HR, 20-12-1978, nr. 18 960

20 december 1978.

nr. 18.960

DG.

De Hoge Raad der Nederlanden,

Gezien het beroepschrift in cassatie van de vereniging [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 10 maart 1978 betreffende de haar opgelegde aanslag tot naheffing van loonbelasting over het tijdvak van 1 januari 1970 tot en met 31 december 1973;

Gezien de conclusie van de Advocaat-Generaal Van Soest strekkende tot verwerping van het beroep;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de loonbelasting over voormeld tijdvak is opgelegd ten bedrage van f 365.805,92 aan enkelvoudige belasting en f 1.607,69 aan verhoging, welke aanslag, na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur is gehandhaafd;

Overwegende dat belanghebbende van de uitspraak van de Inspecteur in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof allereerst heeft overwogen:

‘’dat belanghebbende in beroep vermindering van de aanslag verzoekt tot een bedrag primair van f 28.178,18 en subsidiair van f 218.348,52;’’;

Overwegende dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

‘’dat belanghebbende, die een rechtspersoon is, zich ten doel stelt de beoefening en de bevordering van het voetbalspel en andere sporten;

dat zij tot 1 juli 1973 inhoudingsplichtige was voor omstreeks 40 personen, voor het merendeel voetballers en sedert 1 juli 1973 eveneens voor omstreeks 100 suppoosten en lokettisten;

dat in de loop van 1974 een boekenonderzoek heeft plaatsgevonden;

dat daarbij gebleken is dat belanghebbende grote bedragen wegens hand- of tekengelden had uitbetaald en daarnaast aan een aantal spelers vergoedingen betaald had, die niet of niet geheel voldeden aan de vrijstelling, bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet op de loonbelasting 1964, hierna ook te noemen ‘’de Wet’’;

dat op haar balans per 30 juni 1974 als schuld voorkomt een post loonbelasting groot f 163.881,05, betrekking hebbend op een gedeelte van de door haar betaalde hand- of tekengelden;

dat de vergoedingen, voor zover niet geheel of gedeeltelijk vrijgesteld, rechtstreeks bij de werknemers belast zijn, voor zover die in de inkomstenbelasting werden aangeslagen en die vergoedingen overigens in de onderhavige naheffingsaanslag begrepen zijn;

dat hand- of tekengeld de vergoeding is die een voetbalclub aan een speler uitbetaalt zodra zij in hoofdzaak overeenstemming bereikt hebben omtrent de voorwaarden waarop deze speler bij de club in dienst zal treden;

dat in de nageheven loonbelasting begrepen is een bedrag van f 337.627,74 wegens door belanghebbende uitbetaalde hand- of tekengelden;

dat in laatstgemeld bedrag begrepen is een bedrag groot f 147.457,40 wegens door belanghebbende volgens haar in juli 1974 uitbetaalde hand- of tekengelden;

dat dit bedrag op zijn beurt begrepen is in het op belanghebbendes balans van 30 juni 1974 gepassiveerde bedrag voor loonbelasting groot f 163.881,05;

dat het aanslagbiljet als tijdvak waarover nageheven wordt vermeldt 1 januari 1970 tot en met 31 december 1973, terwijl de aanslag is opgelegd naar aanleiding van het onder de feiten vermelde boekenonderzoek, dat zich uitstrekte over de periode van 1 januari 1970 tot en met 30 juni 1974;'';

Overwegende dat het Hof omtrent de standpunten van partijen heeft vermeld:

‘’dat belanghebbende heeft laten varen haar grief tegen de naheffing van loonbelasting inzake de vergoedingen, maar dat ze handhaaft haar grief tegen de naheffing met betrekking tot de hand- of tekengelden;

dat belanghebbende ter ondersteuning van haar grief primair betoogt dat de hand- of tekengelden wel behoren tot het belastbare inkomen van de ontvanger, maar geen inkomsten uit dienstbetrekking zijn;

dat zij ter staving van haar betoog verwijst naar de thans veelvuldig voorkomende figuur van de beoefenaar van een vrij beroep, die van de B.V., in wier dienst hij is, goodwill-betalingen ontvangt;

dat ze deze stelling in haar beroepschrift en in haar brief van 27 oktober 1976 nader uitwerkt;

dat ze subsidiair aanvoert dat, waar het bedrag groot f 147.457,40 loonbelasting is, betrekking hebbend op in juli 1979 betaalde hand- en tekengelden, dat bedrag valt buiten het tijdvak, waar de naheffingsaanslag betrekking op heeft;

dat de Inspecteur belanghebbendes grief bestrijdt op de gronden uiteengezet in zijn vertoogschrift, naar welks inhoud verwezen wordt;'';

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

‘’1. dat, waar is vastgesteld dat hand- of tekengeld de vergoeding is die een voetbalclub zoals belanghebbende aan een speler uitbetaalt zodra zij in hoofdzaak overeenstemming bereikt hebben omtrent de voorwaarden waarop deze speler bij de club in dienst zal treden, die vergoeding naar 's Hofs oordeel loon is in de zin van artikel 10, lid 1, van de Wet;

2. dat hier geen sprake is van een vergoeding wegens de inbreng van goodwill, maar van een vergoeding vooruit voor toekomstige werkzaamheden, waaraan niet afdoet dat er een zekere verhouding bestaat tussen de grootte van de vergoeding en de deskundigheid van de speler;

3. dat in het midden kan blijven of het gedeelte groot f 147.457,40 van het nageheven belastingbedrag betrekking heeft op vergoedingen die tijdens dan wel na het naheffingstijdvak uitbetaald zijn;

4. dat immers de in artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen geregelde belastingheffing door middel van naheffing, in tegenstelling met de inkomstenbelasting, welker voorwerp is het belastbare inkomen dat in een kalenderjaar is genoten, niet aan een bepaald tijdvak is gebonden;

5. dat de op het onderhavige aanslagbiljet voorkomende vermelding van een tijdvak niet betreft de juistheid van de aan belanghebbende opgelegde aanslag en ook geen wezenlijk element van de aanslag uitmaakt, zodat een eventuele onjuistheid in die vermelding geen invloed heeft op de rechtsgeldigheid van de aanslag en evenmin op de omvang van de in de aanslag begrepen belasting;

6. dat derhalve zowel de primaire als de subsidiaire grief ongegrond zijn;'';

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende de volgende middelen van cassatie aanvoert, toegelicht gelijk daarachter vermeld:

‘’I. Schending van het recht en/of verzuim van vormen waarvan niet inachtneming nietigheid meebrengt, in het bijzonder van de artikelen 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken en 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna te noemen: de Wet) door te overwegen en op grond daarvan recht te doen gelijk omschreven in de eerste en tweede overweging van de aangevallen uitspraak, welke beide overwegingen, zowel ieder afzonderlijk als ook in samenhang met elkaar onvoldoende gemotiveerd zijn.

Toelichting:

1. De hand- of tekengelden worden door het Hof als een vergoeding gekwalificeerd, die uitbetaald wordt zodra een speler en een club in hoofdzaak overeenstemming hebben bereikt omtrent de voorwaarden waarop de speler bij de club in dienst zal treden.

Deze vaststelling wettigt alleen dan de conclusie, dat een dergelijke vergoeding ook loon is, in de zin van artikel 10, lid 1, van de Wet, indien de door een club betaalde hand- of tekengelden zelve geen andere oorzaak of titel hebben of kunnen hebben, dan de tussen de betreffende speler en de club zojuist tot stand gekomen privaatrechtelijke dienstbetrekking, omtrent welke oorzaak in deze eerste overweging van het Hof niets blijkt.

2. ' s Hofs uitspraak in de tweede overweging ten aanzien van de andere oorzaak of titel voor de betaalde hand- of tekengelden is daarnaast enerzijds onbegrijpelijk omdat uit de uitspraak niet blijkt, waarom een vergoeding vooruit geen vergoeding voor goodwill is of kan zijn, anderzijds innerlijk tegenstrijdig en onvoldoende gemotiveerd omdat wel uit de uitspraak blijkt, dat het Hof ervan uitgaat, dat er een zekere verhouding bestaat tussen de grootte van de vergoeding en de deskundigheid van de speler en een vergoeding voor goodwill zich nu juist leent om die op het moment van het sluiten van een arbeidsovereenkomst bestaande deskundigheid te verdisconteren, doch het Hof niet aangeeft waarom desondanks geen sprake is van een vergoeding wegens inbreng van goodwill, en, ten slotte, onbegrijpelijk, omdat uit hetgeen hiervoren onder enerzijds en anderzijds omschreven werd in onderlinge samenhang ten opzichte van het in de eerste overweging vervatte oordeel, dat een dergelijke vergoeding loon is, niet blijkt waar de betaalde hand- of tekengelden geen andere oorzaak of titel hebben, dan de gesloten arbeidsovereenkomst, zodat noch de eerste overweging van 's Hofs uitspraak, noch de tweede overweging, noch deze beide samen voldoende gemotiveerd zijn.

II. Schending van het recht en/of verzuim van vormen waarvan niet inachtneming nietigheid meebrengt in het bijzonder van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna te noemen: A.W.R.), door te overwegen en op grond daarvan recht te doen gelijk omschreven in de derde, vierde en vijfde overweging van de aangevallen uitspraak, in het bijzonder de in de vijfde overweging voorkomende zinsnede, dat een eventuele onjuistheid in die vermelding (dat wil zeggen vermelding van een tijdvak) geen invloed heeft op de rechtsgeldigheid van de aanslag en evenmin op de omvang van de in de aanslag begrepen belasting.

Toelichting:

De in artikel 20 van de A.W.R. geregelde belastingheffing door middel van naheffing, is niet aan een bepaald tijdvak gebonden, zodat bij één naheffingsaanslag kan worden nageheven de te weinig betaalde belasting, in casu Loonbelasting, betrekking hebbende op meer dan één tijdvak.

Zelfs echter als aangenomen wordt, dat een foutieve vermelding op het aanslagbiljet van het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft zoals in casu het geval is geen nietigheid van die aanslag tot gevolg heeft is een dergelijke (foutieve) vermelding wel van belang en van invloed op de omvang van de in de aanslag begrepen belasting omdat:

1. Ex artikel 20, lid 3, A.W.R. blijkt, dat naheffing niet meer kan plaatsvinden na verloop van 5 jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan of de teruggaaf is verleend.

Uit deze bepaling blijkt, dat hoewel de aanslagen ter naheffing van de alhier bedoelde belastingen niet aan een bepaald tijdvak gebonden zijn, de omvang van de tijdvakken van de in die naheffingsaanslagen te begrijpen belastingen wel degelijk aan een termijn gebonden zijn. Een vóór het verstrijken van die termijn vastgestelde aanslag kan immers niet inhouden, dat alsdan belasting nageheven kan worden betrekking hebbende over een tijdvak of tijdvakken gelegen na verloop van 5 jaren na het einde van het in artikel 20, lid 3, A.W.R. bedoelde kalenderjaar.

2. Aan de vermelding van het tijdvak/tijdvakken op de naheffingsaanslag geen betekenis toekennen voor de omvang van de in de aanslag begrepen belasting kan een buitenwettelijke verlengingsmogelijkeid betekenen van de - behoudens toepassing van de in artikel 36 A.W.R. bedoelde verlenging - wettelijke termijn van 5 jaren bedoeld in artikel 20, lid 3, A.W.R..

Conclusie:

De bestreden uitspraak van het Hof en de uitspraak van de Inspecteur dienen te worden vernietigd, waarbij de Hoge Raad moge beslissen als volgt:

Primair:

de naheffingsaanslag wordt verminderd tot een bedrag van f 28.778,18.

Subsidiair:

de naheffingsaanslag wordt verminderd tot een bedrag van f 218.348,52.

Tertiair:

verwijzing naar een ander Gerechtshof.'';

Overwegende aangaande het eerste middel:

dat het Hof heeft geoordeeld dat bij de uitbetaling van hand- en tekengeld door een voetbalclub - zoals belanghebbende - aan een speler, met wie zij in hoofdzaak overeenstemming heeft bereikt omtrent de voorwaarden waarop deze speler bij de club in dienst zal treden, geen sprake is van een vergoeding wegens de inbreng van goodwill, maar van een vergoeding vooruit voor toekomstige werkzaamheden, waaraan niet afdoet dat er een zekere verhouding bestaat tussen de grootte van de vergoeding en de deskundigheid van de speler;

dat dit oordeel, berustend op uitlegging van de overeenkomsten, zoals die tussen belanghebbende en de betreffende spelers zijn aangegaan, van feitelijke aard is en geenszins onbegrijpelijk, zodat het in cassatie niet met vrucht kan worden bestreden;

dat het Hof, gelet op dit oordeel, terecht het hand- en tekengeld heeft aangemerkt als loon in de zin van artikel 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964;

dat het middel derhalve niet kan slagen;

Overwegende aangaande het tweede middel en ambtshalve:

dat het aanslagbiljet als tijdvak, waarover wordt nageheven, vermeldt: 1 januari 1970 tot en met 31 december 1973;

dat blijkens de bestreden uitspraak belanghebbende voor het Hof heeft aangevoerd dat van het nageheven bedrag een gedeelte groot f 147.457,40 betrekking heeft op in juli 1974 betaalde hand- en tekengelden;

dat het Hof dienaangaande heeft geoordeeld dat de juistheid van deze stelling van belanghebbende in het midden kan blijven omdat een eventuele onjuistheid in de vermelding van het tijdvak geen invloed heeft op de rechtsgeldigheid van de aanslag en evenmin op de omvang van de in de aanslag begrepen belasting;

dat dit oordeel echter niet juist is omdat het op een aanslagbiljet vermelde tijdvak van heffing een zo essentieel onderdeel daarvan uitmaakt dat niet kan worden toegestaan dat belasting, verschuldigd wegens feiten gelegen buiten dat tijdvak, in de aanslag wordt begrepen;

dat dit slechts anders is indien de op het aanslagbiljet voorkomende vermelding van het tijdvak van heffing op een duidelijke, ook voor de belastingplichtige kenbare, vergissing berust, doch hiervan in het onderhavige geval uit 's Hofs uitspraak en de stukken van het geding niet blijkt;

dat het Hof derhalve ten onrechte voormelde stelling van belanghebbende in het midden heeft gelaten, zodat de bestreden uitspraak niet in stand kan blijven en verwijzing moet volgen;

Vernietigt de bestreden uitspraak;

Verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.

Gedaan bij de Heren Vroom, Vice-President, Wiersma, Antal, Stol en Jansen, Raden, en door de Vice-President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van de twintigste december 1900 acht en zeventig, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van den Dries.