Hof Arnhem, 29-07-2004, nr. 02-01118

Aan belanghebbenden is met dagtekening 8 maart 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 1999 opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.978.461, waarvan een deel groot ƒ 1.877.048 is belast naar het bijzondere tarief van artikel 57b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, tekst 1999 (hierna: de Wet).

Het tegen de aanslag gerichte bezwaar van belanghebbenden is bij de bestreden uitspraak gedeeltelijk gegrond verklaard en het belastbaar inkomen is vastgesteld op ƒ 1.848.461, waarvan ƒ 1.747.048 is belast naar het bijzondere tarief van artikel 57b van de Wet.

Belanghebbenden zijn van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is van belanghebbenden door de griffier een griffierecht geheven van € 29.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbenden hebben vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 24 oktober 2003, gehouden te Arnhem. Aldaar zijn verschenen [de gemachtigde van belanghebbenden, alsmede de Inspecteur]. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Onder leiding van de Voorzitter heeft op 4 maart 2004 te Arnhem een inlichtingencomparitie plaatsgehad ter beproeving van een schikking. Aldaar zijn beide partijen als voornoemd verschenen. Deze comparitie van partijen heeft niet tot een schikking geleid. Partijen hebben ter gelegenheid van de comparitie verklaard geen behoefte te hebben aan een nadere mondelinge behandeling.

Bij brief van belanghebbenden van 5 mei 2004 heeft hun gemachtigde zich nogmaals tot het Hof gewend. Die brief is na de sluiting van het onderzoek van de zaak, ter griffie binnengekomen.

Het Hof heeft in die brief geen aanleiding gevonden het onderzoek te heropenen. De brief behoort derhalve niet tot de gedingstukken.

Naar de mening van belanghebbenden dient het bedrag van het gerealiseerde pachtersvoordeel aldus te worden berekend:

Agrarisch erf

WEVAB 12 juni 1999 ƒ 155.000 ƒ 155.000

Af: boekwaarde ƒ 112.500

Af: geactiveerde aankoopkosten - 8.511

ƒ 121.011

ƒ 33.989

WEVAB aankoop

(112.500/156.000 × ƒ 2000.000) ƒ 144.231

landbouwvrijstelling ƒ 10.769

belast ƒ 23.220

Cultuurgrond

WEV bij aankoop (ƒ 70.000/ha) ƒ 1.494.500

WEVAB ” ” ƒ 811.300

ƒ 683.200

geactiveerde aankoopkosten - 51.416

ƒ 631.784

ƒ 655.004.

In de opvatting van de Inspecteur dient het gerealiseerde pachtersvoordeel aldus te worden berekend:

Agrarisch erf

WEVAB bij staking ƒ 155.000

aankoopprijs ƒ 84.000

aankoopkosten ƒ 8.511

– 92.511

boekwinst ƒ 62.489

WEV bij aankoop ƒ 123.500

aankoopprijs – 84.000

pachtersvoordeel ƒ 39.500

Cultuurgrond

WEV bij staking ƒ 1.998.000

aankoopprijs ƒ 811.300

aankoopkosten – 51.416

– 862.716

boekwinst ƒ 1.135.284

WEV bij aankoop ƒ 1.868.000

aankoopprijs – 811.300

pachtersvoordeel ƒ 1.056.700

totaal pachtersvoordeel ƒ 1.096.200

totale boekwinst ƒ 1.197.773

gerealiseerd pachtersvoordeel – 1.096.200

landbouwvrijstelling ƒ 101.573.

Voor een uitgebreide weergave van de door partijen ingenomen standpunten en de daartoe aangevoerde argumenten verwijst het Hof naar de door hen ingediende stukken.

Hetgeen partijen bij het onderzoek ter zitting hebben aangevoerd is neergelegd in het proces-verbaal van de zitting dat aan deze uitspraak is aangehecht.

Het Hof zal allereerst de vraag beantwoorden per welk tijdstip erflater de onderhavige onroerende zaken heeft verkregen, in die zin dat vanaf welke datum zich eventueel voordoende waardeveranderingen hem in tenminste belangrijke mate aangingen.

Het verzoek van erflater van 9 juni 1998 kan niet anders worden begrepen dan als vrijblijvend en oriënterend betreffende een drietal door erflater voor zichzelf geformuleerde mogelijkheden. Nu niet is gesteld of gebleken dat tussen de datum van het verzoek en het uitbrengen door SAOZ van het rapport van 8 oktober 1998 nadere besprekingen tussen erflater en de Dienst Domeinen hebben plaatsgevonden, moet voornoemd rapport worden gezien als het verstrekken van inlichtingen aan erflater op diens verzoek en naar zijn aard eveneens vrijblijvend.

Het rapport kan niet als een door de Dienst Domeinen uitgebracht bindend aanbod worden beschouwd, alleen reeds omdat erflater zijn keuze tussen de drie door hem in zijn verzoek genoemde mogelijkheden nog moesten maken. Op dat laatste wijst ook de eerste zin op pagina 3 van het rapport: “Bij aankoop tot en met 6.00.00 voorop de kavel zal een toeslag wegens de gunstige ligging worden toegepast”. Tenslotte laat ook de slotzin van het rapport “Dit is een geheel vrijblijvend aanbod. Indien U met dit aanbod akkoord gaat, wordt u een definitief volledig uitgewerkt aanbod toegezonden.” geen andere conclusie toe.

Op verzoek van erflater heeft Domeinen enige keren uitstel verleend voor het nemen van een beslissing, waarna erflater uiteindelijk op 27 januari 1999, ruim drie weken na het einde van het laatst hem verleende uitstel aan Domeinen heeft laten mededelen het gehele bedrijf te willen aankopen, zulks niet nadat hij het kennelijk wenselijk had gevonden de financiële haalbaarheid van de eventuele aankoop door een bankinstelling te laten beoordelen. Deze beoordeling heeft in de loop van december 1998 met bevredigend resultaat plaatsgevonden.

Een en ander houdt in dat erflater in elk geval tot 27 januari 1999, door het ontbreken van een contractuele verhouding met Domeinen vóór laatstgenoemde datum, geen belang had bij waardeveranderingen van de desbetreffende onroerende zaken zoals hiervoor bedoeld.

Een zodanig belang ontstond niet vóór het definitieve aanbod van Domeinen met dagtekening 17 februari 1999. De andersluidende standpunten van belang-hebbenden voorzover deze uitgaan van een datum vóór 17 februari 1999, zijn onjuist.

Vervolgens moet de vraag beantwoord worden welke de WEV van de onroerende zaken was op het tijdstip dat erflater een belang als bedoeld bij eventuele waardeveranderingen ervan heeft gekregen.

Belanghebbenden beroepen zich voor de door hen voorgestane waarden op de taxatie door SAOZ per 1 september 1998, de Inspecteur op de uitkomst van de door zijn deskundige uitgebrachte taxatie.

Voorts meent de Inspecteur voor zijn standpunt steun te vinden in de op verzoek van belanghebbenden door [A] uitgebrachte taxaties per 30 april en 12 juni 1999.

Het Hof stelt voorop dat aan de waarden in het economische verkeer van de diverse objecten in het definitieve aanbod van SAOZ van 17 februari 1999, in dezen geen beslissende waarde kan worden toegekend. In dit aanbod zijn de waarderingen van SAOZ per september 1998 slechts overgenomen. Reeds omdat deze waarden ongeveer een half jaar vóór de in dezen relevante, niet vóór 17 februari 1999 gelegen datum, zijn bepaald, waarbij uit de aard der zaak met latere prijsontwikkeling geen rekening is kunnen worden gehouden, is de waarde van die taxatie zeer beperkt.

Daartegenover baseert de Inspecteur de uitkomst van de door hem voorgestane taxatie met transactiegegevens van ruim vóór tot en met ruim ná april 1999 (bijlage 11 verweerschrift).

Uit deze cijfers blijkt dat in de periode november 1998 tot en met maart 1999 voor wat oppervlakte betreft min of meer vergelijkbare percelen bedragen zijn betaald van minimaal ƒ 8,77 per m².

De laagste transactieprijs binnen deze periode is die van ƒ 8,60 op 18 december 1998 voor een perceel van 42 hectare, terwijl op 7 juni 1999 buiten genoemde periode maar vlak voor het overlijden van erflater een perceel van 7 ha is verkocht voor ƒ 8,30.

De door belanghebbenden in een bijlage bij hun pleitnotities genoemde transacties geven evenmin een aanwijzing dat de door de Inspecteur voorgestane WEV per 6 april 1999 in belangrijke mate te hoog zou zijn.

De transacties immers in de periode van november 1998 tot in april 1999 van qua grootte vergelijkbare percelen waarbij er van uit kan worden gegaan dat de koper het desbetreffende perceel in zijn landbouwbedrijf zal aanwenden, duiden er niet op dat de WEV per of omstreeks 6 april 1999 ten minste betekenend lager zal hebben gelegen dan het door de Inspecteur aangenomen bedrag per m² van ƒ 8,75.

Opmerkelijk is in dezen gegevens dat daarin een tweetal transacties voorkomt, waarbij de Staat percelen verkoopt – kennelijk aan de zittende landbouwer – terwijl deze onmiddellijk de gekochte percelen, alsdan in volle eigendom, doorverkoopt voor een aanzienlijk hoger bedrag.

Het betreft in dezen de transacties van 13 november 1998 (aankoop van de Staat van ruim 23,5 ha voor ƒ 6,80 per m² en doorverkoop ervan voor ƒ 9,81 en 15 maart 1999 (aankoop van de Staat van ruim 21 ha voor ƒ 7,15 per m² en

– kennelijk op voorhand in afwachting van de juridische overdracht – op 12 februari 1999 doorverkoop ervan voor ƒ 8,93 per m²).

Bij brief van 14 november 2003 hebben belanghebbenden gegevens toegezonden betreffende uitkomsten van door SAOZ in de periode van januari tot en met april uitgevoerde taxaties van door de Staat in de [gemeente S] in erfpacht uitgegeven gronden. Weliswaar taxeert SAOZ in alle gevallen een “vrije waarde” van ƒ 66.000 tot ƒ 71.000, doch van enige toetsing aan in het economische verkeer behaalde aan- en verkoopprijzen, blijkt niet. Integendeel in al die gevallen baseert SAOZ voormelde “vrije waarde” op reeds eerder door haar uitgebrachte taxaties van andere in de omgeving gelegen percelen.

Door deze wijze van werken zijn van de diverse percelen de “vrije waarden” wel naar aan te nemen valt, onderling in overeenstemming, maar bestaat geenszins de zekerheid dat de aldus berekende “vrije waarden” bij benadering weergeven de WEV van die percelen. De Inspecteur merkt in dezen terecht op dat in het economische verkeer gedurende die periode stelselmatig aanzienlijk hogere prijzen zijn gerealiseerd.

Tenslotte moet worden opgemerkt dat [A] namens belanghebbenden de WEV van het perceel zowel per 12 juni 1999 als per 30 april taxeert op ƒ 9,35 per m² en dat deze waarde op laatstvermeld tijdstip de uitkomst van de taxatie door de Inspecteur per bijna twee maanden eerder, lijkt te bevestigen.

Dit zou anders kunnen zijn indien zich tussen 9 maart 1999 en 30 april 1999 bijzondere ontwikkelingen in het prijsverloop hadden voorgedaan op grond waarvan de prijs van ƒ 8,75 per m² per 9 maart 1999 betekenend te hoog had moeten worden geoordeeld.

Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt in de omstandigheden van dit geval met zich dat belanghebbenden de eerst aangewezene zijn om aannemelijk te maken dat die bijzondere omstandigheden zich hebben voorgedaan.

De Inspecteur deelt het standpunt van belanghebbenden dat de prijzen van percelen landbouwgrond vrij te aanvaarden, gedurende de periode van september 1998 tot en met april 1999, derhalve ook de periode van februari tot en met april 1999, een stijgende tendens vertoonden. Alsdan is het minder aannemelijk dat er tussen 9 maart 1999 en 6 april 1999 geen enkel verschil in prijs valt te constateren, zoals de Inspecteur voorstaat.

Het Hof komt, alles afwegend, in goede justitie tot de conclusie dat per begin maart de WEV van het onderhavige perceel in redelijkheid niet minder heeft belopen dan circa ƒ 8,55. Voor een lagere waardering is in de gegevens die partijen over en weer hebben aangedragen, onvoldoende grond te vinden.

Er zijn in de stukken van het geding geen aanwijzingen te vinden dat per 17 februari 1999, de datum waarop erflater het definitieve aanbod ontving, de WEV van het gekochte tenminste betekenend lager heeft gelegen. Het kan dan ook in het midden blijven of eventuele waardeveranderingen van de desbetreffende onroerende zaken geacht zouden moeten worden erflater niet pas vanaf 9 maart doch reeds vanaf 17 februari 1999 aan te zijn gegaan.

De voor dit geding in aanmerking te nemen WEV van het onderhavige perceel cultuurgrond bij het verkrijgen van een belang als bedoeld door erflater beloopt derhalve ƒ 1.825.425 (21.35.00 × ƒ 8,55).

Belanghebbenden verdedigen een aankoopprijs per de datum van aankoop voor de agrarisch erfkavel met een oppervlakte van 9.280 m² van ƒ 134.295. Deze prijs is berekend op een evenredig deel van de aankoopprijs van woonkavel en agrarisch kavel tezamen met een totale oppervlakte van 10.780 m².

De Inspecteur heeft gemotiveerd gesteld en het Hof acht die stelling juist, dat een woonkavel naar verhouding aanzienlijk meer waarde heeft dan een agrarisch erfkavel. Het Hof heeft geen reden bevonden waarom de kostprijs van de agrarisch erfkavel hoger gesteld zou moeten worden dan het door de Inspecteur berekende bedrag van ƒ 84.000.

Belanghebbenden verdedigen dat in het bijzonder het vertrouwensbeginsel met zich brengt dat de Inspecteur zich had moeten conformeren aan de waarde welke door SAOZ in opdracht van Domeinen is vastgesteld. In het algemeen is de Inspecteur niet gehouden een standpunt, besluit of beleid van een ander bestuursorgaan te volgen, ook niet indien dat standpunt, besluit of beleid betrekking heeft op hetzelfde feitencomplex. Zulks kan evenwel uitzondering lijden, indien de belanghebbende op grond van door hem te stellen bijzondere omstandigheden erop mocht vertrouwen dat de bij de beoordeling van hetzelfde feitencomplex betrokken bestuursorganen niet zonder overleg en afstemming met elkaar een standpunt zouden innemen. Van dergelijk overleg en afstem-ming tussen de Inspecteur en Domeinen is evenwel niets gebleken. Uit de brief van 12 oktober 2000 komt duidelijk naar voren, dat de Inspecteur naar aanleiding van nieuwe inzichten vanaf 1998 de gedragslijn heeft om zelf initiatief te nemen om het pachtersvoordeel schriftelijk vast te leggen. Volgens de brief is de Belastingdienst tot het inzicht gekomen dat vanaf ongeveer 1995 de verkoopprijzen van de dienst Domeinen ruimschoots beneden de waarde in het economisch verkeer liggen en als gevolg daarvan pachtersvoordelen te laag zijn berekend.

De hiervoor onder 4.14. genoemde twee transacties van 13 november 1998 en 15 maart 1999 geven een aanwijzing dat zulks ook nog rond het tijdstip van verkrijging door erflater het geval is geweest.

Aannemelijk is dat de Inspecteur voorheen zich feitelijk conformeerde aan de door SAOZ vastgestelde “vrije waarden” als WEV.

Geen rechtsregel belemmert dat de Inspecteur, tot het inzicht gekomen van de onjuistheid van de door SAOZ toegepaste benadering van de WEV, overgaat tot een zijns inziens juiste berekening van die waarde.

Belanghebbenden verdedigen dat een bij aankoop te constateren pachtersvoordeel berekend moet worden op het verschil tussen enerzijds de WEV en anderzijds de aankoopprijs, verhoogd met de op de aankoop gevallen en te activeren kosten.

Dit standpunt is onjuist. De omstandigheid dat een aankoop kosten met zich brengt, raakt immers als zodanig niet het bestaan van een prijsverschil tussen WEV en WEVAB, noch ook de omvang van dat verschil.

Voor de bepaling van de gedurende het bestaan van de onderneming behaalde totale winst, zijn de aankoopkosten uiteraard van betekenis. De Inspecteur heeft dan ook terecht bij de berekening van de overlijdenswinst de boekwaarde van de onroerende zaken inclusief geactiveerde aankoopkosten gehanteerd.

Op grond van het hiervooroverwogene kan het door belanghebbenden gereali-seerde pachtersvoordeel aldus worden berekend:

WEV bij het verkrijgen van het belang:

cultuurgrond 21.35.00 m² á ƒ 8,55 = ƒ 1.825.425

agrarisch erf 9.280 m² á ƒ 13,3 = ƒ 123.500

ƒ 1.948.925

WEVAB bij het verkrijgen van het belang:

cultuurgrond 21.35.00 m² á ƒ 3,80 = ƒ 811.300

agrarisch erf 9.280 m² á ƒ 9,05 = ƒ 84.000

ƒ 895.300

Pachtersvoordeel per 9 maart 1999 ƒ 1.053.625.

Dit pachtersvoordeel is, gelet op de per de datum van overlijden aan de desbetreffende onroerende zaken toegekende waarde geheel gerealiseerd. Belanghebbenden hebben in dit verband nog betoogd dat gedurende erflaters bezitsperiode het agrarisch erf met circa 10% in waarde is gedaald, doch zij hebben deze stelling, die, gelet op het verkoop van de prijzen van hun overige onroerende zaken gedurende erflaters bezitsperiode al niet aannemelijk is, in het geheel niet aannemelijk gemaakt.

Het vorenstaande houdt in dat in afwijking van de uitspraak het gerealiseerde pachtersvoordeel ƒ 1.099.700 -/- ƒ 1.053.625 = ƒ 46.075 lager moet worden berekend, waardoor zowel het belastbaar inkomen als de daaronder vallende overlijdenswinst met dat bedrag van ƒ 46.075 verlaagd moeten worden tot respectievelijk ƒ 1.802.386 en ƒ 1.700.973. In zoverre is het beroep van belanghebbenden gegrond.

Belanghebbende heeft in dupliek verzocht om vergoeding van kosten gemaakt in de bezwaarprocedure. Nu de omvang van deze kosten niet zijn gesteld, laat staan dat deze kosten op enigerlei wijze zijn gespecificeerd of onderbouwd, zal het Hof dit verzoek afwijzen.

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbenden gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.610 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten á € 322 × 2 (gewicht van de zaak)).

Voorts dient aan belanghebbenden het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.

– verklaart het beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraak waarvan beroep en verlaagt de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van € 817.887,11 (ƒ 1.802.386), waarvan belast naar het tarief van artikel 57b van de Wet, een bestanddeel ter grootte van € 771.867,90 (ƒ 1.700.973),

– veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep, aan de zijde van belanghebbenden gevallen en vastgesteld op € 1.610, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden,

– gelast de Staat het voor deze zaak gestorte griffierecht van € 29 aan belanghebbenden te vergoeden.

Aldus gedaan op 29 juli 2004 door mr. N.E.. Haas, vice-president, voorzitter, mr. drs. F.J.P.M. Haas en mr. W.M.G. Visser, raadsheren.

De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. D.N.N. Jansen als griffier.

(D.N.N. Janssen) (N.E. Haas)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 20 juli 2004

Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: