Hof 's-Hertogenbosch, 30-12-2009, nr. 08/00404

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Kenmerk: 08/00404

Uitspraak van de tweede meervoudige Belastingkamer

op het hoger beroep van

de heer X, wonende te Y,

hierna: belanghebbende,

tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 27 mei 2008, nummer AWB 07/1458, in het geding tussen

belanghebbende

en

de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,

hierna: de Inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een gecombineerde aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.242. Het premiedeel van deze aanslag bedraagt € 9.073. Deze aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 107.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.

1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 12 juni 2009 te 's-Hertogenbosch. Aldaar is toen verschenen en gehoord de Inspecteur. Belanghebbende en zijn gemachtigde zijn, onder opgave aan het Hof, niet verschenen. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.7. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst om partijen in de gelegenheid te stellen nader met elkaar in overleg te treden. Naar aanleiding van dit overleg hebben partijen gezamenlijk een nader stuk ingediend, dat tot de stukken van het geding behoort.

1.8. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en was het gehele jaar 2003 woonachtig in België. Hij was dat jaar in dienst bij A B.V., zijnde een in Nederland gevestigd zeesleep- en bergingsbedrijf. Hij heeft zijn werkzaamheden verricht aan boord van een drietal zeeslepers, varende onder Nederlandse vlag (hierna: de slepers). Deze slepers zijn in het Nederlandse zeeschepenregister ingeschreven.

2.2. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar 234 dagen gewerkt, waarvan 22 in Nederland of in de Nederlandse wateren. De overige 212 werkdagen heeft belanghebbende gewerkt aan boord van de slepers in de wateren voor de Nigeriaanse kust. De werkzaamheden van de slepers bestonden uit het beveiligen, bevoorraden en in positie houden van een pijpenlegger.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft in hoger beroep, naar partijen uitdrukkelijk hebben verklaard, uitsluitend nog het antwoord op de vraag of belanghebbende in 2003 belastingplichtig was in Nederland ter zake van de dagen, die hij voor de Nigeriaanse kust heeft gewerkt.

De aanvankelijk in geschil zijnde vraag betreffende de premieheffing volksverzekeringen is door partijen onderling beantwoord en is thans niet meer in geschil.

Belanghebbende is van oordeel dat de thans nog in geschil zijnde vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

Voor hetgeen de Inspecteur hieraan ter zitting heeft toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, vermindering van de aanslag inkomstenbelasting tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.382 en vermindering van de aanslag premieheffing volksverzekeringen zoals vastgesteld in de overeenkomst, door partijen ondertekend op respectievelijk 1 juli 2009 en 5 juli 2009, welke overeenkomst in afschrift tot de stukken van het geding behoort (hierna: de overeenkomst).

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, handhaving van de aanslag inkomstenbelasting en vermindering van de aanslag premieheffing volksverzekeringen overeenkomstig de overeenkomst.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de thans nog in geschil zijnde vraag overwogen:

"4.1. Belanghebbende is op grond van artikel 2.1, eerste lid, sub b van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) belastingplichtig in Nederland, nu hij niet in Nederland woont, maar wel Nederlands inkomen geniet als bedoeld in artikel 7.2, eerste lid en tweede lid, sub b, van de Wet IB 2001. Artikel 7.2, zevende lid, van de Wet IB 2001 (tekst 2003) luidt immers, voor zover hier van belang:

' (...) de buiten Nederland vervulde dienstbetrekking waarbij werkzaamheden worden verricht aan boord van schepen of luchtvaartuigen in het internationale verkeer van een onderneming waarvan de leiding in Nederland is gevestigd (...), worden steeds geacht in Nederland te zijn vervuld.'

De beloning van belanghebbende wordt daarmee geacht betrekking te hebben op in Nederland verrichte arbeid en maakt derhalve deel uit van zijn Nederlandse inkomen uit werk en woning.

4.2. Artikel 15, derde lid, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (hierna: het Verdrag) luidt:

'Niettegenstaande de voorgaande bepalingen van dit artikel is de beloning verkregen ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een schip, binnenschip of luchtvaartuig, slechts belastbaar in de verdragsluitende Staat waar de plaats van werkelijke leiding is gelegen van de onderneming die dat schip, binnenschip of luchtvaartuig exploiteert.'

Belanghebbende oefende zijn werkzaamheden in 2003 uit aan boord van een schip dat werd geëxploiteerd door een bedrijf waarvan de werkelijke leiding in Nederland is gevestigd. Nederland mag volgens het Verdrag in het onderhavige geval derhalve inkomstenbelasting heffen over de door belanghebbende ter zake genoten beloning.

4.3. Belanghebbende heeft gesteld dat ook van toepassing is de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Federale Republiek Nigeria tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen naar vermogenswinsten, gesloten te Lagos op 11 december 1991. De rechtbank verwerpt deze stelling. Voor toepassing van deze overeenkomst is vereist dat belanghebbende inwoner is van Nederland, dan wel Nigeria. Als inwoner van België kan belanghebbende derhalve geen beroep doen op toepassing van de overeenkomst. Belanghebbende kan zich, waar het de Nederlandse belastingheffing betreft, evenmin beroepen op toepassing van een tussen België en Nigeria gesloten belastingverdrag.

4.4. Belanghebbende heeft gesteld dat er sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel. In de jaren 2001 en 2002 verkeerde hij immers in dezelfde situatie als in 2003 terwijl hij over die jaren enkel belasting betaalde over de daadwerkelijk in Nederland of in de Nederlandse wateren verrichte werkzaamheden. Belanghebbende ziet daarbij evenwel voorbij aan het feit dat tot 1 januari 2003 het tussen Nederland en België gesloten belastingverdrag van 1970 van toepassing was dat terzake van de belastingheffing van in het internationale verkeer behaalde beloningen een andere regeling kende.

4.5. Op grond van hetgeen in 4.1 tot en met 4.4 is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur terecht inkomstenbelasting heeft geheven over het loon van belanghebbende.".

4.2. In hoger beroep stelt belanghebbende, dat de Rechtbank ten onrechte geen rekening houdt met de bepalingen van het belastingverdrag tussen België en Nigeria. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Nederland is geen partij bij dat verdrag, zodat Nederland hieraan niet gebonden is.

4.3. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat in zijn geval de mogelijkheid bestaat dat er dubbele heffing kan optreden door toepassing van twee belastingverdragen - daadwerkelijke dubbele heffing is door belanghebbende overigens niet gesteld en is het Hof ook niet gebleken - verwijst het Hof naar de mogelijkheid van onderling overleg op de voet van artikel 25, derde lid, laatste zin van het in onderdeel 4.3 van de uitspraak van de Rechtbank genoemde belastingverdrag tussen Nederland en Nigeria.

4.4. Voorts stelt belanghebbende, dat nu de Inspecteur voor de jaren 2001 en 2002, toen belanghebbende in vergelijkbare omstandigheden verkeerde, de aanslag inkomstenbelasting op basis van opgewekt vertrouwen heeft verminderd, ook de onderhavige aanslag op grond van het vertrouwensbeginsel dient te worden verminderd.

Te dier zake overweegt het Hof als volgt. De Inspecteur schreef op 7 maart 2005 in het kader van de afhandeling van het bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002, dat zich richtte tegen de hoogte van het premie-inkomen, aan belanghebbende:

"Ik ben van mening gezien de gewijzigde belastingwetgeving vanaf 2001 dat zowel de belastingplicht en de premieplicht niet volledig en juist beoordeeld is door mijn eenheid. Indien deze beoordeling en vaststelling van zowel het belastbaar en premie inkomen 2001 en 2002 bij u heeft geleid tot opgewekt vertrouwen, wil ik dat met ingang van het belastingjaar 2003 opzeggen.

Wel zal ik gezien het bovenstaande tegemoet komen aan uw bezwaar en tevens op grond van artikel 7:15 AWB een kostenvergoeding verstrekken.".

4.5. Op grond van artikel 15, § 3, 2°, van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing, gesloten te Brussel, op 19 oktober 1970, die tot 1 januari 2003 van kracht was (hierna: het oude Verdrag), was de belastingheffing ter zake van belanghebbendes inkomen uit hoofde van werkzaamheden soortgelijk aan die welke hij in 2003 verrichtte tot en met het jaar 2002 toegewezen aan België.

Per 1 januari 2003 is echter het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (hierna: het nieuwe Verdrag), in werking getreden. Het nieuwe Verdrag bepaalt in artikel 15, § 3:

"Niettegenstaande de voorgaande bepalingen van dit artikel is de beloning verkregen ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een schip, binnenschip of luchtvaartuig, slechts belastbaar in de verdragsluitende Staat waar de plaats van de werkelijke leiding is gelegen van de onderneming die dat schip, binnenschip of luchtvaartuig exploiteert.".

Op grond van die bepaling is belanghebbendes loon uit hoofde van de onderhavige werkzaamheden ter belastingheffing toegewezen aan Nederland, omdat belanghebbende werkzaam was op een schip dat werd geëxploiteerd door een onderneming waarvan de plaats van de werkelijke leiding in Nederland was gelegen. Belanghebbendes loon is voor de jaren 2001 en 2002 op grond van de bepalingen van het oude Verdrag terecht niet in Nederland belast. Nu het nieuwe Verdrag echter met ingang van 1 januari 2003 in werking is getreden en op grond van het nieuwe Verdrag de heffing over belanghebbendes inkomen aan Nederland is toegewezen, kan aan de boven geciteerde uitlatingen van de Inspecteur geen in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend voor het onderhavige jaar (zie Hoge Raad 21 april 1993, BNB 1993/205 en 13 februari 2009, VN 2009/13.5).

Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel dient derhalve te worden verworpen.

4.6. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat Nederland niet mag heffen over zijn inkomen, omdat de slepers in het onderhavige jaar niet in het internationale verkeer werkzaam waren, kan het Hof hem daarin evenmin volgen.

4.7. Vaststaat dat belanghebbende in 2003 234 dagen heeft gewerkt voor een in Nederland gevestigd zeesleep- en bergingsbedrijf, dat een inhoudingsplichtige is in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB), waarvan 22 werkdagen in Nederland of in de Nederlandse wateren en 212 werkdagen aan boord van de slepers in de wateren voor de Nigeriaanse kust.

Artikel 7.2, zevende lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst 2003) bepaalt:

"De gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964, wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. De eerste volzin vindt geen toepassing voorzover het loon uit die dienstbetrekking met inachtneming van verdragen waarbij de Staat der Nederlanden partij is, feitelijk is onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven. De buiten Nederland vervulde functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam, de buiten Nederland vervulde dienstbetrekking waarbij werkzaamheden worden verricht aan boord van schepen of luchtvaartuigen in het internationale verkeer van een onderneming waarvan de leiding in Nederland is gevestigd, alsmede de dienstbetrekking bij de Staat der Nederlanden dan wel de dienstbetrekking waarbij in het kader van een uitzending op het grondgebied van een andere mogendheid werkzaamheden zijn of worden verricht op grond van een verdrag waarbij de Staat der Nederlanden partij is, worden steeds geacht in Nederland te zijn vervuld.".

Nu belanghebbende gedeeltelijk buiten Nederland de dienstbetrekking voor een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet LB vervulde, wordt zijn dienstbetrekking geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. De eerste volzin van het aangehaalde artikel 7.2, zevende lid, is derhalve van toepassing. Gesteld noch gebleken is dat de tweede volzin van dit artikellid van toepassing is. De vraag of de werkzaamheden aan boord van een schip in het internationaal verkeer zijn verricht, behoeft geen beantwoording. Het Hof vindt steun voor deze opvatting in de tekst van artikel 2, eerste en derde lid, van de Wet LB, waarin wordt bepaald:

"1. Werknemer is de natuurlijke persoon die tot een inhoudingsplichtige in privaatrechtelijke of in publiekrechtelijke dienstbetrekking staat of van een inhoudingsplichtige loon geniet uit een vroegere privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking van hemzelf of van een ander, dan wel uit een bestaande privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking van een ander.

(...)

3. Tenzij werkzaamheden zijn of worden verricht in een functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam, aan boord van schepen of luchtvaartuigen in het internationale verkeer van een onderneming waarvan de leiding in Nederland is gevestigd, dan wel in dienstbetrekking bij de Staat der Nederlanden of in het kader van een uitzending op grond van een verdrag waarbij de Staat der Nederlanden partij is, is het eerste lid niet van toepassing op personen die niet in Nederland wonen, met betrekking tot een geheel buiten Nederland vervulde dienstbetrekking.".

Uit de bewoording van het derde lid ("geheel buiten Nederland vervulde dienstbetrekking") volgt, dat de wetgever de situatie waarin belanghebbende in het onderhavige jaar verkeerde - zijn dienstbetrekking werd niet geheel buiten Nederland uitgeoefend - onder de Nederlandse belastingheffing wilde brengen.

4.8. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur. Nu partijen in de hoger beroepsfase overeenstemming hebben bereikt met betrekking tot de aanvankelijk in geschil zijnde vraag op het gebied van de premieheffing volksverzekeringen, dient het hoger beroep van belanghebbende gegrond te worden verklaard, en dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd.

5. Griffierecht en proceskosten

5.1. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 39, respectievelijk € 107 te vergoeden.

5.2. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn bezwaarschrift, het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op respectievelijk

1 (punt) x € 161 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 241,50 voor de bezwaarfase; op 1,5 (punt) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 724,50 voor de proceshandelingen bij de Rechtbank; en op 1,5 (punt) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 724,50 voor de proceshandelingen bij het Hof, dat is totaal op € 1.690,50.

6. Beslissing

Het Hof:

- verklaart het hoger beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;

- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;

- vermindert het premiedeel van de aanslag tot een bedrag van € 554, te verminderen met het premiedeel van de heffingskortingen;

- handhaaft de aanslag voor het overige;

- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 146 vergoedt; en

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van de bezwaarfase en van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.690,50.

Aldus gedaan op 30 december 2009 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.