HR, 02-04-1969, nr. 16 101

2 april 1969

No. 16.101

H.C.

De Hoge Raad der Nederlanden,

Gezien het beroepschrift in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 augustus 1968 betreffende de hem opgelegde aanslag tot navordering van inkomstenbelasting voor het jaar 1964;

Gezien de stukken;

Overwegende dat belanghebbende, aan wie een aanslag tot navordering van inkomstenbelasting voor het jaar 1964 was opgelegd naar een zuiver inkomen van f 97.199,--, tegen deze aanslag in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof heeft overwogen, dat:

"het geschil van partijen de vraag betreft of de door belanghebbende in 1964 ten laste van de winst gebrachte rente ter zake van geldleningen, hem verstrekt onder hypothecair verband op bij hem in aanbouw zijnde onroerende goederen, welke bestemd waren voor zijn bedrijf tot exploitatie van onroerend goed, al dan niet geactiveerd dient te worden bij de kostprijs dier gebouwen;";

Overwegende dat het Hof feitelijk heeft vastgesteld:

"dat belanghebbende, van beroep aannemer, niet alleen bouwt in opdracht van derden, doch ook voor zijn eigen bedrijf tot exploitatie van onroerend goed; dat het in 1964 met de bouw voor derden gemoeide bedrag f 2.829.774,32 en het met de bouw voor eigen bedrijf gemoeide bedrag f 391.921,57 beliep; dat belanghebbende een opslag voor algemene kosten en afschrijvingen ad 3,4% van het totaal der voormelde bedragen in aanmerking nam; dat belanghebbende nevens deze algemene kosten en afschrijvingen als bedrijfskosten over genoemd jaar onder meer in aanmerking nam f 19.224,36 wegens hypotheekrente ter zake van een hem onder hypothecair verband verleend crediet voor de bouw van 36 flats en 2 loodsen te [Q], welke bouw in 1965 werd voltooid en welke onroerende goederen bestemd waren voor zijn eigen bedrijf tot exploitatie van onroerend goed;’’;

Overwegende dat het Hof de standpunten van partijen als volgt heeft weergegeven:

"dat belanghebbende heeft aangevoerd:

dat de Inspecteur ten onrechte de hypotheekrente, afgerond op f 19.200,--, als te activeren bouwkosten van de onroerende goederen voor het eigen bedrijf in aanmerking wenst te nemen; dat, waar de rente van het eigen kapitaal bij zodanige bouw niet in de kostprijs wordt teruggevonden, voor de rente voor vreemd kapitaal overeenkomstig goed koopmansgebruik geen ander standpunt behoeft te worden ingenomen; dat de rente van vreemd kapitaal derhalve tot de bedrijfskosten behoort, te meer nu het hypothecair crediet in termijnen werd verstrekt telkens wanneer een deel van het bouwwerk was voltooid en eerst voor het volle bedrag werd verstrekt na het gereedkomen van het bouwwerk in juni 1965; dat de Hoge Raad weliswaar in zijn arrest van 8 mei 1946 (B.N.B. 8119) het standpunt inneemt dat bedoelde kosten geactiveerd dienen te worden, doch dit arrest werd gewezen voor het tot stand komen van de Wet Belastingherziening 1950;

dat de Inspecteur heeft gesteld:

dat de litigieuze financieringskosten beschouwd moeten worden als een onderdeel van de stichtingskosten van de voor het eigen bedrijf van belanghebbende gebouwde onroerende goederen; dat deze kosten niet in de kostenopslag waren verwerkt doch als bedrijfskosten op de winst in mindering waren gebracht; dat zulks bleek bij een door de Rijksaccountantsdienst ingesteld onderzoek met betrekking tot belanghebbendes inkomstenbelasting voor het jaar 1965; dat het door belanghebbende genoemde arrest van de Hoge Raad juist doelt op het geval dat het hypothecaire crediet in termijnen wordt verstrekt en de rente tijdens de bouw is betaald, hetgeen ook te dezen het geval is geweest; dat niet is gebleken dat bedoeld crediet voor andere bedrijfsmiddelen dan de onderhavige onroerende goederen is verstrekt;";

Overwegende dat het Hof omtrent der partijen geschil heeft overwogen:

"dat belanghebbende in 1964 een aantal flats en loodsen liet bouwen welke bestemd waren voor zijn bedrijf tot exploitatie van onroerend goed en welke bedrijfspanden in 1965 werden voltooid; dat hij deze bouw niet of niet geheel met eigen kapitaal kon financieren en daartoe gelden van derden leende welke hem successievelijk, naar gelang de bouw vorderde, onder hypothecair verband op de in aanbouw zijnde gebouwen werden verstrekt en voor welke credieten hij rente verschuldigd werd en in 1964 ten laste van zijn winst bracht tot een bedrag van rond f 19.200,--; dat belanghebbende deze uitgaven blijkens zijn verlies- en winstrekening voor 1964 niet bij de winstberekening in zijn kostenopslag begreep; dat de renten, verschuldigd tijdens de bouw over gelden, successievelijk opgenomen naar gelang de bouw vorderde, behoren tot de te activeren stichtingskosten van de bedrijfsmiddelen; dat daaraan niet afdoet dat degene die de bouw met eigen geld bekostigt zich die uitgaven bespaart; dat de bedrijfswinst van belanghebbende derhalve terecht met f 19.200,-- is verhoogd;";

Overwegende dat het Hof dienvolgens de aanslag tot navordering heeft gehandhaafd;

Overwegende dat belanghebbende als middel van cassatie heeft voorgesteld:

"Schending van de artikelen 7 en 8 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941;";

Overwegende dat als toelichting tot dit middel wordt gesteld:

"1. Tot de belastingherziening 1950 bepaalde artikel 12, lid 7, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941, dat voor intrest van eigen kapitaal geen aftrek is toegelaten. Deze wetsbepaling steunt op onder meer het fiscale koopmansgebruik om de rente over het eigen vermogen niet te aktiveren als bestanddeel van de kostprijs van zelf vervaardigde bedrijfsmiddelen. Zoals uit de wetsgeschiedenis blijkt, heeft de wetgever van 1950 niet bedoeld het winstbegrip materieel te wijzigen, zodat de conclusie dient te worden getrokken, dat ook in 1964 het aktiveren van rente over eigen vermogen als bestanddeel van de kostprijs van het bedrijfsmiddel achterwege dient te blijven. Er is geen enkele reden aan te wijzen, waarom met rente aan derden betaald ter zake van de financiering van een zelf vervaardigd bedrijfsmiddel anders zou moeten worden gehandeld: de rente over het eigen vermogen en de rente over vreemd vermogen stellen eenzelfde offer voor en dienen daarom voor de vraag, welke rol zij bij de fiscale winstberekening spelen, op dezelfde wijze te worden behandeld.

2. Het is in overeenstemming met goed koopmansgebruik om rente over vreemd vermogen, aangetrokken ter financiering van voorraden, niet in de waardering van deze voorraden te betrekken. Nu in veel gevallen - in het bijzonder bij bedrijven, die zich bezighouden zowel met de handel in als met de exploitatie van onroerende goederen - niet a priori is te zeggen of de rente dient ter financiering van bedrijfsmiddelen dan wel van voorraden, is het standpunt van het Hof in de praktijk niet hanteerbaar en dient daarom op grond van het goede koopmansgebruik de vrijheid te bestaan van zowel ten aanzien van de berekening van de kostprijs der bedrijfsmiddelen als bij de waardering der voorraaden het aktiveren der financieringsrente achterwege te laten.";

Overwegende te dien aanzien:

dat de stichtingskosten van de onderhavige panden - zijnde voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen, waarop artikel 8, lid 1, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 ziet - niet zijn beperkt tot de uitgaven, welke bepaaldelijk door de stichting van deze goederen worden opgeroepen, doch daartoe ook behoren de kosten, die op de stichting zijn gevallen en die tezamen met voormelde uitgaven het bedrag uitmaken, dat uit het bedrijf ter verkrijging van de panden is moeten worden beschikbaar gesteld;

dat onder deze kosten is begrepen de rente, verschuldigd tijdens de bouw, over gelden, successievelijk opgenomen naar gelang de bouw vorderde;

dat het hierbij niet van belang is, dat degene die de bouw met eigen geld bekostigt, die rente bespaart;

Overwegende dat derhalve het cassatiemiddel in zijn beide onderdelen niet opgaat;

Verwerpt het beroep.

Gedaan bij de Heren van Rijn van Alkemade, Vice-President, Hollander, van der Linde, Polak en Telders, Raden, en door de Vice-President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van de tweede april 1900 negenenzestig, in tegenwoordigheid van de Substituut-Griffier Joosten.