HR, 08-11-2002, nr. 37 076

Aan belanghebbende is voor het jaar 1996 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 3.395.229, met een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ten bedrage van ƒ 1.207.867, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft die uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd in dier voege dat de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting is gesteld op ƒ 1.215.018. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van dupliek ingediend.

Voor het Hof was in geschil op welke wijze de in het onderdeel Ad Artikelen 2 tot 8, paragraaf 3, letter b, van het Slotprotocol van het Belastingverdrag Nederland-Zwitserland van 12 november 1951, zoals gewijzigd bij de overeenkomst van 22 juni 1966 (hierna: het Verdrag) vervatte vermindering ter voorkoming van dubbele belasting moet worden berekend, met name of onder het in die bepaling gebezigde begrip 'het gehele inkomen' het onzuivere inkomen dan wel het belastbare inkomen moet worden verstaan.

Het Hof heeft geoordeeld dat het begrip 'het gehele inkomen' als bedoeld in voornoemde bepaling van het Slotprotocol het beste aansluit bij het begrip 'het belastbare inkomen' van artikel 3, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) en dat er geen aanleiding bestaat deze bepaling van het Slotprotocol anders uit te leggen dan volgens haar bewoording, aangezien er geen aanwijzing is dat de verdragspartners in 1951 bij het sluiten van het Verdrag of in 1966 bij de wijziging daarvan of op enig later tijdstip gemeenschappelijk een andere uitleg, inhoudende dat de term 'het gehele inkomen' moet worden gelezen als 'het onzuivere inkomen', hebben aangehangen. Tegen dit oordeel is het middel gericht.

Het begrip 'het gehele inkomen' is in het Verdrag niet gedefinieerd. Het Verdrag is gesloten in 1951, en bij de wijziging van het Verdrag in 1966 is het Slotprotocol op dit punt ongewijzigd gebleven. Er is geen toelichtende nota waarin het begrip 'het gehele inkomen' nader is omlijnd. Het Verdrag bevat niet een met artikel 3, lid 2, van het OESO-modelverdrag overeenkomende uitlegregel.

Anders dan het middel betoogt, dient het begrip 'het gehele inkomen' in paragraaf 3, letter b, van het onderdeel Ad Artikelen 2 tot 8 van het Slotprotocol niet "dynamisch" te worden geïnterpreteerd in die zin dat daarbij in acht moet worden genomen de in het jaar waarop de aanslag betrekking heeft gangbare wijze van vermindering ter voorkoming van dubbele belasting volgens andere door Nederland gesloten belastingverdragen en andere Nederlandse regelingen van internationaal belastingrecht. De paragrafen 11 tot en met 13.1 van het OESO-commentaar op artikel 3, lid 2, van het OESO-modelverdrag zijn in dit verband niet van rechtstreeks belang, omdat het Verdrag niet een met artikel 3, lid 2, OESO-modelverdrag overeenkomende uitlegregel bevat. Het ligt voorts niet voor de hand dat de verdragsluitende staten, niettegenstaande het feit dat zij in het Verdrag zelf een regeling ter voorkoming van dubbele belasting hebben opgenomen, hebben bedoeld dat het begrip 'het gehele inkomen' in de tijd een andere inhoud kan krijgen, zulks louter in verband met de omstandigheid dat in één der staten inmiddels een andere zogenoemde vrijstellingsbreuk in de nationale regelgeving is opgenomen of in de verdragspolitiek van die staat gangbaar is geworden.

Het begrip 'het gehele inkomen' komt ook voor in paragraaf 2 van het onderdeel Ad Artikelen 2 tot 8 van het Slotprotocol, dat bepaalt dat het Verdrag niet het recht van Zwitserland beperkt "om de directe belastingen betrekking hebbende op de bestanddelen van het inkomen of van het vermogen, welke aan deze Staat uitsluitend ter belasting zijn voorbehouden, te berekenen naar het tarief behorende bij het gehele inkomen of het gehele vermogen van de belastingplichtige." In deze bepaling is het begrip 'het gehele inkomen' onmiskenbaar gebruikt in de betekenis van de heffingsgrondslag voor de Zwitserse belastingen naar het inkomen en naar de winst. Het ligt voor de hand dat de verdragsluitende staten met het begrip 'het gehele inkomen' in paragraaf 3, letter b, eveneens de 'heffingsgrondslag' hebben bedoeld. Ook naar zijn bewoording is dit begrip zeer wel uit te leggen als omvattend niet alleen inkomensbestanddelen, maar ook persoonlijke aftrekposten (zoals, in 1951 onder het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941, de persoonlijke verplichtingen).

Uit het hiervoor overwogene volgt dat het Hof met juistheid heeft geoordeeld dat onder 'het gehele inkomen' in paragraaf 3, letter b, van het onderdeel Ad Artikelen 2 tot 8 van het Slotprotocol moet worden verstaan het belastbare inkomen als bedoeld in artikel 3, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Het middel faalt derhalve.

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 37078 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

De Hoge Raad:

verklaart het beroep ongegrond, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1288, derhalve € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Dit arrest is gewezen door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, J.W. van den Berge en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 8 november 2002.

Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 327.