Hof Den Haag, 04-08-2020, nr. BK-19/00528

Het geschil betreft uitsluitend de beschikking revisierente (de beschikking).

In het door de Inspecteur ingestelde principaal hoger beroep spitst het geschil zich toe op de vraag of de beschikking terecht is genomen omdat bij belanghebbende niet het rechtens te honoreren vertrouwen is gewekt dat hem ter zake van de afkoop van de bij de Amersfoortse afgesloten lijfrenteverzekering geen revisierente in rekening zou worden gebracht. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend, belanghebbende daarentegen ontkennend.

In het door belanghebbende ingestelde voorwaardelijk incidenteel hoger beroep spitst het geschil zich toe op de vraag of de beschikking dient te worden vernietigd omdat de zogenoemde eerbiedigende werking voor pre-Brede-Herwaarderingslijfrenten er (ook) aan in de weg staat dat ter zake van de afkoop van het deel van de aanspraak dat is opgebouwd uit premies die zijn voldaan na de aanpassing van de polis aan de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) revisierente in rekening wordt gebracht. Belanghebbende beantwoord deze vraag bevestigend, de Inspecteur daarentegen ontkennend.

Voor de nadere uitwerking van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij de standpunten doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Het principaal hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep.

Belanghebbende concludeert in het principaal hoger beroep tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep van belanghebbende strekt, naar het Hof begrijpt, tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank met verbetering van de gronden, en tot vergoeding van de gemaakte proceskosten in hoger beroep en het

griffierecht.

De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep.

Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende is voorwaardelijk in die zin dat belanghebbende dit incidenteel hoger beroep slechts dan bedoelt in te stellen als het hoger beroep van de Inspecteur gegrond is.

Dit neemt niet weg dat het Hof in beginsel aan een beoordeling van de juistheid van het door de Inspecteur in het principaal hoger beroep ingenomen standpunt, dat bij belanghebbende niet het vertrouwen is gewekt dat berekening van revisierente achterwege zou blijven, pas kan toekomen na verwerping van het door belanghebbende in het incidenteel hoger beroep ingenomen standpunt dat het in rekening brengen van revisierente in strijd is met de wet en reeds om die reden vernietigd dient te worden. Immers, indien het standpunt van belanghebbende juist is en de beschikking reeds om die reden vernietigd dient te worden, is, naar volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 7 januari 1970, nr. 16 201, BNB 1970/78 en de daarop gevolgde jurisprudentie van de Hoge Raad over het vertrouwensbeginsel, niet meer van belang of sprake is van een bij belanghebbende gewekt, rechtens te honoreren vertrouwen dat geen revisierente in rekening zou worden gebracht. Dat het Hof hierna toch eerst ingaat op de vraag of bij belanghebbende het rechtens te honoreren vertrouwen is gewekt dat geen revisierente in rekening zou worden gebracht, komt voort uit de wens van het Hof om de vraag waarmee het hoger beroep is begonnen en waarin beide partijen veel tijd en moeite hebben geïnvesteerd, als eerste te behandelen.

Vertrouwensbeginsel

Het ligt op de weg van belanghebbende om feiten te stellen – en, bij betwisting daarvan door de Inspecteur, aannemelijk te maken – die zijn standpunt kunnen dragen dat bij hem het rechtens te honoreren vertrouwen is gewekt dat aan hem ter zake van de afkoop van de lijfrenteverzekering geen revisierente in rekening zou worden gebracht.

Belanghebbende heeft daartoe gewezen op de hiervoor onder 2.8. opgenomen informatie, die hij in 2015, toen hij voor de keuze stond om de lijfrenteverzekering al dan niet af te kopen, heeft geraadpleegd. Deze informatie laat er volgens belanghebbende geen twijfel over bestaan dat hij bij de afkoop van de lijfrenteverzekering geen revisierente verschuldigd is. Daarop afgaande heeft hij tot afkoop van de lijfrente besloten.

5. 3. De Inspecteur heeft de stelling van belanghebbende dat hij uitgaande van de onder 2.8 opgenomen informatie op de website van de Belastingdienst heeft besloten tot afkoop over te gaan, gemotiveerd betwist. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de Inspecteur daarmee te laat is. De Inspecteur had de mogelijkheid om in zijn hoger beroepschrift op te komen tegen de beslissing van de Rechtbank dat belanghebbende onweersproken heeft gesteld dat hij uitgaande van de inlichting op de website van de Belastingdienst heeft besloten tot afkoop. Dit heeft hij volgens belanghebbende echter niet gedaan; de Inspecteur heeft ermee gewacht tot de zitting van het Hof en daarmee belanghebbende overvallen. Daarom verzoekt belanghebbende het Hof de betwisting van zijn stelling door de Inspecteur als zijnde tardief buiten beschouwing te laten.

De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat hij in het verweerschrift in eerste aanleg en nadien in het hoger beroepschrift, dus niet voor het eerst ter zitting van het Hof, heeft betwist dat belanghebbende, uitgaande van de inlichting op de website van de Belastingdienst, heeft besloten tot afkoop. Hetgeen de Inspecteur daarover ter zitting heeft gesteld, dient volgens hem uitsluitend om een betere duiding en invulling van deze betwisting te geven. Naar het oordeel van het Hof vindt de verklaring van de Inspecteur steun in de stukken van het geding. Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende om de betwisting van zijn stelling door de Inspecteur als zijnde tardief buiten beschouwing te laten dan ook af.

De Rechtbank heeft in overweging 11 van haar uitspraak beslist dat de hiervoor onder 2.8 vermelde informatie op de website van de Belastingdienst helder en niet voor meerdere uitleg vatbaar is. Daarbij neemt de Rechtbank in aanmerking dat belanghebbende de lijfrenteverzekering heeft afgesloten vóór 16 oktober 1990, dat er dan volgens de informatie op de website van de Belastingdienst geen revisierente is verschuldigd en dat er in de informatie op de website van de Belastingdienst geen voorbehoud wordt gemaakt ten aanzien van lijfrenteverzekeringen die zijn aangepast aan de voorwaarden voor premieaftrek onder de Wet IB 2001. Het Hof maakt deze beslissing van de Rechtbank en de daarvoor door de Rechtbank gegeven onderbouwing tot de zijne. Belanghebbende mocht derhalve in beginsel op de juistheid van de onder 2.8 vermelde informatie op de website van de Belastingdienst afgaan.

Het Hof stelt, onder verwijzing naar het arrest HR 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311, voorop dat de fiscus niet gebonden kan worden aan alle zijnerzijds gedane uitlatingen waardoor bij een belanghebbende verwachtingen worden gewekt ten aanzien van een door de fiscus te volgen gedragslijn. Met name indien het gaat om reacties op een verzoek van belanghebbende om inlichtingen aangaande de inhoud van wettelijke dan wel andere door de fiscus in acht te nemen algemene regels, noopt het belang dat de belastingplichtigen erbij hebben dat de fiscus zijn voorlichtende taak onbelemmerd kan vervullen ertoe te aanvaarden dat het risico in de regel voor rekening van de belanghebbende blijft.

Bijzondere omstandigheden kunnen echter reden zijn om van deze regel af te wijken en de fiscus wél aan deze inlichtingen gebonden te achten, maar daartoe moet ten minste aan twee vereisten zijn voldaan, namelijk:

- het niet-kenbaarheidsvereiste, dat inhoudt dat de belanghebbende redelijkerwijs niet de onjuistheid van de inlichtingen had kunnen en moeten beseffen; en

- het dispositievereiste, dat inhoudt dat de belanghebbende, afgaande op de onjuiste inlichtingen, een handeling heeft verricht of nagelaten, ten gevolge waarvan hij niet alleen de wettelijk verschuldigde belasting heeft te betalen, maar daarenboven schade lijdt.

Dit alles ligt anders als het gaat om als toezeggingen op te vatten uitlatingen van de fiscus. Belanghebbende heeft niet gesteld en ook anderszins is niet gebleken dat van dit laatste in dit geval sprake is. Daarom gaat het Hof niet in op de vraag of de uitlatingen van de fiscus als toezeggingen zijn op te vatten.

Met betrekking tot het niet-kenbaarheidsvereiste

De Inspecteur stelt dat, anders dan de Rechtbank in haar uitspraak onder 11 heeft overwogen, belanghebbende niet (uitsluitend) afgaande op de inlichting op de website van de Belastingdienst heeft besloten tot de voortijdige afkoop over te gaan. Belanghebbende heeft, aldus de Inspecteur, ook inlichtingen ingewonnen bij zijn verzekeringstussenpersoon; hij heeft zijn beslissing tot voortijdige afkoop van de lijfrenteverzekering mede, mogelijk zelfs uitsluitend, op de inlichtingen van de tussenpersoon gebaseerd. Belanghebbende had volgens de Inspecteur via deze tussenpersoon kunnen vernemen dat sprake is van twee aanspraken, waarbij de tekst op de website van de Belastingdienst uitsluitend kan zien op de oud-regimeaanspraak en dat met betrekking tot het tweede deel van de aanspraak revisierente verschuldigd zou zijn. Volgens de Inspecteur doet het feit dat de tussenpersoon dit niet aan belanghebbende heeft meegedeeld, hieraan niets af. Kennis van de tussenpersoon dient immers te worden toegerekend aan de belanghebbende. Belanghebbende had daarom volgens de Inspecteur redelijkerwijs de onjuistheid van zijn lezing van de onder 2.8 aangehaalde inlichtingen kunnen en moeten beseffen. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.

Weliswaar heeft belanghebbende in een e-mailwisseling zijn verzekeringstussenpersoon geraadpleegd, maar deze raadpleging betrof de zeer specifieke opdracht en vraag van belanghebbende zoals weergegeven onder 2.7, te weten dat belanghebbende het gehele bedrag van de lijfrenteverzekering graag uitgekeerd wilde hebben en de vraag of het klopte dat de tussenpersoon dan wel verzekeraar De Amersfoortse daar al belasting over in zou houden. Niet gesteld is dat verdere informatie is gevraagd aan en verstrekt door de tussenpersoon. Evenmin is gesteld dat tussen belanghebbende en zijn verzekeringstussenpersoon buiten de e-mailwisseling op dit punt nog nader contact is geweest. Belanghebbende heeft zich vervolgens, naar hij stelt en het Hof aannemelijk acht, bij zijn beslissing omtrent de voortijdige afkoop op de informatie van de website van de Belastingdienst gebaseerd.

Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat, mede in aanmerking nemende dat de verzekeringstussenpersoon geen fiscaal onderlegde belastingadviseur is en waarschijnlijk niet alle ins en outs kent van het bepaald niet eenvoudige fiscale regime voor gevallen als dat van belanghebbende, het standpunt van de Inspecteur dat de verzekeringstussenpersoon had moeten onderkennen dan wel had moeten benoemen dat sprake was van twee aanspraken en dat over het tweede deel van de aanspraak revisierente verschuldigd zou zijn, te ver voert. De ter zitting gegeven aanvulling van de Inspecteur dat dit al uit eerdere stukken had kunnen volgen en dat de tussenpersoon opleidingen zal hebben gevolgd, waarin de revisierente die in dit verband verschuldigd kan zijn ook zeker aan de orde zal zijn gekomen, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Immers, speculaties over wat had kunnen gebeuren, zeggen in de context van het feitencomplex van deze zaak niets over wat in werkelijkheid is gebeurd. Hetzelfde geldt voor de aanname van de Inspecteur dat de verzekeringstussenpersoon belanghebbende beter had kunnen informeren dan in werkelijkheid is gebeurd. Relevante kennis bij de tussenpersoon over de verschuldigdheid van revisierente is tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende niet komen vast te staan.

Resumerend oordeelt het Hof dat belanghebbende redelijkerwijs niet had kunnen en moeten beseffen dat zijn – begrijpelijke – lezing van de onder 2.8 vermelde tekst op de website van de Belastingdienst onjuist was, noch dat de door zijn verzekeringstussenpersoon verstrekte informatie voor hem reden had moeten zijn aan die lezing te twijfelen.

Met betrekking tot het dispositievereiste

De vraag of aan het dispositievereiste is voldaan, houdt in de context van het door het Hof te beslechten geschil in of de door belanghebbende verschuldigde revisierente aangemerkt kan worden als daarenboven geleden schade in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311 (zie onder 5.6). Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.

Ingevolge artikel 30i, aanhef en eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), wordt, voor zover thans van belang, met betrekking tot de inkomstenbelasting in bepaalde gevallen rente – revisierente – berekend. Ingevolge artikel 30j, derde lid, in samenhang met het eerste en tweede lid , van de AWR wordt, net als bij de belastingrente, het bedrag van de revisierente vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking en zijn met betrekking tot deze beschikking de bepalingen in de belastingwet, die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan revisierente wordt berekend, van overeenkomstige toepassing. Voorts wordt het bedrag van de revisierente op grond van die bepalingen op het aanslagbiljet, op het afschrift van de uitspraak, of bij de bekendmaking daarvan afzonderlijk vermeld.

Revisierente is rente die als compensatie moet worden betaald omdat er (achteraf gezien) ten onrechte bedragen zijn afgetrokken en wordt gezien als een vergoeding aan de Belastingdienst van gederfde rente omdat te weinig belasting is geheven. Op grond van het

nationale recht wordt de revisierente gezien als rente: de economische vergoeding voor het ter beschikking hebben van (overheids)gelden oftewel het wegnemen van een voordeel voor de belanghebbende dan wel een nadeel voor de staat (HR 13 juli 2018, nr. 17/00697, ECLI:NL:HR:2018:1199 en Conclusie A-G Niessen 16 februari 2018, nr. 17/00697, ECLI:NL:HR:2018:1199, BNB 2019/106).

Gelet hierop, alsmede op de tekst van artikel 30i van de AWR, waar is vermeld dat sprake is van rente, is er naar het oordeel van het Hof geen grond voor het standpunt van de Inspecteur dat aan belanghebbende in rekening gebrachte revisierente moet worden beschouwd als wettelijk verschuldigde belasting.

Ook de stelling dat de beschikking, waarbij belanghebbende revisierente in rekening is gebracht, materieel bezien gelijk is te stellen aan een navorderingsaanslag, gaat niet op omdat de beschikking er, anders dan een navorderingsaanslag, niet toe strekt ten onrechte niet van belanghebbende geheven belasting alsnog van hem te heffen.

Met het overwogene onder 5.11 tot en met 5.14 is evenwel geen antwoord gegeven op de onder 5.10 gestelde vraag of de door belanghebbende verschuldigde revisierente aangemerkt kan worden als daarenboven geleden schade in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 26 september 1979, nr. 19 250, BNB 1979/311. Het antwoord op die vraag hangt af van de interpretatie van de woorden “daarenboven schade lijdt’ in het zo-even genoemde arrest, dat is gewezen voordat de wet voorzag in het in rekening brengen van revisierente en voordat voorzienbaar was dat de wetgever daartoe te eniger tijd zou besluiten.

Het Hof acht verschillende interpretaties van de woorden “daarenboven schade lijdt’ pleitbaar.

Allereerst is er de ‘inclusieve’ interpretatie. Deze gaat ervanuit dat alle bedragen die de inspecteur naast het belastingbedrag bij of tegelijkertijd met de aanslag aan de belastingplichtige in rekening brengt, voor de toepassing van het dispositievereiste tot de wettelijk verschuldigde belasting dienen te worden gerekend. In deze interpretatie van het dispositievereiste kan de aan de belastingplichtige in rekening gebrachte revisierente niet als daarenboven geleden schade in de zin van het arrest van 26 september 1979 worden aangemerkt. Aan de inclusieve interpretatie ligt (kennelijk) de gedachte ten grondslag dat, zouden er eind jaren ’70 al bij of tegelijkertijd met de aanslag bij afzonderlijke beschikkingen aan de belastingplichtigen in rekening gebrachte bedragen hebben bestaan, de Hoge Raad gekozen zou hebben voor een formulering van het dispositievereiste die voor een gelijke behandeling van de verschuldigde belasting en – in dit geval – de verschuldigde revisierente zou hebben gezorgd, waardoor de revisierente niet kwalificeert als daarenboven geleden schade.

Daarnaast is er de interpretatie die niet de situatie eind jaren ’70 tot uitgangspunt neemt, maar de situatie ten tijde van het in rekening brengen van de revisierente. Op dat moment – in 2015 – was het heffen van belasting zowel materieel als formeel gescheiden van het gelijktijdig met de vaststelling van de belastingaanslag in rekening brengen van – in dit geval – revisierente. In deze interpretatie van het dispositievereiste kan de aan de belastingplichtige in rekening gebrachte revisierente wel als daarenboven geleden schade in de zin van het arrest van 26 september 1979 worden aangemerkt.

Tenslotte is er de ‘analoge’ interpretatie van het dispositievereiste. Daarin wordt het woord “daarenboven” in de formulering “daarenboven schade lijdt” niet betrokken op de wettelijk verschuldigde belasting maar op de wettelijk verschuldigde revisierente. Aan de analoge interpretatie van het dispositievereiste ligt ten grondslag dat, indien het gaat om een bij een afzonderlijke beschikking in rekening gebracht bedrag – in dit geval revisierente - dat naar zijn aard geen belasting maar rente is, vereist is dat de belanghebbende niet alleen de revisierente moet betalen, maar dat hij daarenboven schade lijdt. Dat betekent dat de revisierente niet als daarenboven geleden schade kan worden aangemerkt.

Het is uiteindelijk aan de Hoge Raad om te beslissen hoe de woorden “daarenboven schade lijdt” in zijn arrest van 26 september 1979 dienen te worden uitgelegd in geval het in geschil zijnde primaire beluit geen belastingaanslag is, maar een beschikking waarbij een bedrag, niet zijnde een belastingbedrag, in rekening wordt gebracht. Het Hof vindt de uitleg van de woorden “daarenboven schade lijdt” in deze gevallen, gelet ook op het – voor zover het Hof kan overzien – geringe aantal ervan, onvoldoende zwaarwegend om daarover een prejudiciële vraag aan de Hoge Raad te stellen. Het Hof zal zelf, uitvoering gevend aan het bepaalde in artikel 8:41a van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), een beslissing over de interpretatie van de woorden “daarenboven schade lijdt” in het onderhavige geschil nemen.

Naar het oordeel van het Hof doet de onder 5.16.2 genoemde interpretatie, meer dan de beide andere interpretaties, recht aan doel en strekking van het dispositievereiste. Daarbij neemt het Hof mede in aanmerking dat de revisierente bovenop een doorgaans toch al straffe belastingheffing over de afkoopsom komt. Derhalve dient de aan de belastingplichtige in rekening gebrachte revisierente als daarenboven geleden schade in de zin van het arrest van 26 september 1979 te worden aangemerkt.

Slotsom

Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond en behoeft het (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep van belanghebbende geen behandeling.