Hof 's-Hertogenbosch, 21-03-2003, nr. 97/0009

Belanghebbende ontplooide gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (hierna: het naheffingstijdvak) verschillende activiteiten, deels als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) en deels als overheid en mitsdien niet als ondernemer in evenbedoelde zin.

In 1995 heeft de Inspecteur bij de afdeling Grondbedrijf van belanghebbende een onderzoek doen instellen naar de juistheid van de door belanghebbende ingediende aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1990 tot en met 31 december 1994 (hierna: het boekenonderzoek). Het boekenonderzoek heeft geresulteerd in het opleggen van de thans in geding zijnde naheffingsaanslag.

In 1991 heeft belanghebbende ten behoeve van de vernieuwing van de fotokaarten van het gemeentelijke grondgebied een zogeheten fotovlucht laten uitvoeren, waarbij luchtfoto's van het gemeentelijke grondgebied zijn gemaakt. De in dit kader te maken kosten bleken fl. 7.665,= hoger dan begroot. Blijkens een intern advies van 26 februari 1991 aan B&W waren de hogere kosten "o.a. het gevolg van de nauwkeurige gegevens t.b.v. Y-Zuid" en konden de meerkosten daaraan worden toegerekend. In een ongedateerde notitie met als onderwerp "vernieuwing fotokaarten van het grondgebied Uden" is, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

Belanghebbende heeft van de haar ter zake van deze fotovlucht in rekening gebrachte omzetbelasting een gedeelte ad 18,5/118,5 x fl. 7.665,= is, afgerond, fl. 1.196,= toegerekend aan het bestemmingsplan Y-Zuid en als voorbelasting in aftrek gebracht. Het bestemmingsplan Y-Zuid is een kostendekkend bestemmingsplan.

In 1993 heeft belanghebbende wederom luchtfoto's laten maken. Belanghebbende heeft de voor deze foto's gemaakte kosten aangemerkt als promotiekosten ten behoeve van de levering van industrieterreinen in het industriepark Loopkant-Liessent en heeft de op deze kosten drukkende voorbelasting ad fl. 521,= in aftrek gebracht.

Belanghebbende heeft in 1990 een Engelstalige brochure laten vervaardigen, getiteld "Y, A European Community". De brochure, welke als bijlage 10 bij het vertoogschrift in kopie tot de stukken behoort, bestaat uit foto's en teksten over de gemeente X. De brochure is ingedeeld in de onderwerpen "At Home", "Down Town",

"At Work" en "Recreation". Belanghebbende heeft de omzetbelasting ad fl. 2.053,= welke haar ter zake van de vervaardiging van deze brochure is berekend, in aftrek gebracht.

Gedurende het naheffingstijdvak heeft belanghebbende kosten gemaakt voor juridische bijstand met betrekking tot (civielrechtelijke) procedures inzake 65 door haar in de jaren 1978 tot en met 1990 en 3 door haar in het jaar 1991 aan eigenaren van percelen grond in rekening gebrachte zogeheten exploitatiebijdragen. Belanghebbende heeft met betrekking tot deze exploitatiebijdragen steeds omzetbelasting in rekening gebracht en deze omzetbelasting op aangifte voldaan. Partijen hebben ter zitting eensluidend verklaard dat deze bijdragen uitsluitend betrekking hebben op de kosten van het in de omgeving van de desbetreffende gronden treffen van voorzieningen, zoals wegen, en niet op kosten van het bewerken van die gronden zelve en/of het treffen van voorzieningen welke uitsluitend aan die gronden dienstbaar zijn. Belanghebbende heeft de voorbelasting welke op de kosten van de hier bedoelde juridische bijstand betrekking heeft, volledig in aftrek gebracht. Deze voorbelasting bedroeg in het naheffingstijdvak in totaal fl. 27.109,=, waarvan fl. 4.034,= in het jaar 1990 in aftrek is gebracht. Bij de onderhavige naheffingsaanslag heeft de Inspecteur het gehele vorenvermelde bedrag van fl. 27.109,= nageheven, doch bij de bestreden uitspraak heeft hij alsnog het laatstvermelde bedrag van fl. 4.034,= in aftrek toegelaten, zodat thans nog in geschil is de door belanghebbende te dezer zake in de jaren 1991 tot en met 1994 in aftrek gebrachte voorbelasting ad (fl. 27.109,= minus fl. 4.034,= is) fl. 23.075,=.

Gedurende het naheffingstijdvak was bij belanghebbende een aantal bestemmingsplannen in exploitatie. Eén van die bestemmingsplannen was het plan B. Belanghebbende heeft ten aanzien van dit plan een bedrag ter grootte van fl. 86.173,= aan exploitatiebijdragen zoals omschreven onder 2.6 ontvangen. In onderdeel 2.3.12 van het rapport van het boekenonderzoek is met betrekking tot het bestemmingsplan B, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

en

De correctie van fl. 4.000,= heeft betrekking op het jaar 1994.

Gedurende het naheffingstijdvak heeft belanghebbende kosten gemaakt in verband met de reconstructie van de hoofdwegenstructuur in de gemeente. Het gaat hierbij om het verbeteren van de ontsluiting van het centrum teneinde aanzienlijke problemen met betrekking tot de verkeersafwikkeling vanuit en naar het centrum het hoofd te kunnen bieden. De reconstructie bestond voornamelijk uit de aanleg van een aantal rotondes en van een verbindingsweg tussen twee straten, de verbreding van rijbanen en het herbestraten van wegen.

De onder 2.8 bedoelde reconstructie heeft in twee fasen plaatsgevonden. De eerste fase -welke betrekking had op verbetering van wegen aan de noordzijde van het centrum - heeft plaatsgevonden vóór het naheffingstijdvak. De gedurende het naheffingstijdvak gemaakte kosten hebben betrekking op de tweede fase van de reconstructie en betreffen de verbetering van wegen ten zuiden van het centrum. Tot deze laatste fase besloot de raad van de gemeente in november 1988.

Vaststaat dat belanghebbende de in de omschrijving van het geschil onder VIII vermelde vraag voor het eerst bij brief van 23 november 2000, dat wil zeggen nog geen twee weken vóór de zitting, schriftelijk bij de Inspecteur aan de orde heeft gesteld. Gelet op de aard van deze vraag acht het Hof aannemelijk dat de Inspecteur onvoldoende tijd heeft gehad om zich omtrent deze vraag een afgerond oordeel te vormen en is het Hof mitsdien van oordeel dat de Inspecteur door het eerst in een zeer laat stadium van de procedure door belanghebbende opwerpen van deze vraag in zijn verdediging is geschaad. Nu geen feiten en/of omstandigheden zijn gesteld of gebleken op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat belanghebbende deze vraag redelijkerwijze niet eerder aan de orde had kunnen stellen, acht het Hof de in deze vraag besloten liggende grief tardief en zal het deze grief mitsdien buiten beschouwing laten.

Fotovluchten

Belanghebbende, op wie tegenover de betwisting door de Inspecteur de last rust aannemelijk te maken dat de omzetbelasting, drukkende op de onder 2.3 en 2.4 bedoelde fotovluchten geheel of gedeeltelijk voor aftrek in aanmerking komt, is in dit bewijs niet geslaagd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft gesteld omtrent de onder 2.3 bedoelde fotovlucht niet aannemelijk gemaakt dat de (meer-)kosten als plankosten toerekenbaar zijn aan het bestemmingsplan Y-Zuid. De onder 2.3 geciteerde passages uit het interne advies en de interne notitie, noch de in repliek door belanghebbende betrokken stelling dat de gemaakte (meer-)kosten zijn toe te rekenen aan detaillering van de kaarten, nopen tot dat oordeel. Voor wat betreft de kosten van de onder 2.4 bedoelde fotovlucht heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat deze vlucht is gemaakt ten behoeve van de promotie van het industriepark N casu quo de levering van percelen grond op dat industriepark. Het gelijk ten aanzien van dit geschilpunt is mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

Brochure

De tekst van de onder 2.5 bedoelde brochure laat geen andere conclusie toe dan dat deze brochure het karakter heeft van een algemeen getint, wervend stuk over diverse facetten van de gemeente X, waaronder het facet wonen. Belanghebbende, op wie tegenover de betwisting door de Inspecteur de last rust aannemelijk te maken dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de kosten van deze brochure en de belaste levering van bouwkavels of woningen, is daarin met hetgeen zij daartoe gesteld heeft, niet geslaagd. Naar het oordeel van het Hof kunnen de kosten van de brochure derhalve niet worden toegerekend aan de belaste levering van bouwkavels of woningen door belanghebbende. Ook op dit punt is het gelijk mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

Kosten juridische bijstand

Op grond van artikel 3, aanhef en onderdeel b, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (tekst tot 22 augustus 1999) worden publiekrechtelijke lichamen als ondernemer aangemerkt met betrekking tot het bouwrijp maken van grond.

Bij resolutie van de Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) van 16 juni 1981, nr. 280-19 756 (hierna: de resolutie van 16 juni 1981), op welke resolutie belanghebbende zich beroept, is met betrekking tot grond te kennen gegeven dat naar het voorkomt ook sprake is van vervaardigen in de zin van artikel 11, eerste lid, letter a, van de Wet indien grond door het treffen van voorzieningen in de omgeving van die grond in het maatschappelijk verkeer een andere betekenis heeft gekregen. Naar moet worden afgeleid uit punt 1 van de resolutie van de Staatssecretaris van 11 april 1991, nr. VB 91/898 (hierna: de resolutie van 11 april 1991), heeft de Staatssecretaris met de resolutie van 16 juni 1981 te kennen gegeven dat voor de uitleg van het begrip "vervaardigen" in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, punt 1, van de Wet moet worden uitgegaan van het begrip "bouwrijp maken" als omschreven in paragraaf 8, punt 2, van de Toelichting "Onroerende goederen". Daarin is als opvatting kenbaar gemaakt dat het bouwrijp maken van grond een vervaardiging van grond inhoudt en dat van bouwrijp maken ook sprake is als de grond zelf geen bewerkingen ondergaat doch in de omgeving daarvan dusdanige voorzieningen worden getroffen dat de grond voor bebouwing (beter) geschikt is gemaakt.

Partijen hebben ter zitting eensluidend verklaard dat de exploitatiebijdragen waarop de onderhavige kosten van juridische bijstand betrekking hebben aan de grondeigenaren in rekening zijn gebracht in verband met het in de omgeving van hun percelen treffen van niet uitsluitend aan die percelen dienstbare voorzieningen, als gevolg waarvan die percelen voor bebouwing geschikt werden. In aanmerking nemende hetgeen onder 4.4 en 4.5 is overwogen, moet derhalve worden vastgesteld dat de exploitatiebijdragen betrekking hadden op het bouwrijp maken van grond in de zin van de resolutie van 16 juni 1981 en dat belanghebbende mitsdien met betrekking tot het treffen van de voorzieningen ter zake waarvan de exploitatiebijdragen in rekening werden gebracht op grond van die resolutie als ondernemer werd aangemerkt. Aan dat oordeel doet niet af dat de getroffen voorzieningen gemeenschapsvoorzieningen zijn.

Bij de resolutie van 11 april 1991 is de resolutie van 16 juni 1981 ingetrokken en heeft de Staatssecretaris als zijn opvatting kenbaar gemaakt dat -gelet op het inmiddels gewezen arrest van de Hoge Raad van 21 november 1990, BNB 1991/19- het begrip "vervaardigen" met betrekking tot grond voortaan conform dit arrest beperkt dient te worden uitgelegd. Het in de omgeving van grond treffen van niet uitsluitend aan die grond dienstbare voorzieningen kon met ingang van die datum mitsdien niet meer worden aangemerkt als het bouwrijp maken casu quo het vervaardigen van die grond.

Het is -in ieder geval sinds het arrest van 19 december 1990, BNB 1991/59- vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat een publiekrechtelijk lichaam bij de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen, welke bij hem in eigendom blijven, optreedt als overheid en mitsdien niet als ondernemer. Gelet op het bepaalde in artikel 4, lid 5, van de Zesde richtlijn maakt het voor de kwalificatie van de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen als "overheidsactiviteit" in principe niet uit of in verband daarmede door het publiekrechtelijke lichaam bijdragen worden geïnd.

Gelet op hetgeen onder 4.8 is overwogen, moet het ervoor worden gehouden dat belanghebbende bij het treffen van de onderhavige voorzieningen als overheid heeft opgetreden en dat daaraan niet afdoet dat zij voor het treffen van die voorzieningen (exploitatie)bijdragen van grondeigenaren heeft gevraagd. Dat neemt niet weg dat belanghebbende zich naar het oordeel van het Hof terecht beroept op bij haar door de resolutie van 16 juni 1981 - gelezen in samenhang met de resolutie van 11 april 1991- gewekt vertrouwen dat het treffen van de voorzieningen waarvoor de exploitatiebijdragen werden gevraagd, kon worden beschouwd als het bouwrijp maken van de percelen welke bij de aanleg van die voorzieningen gebaat waren, en dat zij mitsdien bij het treffen van die voorzieningen als ondernemer optrad.

Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 juli 1994, BNB 1994/296, mocht belanghebbende er met betrekking tot de aanleg van de desbetreffende voorzieningen echter slechts op rekenen dat zij, met toepassing van de in de resolutie van 16 juni 1981 vervatte ruime uitlegging van het begrip "bouwrijp maken", als ondernemer werd aangemerkt tot het tijdstip van intrekking van deze resolutie. Als vermeld onder 4.7 is de resolutie van 16 juni 1981 met ingang van 11 april 1991 ingetrokken. Hieruit vloeit naar het oordeel van het Hof voort dat belanghebbende slechts recht heeft op aftrek van de aan haar ter zake van verleende juridische bijstand ten aanzien van de onderhavige exploitaitiebijdragen in rekening gebrachte omzetbelasting, voor zover deze belasting betrekking heeft op juridische bijstand met betrekking tot exploitatiebijdragen welke in rekening zijn gebracht ter zake van vóór 11 april 1991 getroffen voorzieningen.

Aan de omstandigheid dat, naar vaststaat, de onderhavige kosten van juridische bijstand betrekking hebben op 65 door belanghebbende in de jaren 1978 tot en met 1990 en 3 door belanghebbende in het jaar 1991 in rekening gebrachte exploitatiebijdragen, ontleent het Hof, mede in aanmerking nemende dat het voor de hand ligt dat een exploitatiebijdrage eerst in rekening wordt gebracht nadat de desbetreffende voorziening is getroffen, het niet ontzenuwde vermoeden dat alle door belanghebbende in de jaren 1991 tot en met 1994 gemaakte kosten van juridische bijstand inzake exploitatiebijdragen betrekking hebben op vóór 11 april 1991 getroffen voorzieningen. Met betrekking tot dit geschilpunt is het gelijk mitsdien aan de zijde van belanghebbende. De naheffingsaanslag dient uit dezen hoofde te worden verminderd met een bedrag van fl. 23.075,= aan enkelvoudige belasting.

Bestemmingsplan B

Gelet op hetgeen onder 4.8 is overwogen, moet er van worden uitgegaan dat het treffen van de voorzieningen in het bestemmingsplan B in verband waarmede belanghebbende exploitatiebijdragen heeft ontvangen, door belanghebbende is geschied in haar hoedanigheid van overheid en mitsdien niet als ondernemer. Nu uit de omstandigheid dat de onderhavige correctie betrekking heeft op het jaar 1994 moet worden afgeleid dat het treffen van deze voorzieningen in dat jaar heeft plaatsgevonden, kan, gelet op hetgeen onder 4.9 is overwogen, niet met een beroep op door de per 11 april 1991 ingetrokken resolutie van 16 juni 1981 gewekt vertrouwen aftrek van voorbelasting worden geclaimd. Aan aftrek van voorbelasting kan onder die omstandigheid uitsluitend worden toegekomen met toepassing van de buitenwettelijke regeling van de resolutie van de Staatssecretaris van 6 augustus 1980, nr. 280-10 178 (hierna: BTW-28), vooropgesteld dat is voldaan aan de in die resolutie gestelde voorwaarden.

Uit onderdeel 6 van BTW-28 volgt dat is goedgekeurd dat de voorbelasting op straten, plantsoenen en dergelijke bij de gemeente in eigendom blijvende gemeenschapsvoorzieningen in aftrek wordt gebracht voor zover de kosten van die voorzieningen aan de grondeigenaar in rekening worden gebracht -dan wel in de grondprijzen zijn begrepen- en de gemeente ter zake omzetbelasting moet voldoen.

Nu, zoals onder 4.10 is overwogen, belanghebbende ter zake van de aanleg van de voorzieningen waarvoor zij exploitatiebijdragen vraagt niet als ondernemer optreedt, is zij ter zake van deze exploitatiebijdragen -voor zover deze al zouden kunnen worden aangemerkt als vergoeding in de zin van de omzetbelasting - geen omzetbelasting verschuldigd. Reeds daarom komt haar ook op de voet van BTW-28 geen recht op aftrek toe ten aanzien van de in het bestemmingsplan B aangelegde gemeenschapsvoorzieningen welke bij haar in eigendom blijven.

Gelet op hetgeen onder 4.10 en 4.11 is overwogen, is in de naheffingsaanslag terecht een bedrag van fl. 4.000,= met betrekking tot het bestemmingsplan B begrepen. Met betrekking tot dit geschilpunt is het gelijk mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

Reconstructie hoofdwegenstructuur

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende bij de reconstructie van de hoofdwegenstructuur niet als ondernemer heeft gehandeld. Nu niet is gebleken dat dit op een juridisch onjuist standpunt berust, zal het Hof partijen hierin volgen.

Anders dan belanghebbende leidt het Hof uit de onder 2.11 tot en met 2.15 vermelde stukken niet af dat de Inspecteur aan belanghebbende een toezegging of een daarmede gelijk te stellen uitlating heeft gedaan, inhoudende dat de omzetbelasting met betrekking tot de reconstructie van de hoofdwegenstructuur voor aftrek in aanmerking komt. Nu belanghebbende volgens haar verklaring tijdens de mondelinge behandeling van de zaak, de onderhavige voorbelasting zonder meer, en derhalve niet afzonderlijk vermeld en/of gemotiveerd, op haar aangifte in aftrek heeft gebracht, mocht zij er naar het oordeel van het Hof niet op vertrouwen dat de Inspecteur de onderhavige kwestie op haar fiscale merites had beoordeeld. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel faalt mitsdien.

Op grond van onderdeel 12 van BTW-28 kan bij afwikkeling van kosten van bovenwijkse voorzieningen via een fonds grote werken aftrek van voorbelasting plaatsvinden indien voldaan is aan onder meer de navolgende voorwaarden:

Nog afgezien van het antwoord op de vraag of kosten van de reconstructie van de hoofdwegenstructuur als zogenoemde bovenwijkse voorziening ten laste kunnen worden gebracht van verschillende bestemmingsplannen als bedoeld in onderdeel 11 van BTW-28, heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat voldaan is aan de onder 4.15 aangehaalde voorwaarden welke onder punt 12 van BTW-28 worden gesteld aan (eventuele) aftrek van voorbelasting. Met name heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de bij- en afboekingen van het Fonds Grote Werken per bestemmingsplan zijn geadministreerd, terwijl evenmin duidelijk is geworden aan welke bestemmingsplannen de reconstructie van de hoofdwegenstructuur is toegerekend. Reeds hierom komt aan belanghebbende op de voet van BTW-28 geen recht op aftrek toe met betrekking tot de reconstructie van de hoofdwegenstructuur.

Ook met betrekking tot dit geschilpunt is het gelijk mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

Reconstructie weg J

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende bij de reconstructie van weg J niet als ondernemer is opgetreden. Niet is gebleken dat dit uitgangspunt juridisch onjuist is. Het Hof volgt partijen hier mitsdien in. Met betrekking tot de reconstructie van de weg J spitst het geschil zich, evenals met betrekking tot de reconstructie van de hoofdwegenstructuur, derhalve toe op de vraag of belanghebbende met toepassing van BTW-28 recht kan doen gelden op aftrek van voorbelasting.

Nog afgezien van het antwoord op de vraag of kosten van de reconstructie van weg J als zogenoemde bovenwijkse voorziening ten laste kunnen worden gebracht van verschillende bestemmingsplannen als bedoeld in onderdeel 11 van BTW-28, heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat voldaan is aan de onder 4.15 aangehaalde voorwaarden welke onder punt 12 van BTW-28 worden gesteld aan (eventuele) aftrek van voorbelasting. Met name heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de bij- en afboekingen van het Fonds Grote Werken per bestemmingsplan zijn geadministreerd, terwijl evenmin duidelijk is geworden aan welke bestemmingsplannen de reconstructie van de weg J is toegerekend. Reeds hierom komt aan belanghebbende op de voet van BTW-28 geen recht op aftrek toe met betrekking tot de reconstructie van weg J.

Ook met betrekking tot dit geschilpunt is het gelijk mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

straat L

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende bij de reconstructie van straat L niet als ondernemer is opgetreden. Niet is gebleken dat dit uitgangspunt juridisch onjuist is. Het Hof volgt partijen hier mitsdien in. Onderzocht dient te worden of belanghebbende met een beroep op toepassing van BTW-28 recht kan doen gelden op aftrek van de voorbelasting welke aan deze reconstructie toerekenbaar is.

In onderdeel 7 van BTW-28 is door de Staatssecretaris bepaald dat het noodzakelijk is dat de bij de uitvoering van een plan gemaakte kosten en de daarop betrekking hebbende voorbelasting wordt toegerekend aan de bouwterreinen enerzijds en de gemeenschapsvoorzieningen anderzijds. Daarbij is goedgekeurd dat de omzetbelasting die drukt op kosten welke zowel verband houden met het bouwrijp maken van de bouwterreinen als de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen, wordt toegerekend in de verhouding waarin de totale oppervlakte van de bouwterreinen staat tot de totale oppervlakte van het plan.

Belanghebbende, op wie tegenover de betwisting door de Inspecteur de last rust aannemelijk te maken dat zij terecht op de voet van BTW-28 aanspraak heeft gemaakt op aftrek van voorbelasting, heeft ten aanzien van het bestemmingsplan M en de daaraan toegerekende reconstructie van straat L geen berekeningen casu quo toerekeningen als bedoeld in onderdeel 7 van BTW-28 overgelegd. Reeds hierom komt haar geen recht op aftrek toe. Aan dit oordeel doet niet af dat -naar belanghebbende stelt- zij in één oogopslag tot de conclusie kon komen dat de exploitatie van Zoggel-Oost in fiscaal opzicht minimaal kostendekkend was.

Ook met betrekking tot de reconstructie van straat L is het gelijk mitsdien aan de zijde van de Inspecteur.

Verhoging en kwijtscheldingsbesluit

Met betrekking tot de in de naheffingsaanslag, zoals deze na de bestreden uitspraak luidt, begrepen verhoging en de gedeeltelijke kwijtschelding van die verhoging, heeft belanghebbende geen grieven aangevoerd. Gelet op de omstandigheid dat de Inspecteur, naar vaststaat, belanghebbende er bij brief van 6 september 1985 op heeft gewezen dat de voorbelasting waarop de verhoging betrekking heeft nimmer voor aftrek in aanmerking komt, is het naar het oordeel van het Hof ten minste aan grove schuld, dat wil zeggen aan in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid, van belanghebbende te wijten dat zij deze voorbelasting desalniettemin in aftrek heeft gebracht. Geen feiten en/of omstandigheden zijn gesteld of gebleken op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat de Inspecteur door deze verhoging niet verder kwijt te schelden dan tot op 25% ofwel tot op fl. 50.806,=, in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft gehandeld. Naar het oordeel van het Hof is ook geen sprake van wanverhouding tussen de ernst van het door belanghebbende begane feit en de na de gedeeltelijke kwijtschelding door de Inspecteur resterende verhoging. Een verhoging van, per saldo, fl. 50.806,= komt het Hof ook passend en geboden voor.

Conclusie

Gelet op het vorenstaande is het beroep uitsluitend gegrond voor zover dit betrekking heeft op de kosten van juridische bijstand. De in de naheffingsaanslag, zoals deze na de bestreden uitspraak luidt, begrepen enkelvoudige belasting ad fl. 1.062.912,= dient uit dien hoofde met fl. 23.075,= te worden verminderd tot fl. 1.039.837,=. De verhoging en het kwijtscheldingsbesluit, zoals deze na de bestreden uitspraak luiden, ondergaan geen wijziging.