing van artikel 11, lid 1, aanhef en letter a, onder 1º, van de Wet niet alleen afhangt van de staat waarin de desbetreffende onroerende zaak feitelijk verkeert ten tijde van de levering. Met het oog op beantwoording van de vraag of de levering is vrijgesteld van omzetbelasting moet in zo’n geval worden onderzocht of de contractueel omschreven aanvullende verplichtingen van de verkoper zien op (gedeeltelijke) sloop van het oude gebouw en/of op (ver)nieuwbouwwerkzaamheden van dat oude gebouw en in hoeverre deze werkzaamheden door of voor rekening en risico van de verkoper zijn of zullen worden verricht.3.

2.5.2

Middel 2 richt zich tegen het hiervoor in 2.3, tweede alinea, weergegeven oordeel van het Hof dat belanghebbende en de koper zijn overeengekomen dat de portacabins voor rekening en risico van belanghebbende zouden worden verwijderd. Het voert aan dat dit oordeel niet juist kan zijn in het licht van de vaststelling van het Hof dat de kosten voor de toekomstige demontage en verwijdering van de portacabins al bij de plaatsing ervan waren betaald aan degene die de portacabins heeft neergezet. Belanghebbende heeft de onroerende zaak met daarop de portacabins aangekocht met het recht om deze op afroep te laten verwijderen zonder daarvoor kosten te zijn verschuldigd. Wanneer belanghebbende dat recht op haar beurt overdraagt aan de koper, kan volgens middel 2 niet worden gezegd dat belanghebbende zich jegens de koper heeft verbonden om de kosten van verwijdering voor haar rekening te nemen noch kan worden gezegd dat zij instaat voor de werkzaamheden van derden.

2.5.3

Met zijn hiervoor in 2.3, tweede alinea, weergegeven oordeel heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat belanghebbende zich jegens de koper ertoe heeft verbonden dat de portacabins worden verwijderd zonder dat de koper daarvoor aan belanghebbende of aan degene die de portacabins feitelijk verwijdert, een vergoeding is verschuldigd, ongeacht of zo’n vergoeding is of moet worden geacht te zijn verdisconteerd in de koopprijs. Ook heeft het Hof met het hiervoor in 2.3, tweede alinea, weergegeven oordeel tot uitdrukking gebracht dat belanghebbende zich jegens de koper ertoe heeft verbonden dat de verwijdering van de portacabins voor risico van belanghebbende plaatsvindt, dat wil zeggen dat belanghebbende en niet de koper het risico van het niet of niet deugdelijk doen plaatsvinden van die werkzaamheden draagt.Aldus gelezen geven de door middel 2 bestreden oordelen niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Zij kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Middel 2 faalt in zoverre.

2.5.4

Uitgaande van hetgeen hiervoor in 2.5.3 is overwogen, ligt in de hiervoor in 2.3 weergegeven oordelen besloten het oordeel van het Hof dat belanghebbende vanuit het oogpunt van de heffing van omzetbelasting moet worden geacht niet een oud gebouw met erbij behorend terrein te hebben geleverd maar, vanwege handelingen die op grond van de contractuele bepalingen met betrekking tot de bebouwing op het terrein voor haar rekening en risico moesten worden verricht, onbebouwde grond. Dit oordeel geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Ook in zoverre faalt middel 2.

2.5.5

Anders dan de middelen 2 en 3 betogen, is het Hof uitgegaan van een juiste uitleg van de bepalingen van BTW-richtlijn 2006 zoals die met betrekking tot samengestelde prestaties zijn verduidelijkt in de door het Hof aangehaalde rechtspraak van het Hof van Justitie. Met name is niet voor redelijke twijfel vatbaar dat het begrip “instaan voor” zoals gebruikt door het Hof van Justitie in het arrest van 19 november 2009, Don Bosco Onroerend Goed B.V., C-461/08, ECLI:EU:C:2009:722, niet is beperkt tot gevallen waarin de verkopende ondernemer zich jegens de afnemer heeft verplicht om zelf de bebouwing op een terrein te verwijderen dan wel daartoe opdracht te geven aan een derde en de kosten daarvan zelf rechtstreeks te dragen. Daaronder valt ook te begrijpen het geval waarin de verkopende ondernemer de afnemer in staat stelt die bebouwing voor zijn (dat wil zeggen: van de verkopende ondernemer) rekening en risico door een derde te laten verwijderen. De Hoge Raad zal daarom niet de in het beroepschrift in cassatie geformuleerde vraag voorleggen aan het Hof van Justitie.

2.5.6

Middel 2 voor het overige en middel 3 in zoverre falen ook. Het oordeel dat belanghebbende aan de koper onbebouwde grond heeft geleverd, kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.

2.6

Hetgeen hiervoor in 2.5.3 tot en met 2.5.6 is overwogen, brengt, gelet op hetgeen hiervoor in 2.2.3 is overwogen, mee dat de levering van de onroerende zaak de levering van een bouwterrein in de zin van artikel 11, lid 4, van de Wet (tekst 2015) betreft en daarom op de voet van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet, is uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting.

2.7

7 De Hoge Raad heeft ook de overige klachten over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

3. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure

3.1

Belanghebbende heeft de Hoge Raad verzocht om bij overschrijding van de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade.

3.2

In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 28 september 2021. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met niet meer dan zes maanden. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 500.

4. Proceskosten

4.1

Het beroep in cassatie wordt ongegrond verklaard. In de omstandigheid dat belanghebbende een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure wordt toegekend, vindt de Hoge Raad niettemin aanleiding om de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) te veroordelen in de kosten van het geding in cassatie.4.

4.2

Bij de berekening van de vergoeding voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand neemt de Hoge Raad in zo’n geval tot uitgangspunt dat i) een verzoek om schadevergoeding een proceshandeling is waaraan 1 punt wordt toegekend, en ii) op een dergelijk verzoek van toepassing is wegingsfactor 0,25 (zeer licht) zoals voorzien in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht.5.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

- verklaart het beroep in cassatie ongegrond,

- veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de cassatieprocedure toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500,

- draagt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 541, en

- veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 219 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.A. Fierstra, E.F. Faase en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 februari 2024.

Beroepschrift 09‑02‑2024

Betreft: [X] B.V. (belanghebbende) beroep in cassatie tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden nr. 20/00078 van 31 augustus 2021.

Edelhoogachtbaar college,

Namens mijn cliënte, [X] B.V. (verder: belanghebbende), stel ik hierbij beroep in cassatie in tegen voormelde uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (verder: het Hof). Een afschrift van voormelde uitspraak is als (digitale) bijlage 1 bijgevoegd.

1. Het beroep in cassatie

Het Hof is in de onderwerpelijke uitspraak tot het oordeel gekomen dat belanghebbende aan de Stichting [A] (verder: de Stichting) een bouwterrein heeft geleverd. Naar mijn mening ten onrechte, althans — gelet op de door het Hof vastgestelde feiten — op gronden die dit oordeel niet kunnen dragen.

In zoverre is sprake van een motiveringsgebrek, dan wel schending van het recht, althans van artikel 11, vierde lid van de Wet op de omzetbelasting 19681. (tekst 2015) en artikel 12, derde lid, van de BTW-richtlijn 2006/112/EG (hierna: de BTW-richtlijn) in samenhang met artikel 135, eerste lid, onderdeel k, BTW-richtlijn en/of verzuim van vormen.

Het beroep in cassatie omvat de volgende cassatiemiddelen:

1.

Schending van het recht in het bijzonder artikel 11 lid 4 van de Wet (tekst 2015);

2.

Schending van het recht en/of vormverzuim door het ontbreken van een feitelijke grondslag;

3.

Vormverzuim en/of schending van het recht, in het bijzonder de artikelen 3, 4 en 11 lid 4 van de Wet (tekst 2015) en artikel 12, derde lid en artikel 135, eerste lid, onderdeel k van de BTW-richtlijn;

4.

Schending van het recht danwel verzuim van vormen doordat de klinkerbestrating een zelfstandig in aanmerking te nemen gebouw betreft en de verwijdering daarvan eveneens een zelfstandig in aanmerking te nemen prestatie is die geen onderdeel vormt van de door belanghebbende aan de Stichting verrichte levering.

5.

Schending van het recht en/of vormverzuim omdat het Hof zich — ondanks de bevestiging van de uitspraak van de rechtbank — ten onrechte niet heeft uitgelaten over het verzoek tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

2. Het eerste cassatiemiddel, schending van het recht in het bijzonder artikel 11 lid 4 van de Wet (tekst 2015)

Op het moment van de levering door belanghebbende aan de Stichting (28 oktober 2015) luidde artikel 11 lid 1, aanhef en onderdeel a van de Wet als volgt:

1.

Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:

a.

de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:

1 °.

de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór, op of uiterlijk tweejaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein;

2°.

leveringen, andere dan die bedoeld onder 1°, aan personen die de onroerende zaak gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van belasting op de voet van artikel 15 bestaat, mits de ondernemer die de levering verricht en degene aan wie wordt geleverd, blijkens de notariële akte van levering daarvoor hebben gekozen of in andere gevallen gezamenlijk een verzoek daartoe aan de inspecteur hebben gedaan en overigens voldoen aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden;

Lid 4 van genoemde artikel 11 luidde als volgt:

Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1 °, wordt als bouwterrein beschouwd onbebouwde grond:

a.

waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden;

b.

ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond;

c.

in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen; of

d.

ter zake waarvan een omgevingsvergunning voor een bouwactiviteit als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet algemene bepalingen omgevingsrecht is verleend;

met het oog op de bebouwing van de grond.

Het Hof verwijst in de omschrijving van het geschil (onderdeel 3 van de uitspraak) naar lid 6 van artikel 11. Echter, artikel 11 van de Wet kende op het moment van levering (2015) nog géén lid 6. Evenmin is de door het Hof gebruikte omschrijving van het begrip ‘bouwterrein’ (zie r.o. 4.1.) in overeenstemming met de op het moment van levering vigerende tekst van artikel 11 lid 4.

Het Hof heeft aldus het geschil beslecht op basis van (de uitleg van) een wetsartikel dat op het moment van levering niet bestond. Aldus is sprake van een motiveringsgebrek, dan wel schending van het recht. Reeds om die reden kan de uitspraak van het Hof naar mijn mening niet in stand blijven.

Voor het geval u van oordeel bent dat dit cassatiemiddel geen grond oplevert voor vernietiging van de uitspraak van het Hof, zal in de volgende cassatiemiddelen 2, 3 en 4 worden toegelicht dat het Hof op basis van de door hem zelf vastgestelde feiten ten onrechte, althans in strijd met de door hem vastgestelde feiten, tot het oordeel is gekomen dat op het moment van levering van het registergoed reeds sprake was van een bouwterrein.

3. Het tweede cassatiemiddel, schending van het recht en/of vormverzuim door het ontbreken van een feitelijke grondslag

Schending van het recht en/of vormverzuim doordat het Hof, niet dan wel onvoldoende gemotiveerd, in rechtsoverweging 4.4 heeft geoordeeld dat objectief gezien sprake is ‘van een niet te splitsen economische prestatie’ ‘[om]dat de Stichting geen portacabins wilde verwerven’ en ook niet voor de portacabins heeft betaald en evenmin ‘voor de kosten van de sanering op wilde draaien’.

Evenmin blijkt uit de uitspraak waarop het Hof zijn oordeel heeft gebaseerd dat ‘objectief gezien’ sprake is van een niet te splitsen economische prestatie.

De vaststelling dat ‘de levering van de onroerende zaak, de werkzaamheden zoals neergelegd in artikel 5, derde lid, van de akte van levering en de omstandigheid dat deze laatste werkzaamheden voor rekening en risico komen van belanghebbende, nauw met elkaar zijn verbonden’ is gelet op de weergave van de door het Hof vastgestelde feiten niet correct. Ter toelichting het volgende.

Uit de door het Hof vastgestelde feiten volgt dat op het moment van levering van het registergoed daarop een gebouw van portacabins (door het Hof aangeduid als een semipermanent verzorgingshuis) aanwezig was, alsook verharding (een bouwwerk2.) in de vorm van onder meer klinkerbestrating, stelconplaten en stoeptegels. Uit deze feitelijke vaststelling volgt — naar overigens ook niet in geschil was — dat op de dag van de levering feitelijk sprake was van bebouwde grond, ofwel van een ‘gebouw met het erbij behorende terrein’3.. Voorts volgt uit de feitelijke vaststelling (r.o. 2.3.) dat de verwijdering van de portacabins voortvloeit uit de huurovereenkomst tussen [B] en [C] B.V., zoals ook blijkt uit de huurovereenkomst tussen [C] B.V. en [D] B.V. (bijlage 2 bij het hoger beroepschrift), zodat deze werkzaamheden niet voor rekening en risico van belanghebbende zijn gekomen.

De akte van levering beschrijft in artikel 2 lid 2 onder meer dat het registergoed door belanghebbende aan de Stichting in eigendom wordt overgedragen ‘met alle daarbij behorende rechten en aanspraken’. Een identieke bepaling is opgenomen in de akte van levering tussen [D] B.V. en belanghebbende.

Op grond van deze bepaling heeft belanghebbende alle bij het registergoed behorende rechten en aanspraken (waaronder die jegens de firma [C] B.V.) geleverd gekregen door c.q. overgenomen van [D] B.V. en deze vervolgens overgedragen aan de Stichting.

Uit de door het Hof vastgestelde feiten volgt dat belanghebbende zelf op geen enkele wijze voor de verwijdering van de portacabins een bedrag aan [C] B.V. heeft betaald, daarvoor zelf geen werkzaamheden heeft verricht c.q. heeft laten verrichten en wat de verwijdering van de portacabins betreft ook niet instaat voor de werkzaamheden van derden.

Integendeel, het Hof stelt vast dat de kosten van verwijdering (al ver voor de levering van het registergoed, dat toen ook nog geen eigendom was van belanghebbende) zijn voldaan door [B] (zie r.o. 2.3.). Door de betaling door [B] en de werkzaamheden van de firma [C] B.V. desondanks aan belanghebbende toe te rekenen, als onderdeel van de door belanghebbende jegens de Stichting verrichte prestatie, mist het oordeel van het Hof elke feitelijke grondslag en kan het reeds om die reden niet in stand blijven.

Aan de andere kant, als het Hof de betaling van de kosten voor de verwijdering van de portacabins door [B] meent te kunnen toerekenen aan belanghebbende (in de hoedanigheid van rechtsopvolger van [D] B.V.), dan heeft het Hof mijns inziens ten onrechte verzuimd te motiveren waarom dezelfde uitleg, gelet op het bepaalde in artikel 2 lid 1 van de akte van levering, niet zou hebben te gelden jegens de Stichting als rechtsopvolger van belanghebbende. Immers, op grond van het in dat artikellid bepaalde kan belanghebbende geen enkele aanspraak meer doen gelden jegens (onder meer) [C] B.V.

Aldus beschouwd, ontbreekt naar mijn mening elke feitelijke grondslag om de betaling door [B] en de werkzaamheden van de firma [C] B.V. toe te (kunnen) rekenen aan belanghebbende en daarmee als onderdeel te (kunnen) beschouwen van de door belanghebbende jegens de Stichting verrichte prestatie.

Volledigheidshalve wordt er in dit verband aan herinnerd dat de sanering van het registergoed een verplichting betrof van [D] B.V. die het registergoed eerder op dezelfde datum aan belanghebbende in eigendom heeft geleverd en dus geen eigen verplichting van belanghebbende. Ik verwijs hierbij naar artikel 5 lid 3 van de akte van levering door belanghebbende aan de Stichting. Ook voor wat betreft de sanering van het registergoed geldt dat de Stichting op grond van voornoemde artikel 2 lid 1 uit de leveringsakte hiervoor een zelfstandige aanspraak heeft verkregen jegens [D] B.V. en belanghebbende in dezen geen bemoeienis heeft. De afspraak in de akte van levering4. dat belanghebbende jegens de Stichting verklaart in te staan voor de door [D] B.V. op zich genomen saneringsverplichting als ware het de eigen verplichting van belanghebbende jegens de Stichting maakt dit niet anders, nu uit de door het Hof vastgestelde feiten niet blijkt dat belanghebbende op grond van deze garantstelling enige werkzaamheid heeft verricht of heeft moeten laten verrichten.

Uit de door het Hof vastgestelde feiten volgt onmiskenbaar dat belanghebbende alle aanspraken jegens derden betreffende het registergoed bij de levering daarvan heeft overgedragen aan de Stichting. Belanghebbende is daardoor zelf geen andere verplichting nagekomen dan een levering van het registergoed in bebouwde staat. Dit strookt ook met de bedoeling van partijen.

Het Hof (zie r.o. 4.4.) heeft op basis van de door hem vastgestelde feiten dan ook ten onrechte geoordeeld dat de uit deze aanspraken voortvloeiende werkzaamheden voor rekening en risico van belanghebbende komen en om die reden een onderdeel vormen van de door belanghebbende jegens de Stichting verrichte prestatie (levering van het registergoed). Derhalve mist de uitspraak van het Hof feitelijke grondslag dan wel is deze niet, dan wel onvoldoende, gemotiveerd en daarmee onbegrijpelijk, zodat deze uitspraak om die reden niet in stand kan blijven.

4. Het derde cassatiemiddel, vormverzuim en/of schending van de artikelen en 3, 4 en 11 lid 4 van de Wet (tekst 2015) en artikel 12, lid 1 onderdeel b en lid 3 en artikel 135, lid 1, onderdeel k van de BTW-richtlijn

Artikel 1 aanhef en onderdeel a van de Wet bepaalt dat onder de naam ‘omzetbelasting’ een belasting wordt geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten, welke in Nederland door een als zodanig handelend ondernemer onder bezwarende titel worden verricht. De inhoud van het begrip ‘leveringen van goederen’ is door de wetgever nader omschreven in artikel 3 van de Wet. Het begrip ‘diensten’ in artikel 4. Het begrip ‘bouwterrein’ is gedefinieerd in artikel 11 lid 4 van de Wet (tekst 2015). Dit artikel 11 lid 4 geeft (in samenhang met lid 1 onderdeel a 1°) uitvoering aan artikel 12, lid 1 onderdeel b en lid 3 en artikel 135, lid 1, onderdeel k van de BTW-richtlijn.

Het Hof beschrijft in rechtsoverweging 4.3. diverse uitspraken van het Hof van Justitie waarin de uitgangspunten zijn vastgelegd dat elke op grond van voornoemde artikelen te onderkennen prestatie (levering van een goed of een dienst) normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd. Dit is anders, aldus het Hof, indien de handelingen zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één, niet te splitsen economische prestatie vormen, waarvan het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen.

Uit deze rechtspraak vloeit voort, aldus het Hof, dat deze ‘leer van de samengestelde prestatie’ niet van toepassing is wanneer ‘de bijkomende prestaties’ niet door c.q. in opdracht en voor rekening van de (presterende) ondernemer worden verricht maar door derden (zoals in casu aan de orde is).

De door het Hof vastgestelde feiten (rechtsoverweging 2.1. t/m 2.8.) bieden geen steun voor de beslissing van het Hof dat belanghebbende, vanwege een ‘niet te splitsen economisch prestatie’ onbebouwde grond en daarmee een bouwterrein heeft geleverd, met welke beslissing het Hof afwijkt van deze door het Hof van Justitie geformuleerde uitgangspunten. Aldus is sprake van schending van het recht, waardoor de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven.

In rechtsoverweging 2.6 van zijn uitspraak citeert het Hof artikel 5 lid 3 uit de akte van levering. Dit artikellid geeft de bedoeling van belanghebbende en de Stichting (samen: partijen) volstrekt duidelijk weer:

—

de feitelijke levering behelst een levering van het registergoed in de huidige/bebouwde staat (dus met de daarop, door het Hof feitelijk vastgestelde, op dat moment aanwezige bebouwing, verharding e.d.). Vanwege de vrijstelling die geldt voor de verhuur van de door hem c.q. in zijn opdracht te bouwen woningen wenste de Stichting het registergoed met vrijstelling van omzetbelasting door belanghebbende geleverd te krijgen.

—

de Stichting (aangeduid als ‘Koper’) zal opdrachtgever zijn voor de verwijdering van deze bebouwing, verharding e.d… Deze afspraak is geheel in lijn met de wens van de Stichting om het registergoed in bebouwde staat in eigendom te verkrijgen;

—

de Stichting zal de vrijgekomen grond vervolgens aan belanghebbende ter beschikking stellen voor de sanering daarvan.

Vervolgens is [D] haar saneringsverplichting jegens de Stichting nagekomen. Deze afspraak is gemaakt omdat [D] B.V. reeds de saneringsverplichting heeft en de Stichting hiervoor geen risico c.q. aansprakelijkheid op zich wil nemen;

—

nadat deze sanering is afgerond zal de bouw van de (huur)woningen in opdracht en voor rekening van de Stichting plaatsvinden. Aldus is geschied!

Uit het in rechtsoverweging 4.3 genoemde CPP-arrest van het Hof van Justitie (25 februari 1999, nr. C-349/96) kan worden afgeleid dat voor de kwalificatie van de prestatie van belanghebbende de beleving van ‘de modale consument’ tot uitgangspunt kan c.q. dient te worden genomen5.. In zijn conclusie van 22 oktober 2020 (C-581/19) beschrijft de Advocaat-Generaal bij het Hof van Justitie dit als volgt:

3‘23.

Het is bijgevolg doorslaggevend of de modale consument (dat wilzeggen de modale ontvanger van de prestatie) de ontvangen prestatie beschouwt als meerdere zelfstandige prestaties of als één enkele prestatie. Het doorslaggevende criterium daarbij zijn de opvattingen in het maatschappelijk verkeer, dat wil zeggen wat de gemeenschap daaronder begrijpt…… ’

Deze uitleg wordt door uw Raad bevestigd in onder meer het arrest van 7 mei jl., nr. 19/02610, waarin uw Raad onder meer als volgt oordeelde:

‘3.2.2.

Of een door de ondernemer jegens zijn afnemer verrichte prestatie — naast de hoofdprestatie — niet een zelfstandig doel dient maar het gebruikmaken van de hoofdprestatie optimaal kan maken, moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de gemiddelde afnemer van de hoofdprestatie. Daarbij moet in aanmerking worden genomen het economische doel van de desbetreffende prestaties en het belang dat de gemiddelde afnemer bij elk van die prestaties heeft…. ’

Uit de door het Hof vastgestelde feiten volgt, ook bezien vanuit het oogpunt van de ‘modale consument’, onmiskenbaar dat partijen niet meer bedoeld hebben dan dat belanghebbende aan de Stichting het registergoed in bebouwde staat zou leveren en zorg zou dragen dat de sanering van de grond door [D] B.V. kon worden verricht nadat de bebouwing in opdracht van de Stichting is verwijderd (het economische doel). Niet meer en niet minder. Partijen hebben, zoals door het Hof ook is vastgesteld, geheel overeenkomstig deze bedoeling gehandeld6..

Het Hof heeft op geen enkele wijze vastgesteld dat belanghebbende voor de verwijdering van de portacabins en de bestrating, respectievelijk de verrichte saneringswerkzaamheden, prestaties van derden heeft ingekocht en hiervoor facturen van derden heeft ontvangen en in dat kader als afnemer heeft te gelden van de prestaties van [C] B.V. respectievelijk [D] B.V. Reeds om die reden is geen sprake van door belanghebbende ‘ingekochte diensten’ en kunnen deze werkzaamheden evenmin een onderdeel vormen van (de fiscale kwalificatie van) de door belanghebbende verrichte levering van het registergoed. Uit de wel door het Hof vastgestelde feiten kan niet anders volgen dan dat [D] B.V., respectievelijk [C] B.V., elk afzonderlijk zelfstandig jegens de Stichting hebben gepresteerd. Van een ‘samengestelde prestatie’ door belanghebbende is dan ook geen sprake.

Het is dan ook onbegrijpelijk dat het Hof vervolgens in rechtsoverweging 4.4 tot een andersluidend oordeel komt, te weten dat de (rechts)handelingen ‘tot doel [hadden] de levering door belanghebbende aan de stichting van een terrein dat gereed was om te worden bebouwd’ en om die reden beslist ‘dat het de stichting als koper slechts ging om de verkrijging van bouwrijpe grond tegen een vooraf vastgestelde prijs’.

Zoals toegelicht is de bedoeling van partijen geweest een eigendomsoverdracht van het registergoed in bebouwde staat, hetgeen ook feitelijk is gebeurd. Zowel het voornemen van partijen als de uitvoering van hun afspraken zijn derhalve volledig met elkaar in overeenstemming. Het andersluidende oordeel van het Hof vindt naar mijn mening geen steun in de feiten en is in strijd met de rechtspraak van het Hof van Justitie en van uw Raad over ‘samengestelde prestaties’. Derhalve is sprake van schending van het recht, danwel verzuim van vormen, zodat de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven.

5. Het vierde cassatiemiddel, schending van het recht dan wel verzuim van vormen doordat de klinkerbestrating een zelfstandig gebouw betreft en de verwijdering daarvan een zelfstandig in aanmerking te nemen prestatie is die niet door belanghebbende is verricht.

Uit de feitelijke vaststelling (r.o. 2.2.) door het Hof volgt dat het registergoed op het moment van levering (in ieder geval) twee bouwwerken bevatte: het semipermanent verzorgingshuis (bouwwerk 1) en de klinkerbestrating (bouwwerk 2). Dat de op het registergoed aanwezige (klinkerbestrating een zelfstandig in aanmerking te nemen bouwwerk vormt vindt bevestiging in rechtsoverweging 12 van de uitspraak van de rechtbank.

Het Hof stelt tevens feitelijk vast (r.o. 2.7.) dat de klinkerbestrating (bouwwerk 2), na eigendomsoverdracht door belanghebbende aan de Stichting, in het kader van de sanering gedeeltelijk is verwijderd. Uit deze feitelijke vaststelling heeft te volgen dat het overige gedeelte van de verharding (klinkerbestrating, stelconplaten, stoeptegels7.) dus niet in het kader en ten behoeve van de sanering is verwijderd.

Uit artikel 5 lid 3 van de leveringsakte volgt dat, nadat de feitelijke levering heeft plaatsgevonden, in opdracht van de Stichting de op het registergoed aanwezige bebouwing (bouwwerk 1) en bestrating (bouwwerk 2) zal worden verwijderd en het registergoed bouwrijp zal worden gemaakt. Uit r.o. 2.7 volgt dat het Hof feitelijk heeft vastgesteld dat partijen geheel overeenkomstig deze afspraak hebben gehandeld. Zonder nadere motivering, waardoor de uitspraak onbegrijpelijk is, en in strijd met de door hem vastgestelde feiten, rekent het Hof niet alleen de verwijdering van het portacabingebouw maar ook de volledige verwijdering van de (klinker)bestrating (ten onrechte) geheel toe aan belanghebbende. Vanwege dit motiveringsgebrek en daarmee verzuim van vormen kan de uitspraak naar mijn mening niet in stand blijven.

Omdat de klinkerbestrating, naar de rechtbank met juistheid heeft geoordeeld, als een zelfstandig bouwwerk als bedoeld in artikel 11 lid 3 van de Wet (tekst 2015) kwalificeert, verzoek ik u dit oordeel van de rechtbank te bevestigen en in het verlengde daarvan te oordelen dat de verwijdering van dit gebouw een zelfstandig in aanmerking te nemen prestatie is die, in ieder geval gedeeltelijk, in opdracht van de Stichting is uitgevoerd (zoals volgt uit de door het Hof vastgestelde feiten) en derhalve geen onderdeel is en ook niet kan zijn (geweest) van de door belanghebbende verrichte levering van het registergoed.

6. Het vijfde cassatiemiddel, schending van het recht en/of vormverzuim omdat het Hof zich ten onrechte niet heeft uitgelaten over het verzoek tot vergoeding van immateriële schade

De rechtbank heeft aan belanghebbende een immateriële schadevergoeding toegekend. In het beroepschrift is het Hof gevraagd deze uitspraak van de rechtbank te bevestigen en daarbij voor zover van toepassing rekening te houden met een eventuele verdere overschrijding van de redelijke termijn.

Uit de uitspraak van het Hof leid ik af dat het Hof dit verzoek, ondanks het oordeel de uitspraak van de rechtbank te bevestigen, volledig onbeantwoord heeft gelaten, zonder enige motivering daarvoor. Aldus is de uitspraak van het Hof op dit punt onbegrijpelijk en kan deze (ook) om die reden niet in stand blijven.

7. Verzoek tot het stellen van een prejudiciële vraag

In het onderhavige geschil is ook de reikwijdte van enkele artikelen van de BTW-richtlijn aan de orde, alsook de toepassing van de rechtspraak van het Hof van Justitie. Om die reden verzoek ik u, wanneer u in de voorgestelde cassatiemiddelen (nog) geen aanleiding ziet om de uitspraak van het Hof te vernietigen, om voorafgaand aan het doen van uitspraak aan het Hof van Justitie een prejudiciële vraag met de navolgende strekking ter beoordeling voor te leggen:

Is het met artikel 135, lid 1, onder j), en artikel 12, lid 1, onder a), en lid 2, enerzijds en met artikel 135, lid 1, onder k), en artikel 12, lid 1, onder h), en lid 3, anderzijds van de Richtlijn 2006/112 verenigbaar dat een lidstaat, in omstandigheden als die in het hoofdgeding, de levering van een terrein waarop op het tijdstip van de levering meerdere gebouwen staan, die niet in opdracht van de verkoper daarvan worden verwijderd en waartoe deze verkoper zich jegens de koper evenmin heeft verplicht en er evenmin voor instaat, hetgeen volgens het arrest Don Bosco Onroerend Goed B. V. (C-461/08) wel een vereiste is, danwel elke verkregen aanspraak daarop jegens derden, bij levering van het terrein heeft overgedragen aan de koper daarvan, deze handelingen toch aan de verkoper toerekent en daarom als een aan de BTW onderworpen levering van een bouwterrein beschouwt?

8. Verzoek

Namens belanghebbende verzoek ik u het beroep in cassatie gegrond te verklaren en de uitspraak van het Hof te vernietigen, zodat ook de bestreden naheffingsaanslag volledig zal worden vernietigd.

Mocht u het beroep in cassatie ongegrond willen verklaren, dan verzoek ik u voorafgaand aan uw beslissing het Hof van Justitie om advies te vragen.

Tot slot verzoek ik u om belanghebbende een vergoeding van de proceskosten als bedoeld in artikel 29 Algemene wet inzake rijksbelastingen juncto artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht toe te kennen, alsmede een vergoeding voor immateriële schade als gevolg van de overschrijding van de redelijke termijn.

Met verschuldigde hoogachting,

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.