GHvJ, 18-10-2018, nr. CUR2017H00019 en CUR2017H00020

Uitspraak

CUR2017H00019 en CUR2017H00020

Datum uitspraak: 18 oktober 2018

GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE

VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN

EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA

Uitspraak op het hoger beroep van:

de inspecteur der belastingen in Curaçao,

appellant (de Inspecteur).

tegen de uitspraken van het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao (het Gerecht) van 21 november 2016 in de zaken BBZ nrs. CUR201500857 en CUR201500858, in het geding tussen:

de Inspecteur

en

[ X ] B.V.,

gevestigd te Curaçao,

verweerder (belanghebbende),

1.Procesverloop

1.1. Aan belanghebbende zijn met dagtekening 4 november 2011 naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd over de jaren 2007 en 2008. Tegelijkertijd zijn bij beschikkingen vergrijpboeten opgelegd.

1.2. Belanghebbende is op 9 november 2011 tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen in bezwaar gekomen.

1.3. De Inspecteur heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 10 april 2015 de bezwaren afgewezen. Belanghebbende is op 11 mei 2015 tegen die uitspraken voor ieder jaar afzonderlijk in beroep gekomen bij het Gerecht.

1.4. Bij uitspraak van 21 november 2016 heeft het Gerecht de beroepen van belanghebbende gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen vernietigd.

1.5. De Inspecteur heeft op 20 januari 2017 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van het Gerecht met betrekking tot de naheffingsaanslagen. Belanghebbende heeft een verweerschrift in hoger beroep ingediend.

1.6. Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van het Gerecht ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.

1.7. Het Hof heeft de zaak ter zitting te Willemstad behandeld op 25 april 2018, waar zijn verschenen en gehoord [ A ], namens de Inspecteur, alsmede [ B ] namens belanghebbende.

In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen terecht heeft opgelegd aan belanghebbende, hetgeen de Inspecteur stelt doch belanghebbende bestrijdt. Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat de boetebeschikkingen terecht zijn vernietigd. Belanghebbende stelt verder dat zij in aanmerking komt voor een vergoeding van door haar geleden immateriële schade in verband met de lange behandelingstermijn van het geschil in de bezwaar- en beroepsfase.

Ter onderbouwing van zijn standpunt stelt de Inspecteur dat belanghebbende ondernemer is voor de omzetbelasting, en dat zij vergoedingen van haar dochtermaatschappij [ T ] ontvangt. Naar het Hof de Inspecteur begrijpt, stelt hij dat de betalingen vergoedingen van management fees betreffen in verband met het ter beschikking stellen van personeel in de persoon van [ B ] door belanghebbende aan [ T ]. Van een overeenkomst waarbij sprake is van kosten voor gemene rekening is geen sprake, aldus de Inspecteur. Verder stelt de Inspecteur dat het Hof niet bevoegd is om aan belanghebbende een vergoeding voor mogelijk door haar geleden immateriële schade toe te kennen.

Belanghebbende stelt dat van een vergoeding voor verleende diensten geen sprake is. De overboekingen betreffen verrekeningen in rekening-courant tussen belanghebbende als moedermaatschappij en [ T ] als dochtermaatschappij. De redelijke termijn voor de behandeling van het geschil is in ruime mate overschreden nu de bezwaarschriften reeds op 9 november 2011 zijn ingediend en het gerecht eerst op 21 november 2016 uitspraak heeft gedaan.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van het Gerecht voor zover betrekking hebbend op de naheffingsaanslagen omzetbelasting 2007 en 2008. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van het Gerecht en tot vaststelling van een vergoeding van door haar geleden immateriële schade.

Naheffingsaanslagen

Bij de beoordeling van het onderhavige geschil stelt het Hof het volgende voorop.

Voor de vaststelling dat sprake is van een belastbare prestatie is vereist dat een handeling onder bezwarende titel wordt verricht. Daarvoor is niet alleen nodig dat een betaling wordt gedaan, maar ook dat daartegenover een handelen of nalaten als ondernemer kan worden bepaald. (Hoge Raad, 29 september 2017, nr. 15/04099, ECLI:NL:HR:2017:2461, BNB 2018/3).

Voor wat betreft de bewijslast in het kader van – het zich hier niet voordoende geval van – het geldend maken van het recht op vooraftrek heeft de Hoge Raad beslist dat in een dergelijk geval geen betekenis toekomt aan de bewijsregel, neergelegd in het arrest BNB 2002/141, rechtsoverweging 3.2.2, en het arrest BNB 2014/160, rechtsoverweging 3.3.2, dat bij betalingen tussen ondernemers als regel ervan mag worden uitgegaan dat die betalingen de tegenwaarde voor een prestatie vormen.

Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de EU is een prestatie enkel belastbaar wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de prestatie een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de verrichter van de prestatie ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende prestatie (vergelijk. Conclusie A-G HvJ EU Kokott, 3 mei 2018, nr. C16-17, TGE Gas Engeneering GmbH en de arresten van het HvJ van 3 maart 1994, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, punt 14); 21 maart 2002, Kennemer Golf (C‑174/00, EU:C:2002:200, punt 39); 23 maart 2006, FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2006:196, punt 34), en 17 september 2014, Skandia America Corp. (USA), filial Sverige (C‑7/13, EU:C:2014:2225, punt 24). Het Hof leidt hieruit af dat ook in de hier aan de orde zijnde situatie geen betekenis toekomt aan de in 4.3. vermelde bewijsregel. De bewijslast dat sprake is van door belanghebbende verrichte (belaste) prestaties rust op de Inspecteur.

Het Hof acht de Inspecteur niet in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Daartoe overweegt het Hof als volgt.

De Inspecteur stelt dat de door belanghebbende ontvangen betalingen vergoedingen betreffen voor door belanghebbende verrichte prestaties. Belanghebbende heeft – aldus de Inspecteur – tijdens het boekenonderzoek aangegeven dat sprake was van betaling van management fees en dat de overboekingen ook plaats vonden met als benaming management fee. De Inspecteur heeft echter – desgevraagd ter zitting – niet kunnen aangeven waar door belanghebbende en [ T ] de benaming “management fees” voor de onderhavige betalingen is gebruikt. Belanghebbende heeft zich vanaf zijn eerste reacties op het controlerapport van SBAB op het standpunt gesteld dat sprake is van rekening courant betalingen (2.8). Dat de betalingen met omschrijving “management fees” zijn gedaan acht het Hof daarmee niet aannemelijk gemaakt. Verder merkt het Hof op dat [ B ] in de onderhavige jaren in persoon zowel directeur was van belanghebbende als ook van [ T ] en dat hij – naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld – in deze laatste functie zelfstandig werkzaamheden heeft verricht voor [ T ], zodat in zoverre ook niet aannemelijk is dat sprake is geweest van door belanghebbende aan [ T ] verrichte diensten in de vorm van het ter beschikking stellen van haar directeur, die immers tevens directeur was van [ T ].

De Inspecteur stelt verder dat moet worden betwijfeld of de door belanghebbende ontvangen bedragen kunnen worden aangemerkt als dividenden. De Inspecteur wijst er in dat verband onder meer op dat aan de dividenduitkering geen beslissing van de algemene vergadering van aandeelhouders ten grondslag ligt, dat uit de enkelvoudige jaarrekeningen van belanghebbende niet blijkt van dergelijke dividendontvangsten en dat maandelijks bedragen werden overgeboekt, hetgeen – aldus de Inspecteur – bij dividendbetalingen minder voor de hand ligt. Met deze stellingen – wat daar verder van zij – maakt de Inspecteur echter niet aannemelijk dat door belanghebbende een handeling onder bezwarende titel wordt verricht, nu daarvoor immers is vereist dat een handelen of nalaten als ondernemer kan worden bepaald. Voor zover sprake zou zijn van het door belanghebbende aan [ T ] doorbelasten van kosten ([ B ] geniet wel een salaris van belanghebbende, die nauwelijks economische activiteiten ontplooit, doch niet van [ T ] (2.5)), overweegt het Hof dat ook daarvoor heeft te gelden dat eerst dan sprake is van een belastbare prestatie indien een dergelijke handeling onder bezwarende titel wordt verricht, hetgeen de Inspecteur echter niet aannemelijk heeft gemaakt.

Vergoeding van geleden immateriële schade

Belanghebbende stelt dat zij in aanmerking komt voor een vergoeding van door haar geleden immateriële schade in verband met de lange behandelingstermijn van het geschil in de bezwaar- en beroepsfase. Zij verzoekt het Hof om toekenning van een dergelijke vergoeding.

In zijn arrest van 11 juni 2011, nr. 09/02639, ECLI:NL:HR:2011:BO5046, BNB 2011/232, overweegt de Hoge Raad onder meer:

”… de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt, geldt evenzeer binnen de nationale rechtsorde en evenzeer los van die verdragsbepaling. Dit beginsel noopt ertoe dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn worden beslecht, in voorkomend geval na behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Aangezien dit vereiste berust op een rechtsbeginsel dat ten grondslag ligt aan artikel 6 van het EVRM, wordt aansluiting gezocht bij de jurisprudentie over dat artikel van het EHRM (onder meer het arrest van 29 maart 2006, nr. 62361/00, Riccardi Pizzati tegen Italië, JB 2006/134). Uit die jurisprudentie volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld. Met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 (https://www.navigator.nl/document/openCitation/id67f9b81bf5a1ae49bef6102f4af320a8/algemene-wet-bestuursrecht-artikel-8-73)van de Algemene wet bestuursrecht (…) kan de heffingsambtenaar tot vergoeding van die schade worden veroordeeld”

Naar het oordeel van het Hof geldt de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel evenzeer binnen de rechtsorde van de landen Curaçao, Aruba en Sint Maarten.

De wetgeving van Curaçao kent sinds 2001 voor het bestuursrecht een eigen algemene regeling met daarin een met het – inmiddels vervallen – artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) overeenkomende rechtsregel. Artikel 50, vijfde lid, van de Landsverordening administratieve rechtspraak (Lar) bepaalt, voor zover hier van belang:

“Indien het Gerecht het beroep gegrond verklaart, kan het, indien daarvoor gronden zijn, bepalen dat een vergoeding wordt toegekend ten laste van het bij de uitspraak aangewezen lichaam.”

Op grond van het bovenstaande dient naar het oordeel van het Hof in gevallen van overschrijding van de redelijke termijn in belastingzaken, de Inspecteur respectievelijk het betreffende Land, met overeenkomstige toepassing van artikel 50, vijfde lid, van de Lar tot vergoeding van de als gevolg daarvan ontstane immateriële schade te worden veroordeeld. Dat op grond van artikel 7, tweede lid, onder r, van de Lar tegen belastingzaken als de onderhavige geen beroep op de voet van de Lar openstaat, doch uitsluitend op grond van een eigen regeling in de betreffende belastingwet, doet aan voorgaand oordeel niet af. Immers het betreft hier niet een rechtstreekse toepassing van artikel 50, vijfde lid, van de Lar, maar een overeenkomstige toepassing daarvan. In dit verband wijst het Hof op de situatie waarin bij de Hoge Raad een verzoek kan worden gedaan om vergoeding van immateriële schade wegens de lange duur van de cassatieprocedure. Ook dan brengt het beginsel van de rechtszekerheid naar het oordeel van de Hoge Raad mee dat op dit verzoek wordt beslist met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 (https://www.navigator.nl/document/id8bf38c1419624b418b139e9dbddd7d1f) van de Awb; daaraan kan – aldus de Hoge Raad – niet afdoen dat artikel 8:73 van de Awb op de cassatieprocedure in artikel 29 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet van overeenkomstige toepassing is verklaard (vergelijk Hoge Raad, 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, hierna: “het overzichtsarrest”).

Bij de beoordeling van de vraag of in een voorkomend geval de redelijke termijn in belastingzaken is overschreden, dient te worden aangesloten bij de uitgangspunten welke door de Hoge Raad zijn geformuleerd, in - onder meer - zijn overzichtsarrest BNB 2016/140.

Voor de gevolgen welke dienen te worden verbonden aan een overschrijding van de redelijke termijn heeft het volgende te gelden. In de uitspraak van 18 januari 2017, HLAR 79024/16, ECLI:NL:OGHACMB:2017:64, overweegt de bestuursrechter van dit Hof, voor zover hier van belang:

“1.2 (…) Voor de vaststelling van de hoogte van het bedrag aan immateriële schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn gaat het Hof uit van een tarief van Afl. 500,- per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.

(…)

Hoewel de klacht terecht is voorgedragen zal het Hof daaraan in deze zaak nog geen gevolgen verbinden. Het Hof doet in deze zaak voor het eerst uitspraak over de gevolgen van de hiervoor bedoelde rechtspraak van het EHRM in bestuursrechtelijke zaken die vallen onder de rechtsmacht van het Hof en over de termijnen die in zaken als deze voor de verschillende fasen van de procedure gelden. Er is dus nog geen eerdere rechtspraak van het Hof over vergoeding van immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in bestuursrechtelijke zaken. Alle bestuursorganen die het aangaat en het Gerecht dienen zich op deze verstrekkende nieuwe ontwikkeling in de rechtspraak van het Hof, die een gevolg is van de rechtspraak van het EHRM, te kunnen instellen. Het Hof zal pas gevolgen verbinden aan overschrijding van de redelijke termijn in procedures waarin op of na 1 juli 2017 een bezwaarschrift is ingediend.

Dit betekent dat de minister niet zal worden veroordeeld tot betaling van een bedrag aan immateriële schadevergoeding aan appellant. Daarbij neemt het Hof in aanvulling op wat onder 1.4 is overwogen in aanmerking dat het EHRM (zie de beslissing van 29 januari 2002, Auerbach tegen Nederland, nr. 45600/99, www.echr.coe.int) heeft overwogen dat in verschillende zaken het oordeel dat een schending heeft plaatsgevonden op zichzelf voldoende compensatie is voor geleden schade van immateriële aard. Het Hof acht in het licht hiervan het oordeel dat de redelijke termijn is overschreden en dat vanaf de door het Hof in deze uitspraak bepaalde datum aan een dergelijke overschrijding een vergoeding van immateriële schade zal worden verbonden, in samenhang met de omstandigheid dat, zoals voortvloeit uit wat hierna onder 2 wordt overwogen, de minister zal worden veroordeeld in de proceskosten in beroep en hoger beroep en zal worden gelast de door appellant betaalde griffierechten te vergoeden, thans nog voldoende compensatie voor de bij appellant ontstane spanning en frustratie.”

Het Hof zal – nu de hierboven onder 1.4 vermelde omstandigheden zich ook in belastingzaken doen gelden – met betrekking tot de gevolgen in zaken waarin de redelijke termijn in belastingzaken is overschreden op soortgelijke wijze bepalen.

Belanghebbende heeft bij brief, door de Inspecteur ontvangen op 9 november 2011, bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen. De Inspecteur heeft daarop bij uitspraken op bezwaar van 10 april 2015 beslist. Op 21 november 2016 heeft het Gerecht uitspraak gedaan. De behandeling van het bezwaar en beroep heeft daarmee (afgerond) vijf jaar en een maand geduurd. De Inspecteur heeft op 20 januari 2017 hoger beroep ingesteld, waarop heden door het Hof is beslist. Belanghebbende heeft zich voor het eerst in hoger beroep over de overschrijding van de redelijke termijn van berechting beklaagd, zodat in dit geval de gehele duur van berechting tot en met het hoger beroep in aanmerking dient te worden genomen (onderdeel 3.13.3. van het overzichtsarrest). Vanaf de datum van het instellen van het bezwaar tot heden zijn (afgerond) zeven jaren verstreken. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan vier jaar rechtvaardigen is niet gebleken. Dit betekent dat de redelijke termijn met drie jaar is overschreden. Deze overschrijding is geheel toe te rekenen aan de Inspecteur.

Hoewel de redelijke termijn is overschreden zal het Hof daaraan in deze zaak nog geen gevolgen verbinden. Het Hof doet in deze zaak voor het eerst uitspraak over de gevolgen van de hiervoor bedoelde rechtspraak van het EHRM in belastingzaken die vallen onder de rechtsmacht van het Hof en over de termijnen die in zaken als deze voor de verschillende fasen van de procedure gelden. Er is dus nog geen eerdere rechtspraak van het Hof over vergoeding van immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in belastingzaken. Alle bestuursorganen die het aangaat en het Gerecht dienen zich op deze verstrekkende nieuwe ontwikkeling in de rechtspraak van het Hof, te kunnen instellen. Het Hof zal pas gevolgen verbinden aan overschrijding van de redelijke termijn in procedures waarin op of na 1 oktober 2018 een bezwaarschrift is ingediend.

Dit betekent dat de Inspecteur niet zal worden veroordeeld tot betaling van een bedrag aan immateriële schadevergoeding aan belanghebbende. Het Hof acht in de onderhavige situatie het oordeel dat de redelijke termijn is overschreden en dat vanaf de door het Hof in deze uitspraak bepaalde datum aan een dergelijke overschrijding een vergoeding van immateriële schade zal worden verbonden, thans nog voldoende compensatie voor de bij belanghebbende ontstane spanning en frustratie.

Slotsom

Op grond van al het voorgaande is het hoger beroep ongegrond. De redelijke termijn voor de berechting van het onderhavige belastinggeschil is overschreden.

Het Hof bevestigt de uitspraak van het Gerecht.

De uitspraak is gedaan door mrs. D. Haan, voorzitter, M.G.J.M. van Kempen en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van M.M.M. Faro MSc, als griffier.

De beslissing is op 18 oktober 2018 in het openbaar uitgesproken.

Afschriften zijn per post/per e-mail op aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden.

U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:

1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;

2. onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. waartegen u in beroep komt;

d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep).

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.