Hof Arnhem, 14-01-2008, nr. 06/00209

GERECHTSHOF ARNHEM

Sector belasting

nummers 06/00209 en 06/00213

uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X BV, gevestigd te Z (hierna: belanghebbende)

alsmede van

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (verder: de Rechtbank) van 7 april 2006 (verbeterde uitspraak), nummer AWB 05/1852, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Belanghebbende heeft voor het tijdvak juni 2004 op aangifte € 186.020 belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) voldaan.

1.2 Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 18 april 2005 geen teruggaaf van bpm verleend. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de Rechtbank.

1.3 De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de rechtsgevolgen van het vernietigde besluit in stand gelaten, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 276 vergoedt. Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft hoger beroep aangetekend tegen de uitspraak van de Rechtbank. Beide partijen hebben een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting nadere stukken ingediend, door het Hof per fax ontvangen op 31 augustus 2007 en 4 september 2007, die zijn doorgezonden naar de Inspecteur.

1.4 Het onderzoek ter zitting in beide hogerberoepzaken heeft plaatsgehad op 13 september 2007 te Arnhem. Aldaar is verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, onder meer bijgestaan door A (taxateur), alsmede de Inspecteur.

1.5 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.

2. Feiten

2.1 Belanghebbende handelt in auto’s van exclusieve merken. In het onderhavige tijdvak (de maand juni 2004) is voor tien auto’s die belanghebbende heeft ingekocht bij in Duitsland gevestigde verkopers een Nederlands kenteken afgegeven. Belanghebbende heeft deze auto’s doorverkocht aan in Nederland woonachtige of gevestigde kopers. Belanghebbende heeft met vijf kopers een schriftelijke overeenkomst gesloten voor de aan- en verkoop van de auto’s en met de andere vijf een mondelinge overeenkomst.

2.2 Uit de stukken van het geding blijken – voor zover hier van belang – de volgende gegevens met betrekking tot de tien auto’s.

2.2.1 De aan- en verkoop van een Porsche 911 Coupé (hierna: auto 1) zijn belanghebbende en de desbetreffende koper mondeling overeengekomen. Blijkens een factuur van 14 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft de aan belanghebbende gelieerde en in Duitsland gevestigde vennootschap B GmbH de auto aan belanghebbende geleverd. Blijkens een interne factuur heeft belanghebbende op 26 mei 2004 afleveringswerkzaamheden aan de auto verricht. Op die interne factuur is onder meer vermeld ‘gereedmaken nw’. Voor deze auto werd op 28 april 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. Op 29 april 2004 werd de auto door C getaxeerd. Blijkens het taxatierapport, waarin de auto overigens wordt aangeduid als Porsche 996 C2 Coupé, was de kilometerstand toen 24. Op 7 mei 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 24 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 24 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.2 Op 15 mei 2004 heeft de koper een orderbevestiging getekend voor de aankoop van een BMW 530D (hierna: auto 2). Daarin is onder meer vermeld ‘kenteken: nieuw aan te vragen’, ‘datum eerste toelating: 24 juli 2003’, ‘kilometerstand: 350’ en de bij te betalen prijs. Blijkens een ongedateerde verkoopfactuur heeft belanghebbende deze auto op 2 juni 2003 bij D besteld en had de auto toen een kilometerstand van 25. D heeft belanghebbende € 250 in rekening gebracht voor het transport van deze auto van Duitsland naar Nederland, welk bedrag belanghebbende in juli 2003 heeft betaald. Voor deze auto werd op 24 juli 2003 een Duits kenteken afgegeven op naam van de heer E te Q (Duitsland). Op 14 mei 2004 werd de auto door C getaxeerd. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand toen 223. Op 18 mei 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 4 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Blijkens een interne factuur heeft belanghebbende op 7 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan de auto verricht. Op die interne factuur is onder meer vermeld ‘gereedmaken nw’. Met dagtekening 2 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.3 De aankoop van een Hummer H2 (hierna: auto 3) zijn belanghebbende en de desbetreffende koper mondeling overeengekomen. Blijkens een factuur van 1 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft B deze auto aan belanghebbende geleverd. Voor deze auto werd op 25 mei 2004 een Duits kenteken afgegeven. Op 27 mei 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand op dat moment 130. Op laatstgenoemde dag heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Blijkens een op naam van de koper gestelde interne nota heeft belanghebbende op 1 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht. Op die interne factuur is onder meer vermeld ‘gereedmaken nw’. Op dezelfde dag is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 1 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.4 De aan- en verkoop van een VW Multivan (hierna: auto 4) zijn belanghebbende en de desbetreffende koper mondeling overeengekomen. Blijkens een factuur van 14 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft B de auto aan belanghebbende geleverd. Voor deze auto werd op 25 mei 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. Op dezelfde dag werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand op dat moment 214. Op 28 mei 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Tot de gedingstukken behoort geen interne nota voor afleveringswerkzaamheden aan deze auto. Op 10 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 14 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.5 Belanghebbende en de koper van een Porsche Cayenne (hierna: auto 5) zijn de aan- en verkoop van deze auto mondeling overeengekomen. Blijkens een factuur van 2 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft B deze auto aan belanghebbende geleverd. Voor deze auto werd op 25 mei 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. Op 28 mei 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand op dat moment 29. Blijkens een op naam van de koper gestelde interne nota heeft belanghebbende op 1 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht. Op de nota is voorts vermeld ‘gereedmaken nw’. Op 1 juni 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 15 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 14 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.6 De aan- en verkoop van een BMW 530 d (hierna: auto 6) zijn belanghebbende en de desbetreffende koper mondeling overeengekomen. Blijkens een factuur van 9 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft B deze auto aan belanghebbende geleverd. Voor deze auto werd op 25 mei 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. Op 28 mei 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand op dat moment 23. Op 1 juni 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Tot de gedingstukken behoort geen interne nota voor afleveringswerkzaamheden aan deze auto. Op 8 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 9 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.7 Op 28 mei 2004 heeft de koper een orderbevestiging getekend voor de aankoop van een Hummer H2 (hierna: auto 7). Daarin is onder meer vermeld ‘kenteken: nieuw aan te vragen’, ‘datum eerste toelating: juni 2004’, ‘meldcode: 3180, de kleur en de prijs (€ 95.000 incl. btw en BPM). Een kilometerstand is niet vermeld. Voor deze auto werd op 1 juni 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van F GmbH. Blijkens een op naam van de koper gestelde interne nota heeft belanghebbende op diezelfde dag afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht, waaronder een afleveringscontrole en schoonmaken. Op de nota is voorts vermeld ‘gereedmaken nw’. De auto werd vervolgens op 2 juni 2004 door C getaxeerd. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand toen 475. Op 4 juni 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Blijkens een factuur van 10 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, heeft B de auto aan belanghebbende geleverd. Op laatstgenoemde datum is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 10 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.8 Voor de aankoop van een Mercedes SLK 200 K (hierna: auto 8) heeft de desbetreffende koper op 11 juni 2004 een orderbevestiging getekend. Daarop is onder meer vermeld ‘kenteken: nieuw aan te vragen’, ‘datum eerste toelating: juni 2004’, het chassisnummer, de kleur en de prijs (€ 60.000). Een kilometerstand is niet vermeld. Voor deze auto werd op 17 juni 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. B heeft de auto blijkens een factuur van 21 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, als ‘Gebrauchtwagen’ geleverd aan belanghebbende. Eveneens op 21 juni 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand toen 616. Blijkens een interne nota heeft belanghebbende op 22 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht, waaronder een afleveringscontrole en schoonmaken. Op de nota is voorts vermeld ‘gereedmaken nw’. Op voornoemde dag heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 30 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 29 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.9 Voor de aankoop van een Porsche Cayenne (auto 9) heeft de koper op 8 april 2004 een orderbevestiging getekend. Daarop is onder meer vermeld, ‘datum eerste toelating: 2004’, ‘chassisnummer: n.n.b.’ en de kleur. Een kilometerstand is niet vermeld. Voor deze auto werd op 17 juni 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. B heeft de auto blijkens een factuur van 19 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, als ‘Gebrauchtwagen’ geleverd aan belanghebbende. Op 21 juni 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand op dat moment 29. Blijkens een interne nota heeft belanghebbende op 22 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht, waaronder een afleveringscontrole, schoonmaken en vector overbouwen. Op de nota is voorts vermeld ‘gereedmaken nw’. Op 22 juni 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 30 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 30 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.2.10 Voor de aankoop van een Mercedes SLK 200 K (hierna: auto 10) heeft de koper op 5 juni 2004 een orderbevestiging getekend. Daarop is onder meer vermeld ‘kenteken: nieuw aan te vragen’, ‘datum eerste toelating: jun 2004’, het chassisnummer en de kleur. Een kilometerstand is niet vermeld. Deze auto heeft belanghebbende blijkens een verkoopfactuur, gedateerd op voornoemde datum, van G in R (Duitsland) gekocht. Op de factuur is vermeld ‘Neufahrzeug ohne Zullassung’. Met dagtekening 7 juni 2004 heeft belanghebbende een factuur opgemaakt gericht aan de aan belanghebbende gelieerde vennootschap B GmbH voor de verkoop en levering van de Mercedes ‘nieuw en ongebruikt’. Voor deze auto werd op 7 juni 2004 een Duits kenteken afgegeven op naam van B. B heeft de auto blijkens een factuur van 11 juni 2004, die belanghebbende op dezelfde datum voor ontvangst heeft afgetekend, als ‘Gebrauchtwagen’ weer teruggeleverd aan belanghebbende; de verkoopprijs was € 500 hoger. Op 11 juni 2004 werd de auto getaxeerd door C. Blijkens het taxatierapport was de kilometerstand 545. Blijkens een interne nota heeft belanghebbende op 15 juni 2004 afleveringswerkzaamheden aan deze auto verricht, waaronder een afleveringscontrole, schoonmaken, wielen wisselen, banden monteren en balanceren. Op de nota is voorts vermeld ‘gereedmaken nw’. Op 25 juni 2004 heeft belanghebbende zich met de auto gemeld bij het aangiftepunt BPM. Op 30 juni 2004 is voor deze auto een Nederlands kenteken afgegeven. Met dagtekening 30 juni 2004 is aan de koper een verkoopfactuur uitgereikt.

2.3 Tot de gedingstukken behoort voorts een factuur die is opgemaakt met betrekking tot de door een koper ingeruilde auto. Op de interne nota die met betrekking tot deze auto is opgemaakt in verband met daaraan verrichte afleveringswerkzaamheden is vermeld ‘gereedmaken gbr’.

2.4 Voordat de in 2.2. bedoelde auto’s op Nederlands kenteken werden gesteld, zijn ze getaxeerd door C. In alle taxatierapporten is vermeld dat door parallelimport de waarde van de auto’s is gedaald. Als tweede oorzaak van de waardedaling wordt genoemd dat de auto niet meer als nieuw en ongebruikt kan worden aangemerkt en verkocht. Bij de Porsche 996 Coupe is hier als derde argument aan toegevoegd dat dit model vanaf augustus 2004 is vervangen door een nieuw model, de 997.

In deze taxatierapporten zijn de volgende waarden vermeld:

Merk en type Inkoopwaarde handel

(incl. btw en bpm) Verkoopwaarde particulier

(incl. btw en bpm)

Auto 1 (Porsche 911 Coupé) € 54.202 € 61.945

Auto 2 (BMW 530D) € 38.649 € 44.170

Auto 3 (Hummer H2) € 54.413 € 62.186

Auto 4 (VW Multivan 2.5 Tdi) € 37.675 € 43.057

Auto 5 (Porsche Cayenne S) € 60.284 € 68.896

Auto 6 (BMW 530D) € 40.086 € 45.812

Auto 7 (Hummer H2) € 54.355 € 62.121

Auto 8 (Mercedes SLK 200) € 37.262 € 42.585

Auto 9 (Porsche Cayenne S) € 65.417 € 74.762

Auto 10 (Mercedes SLK 200) € 37.276 € 42.601

2.5 Tot de gedingstukken behoren voorts tien taxatierapporten opgesteld door A, gedateerd 21 april 2006, alsmede tien taxatierapporten opgesteld door H BV te S, gedateerd 10 mei 2006. In deze taxatierapporten zijn de volgende waarden, inclusief btw en bpm, vermeld:

Taxatie A Taxatie H

Auto Inkoopwaarde Verkoopwaarde Inkoopwaarde Verkoopwaarde

Auto 1 € 65.543 € 73.233 € 74.250 € 82.500

Auto 2 € 44.093 € 49.266 € 41.750 € 46.500

Auto 3 € 54.713 € 61.132 € 54.750 € 61.000

Auto 4 € 36.475 € 40.754 € 44.250 € 49.250

Auto 5 € 60.352 € 67.432 € 68.750 € 76.500

Auto 6 € 40.928 € 45.730 € 46.000 € 51.000

Auto 7 € 55.963 € 62.528 € 56.500 € 63.000

Auto 8 € 36.749 € 41.060 € 42.250 € 47.000

Auto 9 € 64.099 € 71.619 € 76.000 € 84.500

Auto 10 € 36.749 € 41.060 € 42.250 € 47.000

2.6 De in- en verkoopprijzen, inclusief btw en bpm, die belanghebbende voor de auto’s heeft betaald respectievelijk ontvangen en de bij de berekening van de verschuldigde bpm gehanteerde consumentenprijzen zijn voor:

Auto Inkoop-

prijs Verkoop-

prijs Consumen-

tenprijs

(a+b+c) Netto

Catalogusprijs auto en accessoires

(a) Btw

(b) Bruto

bpm

(c)

Auto 1 € 96.759 € 122.280 € 112.409 € 69.397 € 13.185 € 29.827

Auto 2 € 67.041 € 80.000 € 42.553 € 25.716 € 4.886 € 11.951

Auto 3 € 81.278 € 95.000 € 81.964 € 50.855 € 9.662 € 21.446

Auto 4 € 61.027 € 69.132 € 58.730 € 35.568 € 6.757 € 16.404

Auto 5 € 102.920 € 120.000 € 91.471 € 56.645 € 10.762 € 24.063

Auto 6 € 61.571 € 68.368 € 61.010 € 36.956 € 7.021 € 17.032

Auto 7 € 81.872 € 95.000 € 84.213 € 52.225 € 9.922 € 22.065

Auto 8 € 54.051 € 60.000 € 55.485 € 34.729 € 6.598 € 14.157

Auto 9 € 101.943 € 115.000 € 98.839 € 61.132 € 11.615 € 26.091

Auto 10 € 54.051 € 57.500 € 55.485 € 34.729 € 6.598 € 14.157

2.7 Belanghebbende heeft over het tijdvak juni 2004 in totaal € 186.020 bpm voldaan en tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. Voornoemd bedrag is blijkens een bijlage bij de aangifte over het onderhavige tijdvak als volgt berekend:

Auto Bruto bpm korting in % te betalen

Auto 1 € 29.827 7 € 27.739

Auto 2 € 11.951 24 € 9.083

Auto 3 € 21.446 4 € 20.588

Auto 4 € 16.404 4 € 15.748

Auto 5 € 24.063 4 € 23.100

Auto 6 € 17.032 4 € 16.351

Auto 7 € 22.065 4 € 21.182

Auto 8 € 14.157 4 € 13.591

Auto 9 € 26.091 4 € 25.047

Auto 10 € 14.157 4 € 13.591

De genoemde kortingspercentages komen overeen met de percentages zoals opgenomen in de tabel bij artikel 10 Wet op de belastingen van personenauto’s en motorrijwielen (verder: de Wet op de bpm).

2.8 Voor de onderhavige auto’s bestaan geen koerslijsten als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 6 december 2002, nr. 37.666, BNB 2003/122.

3. Geschil

3.1 In geschil is of belanghebbende het juiste bedrag aan bpm op aangifte heeft voldaan. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend, belanghebbende ontkennend.

3.2 In hoger beroep neemt belanghebbende achtereenvolgens de volgende standpunten in:

3.2.1 De forfaitaire tabel van artikel 10 Wet op de bpm is in strijd is met artikel 90 EG en dit brengt met zich dat in het geheel geen bpm is verschuldigd (primair);

3.2.2 Het had op de weg van de Inspecteur gelegen om gegevens in te brengen, waaruit kan blijken hoe de door belanghebbende voldane bpm zich verhoudt tot het restant aan bpm dat nog drukte op vergelijkbare, reeds in Nederland geregistreerde auto’s. Nu hij die gegevens niet heeft geleverd, is belanghebbende naar haar mening in het geheel geen bpm verschuldigd (subsidiair);

3.2.3 De catalogusprijs zoals vermeld in voornoemde taxatierapporten moet als uitgangspunt worden genomen en worden vergeleken met de getaxeerde inkoopwaarden. Het percentage aan waardevermindering dat hiervan het resultaat is, is het kortingspercentage dat op de op grond van artikel 9 van de Wet op de bpm berekende bpm moet worden toegepast. De Rechtbank heeft deze taxatierapporten ten onrechte naast zich neer gelegd (meer subsidiair);

3.2.4 Als 3.2.3, echter er moet worden aangesloten bij de in voornoemde rapporten genoemde verkoopwaarden (nog meer subsidiair);

3.2.5 Belanghebbende beroept zich op de tegenbewijsregeling (nog meer subsidiair);

3.2.6 De Rechtbank heeft de kortingspercentages voor de bpm ten onrechte en op onjuiste gronden in goede justitie vastgesteld (nog meer subsidiair).

Met betrekking tot de proceskostenveroordeling meent belanghebbende primair dat de Rechtbank ten onrechte heeft nagelaten de Inspecteur te veroordelen in de werkelijke proceskosten van belanghebbende. Subsidiair neemt belanghebbende het standpunt in dat de Rechtbank de forfaitaire proceskostenvergoeding onjuist heeft vastgesteld, nu zij bij de berekening van dat bedrag ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de door belanghebbende ingediende conclusie van repliek.

3.3 De Inspecteur heeft daartegen – de volgorde van belanghebbendes standpunten volgend – het volgende verweer gevoerd:

3.3.1 In het arrest van de Hoge Raad van 22 september 2006, nr. 41.178, BNB 2007/55, is inmiddels bevestigd dat ook de ‘nieuwe’ tekst van artikel 10 van de Wet op de bpm niet verenigbaar is met artikel 90 EG. In dat arrest is echter ook beslist dat dit niet noodzakelijkerwijs meebrengt dat in het geheel geen bpm meer kan worden geheven. Bpm-heffing dient enkel achterwege te blijven indien en voorzover de berekende bpm hoger is dan het bpm-bedrag dat nog rust op vergelijkbare auto’s die reeds in Nederland zijn geregistreerd (primair);

3.3.2 De bewijslast rust ingevolge het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 3 december 2003, nr. DGB2003/6752M, Stcrt. nr. 238, V-N 2004/2.28 (verder: het Besluit van 3 december 2003) op belanghebbende. Vaststaat dat de door belanghebbende gerealiseerde verkoopprijzen voor de tien auto’s hoger liggen dan de catalogusprijzen die een koper betaalt voor een nieuwe auto bij de dealer. Gelet daarop is er geen aanleiding om over de door belanghebbende verkochte auto’s minder bpm te heffen dan is begrepen in een nieuwe auto die bij de merkdealer wordt aangeschaft. Met het afschrijvingspercentage conform de tabel van artikel 10 Wet op de bpm wordt belanghebbende royaal beloond voor het papieren uitstapje naar Duitsland. De taxatierapporten doen er niet toe. Na het afsluiten van de koopovereenkomst worden de auto’s eerst in Duitsland geregistreerd om de auto voor de bpm als ‘gebruikt’ te kunnen aangeven. De klant koopt de auto dus ‘ongebruikt’ (voor de bpm-regels) en neemt de auto ‘gebruikt’ (voor de bpm-regels) in ontvangst. De auto’s dienen voor toepassing van de Wet op de bpm niet als ‘gebruikt’ te worden aangemerkt. De auto’s hebben slechts enkele dagen op Duits kenteken gestaan, maar zijn daar feitelijk nooit gebruikt. Hij verwijst naar de uitspraak van Hof Amsterdam van 15 december 2003, nr. 03/00723 (LJN: AO2503). Er is sprake van nieuwe auto’s. Indien de auto’s wel als ‘gebruikt’ worden aangemerkt, doet hij een beroep op het leerstuk van fraus legis (subsidiair);

3.3.3 Het arrest van de Hoge Raad van 6 december 2002 vermeldt weliswaar dat de Inspecteur eventueel gegevens kan verschaffen aan de hand van koerslijsten met richtprijzen zoals die bij inkoop van gebruikte auto’s in de handel plegen te worden gehanteerd, maar vaststaat dat dergelijke koerslijsten voor de onderhavige feitelijk nieuwe personenauto’s niet bestaan. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (verder: HvJ EG) in de zaak Tulliasinamies & Antti Siilin (HvJ EG 19 september 2002, C-101/00, V-N 2002/57.18) blijkt dat voor een goede vergelijking moet worden uitgegaan van een prijs in een vergelijkbaar handelsstadium. Omdat de daadwerkelijk gerealiseerde verkoopprijzen bij verkoop aan de consument over de gehele linie veel hoger liggen dan de getaxeerde waarden, dient te worden uitgegaan van eerstgenoemde waarden. Er is dan geen sprake van een waardevermindering (meer subsidiair);

3.3.4 Als 3.3.3 (nog meer subsidiair);

3.3.5 De taxatiewaarden zijn kennelijk onjuist, omdat belanghebbende de auto’s verkocht heeft voor een prijs die hoger is dan de nieuwprijs, en zijn daarom terecht door de douane terzijde gelegd. Bij gebrek aan een objectieve reële taxatie dient de afschrijvingstabel van artikel 10 van de Wet op de bpm te worden toegepast (nog meer subsidiair);

3.3.6 Het ligt op de weg van belanghebbende om aan te tonen dat de feitelijke waardevermindering groter is dan het afschrijvingspercentage van artikel 10 van de Wet op de bpm (nog meer subsidiair).

De Inspecteur meent dat er geen grond is voor een werkelijke proceskostenvergoeding, primair omdat geen sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht en subsidiair omdat de werkelijke kosten van belanghebbende nihil zijn, nu de gemachtigde is ingehuurd door I.

3.4 Ook de Inspecteur is in hoger beroep gekomen tegen de uitspraak van de Rechtbank. In zijn beroepschrift neemt hij het standpunt in dat de Rechtbank het beroep ten onrechte gegrond heeft verklaard. Hij voert daartoe het volgende aan. De Rechtbank heeft beslist dat het juiste bpm-bedrag op aangifte is voldaan. Dit brengt mee dat de Inspecteur terecht het bezwaar tegen de voldoening op aangifte afgewezen, zodat de Rechtbank het beroep daartegen ongegrond had moeten verklaren. De grief die de Inspecteur heeft aangevoerd tegen het oordeel van de Rechtbank dat de tegenbewijsregeling die in het besluit van 3 december 2003 is opgenomen het defect van artikel 10 Wet BPM ten opzichte van artikel 90 EG niet kan opheffen, heeft hij ter zitting ingetrokken.

3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en gegrondverklaring van het beroep. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 De Rechtbank heeft geoordeeld dat, gelet op het arrest van het HvJ EG in de zaak Gomes Valente (HvJ EG 22 februari 2001, nr. C-393/98, BNB 2001/395), de afschrijvingstabel zoals opgenomen in artikel 10 van de Wet op de bpm in strijd is met artikel 90 EG (voorheen: artikel 95 EG), nu daarbij voor de korting die wordt verleend op de te betalen bpm uitsluitend van belang is de tijdsduur die is verstreken na het tijdstip waarop de personenauto voor het eerst in gebruik is genomen. In het arrest van de Hoge Raad van 22 september 2006, nr. 41.178, BNB 2007/55, dat nadien is gewezen, is in dezelfde zin geoordeeld. Het Hof sluit zich bij dit oordeel aan.

4.2 In punt 3.4 van het vorengenoemde arrest heeft de Hoge Raad voorts zijn oordeel uit het arrest van 6 december 2002, nr. 37.666, BNB 2003/122 herhaald, dat uit het gemeenschapsrecht niet volgt dat de strijdigheid van de verminderingsregeling met artikel 90 EG noodzakelijkerwijs meebrengt dat in het geheel geen bpm kan worden geheven. De met toepassing van de verminderingsregeling berekende bpm is alleen niet verschuldigd indien en voor zover deze het bedrag van de bpm die nog rust op vergelijkbare auto’s die reeds in Nederland waren geregistreerd, overschrijdt (vergelijk punt 3.6 van het laatstgenoemde arrest van de Hoge Raad). Het andersluidende standpunt van belanghebbende dient derhalve te worden verworpen.

4.3 In dezen moet worden onderzocht hoe de door belanghebbende voldane bpm zich verhoudt tot het restant aan bpm dat nog drukte op vergelijkbare, reeds in Nederland geregistreerde auto’s.

4.4 Wat de keuze van een vergelijkingsmethode ter bepaling van een passende belastingverhouding betreft, meent belanghebbende dat moet worden aangesloten bij de door C getaxeerde waarde van auto’s met een vergelijkbare kilometerstand. Met subjectieve omstandigheden, zoals leveringsvoorwaarden, dient naar de mening van belanghebbende geen rekening te worden gehouden. De Inspecteur meent daartegenover dat de onderhavige auto’s

– gelet op de prijs die belanghebbende zelf voor de auto’s heeft betaald alsmede de aan de kopers berekende verkoopprijs – het beste te vergelijken zijn met nieuwe auto’s. De kopers zijn immers bereid meer dan de consumentenprijs te betalen als zij de auto’s snel geleverd krijgen.

4.5 Volgens vaste rechtspraak van het HvJ EG moet het voertuig dat als referentie dient ter berekening van de belasting die verschuldigd is voor een ingevoerd voertuig, een gelijksoortig voertuig zijn. Bij de beoordeling van de gelijksoortigheid waarop het in artikel 90, eerste alinea, EG neergelegde verbod is gebaseerd, moet worden onderzocht of de betrokken producten vergelijkbare eigenschappen vertonen en aan dezelfde behoeften van de consument voldoen (vergelijk onder meer het arrest van het HvJ EG van 15 maart 2001, Commissie/Frankrijk, nr. C-265/99, Jurispr. blz. I-2305, punt 42). In het arrest Siilin heeft het HvJ EG met betrekking tot voertuigen overwogen dat deze gelijksoortig zijn in de zin van artikel 90, eerste alinea, EG wanneer zij zich door hun eigenschappen en door de behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden, waarbij de mate van concurrentie tussen twee modellen afhangt van de vraag in hoeverre zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van onder meer prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid. Het referentievoertuig moet het voertuig zijn waarvan de eigenschappen het dichtst aanleunen bij die van het ingevoerde voertuig (HvJ EG 19 september 2002, C-101/00, Siilin, V-N 2002/57.18, punten 75 en 76; zie ook HvJ EG 15 juni 1999, C-421/97, Tarantik, Jurispr. blz. I-3633, punt 28).

4.6 Het Hof acht aannemelijk dat de onderhavige tien auto’s het meest concurreren met nieuwe auto’s van hetzelfde merk en type. Het Hof baseert zich daarbij met name op de omstandigheid dat de onderhavige auto’s in nieuwstaat verkeerden en dat de kopers daarvan bereid zijn geweest een hoger bedrag dan de nieuwprijs voor deze auto’s te betalen. De geringe kilometerstand en het feit dat de auto’s enkele dagen op Duits kenteken hebben gestaan, vormden bij deze auto’s klaarblijkelijk geen waardeverminderende factor. Het Hof acht daarbij mede van belang dat – zoals de Inspecteur heeft gesteld, belanghebbende onvoldoende heeft bestreden en het Hof aannemelijk acht voor alle auto’s met uitzondering van auto 2 (zie hierna in 4.11) – de registratie in Duitsland plaatsvond ná het sluiten van de (schriftelijke) koopovereenkomst en dus nadat de prijs was vastgesteld. Voor de auto’s 6 tot en met 10 vindt het Hof voorts steun voor dit oordeel in de tot de gedingstukken behorende orderbevestigingen, waaruit blijkt dat de kopers een nieuwe auto bij belanghebbende hebben besteld.

4.7 Nu in de taxatierapporten is uitgegaan van gebruikte voertuigen en derhalve van onjuiste referentievoertuigen, worden die rapporten te dezen terzijde geschoven. Het beroep op de zogenoemde tegenbewijsregeling uit het Besluit van 3 december 2003 faalt eveneens, omdat die regeling uitsluitend geldt voor in het buitenland geregistreerde gebruikte auto’s.

4.8 Voor haar standpunt dat de tien auto’s als gebruikte auto’s moeten worden beschouwd, heeft belanghebbende nog een beroep gedaan op de Leidraad bpm (verder: de Leidraad). In de in het onderhavige tijdvak geldende tekst van de Leidraad (Besluit van 23 december 1992, nr. VB 92/2876, laatstelijk gewijzigd bij Besluit staatssecretaris van Financiën 19 december 2001, nr. CPP2001/3559, V-N 2002/3.13.2 ) was – voor zover hier van belang – bepaald dat voor toepassing van de Wet op de bpm sprake is van een gebruikt motorrijtuig als daarvoor een kenteken is toegekend, afgegeven, gedateerd en op naam gesteld. Voorts was in paragraaf 7.5 van die Leidraad bepaald dat voor gebruikte motorrijtuigen niet de volledige bpm wordt geheven maar op grond van artikel 10 van de Wet op de bpm een vermindering wordt toegepast, die vermindering afhankelijk is van het aantal maanden dat is verstreken na het tijdstip waarop het motorrijtuig voor het eerst in gebruik is genomen en de vermindering 1% per maand bedraagt.

4.9 Op het tijdstip waarop voor de onderhavige auto’s een Nederlands kenteken werd aangevraagd, was met betrekking tot die auto’s reeds eerder een Duits kenteken toegekend, afgegeven en op naam gesteld. Er was derhalve sprake van gebruikte auto’s als bedoeld in de Leidraad. Uit de Leidraad bpm 1992 volgt dan dat de afschrijvingstabel van artikel 10 van de Wet op de bpm op deze auto’s van toepassing is. Belanghebbende beroept zich in dezen echter juist niet op de afschrijvingstabel, maar op de rechtspraak van het HvJ EG. Op grond van de tekst van de Leidraad kan naar het oordeel van het Hof echter in redelijkheid niet worden geconcludeerd dat, zoals belanghebbende kennelijk meent, de auto’s ook voor toepassing van de rechtspraak van het HvJ EG als gebruikte auto’s moeten worden beschouwd. Belanghebbendes beroep op de Leidraad faalt derhalve.

4.10 Voor zover belanghebbende zich beroept op de Leidraad 2006 (Besluit van de minister van Financiën van 12 september 2006, nr. CPP2006/1980M, Stcrt. 2006, 185, V-N 2006/53.23), in het bijzonder op paragraaf 7.6 daarvan, faalt dat beroep eveneens omdat die Leidraad in het onderhavige tijdvak nog niet in werking was getreden.

4.11 Op grond van het hiervóór overwogene concludeert het Hof dat voor elk van de tien auto’s de door belanghebbende op aangifte voldane bpm niet het bedrag van de bpm overschrijdt die nog rust op vergelijkbare auto’s in Nederland.

4.12 Met betrekking tot auto 2 merkt het Hof tot slot nog het volgende op. Ook indien belanghebbendes standpunt zou worden gevolgd dat deze auto een gebruikte auto is, leidt dit het Hof niet tot de conclusie dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd. Voor deze auto heeft belanghebbende € 9.083 aan bpm op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft dit bedrag berekend door een korting van 24% toe te passen op het door de belastingdienst berekende bpm-bedrag van € 11.951. Uit de gedingstukken blijkt dat de belastingdienst is uitgegaan van een consumentenprijs van € 46.165, inclusief accessoires, terwijl deze prijs in werkelijkheid ruim € 70.000 heeft bedragen en het daarin begrepen bruto bpm-bedrag circa € 20.000 (zie de taxatierapporten van de drie taxateurs). De door belanghebbende voorgestane kortingspercentages van 38,59% respectievelijk 46,27% leiden derhalve niet tot een lager bpm-bedrag dan het bedrag dat belanghebbende voor deze auto op aangifte heeft voldaan.

4.13 Belanghebbendes overige grieven behoeven geen behandeling meer. Het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is ongegrond.

4.14 De Inspecteur heeft gelet op het hiervoor overwogene terecht het bezwaar afgewezen en heeft die beslissing naar het oordeel van het Hof ook toereikend gemotiveerd. De Rechtbank had het beroep daarom ongegrond moeten verklaren. Het hoger beroep van de Inspecteur is derhalve gegrond.

5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6. Beslissing

Het Hof:

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;

- verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ongegrond.

Deze uitspraak is op 14 januari 2008 gedaan door mr. C.M. Ettema, voorzitter, en mrs. J. van de Merwe en E. Polak, raadsheren.

De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (C.M. Ettema)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 januari 2008

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)

Postbus 20303

2500 EH Den Haag

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.