HvJ EU, 10-09-2014, nr. C-152/13

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 24, lid 2, van richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit (PB L 283, blz. 51).

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Holger Forstmann Transporte GmbH & Co. KG (hierna: ‘Forstmann Transporte’) en het Hauptzollamt Münster (hoofdkantoor van de douane te Münster; hierna: ‘Hauptzollamt’) over de betaling van energiebelasting op in Nederland gekochte diesel die zich in de reservoirs van een aan die vennootschap toebehorende vrachtwagen bevond en bestemd was om in Duitsland als motorbrandstof door dat voertuig te worden gebruikt.

Forstmann Transporte is een Duitse wegtransportonderneming die transitodiensten verricht. Met het oog daarop kocht zij een motorvoertuig bij Daimler AG, een vrachtwagenfabrikant. Bij de vervaardiging bracht Daimler AG in dit voertuig een brandstofreservoir met een capaciteit van 780 liter aan. Een ander brandstofreservoir bestelde Forstmann Transporte niet bij Daimler AG, aangezien zij van plan was het voertuig te laten ombouwen. Het voertuig werd haar derhalve met slechts één brandstoftank geleverd.

Om met het door Daimler AG gebouwde voertuig gestandaardiseerde en van een onderstel voorziene reservoirs te kunnen vervoeren, was het noodzakelijk een draagvlak te monteren, dat deze fabrikant niet in de gewenste vorm kon leveren. Forstmann Transporte heeft het monteren daarvan bijgevolg uitbesteed aan carrosseriebedrijf R&S Fahrzeugbau, dat het door Daimler AG aangebrachte brandstofreservoir (hierna: ‘reservoir 1’) moest verplaatsen, aangezien het draagvlak anders niet kon worden aangebracht.

Bij het ombouwen van het voertuig bracht R&S Fahrzeugbau voorts een tweede brandstofreservoir met een capaciteit van eveneens 780 liter (hierna: reservoir 2) aan, dat eerder bij Hoppe Truck-Tanks GmbH & Co. KG was aangeschaft. Forstmann Transporte had reservoir 2 ook direct door Daimler AG kunnen laten aanbrengen, maar dat zou economisch niet rendabel zijn geweest, aangezien reservoir 2 bij die ombouw dan ook had moeten worden verplaatst. Beide brandstofreservoirs werden door de Technische Überwachungsverein (vereniging voor technische keuring) gecontroleerd op verenigbaarheid met de voorschriften voor toelating tot het wegverkeer van motorvoertuigen zonder dat bezwaar werd gemaakt.

De voertuigen van Forstmann Transporte tankten regelmatig in Nederland, vanwege de gunstige brandstofprijzen aldaar. Ook het in het hoofdgeding aan de orde zijnde voertuig tankte diesel in Oldenzaal (Nederland) op 2 december 2009 (495,03 liter voor reservoir 2) en op 14 februari 2011 (618,92 liter voor reservoir 1 en 570,50 liter voor reservoir 2). Na beide tankbeurten stak de bestuurder van het voertuig onmiddellijk de Duits-Nederlandse grens over en reed in Duitsland verder. De getankte brandstof werd uitsluitend voor de voortbeweging van het voertuig zelf gebruikt.

Op 28 juni 2012 deed Forstmann Transporte bij het Hauptzollamt uit voorzorg aangifte voor de in reservoir 2 getankte hoeveelheden diesel van 495,03 liter en 570,50 liter.

Daarop hief het Hauptzollamt, bij aanslag van 3 juli 2012, voor de brandstof in reservoir 2 501,22 EUR aan energiebelasting, waarvan 232,86 EUR voor de tankbeurt van 2 december 2009 en 268,36 EUR voor die van 14 februari 2011. In overeenstemming met de uitlegging die het Bundesfinanzhof in zijn rechtspraak aan het nationale recht geeft, was het Hauptzollamt van mening dat de energiebelasting verschuldigd was doordat de diesel in reservoir 2 Duitsland was binnengebracht. Die brandstof was niet van energiebelasting vrijgesteld, nu dat reservoir, dat in het voertuig was aangebracht na de fabricage ervan, geen normaal reservoir was, aangezien het niet blijvend door de chassisproducent was aangebracht.

Verder legde het Hauptzollamt bij aanslag van 19 september 2012 energiebelasting ten bedrage van 291,14 EUR op voor de brandstof in reservoir 1. In overeenstemming met de voormelde uitlegging nam het Hauptzollamt het standpunt in dat de diesel die zich in dat reservoir bevond, evenmin van de energiebelasting was vrijgesteld, aangezien dat reservoir, dat aanvankelijk door Daimler AG was aangebracht, evenmin blijvend was gemonteerd door de chassisproducent: het was immers verwijderd en vervolgens opnieuw bevestigd, en kon dus niet worden beschouwd als een normaal reservoir.

Nadat het Hauptzollamt de door Forstmann Transporte tegen die aanslagen aangetekende bezwaren had afgewezen, stelde de onderneming beroep tot nietigverklaring ervan in bij het Finanzgericht Düsseldorf.

In zijn verzoek om een prejudiciële beslissing wijst de verwijzende rechter erop dat het beroep in het licht van de huidige rechtspraak van het Bundesfinanzhof, die in casu door het Hauptzollamt wordt gevolgd, moet worden verworpen. Volgens die rechtspraak kan de in § 15, lid 4, punt 1, EnergieStG bedoelde vrijstelling namelijk geen toepassing vinden in het hoofdgeding, aangezien het begrip ‘normale reservoirs’, dat is omschreven in § 41, eerste zin, punt 1, van de verordening van 31 juli 2006 tot uitvoering van de wet op de energiebelasting, waarbij artikel 24, lid 2, eerste alinea, van richtlijn 2003/96 is omgezet, geen brandstofreservoirs omvat die door dealers of carrosseriebouwers zijn aangebracht, ook niet wanneer de fabrikant en de carrosseriebouwer de arbeid onderling verdelen. De verwijzende rechter onderstreept dat het Bundesfinanzhof dienaangaande heeft overwogen dat laatstgenoemde bepaling, die is geformuleerd naar de Unierechtelijke douanevoorschriften — zoals artikel 112, lid 1, van verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen (PB L 105, blz. 1), zoals gewijzigd bij verordening (EEG) nr. 1315/88 van de Raad van 3 mei 1988 (PB L 123, blz. 2; hierna: ‘verordening nr. 918/83’) — kan worden uitgelegd onder verwijzing naar het arrest van het Hof in de zaak Schoonbroodt (C 247/97, EU:C:1998:586) betreffende het begrip ‘normale reservoirs’ in douanezaken. Volgens dat arrest kan de vrijstelling van dat artikel 112, lid 1, die eng moet worden uitgelegd, geen toepassing vinden op reservoirs die door dealers en carrosseriebouwers zijn aangebracht.

De verwijzende rechter betwijfelt echter of deze uitlegging van het Bundesfinanzhof juist is en vraagt zich af of het begrip ‘fabrikant’ in artikel 24, lid 2, van richtlijn 2003/96 inderdaad zo eng moet worden uitgelegd dan wel of een ruime uitlegging geboden is, waarbij dat begrip ook carrosseriebouwers en dealers omvat. Volgens de verwijzende rechter kan een dergelijke ruime uitlegging worden gerechtvaardigd door het doel van artikel 24, lid 2, van die richtlijn, zoals dat blijkt uit de negentiende overweging van de considerans van richtlijn 94/74. Hij merkt dienaangaande op dat deze overweging van de considerans betrekking heeft op artikel 8 bis van richtlijn 92/81, dat door voormeld artikel 24 is vervangen en waaraan het Hof in het arrest Meiland Azewijn (C 292/02, EU:C:2004:499) een ruime uitlegging heeft gegeven. De enge uitlegging van het Bundesfinanzhof is daarentegen gebaseerd op het arrest Schoonbroodt (EU:C:1998:586), dat betrekking heeft op verordening nr. 918/83 die, zoals het Hof heeft geoordeeld in het arrest Meiland Azewijn (EU:C:2004:499), echter een ander doel nastreefde dan de accijnsbepalingen die voor het hoofdgeding relevant zijn. De verwijzende rechter wijst er verder op dat een ruime uitlegging van dat begrip ook kan worden gerechtvaardigd door de feitelijke omstandigheden die kenmerkend zijn voor de vrachtwagenproductie, waar meerdere ondernemingen bij betrokken zijn, zodat de voertuigen kunnen worden uitgerust overeenkomstig de individuele technische en/of economische vereisten.

Indien blijkt dat het begrip ‘fabrikant’ ruim moet worden uitgelegd, rijst volgens de verwijzende rechter de vraag hoe de voorwaarde van artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96 moet worden uitgelegd, dat het moet gaan om voertuigen ‘van hetzelfde type’. Een meerfasig productieproces, dat erop is gericht te voldoen aan de technische en/of economische vereisten van het individuele geval, sluit immers noodzakelijkerwijs de serieproductie van bepaalde typen van voertuigen uit.

Daarop heeft het Finanzgericht Düsseldorf de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:

Met zijn twee vragen, die samen moeten worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of het begrip ‘normale reservoirs’ in artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96 aldus moet worden uitgelegd dat reservoirs die blijvend in of aan bedrijfsmotorvoertuigen zijn aangebracht en bestemd zijn om deze voertuigen rechtstreeks van brandstof te voorzien, daar niet onder vallen wanneer zij door iemand anders dan de fabrikant zijn aangebracht.

Vooraf moet er met de advocaat-generaal (punt 41 van zijn conclusie) op worden gewezen dat het in de huidige economische en technische context gebruikelijk is dat de fabricage van bedrijfsvoertuigen in verschillende fases plaatsvindt, waarbij de fabrikant slechts het chassis en de cabine vervaardigt en de verdere afwerking wordt overgelaten aan gespecialiseerde bedrijven. Hetzelfde geldt voor brandstofreservoirs. Fabrikanten bieden niet voor elk type voertuig slechts één type reservoir aan, maar verschillende types, afhankelijk van het beoogde gebruik van het voertuig, de markt waarvoor het is bestemd en de wensen van de klant. Het komt ook voor — zoals in het hoofdgeding — dat het reservoir niet door de fabrikant wordt aangebracht, maar door een derde in een latere fase van het fabricageproces.

Daardoor is het heel moeilijk of zelfs onmogelijk om vast te stellen of een bepaald reservoir daadwerkelijk een ‘blijvend door de fabrikant in of aan alle voertuigen van hetzelfde type als het betrokken voertuig aangebracht’ reservoir is volgens de bewoordingen van de definitie van normale reservoirs in artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96. Het is zelfs mogelijk dat voor een bepaald type voertuig geen enkel reservoir aan deze definitie voldoet en dat als gevolg daarvan de gebruikers van dat voertuig van de vrijstelling van artikel 24 van die richtlijn zijn uitgesloten.

Volgens vaste rechtspraak van het Hof moet voor de uitlegging van een Unierechtelijke bepaling echter niet alleen rekening worden gehouden met de bewoordingen ervan, maar ook met de context en de doelstellingen van de regeling waarvan zij deel uitmaakt (zie met name arrest Feltgen en Bacino Charter Company, C 116/10, EU:C:2010:824, punt 12 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Voorts moet, wanneer een bepaling van het recht van de Unie voor verschillende uitleggingen vatbaar is, de voorkeur worden gegeven aan de uitlegging die de nuttige werking van de bepaling kan verzekeren (zie arrest Lassal, C 162/09, EU:C:2010:592, punt 51 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

De met de betrokken bepaling beoogde doelstellingen zijn verwoord in de negentiende overweging van de considerans van richtlijn 94/74, volgens welke de tot verbruik in een andere lidstaat uitgeslagen brandstof die zich bevindt in de reservoirs van bedrijfsvoertuigen, van de accijns in een andere lidstaat vrijgesteld is ‘teneinde het vrije verkeer van personen en goederen niet te belemmeren en dubbele belastingheffing te voorkomen’.

Daartoe heeft de wetgever van de Unie in afwijking van de algemene regel van artikel 7 van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, blz. 1) — volgens welke over een in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproduct dat in een andere lidstaat voor commerciële doeleinden voorhanden wordt gehouden, accijns wordt geheven in deze andere lidstaat — bepaald dat energieproducten als brandstof die zich in de reservoirs van bedrijfsvoertuigen bevindt, aan belasting zijn onderworpen in de lidstaat waar die brandstof tot verbruik is uitgeslagen. Het wegtransport tussen de lidstaten — en bijgevolg ook de handel op de interne markt — zou immers aanzienlijk worden belemmerd indien er een verplichting zou gelden om bij elke overgang van een binnengrens aangifte te doen van de hoeveelheid brandstof die zich in de reservoirs van het voertuig bevindt, en de betrokkene vervolgens in de lidstaat van aankoop van de brandstof om teruggaaf van de accijns zou moeten verzoeken teneinde dubbele belastingheffing te voorkomen. Artikel 24 van richtlijn 2003/96 wil deze hindernis wegnemen en het vrije verkeer waarborgen, zonder dat daarbij de legitieme fiscale belangen van de lidstaten worden geschaad.

Om dit doel te verwezenlijken is het zonder belang of het brandstofreservoir blijvend in of aan het betrokken voertuig is aangebracht door de fabrikant of door een derde. Zoals de advocaat-generaal in de punten 32 en 47 van zijn conclusie heeft uiteengezet, is daarentegen wél relevant of dat reservoir het rechtstreeks verbruik van brandstof door dat voertuig mogelijk maakt, voor de voortbeweging ervan en, in voorkomend geval, voor de werking van de koel- en andere systemen ervan.

Deze beoordeling wordt gestaafd door de tweede zin van artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96, volgens welke ‘[a]ls normale reservoirs […] ook gasreservoirs [gelden] die zijn aangepast voor gebruik in voertuigen’. Dergelijke gasreservoirs worden namelijk doorgaans niet door de fabrikant aangebracht, en worden nog minder ‘in of aan alle voertuigen van hetzelfde type’ gemonteerd, aangezien motorvoertuigen in de regel aanvankelijk niet worden ontworpen om door gas te worden aangedreven, maar door brandstof op basis van aardolie. Derhalve worden gasreservoirs doorgaans aangebracht door gespecialiseerde ondernemingen, die onafhankelijk zijn van de fabrikanten.

Deze precisering in de voormelde tweede zin weerspiegelt de wens van de wetgever om het begrip ‘normale reservoirs’ ruim te omschrijven, om te voorkomen dat gebruikers van voertuigen die met gasreservoirs zijn uitgerust, ten onrechte van de vrijstelling van artikel 24 van richtlijn 2003/96 worden uitgesloten. Zoals de advocaat-generaal in punt 49 van zijn conclusie aangeeft, kon deze flexibiliteit in een tijd waarin benzine- of dieselreservoirs gewoonlijk in serie werden gemonteerd, beperkt blijven tot gasreservoirs, maar is dit in de huidige economische en technische context, waarin voertuigen in fases worden geproduceerd, niet voldoende. Nu die richtlijn bepaalt dat de betrokken vrijstelling geldt voor gas dat zich bevindt in door derden aangebrachte reservoirs, moeten om dezelfde redenen ook benzine of diesel in dergelijke reservoirs van die vrijstelling kunnen profiteren.

Naar analogie van het oordeel van het Hof in punt 41 van het arrest Meiland Azewijn (EU:C:2004:499) inzake artikel 8 bis van richtlijn 92/81, dient artikel 24 van richtlijn 2003/96 bijgevolg ruim te worden uitgelegd. Het begrip ‘normale reservoirs’ in dat artikel 24, lid 2, kan met name niet aldus worden uitgelegd dat reservoirs die blijvend in of aan bedrijfsmotorvoertuigen zijn aangebracht en bestemd zijn om deze voertuigen rechtstreeks van brandstof te voorzien, daar niet onder vallen wanneer zij door iemand anders dan de fabrikant zijn aangebracht.

Anders dan het Hauptzollamt stelt, is deze conclusie overigens niet in strijd met het arrest Schoonbroodt (EU:C:1998:586). Dienaangaande moet namelijk in herinnering worden gebracht dat het Hof in de zaak die tot dat arrest heeft geleid, geen uitlegging gaf aan een bepaling van een richtlijn betreffende de heffing van belasting op energieproducten in de interne markt, zoals artikel 24 van richtlijn 2003/96, maar, op grond van de in geding zijnde Belgische wettelijke regeling, aan een bepaling van verordening nr. 918/83 op douanegebied. Die teksten beogen echter elk verschillende doelen (zie in die zin arrest Meiland Azewijn, EU:C:2004:499, punt 40).

Voorts heeft het Hof in punt 20 van het arrest Schoonbroodt (EU:C:1998:586) weliswaar overwogen dat ‘[d]e definities van het begrip ‘normale reservoirs’ die in de verschillende eventueel relevante bepalingen zijn gegeven, […] geen verschillen [vertonen] die van belang zijn in de context van het hoofdgeding’, maar de argumentatie van het Hof in laatstbedoeld arrest is gebaseerd op zijn douanerechtspraak, niet op het doel van een bepaling die in het kader van de interne markt is vastgesteld.

Gelet op een en ander moet op de prejudiciële vragen worden geantwoord dat het begrip ‘normale reservoirs’ in artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96 aldus moet worden uitgelegd dat ook reservoirs die blijvend in of aan bedrijfsmotorvoertuigen zijn aangebracht en bestemd zijn om deze voertuigen rechtstreeks van brandstof te voorzien, daaronder vallen wanneer zij door iemand anders dan de fabrikant zijn aangebracht, voor zover die reservoirs het rechtstreeks verbruik van brandstof mogelijk maken, zowel voor de voortbeweging van die voertuigen als, in voorkomend geval, de werking van koelsystemen en andere systemen tijdens het vervoer.

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Tweede kamer) verklaart voor recht:

Het begrip ‘normale reservoirs’ in artikel 24, lid 2, eerste streepje, van richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit moet aldus worden uitgelegd dat ook reservoirs die blijvend in of aan bedrijfsmotorvoertuigen zijn aangebracht en bestemd zijn om deze voertuigen rechtstreeks van brandstof te voorzien, daaronder vallen wanneer zij door iemand anders dan de fabrikant zijn aangebracht, voor zover die reservoirs het rechtstreeks verbruik van brandstof mogelijk maken, zowel voor de voortbeweging van die voertuigen als, in voorkomend geval, de werking van koelsystemen en andere systemen tijdens het vervoer.

ondertekeningen