Hof Amsterdam, 15-03-2012, nr. 09/00190

4.1.

4.2.1.

a.

periodieke giften,

b.

andere giften.

4.2.

Giften zijn: bevoordelingen uit vrijgevigheid en verplichte bijdragen waar geen directe tegenprestatie tegenover staat (artikel 6.33, onderdeel a, van de Wet IB 2001).

4.3.

4.4.

4.5.

4.6.

4.7.

4.8.

4.2.2.

Voorts overwoog de rechtbank als volgt:

“4.8. (…) Van vrijgevigheid van eiser ten tijde van de levering van de cva aan [de stichting] was derhalve geen sprake. Eisers betoog dat door de omstandigheid dat de erfgenamen uiteindelijk hebben besloten de door de moeder gedane schenking toch uit te voeren, sprake is van vrijgevigheid van de zijde van de erfgenamen, maakt dit niet anders. Veronderstellenderwijs uitgaande van de juistheid van die stelling, laat dit onverlet dat door de aanvaarding van de nalatenschap door de erfgenamen daarnaast een verplichting bestaat tot uitvoering van de schenking. Gelet hierop gaat de rechtbank voorbij aan het door eiser te dezen gedane getuigenaanbod.

Het voorgaande brengt mee dat het door eiser voldane gedeelte van de tweede en derde termijn van lijfrente, noch het door hem voldane gedeelte van het stockdividend als periodieke gift, dan wel als andere gift in aftrek kunnen komen.

4.9.

4.3.1.

Geoordeeld moet worden dat door de schenking in 2001 een waardeverschuiving heeft plaatsgevonden uit het vermogen van de moeder naar het vermogen van [de stichting]. Immers, naar vaststaat, is in 2001 de verplichting tot het doen van de periodieke uitkeringen aangegaan. Daarmee is voor [de stichting] als begiftigde een aanspraak ontstaan. Die aanspraak is in beginsel in rechte afdwingbaar. De schenking is dan ook in 2001 ‘perfect geworden’. Het belastbare feit voor het schenkingsrecht heeft in 2001plaatsgevonden.

4.3.2.

De omvang van de schenking (en van de hiervoor bedoelde waardeverschuiving) dient te worden gesteld op de actuarieel gewaardeerde, contante waarde van de uitkeringen. Naar het Hof begrijpt is deze waarde gelijk aan het voor het schenkingsrecht aangegeven bedrag van € 1.658.340. De aanslag schenkingsrecht is in 2003 opgelegd en bedroeg € 182.417.

4.3.3.

De vraag of de uit deze schenking voortkomende jaarlijkse overdrachten van certificaten kunnen worden aangemerkt als giften zoals bedoeld in artikel 6.33 van de Wet IB 2001 - meer in het bijzonder, of sprake is van de voor deze giften vereiste vrijgevigheid - moet worden beoordeeld naar het moment van de schenking door de moeder. Op dat moment immers was sprake van de bevoordeling van [de stichting]. Dat die bevoordeling de vorm heeft gekregen van een periodieke uitkering en niet van een uitkering ineens doet in dit verband niet ter zake.

4.4.1.

Tussen partijen is niet in geschil, zo begrijpt het Hof, dat ten tijde van de schenking op 11 april 2001 sprake was van vrijgevigheid bij de moeder met als doel tot bovenomschreven waardeoverdracht te komen. Daarmee is voldaan aan het (door de rechtbank als “subjectief” aangeduide) vereiste van vrijgevigheid, zodat belanghebbende de schenking terecht heeft aangemerkt als gift. Voor het op een later moment - meer in het bijzonder, ten tijde van de jaarlijkse overdracht - (nogmaals) toetsen aan het vrijgevigheidsvereiste is, anders dan de inspecteur verdedigt, geen aanleiding. Immers, naar ook volgt uit hetgeen in 4.3.1 is overwogen, deze jaarlijkse uitkeringen zijn niet meer dan de feitelijke uitvoering van de eerder gedane toezegging. Op grond van de schenkingsakte van 11 april 2001 kon [de stichting] ook in rechte aanspraak maken op - in beginsel, afhankelijk van het tweede leven - (ieder van) de vijf periodieke uitkeringen.

4.4.2.

Alsdan zijn de jaarlijkse uitkeringen (nu het gaat om vaste uitkeringen van steeds 16.000 certificaten van aandelen) aan te merken als periodieke giften in de zin van artikel 6.34 van de Wet IB 2001. Ook het door de rechtbank in zoverre in 4.10 van haar uitspraak gegeven oordeel is derhalve onjuist. Of is voldaan aan het vereiste dat sprake is van vaste en gelijkmatige uitkeringen dient te worden getoetst bij de totstandkoming van de schenking. Een jaarlijkse uitkering van 16.000 certificaten van (dezelfde) aandelen moet in beginsel als vast en gelijkmatig worden aangemerkt.

4.4.3.

In 2001 heeft de moeder de eerste jaarlijkse uitkering gedaan. Na haar overlijden ging de verplichting tot uitvoering van de schenkingsakte over op de erfgenamen, onder wie belanghebbende, die daarmee in haar plaats ook aanspraak kunnen maken op de giftenaftrek. De overgang onder algemene titel vormt naar het oordeel van het Hof immers geen reden voor een fiscale herkwalificatie van die verplichting. Voorts maakt ook de enkele omstandig-heid dat vervolgens in de afwikkeling van de nalatenschap door verschillende oorzaken (buiten de wil en de macht van belanghebbende) vertraging is opgetreden als gevolg waarvan in 2002 is verzuimd om tijdig (in dat jaar) de tweede uitkering te doen, nog niet dat niet langer sprake is van gelijkmatige uitkeringen. Anders dan de inspecteur stelt, kan naar het oordeel van het Hof in de gegeven omstandigheden niet worden gezegd dat het tijdstip van de betalingen is gewijzigd in dier voege dat de uitkeringstermijnen niet langer jaarlijks, op een vaste datum, vervallen. De termijn van de tweede uitkering is wel degelijk in 2002 vervallen en door [de stichting] opeisbaar geworden; belanghebbende heeft - slechts - verzuimd om tijdig uit te keren.

De in 2003 betaalde termijnen

4.5.1.

Artikel 6.40 van de Wet IB 2001 bepaalt dat bovengenoemde uitkeringen voor aftrek in aanmerking worden genomen op het tijdstip waarop zij zijn:

a.

betaald;

b.

verrekend;

c.

ter beschikking gesteld of

d.

rentedragend geworden.

4.5.2.

In 2003 zijn in totaal 32.381 certificaten van aandelen overgedragen aan [de stichting]. Deze overdracht valt uiteen in

-

16.000 certificaten die (zoals vastgelegd in de schenkingsakte) waren toegezegd om in 2003 te worden overgedragen, door belanghebbende omschreven als de ‘derde termijn’;

-

16.000 certificaten die (zoals vastgelegd in de schenkingsakte) waren toegezegd om al in 2002 te worden overgedragen, door belanghebbende omschreven als de ‘tweede termijn’;

-

381 certificaten die in aanvulling op de tweede termijn zijn uitgekeerd, door belanghebbende omschreven als ‘stockdividend’.

4.5.3.

De 16.000 certificaten die worden omschreven als derde termijn zijn in de schenkingsakte toegezegd in 2003 en ook in 2003 ter beschikking gesteld van [de stichting]. Alsdan kan deze uitkering in het onderhavige jaar als gift in aftrek worden gebracht, voor een waarde zoals hierna nog zal worden bepaald.

4.5.4.

De 16.000 certificaten die worden omschreven als tweede termijn hadden, op grond van de toezegging in de schenkingsakte, al in 2002 moeten worden uitgekeerd, maar feitelijke uitkering heeft pas in 2003 plaatsgevonden. In aanvulling op en gelijktijdig met de tweede termijn zijn nog eens 381 certificaten uitgekeerd. In de akte inhoudende “levering lijfrentetermijnen” van 2 april 2003 wordt dienaangaande opgemerkt:

“E. Aangezien levering van de tweede termijn in tweeduizend twee niet heeft plaats gevonden heeft begiftigde het stockdividend gemist over de zestienduizend (16.000) niet in dat jaar geleverde certificaten van aandelen. Bedoeld stockdividend is toegekend (…) in de omvang ‘één op tweeënveertig’, aldus leidende tot een stockdividend van driehonderdéénentachtig (381) aandelen over bedoelde zestienduizend (16.000) certificaten van aandelen.”

Hierna is vastgelegd dat naast de 16.000 certificaten tevens worden geleverd:

“driehonderdéénentachtig (381) certificaten van aandelen als hiervoor bedoeld als vergoeding voor het over het jaar tweeduizend twee niet ontvangen stockdividend”.

In het beroepschrift in eerste aanleg is dit door gemachtigde als volgt omschreven:

“De extra uitkering is dan te beschouwen als de compensatie voor het door [de stichting] gemiste dividend. De extra uitkering van 381 cva [A NV] heeft dan het karakter van een schadevergoeding (...)”.

Daarmee is de begiftigde een vergoeding verstrekt ter compensatie voor het later uitkeren van de toegezegde 16.000 certificaten (waardoor begiftigde niet zelf het stockdividend toekwam) welke vergoeding gelijk kan worden gesteld met een rente. Daarmee moet de tweede uitkeringstermijn geacht worden in 2002 rentedragend te zijn geworden in de zin van artikel 6.40 van de Wet IB 2001. Alsdan had op grond van artikel 6.40, letter d, van de Wet IB 2002 de tweede termijn (reeds) in 2002 door belanghebbende in aanmerking moeten worden genomen als aftrekbare gift en kan daarmee niet (meer) in aanmerking worden genomen in het onderhavige jaar.

4.5.5.

Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel in dit verband, onder verwijzing naar de mededeling van de staatssecretaris van Financiën van 17 augustus 2004, DGB 2004/3750, bij de uitspraak van het gerechtshof Amsterdam van 11 november 2003, nr. 2002/06879, faalt, nu in die casus sprake was van een uitkering gedurende vijf jaren waarbij in ieder kalenderjaar één lijfrentetermijn werd voldaan (zij het dat de totale duur van de uitkering minder dan vijf jaren bedroeg vanwege een tussentijdse inkorting/wijziging van de betaaldatum) terwijl in het onderhavige geval sprake is van een betaling van twee termijnen in één (het onderhavige) kalenderjaar. In de genoemde mededeling kan niet worden gelezen dat een dergelijk “uitvoeringsgebrek” verschoonbaar is in die zin dat die beide termijnen in dit ene kalenderjaar aftrekbaar zijn.

Hoogte van de periodieke gift

4.6.1.

Het Hof kan belanghebbende niet volgen in zijn stelling dat aan de 16.000 certificaten van de derde termijn een waarde moet worden toegekend van € 22,50 per stuk, zijnde de waarde op het moment van de toezegging (23 maart 2001). Op grond van artikel 6.40 van de Wet IB 2001 moet de overdracht als gift in aanmerking worden genomen op het tijdstip waarop de certificaten ter beschikking zijn gesteld, dus op 23 maart 2003. Alsdan dient de hoogte van de aftrekbare gift te worden bepaald naar de waarde van de certificaten op hetzelfde moment. Tussen partijen is niet in geschil dat deze waarde € 11 bedraagt, en dat daarmee de aftrekbare gift in zoverre € 29.920 (17% van 16.000 certificaten à € 11) bedraagt.

4.6.2.

Het beroep van belanghebbende in dit verband op het vertrouwensbeginsel, onder verwijzing naar het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 16 december 2009, CPP2009/2371M, faalt, omdat geen sprake is van vergelijkbare gevallen. In het onderhavige geval gaat het niet om een gelijkmatige verdeling van de waarde van een schenking in natura over de diverse jaren, maar om een jaarlijkse overdracht van een gelijk aantal aandelen, die jaarlijks in waarde kunnen verschillen. Deze latere waardeverandering doet niets af aan het oordeel dat sprake is van gelijke termijnen en is te vergelijken met een koersontwikkeling van valuta. Gelet op het systeem van de wet dient voor de bepaling van de omvang van de aftrek in het betreffende jaar te worden uitgegaan van de actuele koers.

‘Andere giften’ waaronder schenkingsrecht

4.7.1.

Belanghebbendes moeder heeft bij de schenking (zijnde ‘vrij van recht’) tevens de verplichting aanvaard het daarmee samenhangende schenkingsrecht te voldoen. Deze begunstiging uit vrijgevigheid is eveneens, in het jaar van betalen, als aftrekbare (niet-periodieke) gift in aanmerking te nemen. Nu de erfgenamen, naast de verplichting tot het doen van de (resterende) jaarlijkse uitkeringen, tevens de verplichting hebben aanvaard tot het voldoen van het verschuldigde schenkingsrecht, hebben zij in zoverre ook aanspraak op de daarmee samenhangende giftenaftrek. Voor belanghebbende gaat het dan, zo is tussen partijen niet in geschil, om een bedrag van € 31.011 (17% van € 182.417).

Aanvullend maakt belanghebbende uit dien hoofde aanspraak op giftenaftrek als ‘andere gift’ in de zin van artikel 6.35 van de Wet IB 2001.

4.7.2.

Belanghebbendes stelling dat de tweede termijn, zo deze in 2003 niet als periodieke gift in aanmerking kan worden genomen, in ieder geval in dat jaar als andere gift in aanmerking moet worden genomen, faalt omdat - zoals hiervóór overwogen - de tweede termijn op grond van artikel 6.40, letter d, van de Wet IB 2001 (reeds) in 2002 (als periodieke gift dan wel als andere gift) in aanmerking had moeten worden genomen.

Conclusie

4.8.

Op grond van het voorgaande dient voor het onderhavige jaar te worden uitgegaan van een bedrag van € 29.920 aan periodieke giften en € 31.011 aan ‘andere giften’. Alsdan dient de aanslag te worden verlaagd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 266.850 en onder correctie van een ten onrechte met de inkomstenbelasting verrekend bedrag van € 244 aan dividendbelasting, en overigens overeenkomstig de eerder daarbij in aanmerking genomen elementen.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de aanslag verminderen tot een naar (conform de aanslag) een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 5.045 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 40.000 en (in afwijking van de aanslag) een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 266.850 en onder correctie van een eerder ten onrechte verrekend bedrag van € 244 aan dividendbelasting, en overigens overeenkomstig de eerder daarbij in aanmerking genomen elementen.

-

€ 483 voor de kosten in de bezwaarfase (een punt voor het indienen van het bezwaarschrift en een punt voor de hoorzitting maal wegingsfactor 1,5 maakt drie punten maal € 161), plus

-

€ 1.208 voor de kosten in beroep bij de rechtbank (een punt voor het indienen van het beroepschrift en een halve punt voor de conclusie van repliek plus een punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1,5 maal € 322), plus

-

€ 1.208 voor de kosten in hoger beroep bij het Hof (een punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en een halve punt voor de conclusie van repliek plus een punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1,5 maal € 322),

maakt in totaal € 2.899.

Voor het toekennen van een hogere vergoeding, zoals door belanghebbende verzocht, acht het Hof geen gronden aanwezig.

-

vernietigt de uitspraak van de rechtbank,

-

verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;

-

vernietigt de uitspraak van de inspecteur;

-

vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 5.045 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 40.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 266.850 en onder bijtelling van een eerder ten onrechte met de inkomstenbelasting verrekend bedrag van € 244 aan dividendbelasting, en overigens overeenkomstig de eerder daarbij in aanmerking genomen elementen;

-

veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.899;

-

gelast de inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het voor de behandeling van het voor het

beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 110.

Aldus vastgesteld door mrs. E.F. Faase, voorzitter, A.M. van Amsterdam en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler – Cox als griffier. De beslissing is op 15 maart 2012 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1.

bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2.

het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a.

de naam en het adres van de indiener;

b.

een dagtekening;

c.

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d.

de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.