3 IFRS 16, operationele lease en jaarwinstbepaling lessee

Met ingang van 1 januari 2019 zijn bepaalde ondernemingen verplicht bij het opstellen van de commerciële jaarrekening IFRS 16 (betreffende leaseovereenkomsten1.) toe te passen. Verslaggevingsstandaarden zoals IFRS kunnen afwijken van de fiscale winstbepaling waarbij de belastbare winst wordt bepaald op grond van goed koopmansgebruik. Het is de vraag of IFRS 16 in overeenstemming is met goed koopmansgebruik en dus gevolgd mag worden voor de fiscale jaarwinstbepaling van de lessee. Dit is niet het geval2..

IFRS 16 vervangt de verslaggevingsstandaard IAS 17. In geval van een operationele lease brengt IFRS 16 voor de lessee veranderingen met zich. Onder IAS 17 raakt een dergelijke leaseovereenkomst niet de commerciële balans van de lessee, maar komt louter de leasetermijn ten laste van het commerciële resultaat in het jaar waarin deze verschuldigd geworden is. Bij toepassing van IFRS 16 daarentegen raakt de operationele lease de commerciële balans van de lessee en werkt bovendien anders door naar zijn winst- en verliesrekening.

IFRS 16 verplicht de lessee namelijk in tegenstelling tot IAS 17 om het gebruiksrecht van het betreffende leaseobject als actiefpost op te nemen op de commerciële balans tegen – kort gezegd – de contante waarde van de betalingsverplichtingen en deze actiefpost lineair af te schrijven. Daarnaast worden de bijbehorende betalingsverplichtingen tegen contante waarde als passiefpost opgenomen, waarna deze passiefpost wordt opgerent op basis van de geamortiseerde kostprijsmethode. In het jaarlijkse commerciële resultaat is hierdoor een rentecomponent aanwezig die ervoor zorgt dat in de eerste jaren van het contract de jaarlast hoger is dan de nominale last (de leasetermijn/huursom) en – na een omslagmoment – in de latere jaren van het contract de jaarlast lager is dan de nominale last. De verwerkingswijze onder IFRS 16 leidt er kortom toe dat eerder dan onder toepassing van IAS 17 het geval was, kosten ten laste van het commerciële resultaat worden gebracht.

Bij een operationele leaseovereenkomst verleent de lessor aan de lessee het recht om gedurende een bepaalde periode gebruik te maken van een bepaald actief in ruil voor een vergoeding van de lessee. Voor de fiscale jaarwinstbepaling moet worden aangesloten bij deze civielrechtelijke realiteit van een tegen vergoeding verleend gebruiksrecht ten aanzien van het betreffende leaseobject (realiteitsbeginsel). Vergelijk Hoge Raad 3 november 1954, nr. 11 928, ECLI:NL:HR:1954:AY3410, en zie in dit verband ook Hoge Raad 12 april 1995, nr. 30 105, ECLI:NL:HR:1995:AA1543. In de kern komt de jurisprudentie van de Hoge Raad hierop neer dat de periodieke vergoedingen voor gebruik van een actief als last in aanmerking worden genomen in het jaar waarin ze verschuldigd worden. Ook in het kader van de fiscale investeringsfaciliteiten heeft de Hoge Raad zich uitgelaten over de fiscale duiding van lease- en vergelijkbare overeenkomsten. Vergelijk de arresten Hoge Raad 4 juli 1961, nr. 14 577, ECLI:NL:HR:1961:AX8242, en Hoge Raad 9 mei 1990, nr. 26 098, ECLI:NL:HR:1990:ZC4281.

Uit deze jurisprudentie leid ik af dat periodieke vergoedingen voor het gebruik van het leaseobject als last in aanmerking moeten worden genomen in het jaar waarin deze verschuldigd worden.

Dit alles betekent dat de lessee in geval van een operationele lease als jaarlast in aanmerking mag nemen hetgeen hij jaarlijks (nominaal) contractueel is verschuldigd voor het gebruik van het leaseobject dat hij in het betreffende boekjaar heeft genoten.