HR, 07-06-2011, nr. 10/03686 H

7 juni 2011

Strafkamer

nr. 10/03686 H

Hoge Raad der Nederlanden

Arrest

op een aanvrage tot herziening van een in kracht van gewijsde gegaan arrest van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 23 oktober 2007, nummer 20/010066-05, ingediend door mr. L.P.H. Hameleers, advocaat te Roermond, namens:

[Aanvrager], geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1955, domicilie kiezende ten kantore van zijn raadsman.

1. De uitspraak waarvan herziening is gevraagd

Het Hof heeft in hoger beroep - met vernietiging van een vonnis van de Rechtbank te Roermond van 1 juli 2005 - de aanvrager ter zake van 1. "valsheid in geschrift, meermalen gepleegd", 2. "opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, indien daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging", 3. "medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging", 4. "medeplegen van valsheid in geschrift", 5. "opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging" en 6. "medeplegen van valsheid in geschrift" veroordeeld tot een gevangenisstraf van 36 maanden, waarvan 6 maanden voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren.

2. De aanvrage tot herziening

De aanvrage tot herziening is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

3. Beoordeling van de aanvrage

3.1. Als grondslag voor een herziening kunnen, voor zover hier van belang, krachtens het eerste lid, aanhef en onder 2° van art. 457 Sv slechts dienen een of meer door een opgave van bewijsmiddelen gestaafde omstandigheden van feitelijke aard die bij het onderzoek op de terechtzitting niet zijn gebleken en die het ernstig vermoeden wekken dat, waren zij bekend geweest, het onderzoek der zaak zou hebben geleid hetzij tot vrijspraak van de veroordeelde, hetzij tot ontslag van rechtsvervolging, hetzij tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie, hetzij tot toepasselijkverklaring van een minder zware strafbepaling.

3.2.1. In de aanvrage wordt in de eerste plaats aangevoerd dat indien het Hof bekend was geweest met de beslissing van de belastingdienst van 18 juli 2009 op het door [A] ingediende bezwaarschrift tegen de aanslag vennootschapsbelasting over het kalenderjaar 1999 (boekjaar 1999/2000), waarin de door [A] gedane aangifte alsnog volledig is overgenomen en geaccepteerd, de aanvrager van het onder 3 tenlastegelegde zou zijn vrijgesproken aangezien "de beslissing van de belastingdienst (...) immers betrekking [heeft] op dezelfde aangifte en hetzelfde onderwerp als het oordeel van het gerechtshof over het onder 3 ten laste gelegde feit".

3.2.2. Het Hof heeft ten laste van de aanvrager onder 3 bewezenverklaard dat:

"[A] B.V. op 28 februari 2002, in de gemeente Roermond of elders in Nederland, opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de Vennootschapsbelasting Binnenlandse belastingplichtigen Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of Boekjaar 1999/2000 onjuist heeft gedaan, immers heeft die B.V. opzettelijk op dat bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst ingeleverde aangiftebiljet over genoemd kalender- of boekjaar een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedraging verdachte tezamen en in vereniging met een ander feitelijke leiding heeft gegeven."

3.2.3. Het Hof heeft ten aanzien van het bewijs van feit 3 het volgende overwogen:

"H.1. Verdachte heeft namens [A] B.V. de aangifte Vennootschapsbelasting Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 ingediend. Dan blijkt dat vervangingsreserve is afgeboekt op de aankoopprijs van een vergadercentrum te Champlon te België. Ter onderbouwing is een koopovereenkomst (D/199) opgestuurd naar de belastingdienst, waarin verdachte namens [A] een huis koopt van [B] B.V., eveneens vertegenwoordigd door verdachte. Ondanks een schriftelijk verzoek van de inspecteur van de belastingdienst te Roermond wordt de notariële akte van levering niet overgelegd. Hoewel de levering niet heeft plaatsgevonden is de woning wel geactiveerd op de balans van [A] B.V.

H.2. Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat de koopovereenkomst D/199, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en ondertekend. Het hof heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/027).

Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt, is een bestand aangetroffen bevattende een niet ondertekend en geparafeerd exemplaar van de koopovereenkomst tussen [B] B.V. en [A] B.V. (D/417), welke qua vorm en inhoud gelijk is aan de ondertekende en geparafeerde koopovereenkomst D/238. De koopovereenkomst D/238 is blijkens een vergelijking van de tekst en de aanwezige parafen en handtekeningen een kopie van de aan de inspecteur van de belastingdienst overgelegde koopovereenkomst (D/199). Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat de koopovereenkomst D/417 is aangemaakt op 21 februari 2002, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 15 december 1999.

Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden.

H.3. Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien.

Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt zijn de volgende stukken aangetroffen:

- de originele versie van de ondertekende overeenkomst zoals die is overgelegd aan de belastingdienst, te weten de koopovereenkomst d.d. 15 december 1999 tussen [B] B.V. met als vertegenwoordiger [aanvrager], en [A] B.V., eveneens met [aanvrager] als vertegenwoordiger, inzake een aangebouwd huis bij hotel [C], gelegen te Champlon te België voor fl. 300.000,-- (D/238).

- een niet ondertekende ongedateerde koopovereenkomst waarbij [B] B.V. aan [A] B.V. verkoopt onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [C], gelegen te Champlon te België voor een bedrag van fl. 300.000,-- (D/236).

- een faxbericht d.d. 28 december 1999, met als bijlage een niet ondertekende koopovereenkomst welke gelijk is aan D/236, echter deze overeenkomst bevat handmatig aangebrachte wijzigingen. Zo is het aankoopbedrag van fl. 300.000.-- veranderd in f1. 275.000,-- (D/235).

- een niet ondertekende ongedateerde koopovereenkomst welke tekstueel gelijk is aan D/235 en waarin de handmatig geschreven aanpassingen zijn verwerkt (D/237).

- een voorlopige publicatiejaarrekening van [A] over het jaar 1999, gedateerd 8 maart 2001 (D/239), waarin de aankoop van het bijbehorende pand bij hotel [C] per 15 december 1999 dan wel het onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [C] niet zijn verwerkt.

Op het kantooradres van [betrokkene 1] te Gorinchem zijn de volgende stukken aangetroffen:

- een uitdraai uit de administratie van [A] B.V. d.d. 10 augustus 2001 betreffende de balans over het boekjaar 1999 (D/240). Op deze uitdraai is de aankoop van het aangebouwde huis bij hotel [C] per 15 december 1999 dan wel de aankoop van het onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [C] niet verwerkt.

- een jaarrapport betreffende [A] B.V. over het boekjaar 1999 d.d. 25 februari 2002, waarin op de balans een aankoop ter waarde van fl. 300.000,-- is geactiveerd (D/241).

H.3. Het hof overweegt dat uit vorenstaande aangetroffen documenten blijkt dat er meerdere koopovereenkomsten zijn opgesteld met verschillende bedragen en omschrijvingen van het onroerend goed dat is aangekocht. Voorts blijkt uit de faxregel op D/235, welke is te beschouwen als een conceptovereenkomst gelet op de daarin handmatig aangebrachte wijzigingen, dat deze overeenkomst moet zijn opgemaakt na 15 december 1999, de datum waarop de koopovereenkomst zou zijn gesloten.

Tevens leidt het hof daaruit af dat, hoewel de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 15 december 1999, de aankoop ter waarde van fl. 300.000,-- eerst in het jaarrapport over het boekjaar l999 d.d. 25 februari 2002 wordt verwerkt. Het hof acht het niet aannemelijk dat van een aanschaf van onroerend goed die reeds in 1999 bekend is, in de voorlopige publicatiejaarrekening en op de voorlopige balans, beide afkomstig uit 2001, in het geheel geen melding wordt gemaakt.

H.4. Gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien, acht het hof, in het bijzonder gelet op de datum vermeld op de gefaxte conceptovereenkomst D/235 waarvan niet is gebleken dat deze datum is gemanipuleerd, alsmede gelet op het feit dat in de voorlopige publicatiejaarrekening van [A] over het jaar 1999 geen melding is gemaakt van de aankoop van onroerend goed, welke is opgemaakt enkele dagen na de datum waarop de overeenkomst D/238 (D/417) blijkens digitaal onderzoek is aangemaakt, het aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve in de winst van [A] over het jaar 1999 zou vrijvallen, de betreffende koopovereenkomst (D/238) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, terwijl er in het geheel geen overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van onroerend goed.

Verdachte heeft bij de aangifte vennootschapsbelasting opzettelijk gebruik gemaakt van deze valse koopovereenkomst, waardoor de vervangingsreserve niet in de winst is vrijgevallen. Daardoor heeft verdachte in de belastingaangifte van [A] opzettelijk een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven."

3.2.4. De onder 3.2.1 genoemde beslissing van de belastingdienst houdt onder meer het volgende in:

"Uitspraak op bezwaarschrift.

U heeft een bezwaarschrift ingediend tegen de aanslag vennootschapsbelasting, nummer [001]. De Belastingdienst komt aan uw bezwaar tegemoet. De aanslag wordt hierbij verminderd. De nieuwe berekening van de aanslag vindt u elders op dit formulier. Het bedrag van de vermindering staat in de rubriek "te verrekenen / terug te ontvangen"."

3.2.5. De omstandigheid dat de belastingdienst de aanslag heeft verminderd en op een lager bedrag heeft vastgesteld kan niet zonder meer het ernstig vermoeden wekken dat indien de rechter daarmee bekend zou zijn geweest, de aanvrager van het hem tenlastegelegde zou zijn vrijgesproken.

3.3.1. In de tweede plaats wordt aangevoerd dat indien het Hof bekend was geweest met de bij de aanvrage gevoegde brief van de belastingdienst van 15 juni 2010 waarin wordt bevestigd dat nimmer sprake is geweest van enige commissie voor de verkoop van (beursgenoteerde) aandelen en dat geen sprake is geweest van een effectenverkoop, het Hof het verweer van de verdediging, inhoudende dat er onvoldoende feiten en omstandigheden waren om te kunnen komen tot een redelijk vermoeden van schuld, niet had verworpen en dat de aanvrager, gelet op de door de verdediging aan het verweer gekoppelde consequenties van niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de vervolging subsidiair bewijsuitsluiting, niet zou zijn veroordeeld.

3.3.2. Het Hof heeft ten aanzien van het in de aanvrage bedoelde verweer het volgende overwogen:

"Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie

(...)

B.3. Naar het oordeel van het hof is terzake van de vennootschappen waar verdachte in de onderhavige zaak voor terechtstaat, eerst een redelijk vermoeden van schuld aan het plegen van fiscale delicten ontstaan in 2000 ([D] B.V.) en 2002 ([A] B.V., [E] B.V. en [F] B.V.). Het hof acht de verklaringen van de getuigen [getuige 1] en [getuige 2] daarover ter terechtzitting in hoger beroep geloofwaardig. Daaruit blijkt onder meer dat eerst naar aanleiding van de door verdachte overgelegde stukken ter onderbouwing van de belastingaangiften vragen zijn gerezen ten aanzien van bepaalde aspecten uit die stukken die nader onderzoek behoefden. Het daaropvolgende onderzoek heeft uiteindelijk toen geleid tot een verdenking jegens verdachte in de zin van artikel 27 van het Wetboek van Strafvordering, waarbij hij - zoals hierna onder C zal blijken - meer in het bijzonder verdacht werd van het plegen van fiscale delicten.

(...)

C.1. Voorts is anderzijds van de zijde van verdachte het verweer gevoerd dat er onvoldoende feiten en omstandigheden waren om te kunnen komen tot een redelijk vermoeden van schuld jegens verdachte. De stelling zijdens het openbaar ministerie dat de door verdachte overgelegde stukken vragen opwierpen kan daarvoor niet voldoende zijn.

C.2. Het hof overweegt dienaangaande als volgt.

Uit de stukken en het verhandelde ter terechtzitting komen de volgende feiten en omstandigheden naar voren:

- bij het vaststellen van het belastbaar inkomen van verdachte door de belastingdienst worden er verschillen geconstateerd in de vermogensopstelling;

- de belastingdienst had vastgesteld dat verdachte veel B.V.'s kocht waarin een vervangingsreserve stond gepassiveerd. Wanneer de belastingdienst vragen stelt over de vervanging of stukken daaromtrent wil ontvangen, duurt het vaak lang voordat er antwoord kwam of de stukken ter beschikking werden gesteld, terwijl die stukken al voorhanden zouden moeten zijn;

- bij verkoop van een effectenportefeuille door verdachte worden hoge bedragen berekend voor bemiddelingskosten, ook in die gevallen wanneer de verkochte effectenportefeuille bestond uit beursgenoteerde effecten die eenvoudig via een bank of commissionair kunnen worden verhandeld. Tevens blijkt dat de bemiddelingskosten zijn betaald aan een B.V. waarvan verdachte middellijk eigenaar is.

Naar het oordeel van het hof zijn deze feiten en omstandigheden en het standpunt van de belastingdienst dat de stukken die door of namens verdachte aan de belastingdienst werden overgelegd en welke telkens weer vragen opriepen, zoals hiervoor onder B.3. reeds overwogen, voldoende voor een redelijke verdenking van schuld aan het plegen van fiscale delicten.

Het verweer wordt in zoverre verworpen."

3.3.3. Voormelde brief van de belastingdienst houdt onder meer het volgende in:

"De ons bekende feiten luiden als volgt:

De beleggingsportefeuille in de [G] B.V. (voorheen [H] B.V.) zijn verkocht voordat de vennootschap is verworven.

(...)

Het standpunt van de inspecteur is dat de last hoe dan ook niet aftrekbaar is. Wij verschillen op twee punten van mening. Op de eerste plaats betreft dit de zakelijkheid van de last. In uw bezwaar- en in uw beroepschrift heeft u aangevoerd dat de post zakelijk en derhalve aftrekbaar is. Daartegenover is van zijde van de inspecteur aangevoerd dat dit niet het geval is. Een dergelijke overeenkomst zou tussen onafhankelijke derden niet op deze manier tot stand komen.

(...)

De rechtbank is met een praktische oplossing gekomen die impliceert dat we de inhoudelijke discussie omtrent (de aftrekbaarheid van) de bemiddelingsprovisie niet voeren als partijen er simpelweg mee instemmen dat de provisie in het ene jaar genomen wordt bij [G] en de bijtelling voor hetzelfde bedrag bij [I] (zij het in een ander jaar) zulks vanwege het dan resterende geringe financiële belang.

Uitdrukkelijk houdt deze praktische oplossing in dat geen oordeel wordt gegeven over de juistheid van de stelling van de inspecteur, noch over die van de belanghebbende."

3.3.4. Voor zover uit deze brief van de belastingdienst al van de gestelde omstandigheid, te weten dat nimmer sprake is geweest van enige commissie voor de verkoop van (beursgenoteerde) aandelen en dat geen sprake is geweest van een effectenverkoop, kan blijken, kan zij niet een ernstig vermoeden wekken als hiervoor onder 3.1 bedoeld.

3.4.1. In de derde plaats wordt aangevoerd dat indien het Hof bekend was geweest met de omstandigheid dat (opzettelijk) onjuist is verklaard en gerelateerd omtrent de commissie voor een aandelentransactie, het openbaar ministerie niet-ontvankelijk zou zijn verklaard dan wel dat het Hof over de betrouwbaarheid van de opsporingsambtenaren en/of ambtenaren van de belastingdienst anders zou hebben geoordeeld en dat de aanvrager niet zou zijn veroordeeld. Deze stelling steunt op de onder 3.3.3 weergegeven brief van de belastingdienst die een nieuw licht zou werpen op het herhaaldelijk door de verdediging ingenomen standpunt dat door opsporingsambtenaren en/of ambtenaren van de belastingdienst niet naar waarheid is verklaard en daarmee op de betrouwbaarheid van deze ambtenaren. Voorts is aan de aanvrage gehecht een klaagschrift als bedoeld in art. 12 Sv ertoe strekkende dat de vervolging zal worden bevolen van [getuige 1] en [getuige 2] wegens meineed en valsheid in geschrift en van [betrokkene 2] wegens meineed.

3.4.2. De uitspraak waarvan herziening wordt verzocht, houdt onder meer het volgende in:

"Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie

(...)

D.1. De verdediging heeft ten slotte geconcludeerd dat er sprake is van een ernstige schending van de beginselen van een goede procesorde waarbij doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak.

De verdediging voert daarbij het navolgende aan:

1. Van controle- en opsporingsambtenaren wordt verwacht dat zij hun verrichtingen en bevindingen aan het papier toevertrouwen. Zo moet uit documenten blijken wanneer een verdenking is ontstaan. De verdediging stelt vast dat dat niet is gebeurd en dat daarmee controle onmogelijk is gemaakt;

2. Nu er (bewust) geen beoordelingsformulieren ten behoeve van het tripartite overleg (hierna TPO) zijn ingevuld hebben controle- en opsporingsambtenaren zich aan rechterlijke controle en toetsing door de verdediging onttrokken;

3. De verdediging stelt vast dat er (voortdurend) sprake is geweest van een grote terughoudendheid om relevante informatie te verschaffen. De informatie betreffende Vlasfire was er pas op het laatste moment en is niet compleet. Bovendien ontbreken de TPO-verslagen;

4. Er is door controle- en opsporingsambtenaren niet naar waarheid verklaard. In de verklaringen die zij hebben afgelegd hebben zij (ondermeer) het TPO van 4 maart 1999 verzwegen;

5. Er is sprake geweest van misbruik van bevoegdheden nu verdachte om informatie is gevraagd over vervangingsreserves kort nadat het strafrechtelijk onderzoek dat aanvankelijk door het TPO van 4 maart 1999 is geaccepteerd, weer was ingetrokken en waarbij de (interne) afspraak is gemaakt dat de aangiften van verdachte niet zouden worden geaccepteerd en waarbij de vervangingsreserve direct in de winst zou worden opgenomen, waaruit blijkt dat de verdenking jegens verdachte nog steeds bestond;

6. Er zijn door de belastingdienst brieven aan het ministerie (van Financiën) geschreven en ondertekend door een man die zegt niets van de brieven te weten, en vervolgens dat een collega zijn naam heeft gebruikt. Voorts is in die brieven vermeld dat er een strafrechtelijk onderzoek tegen verdachte liep hetwelk op dat moment niet het geval was.

De genoemde redenen zijn afzonderlijk en in onderlinge samenhang voldoende om te kunnen spreken van bovenbedoelde schending, waarbij mede dient te worden betrokken de hiervoor geconcludeerde schending van artikel 27 van het Wetboek van Strafvordering (zoals hiervoor onder B.1. weergegeven) en de schending van de redelijke termijn (zoals hiervoor onder A.1. weergegeven).

D 2 Het hof merkt allereerst op dat de weren zich grotendeels concentreren rond het doen en nalaten van controle- en opsporingsambtenaren van de belastingdienst, waarbij de zogeheten (straf)zaak [J], voornoemd, die aan het TPO d.d. 4 maart 1999 voor acceptatie is aangeboden een relevante rol speelt. In dat verband overweegt het hof dat uit het verhandelde ter terechtzitting het navolgende is vast komen te staan. Met betrekking tot de (straf)zaak [J], voornoemd, heeft er een verdenking bestaan jegens verdachte. Dit blijkt ondermeer uit het feit dat deze (straf)zaak in het TPO van 4 maart 1999 is geaccepteerd. Voorts blijkt uit het verhandelde ter terechtzitting dat die acceptatie weliswaar heeft plaatsgevonden maar met kanttekening dat er eerst door de FIOD nader dossieronderzoek zou plaatsvinden naar ondermeer of de (straf)zaak voldeed aan de vervolgingscriteria die destijds golden. Bij die nadere bestudering bleek dat het onderzoek uiteindelijk niet voldeed aan de vervolgingscriteria, waarna besloten is het alsnog niet te accepteren. Kort daarna heeft een ambtenaar van de belastingdienst een afspraak gemaakt met verdachte in het kader van zijn reguliere controlewerkzaamheden. Na verloop van tijd zijn er jegens verdachte nieuwe verdenkingen in relatie tot andere vennootschappen gerezen die er uiteindelijk toe hebben geleid dat het onderhavige strafrechtelijke onderzoek heeft plaatsgevonden.

Voorts overweegt het hof ten aanzien van de door de verdediging genoemde punten het navolgende:

Ad 1 Met de verdediging is het hof van oordeel dat opsporingsambtenaren hun in alle redelijkheid als relevant te beoordelen bevindingen aan het papier dienen toe te vertrouwen, waaronder onder meer datgene dat betrekking heeft op wanneer er een verdenking in de zin van art. 27 van het Wetboek van Strafvordering is ontstaan. Het hof verwijst echter in dit verband naar hetgeen onder 1.2. "Aanleiding van het onderzoek" op pagina 8 van proces-verbaal, door de FIOD gekenmerkt 0/PV/001, en naar hetgeen in het proces-verbaal "Doorzoeking" d.d. 12 september 2002, meer in het bijzonder pagina 2 onder het kopje "Algemene informatie", ten aanzien van (nieuwe) verdenkingen jegens verdachte is opgemerkt. En voor zover aan hetgeen daar aan het papier is toevertrouwd onvolkomenheden zouden kleven, dan kan naar het oordeel van het hof niet worden gezegd dat er doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak.

Ad 2 Het hof overweegt dat geen rechtsregel een boetefraudecoördinator gebiedt beoordelingsformulieren ten behoeve van het TPO in te vullen. Dat de boetefraudecoördinator zich niet aan een kennelijk binnen de belastingdienst intern voorgeschreven regel heeft gehouden, kan naar het oordeel van het hof niet worden aangemerkt als een nalaten waarmee doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn strafzaak.

Ad 3 Anders dan de verdediging stelt, is het hof van oordeel dat van een grote terughoudendheid ten aanzien van het verschaffen van informatie die door het hof is gevraagd niet is gebleken. Dat het openbaar ministerie aanvankelijk de opdracht van het hof tot het overleggen van de TPO-meldingsformulieren te beperkt heeft uitgelegd, doet daar niet aan af. Dat de informatie met betrekking tot de (straf)zaak [J] voornoemd, niet onmiddellijk is verstrekt is naar het oordeel van het hof niet onbegrijpelijk nu deze zaak uiteindelijk door het TPO niet is geaccepteerd en voorts ook geen onderdeel uitmaakt van de huidige strafzaak. Voor zover het verweer betrekking heeft op TPO-verslagen die niet aan het dossier zijn toegevoegd merkt het hof op dat het interne stukken betreft, waarbij het hof na afweging van belangen eerder heeft geoordeeld dat deze niet behoefden te worden verstrekt, (mede) nu verdachte in de gelegenheid is gesteld de boetefraudecoördinator daaromtrent te horen. Voor wat betreft dit onderdeel kan naar het oordeel van het hof dan ook niet worden gezegd dat er doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak.

Ad 4 Verdachte heeft verzocht om een meineedprocedure tegen de getuigen [getuige 1] en [getuige 2] op te starten. Het hof overweegt dat op verzoek van verdachte een onderzoek kan worden bevolen naar de verdenking van meineed. Het hof is echter van oordeel dat er in beide gevallen niet kan worden gesproken van de verdenking dat de getuige zich heeft schuldig gemaakt aan het misdrijf van meineed (opzettelijk onder ede een valse verklaring afleggen). Het hof ziet derhalve geen aanleiding om een dergelijk onderzoek te bevelen. Het hof gaat er van uit dat, zo er al achteraf gezien sprake is geweest van onjuiste of onvolledige beantwoording van vragen, dit niet welbewust is gedaan. Het hof is voorts van oordeel dat, nu [getuige 1] en [getuige 2] niet eerder al over het tripartite-overleg van 1999 hebben gesproken, verdachte daardoor niet in zijn belangen is geschaad, aangezien in dat tripartite-overleg over een andere vennootschap van verdachte werd gesproken dan de vennootschappen zoals opgenomen in de tenlastelegging en waar het in de onderhavige strafzaak om gaat.

Ad 5. De verdediging gaat er kennelijk vanuit dat het controlebezoek door de belastingdienst kort nadat de acceptatie van de (straf)zaak [J], voornoemd, was ingetrokken was ingegeven door de wens informatie te verzamelen in de strafzaak jegens verdachte. Het hof is van oordeel dat dit in het geheel niet aannemelijk is geworden. De belastingdienst kon nadat de acceptatie was ingetrokken binnen de bevoegdheden die zij ingevolge het administratieve recht heeft, zoals door haar is gesteld, haar reguliere controlewerkzaamheden hervatten. Het hof is voorts van oordeel dat het door de verdediging bedoelde 'draaiboek' kan worden aangemerkt als een voorgenomen werkwijze voor een bepaalde categorie zaken binnen die reguliere fiscale werkzaamheden. Van misbruik van bevoegdheden is aldus niet gebleken.

Ad 6 Het hof overweegt dat de bedoelde brieven, welke spreken over "strafrechtelijke onderzoeken" zijn opgesteld en verzonden in het kader van de administratiefrechtelijke procedure. Het betreffen, meer in het bijzonder, verzoeken om uitstel binnen die administratiefrechtelijke procedure. Voor zover er al sprake zou zijn van een bewuste misleiding van het Ministerie van Financiën zou dat 'slechts" consequenties kunnen hebben in die procedure. Bij de beoordeling van de thans voorliggende strafzaak tegen verdachte kunnen deze brieven echter, naar het oordeel van het hof, geen rol spelen.

D.3. Het hof is van oordeel dat op basis van de hiervoor genoemde onderdelen, ook in onderling verband bezien (en mede gelet op hetgeen onder A en B is overwogen), niet kan worden geconcludeerd dat doelbewust of met grove veronachtzaming van verdachtes belangen tekort is gedaan aan diens recht op een behoorlijke behandeling van de onderhavige strafzaak, zodat het verweer in al zijn onderdelen wordt verworpen."

3.4.3. Uit hetgeen hiervoor is weergegeven volgt dat reeds ten tijde van de behandeling van de zaak door het Hof de juistheid en de betrouwbaarheid van de verklaringen van de opsporingsambtenaren en/of ambtenaren van de belastingdienst door de verdediging gemotiveerd zijn bestreden. Het Hof heeft gemotiveerd dat en waarom deze verweren geen doel treffen. Gelet hierop en in aanmerking genomen dat de stelling dat de onder 3.3.3 bedoelde brief van de belastingdienst een nieuw licht werpt op de in hoger beroep gevoerde verweren, niet nader is onderbouwd, kan het aangevoerde, voor zover dit niet reeds ten tijde van de behandeling door het Hof aan het Hof bekend was, niet een ernstig vermoeden wekken als hiervoor onder 3.1 vermeld.

3.5.1. In de vierde plaats wordt aangevoerd dat indien het Hof bekend was geweest met een brief van [K] van 2 juni 2010, een bedrijf dat is gespecialiseerd in software ontwikkeling, en een tweetal brieven van [L] van 11 juni 2010 en 4 augustus 2010, in de persoon van [betrokkene 3], gespecialiseerd in computerbeheer, omtrent de aanmaak-, wijzigings- en openingsdata van digitale documenten, het Hof niet tot het gebruik voor het bewijs was gekomen van de vermeend vreemde aanmaakdatum (in de zaken [A], [F] en [E]) en dat het Hof de aanvrager niet zou hebben veroordeeld. De brief van het [K] houdt immers in dat de aanmaakdatum van een document veelal automatisch wordt gewijzigd en de brieven van [L] houden in dat het vaker voorkomt dat de aanmaakdatum na de wijzigingsdatum ligt.

3.5.2. De uitspraak waarvan herziening wordt verzocht, houdt onder meer het volgende in:

"I. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van feit 4 als volgt.

I.1. Op 3 april 2002 doet [E] B.V. de aangifte Vennootschapsbelasting Binnenlandse belastingplichtigen Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 bij de belastingdienst te Roermond, welke is ondertekend door verdachte. In deze aangifte wordt vervangingsreserve afgeboekt op de aankoopprijs van een motorzeiljacht. Naar aanleiding van deze aangifte verzoekt de inspecteur van de belastingdienst op 2 mei 2002 alle relevante stukken en bescheiden op te sturen die betrekking hebben op de aankoop van het motorzeiljacht. Op 17 mei 2002 wordt vervolgens aan de belastingdienst ter onderbouwing een onderhandse koopakte gestuurd, waarin verdachte namens [E] B.V. op 1 mei 1999 een motorzeiljacht met de naam [M] en ligplaats Valetta, Malta, koopt voor Hfl. 650.000,-- van [N] te Genk, België, vertegenwoordigd door [betrokkene 4], wonende te [plaats] aan de [b-straat 1]. Deze akte is als D/195 in het dossier gevoegd.

I.2. Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat deze Onderhandse Koopakte D/195, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en ondertekend. Het hof heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/027).

Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt, is een Onderhandse koopakte aangetroffen tussen [N] en [E] B.V. inzake de verkoop van het motorzeiljacht [M], gedateerd 1 mei 1999 (D/418). Deze akte is qua vorm en inhoud gelijk aan de akte die op 17 mei 2002 aan de belastingdienst is verstrekt (D/195). Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat deze koopakte (D/418) niet is opgemaakt in 1999 maar op 25 maart 2002, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 mei 1999.

Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden.

I.3. Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien.

Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt zijn de volgende stukken aangetroffen:

- een faxbericht d.d. 22 september 1999 van de boekhouder [betrokkene 1] gericht aan [aanvrager], waarin melding wordt gemaakt van de vervangingsreserve van [E] B.V. (D/382);

- een voorlopige publicatie jaarrekening van [E] B.V. over het jaar 1999, gedateerd 8 maart 2001 (D/384). Op de voorlopige balans per 31 december 1999 is het per 1 mei 1999 aangekochte motorzeiljacht niet verwerkt;

- eveneens is op de balans per 31 december 1999 op een uitdraai van de [O] d.d. 14 augustus 2001, deze aankoop niet verwerkt (D/385);

- een niet ondertekende koopakte [P] waarin [N] aan [E] B.V. op 1 mei 1999 een Motorzeiljacht verkoopt voor fl. 650.000,-- (D/383). De naam en overige gegevens van het motorzeiljacht zijn hierop niet ingevuld en tevens is de naam [F] in de kopregel doorgehaald. De faxregel boven deze akte vertoont de datum 25 maart 2002;

- op de publicatiejaarrekening van [E] B.V. over het jaar 1999 (D/386) is de aankoop wel verwerkt. Een bedrag van f1. 650.000,-- is opgenomen onder Vaste Activa. De datum van ondertekening van deze publicatie jaarrekening is gesteld op 26 maart 2002, één dag nadat de hiervoor genoemde koopakte (D/383) is gefaxt;

- in de toelichting bij het rapport inzake de jaarrekening over het boekjaar 1999, gedateerd 26 maart 2002 (pagina 9 D/387) staat de volgende tekst: "Middels koopovereenkomst d.d. 1 mei 1999 is gekocht een motorzeiljacht".

Bij [Q] te Almere is aangetroffen een handgeschreven notitie (D/450). De getuige-deskundige Russo heeft ter terechtzitting in hoger beroep d.d. 24 april 2007 verklaard dat het handschrift op die notitie zijn handschrift is en dat de notitie zal zijn opgemaakt naar aanleiding van een bespreking met [betrokkene 1]. Op deze notitie staat de vraag geplaatst: "Verkoop schip, is er vervangingsvoornemen. VR dateert al van 1995" en de opmerking "Er is niet vervangen". Tevens heeft de getuige-deskundige verklaard dat zijn conclusie was dat de reserve aan de winst moest worden toegevoegd en aangegeven moest worden omdat er niet was vervangen en dat hij geen motivering had om de vervangingsreserve te handhaven. Hoewel de betreffende notitie geen datum bevat en ook Russo heeft aangegeven niet exact te weten wanneer hij de notitie heeft opgemaakt, gaat het hof er van uit dat deze niet voor 2001 kan zijn opgesteld. Russo heeft immers verklaard dat hij een half jaar tot een jaar voor 3 december 2002 voor het eerst contact heeft gehad met [betrokkene 1].

Uit vorenstaande feiten en omstandigheden leidt het hof af dat, hoewel de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 mei 1999, de aanschaf van het motorzeiljacht kennelijk eerst in de publicatiejaarrekening over het boekjaar 1999 d.d. 26 maart 2002 wordt verwerkt. Het hof acht het niet aannemelijk dat van een aanschaf van het motorzeiljacht die reeds in 1999 bekend is, in de voorlopige jaarrekening en op de voorlopige balans, beide afkomstig uit 2001, in het geheel geen melding wordt gemaakt.

I.4. Tevens acht het hof het zeer opmerkelijk dat de koopakte [P] (D/383), welke naar het oordeel van het hof te beschouwen is als een conceptakte, wordt gefaxt op 25 maart 2002, terwijl de akte d.d. 1 mei 1999 toch al voorhanden moet zijn geweest.

I.5. Uit de stukken is het hof voorts gebleken dat een onderzoek naar het bestaan van het motorzeiljacht, bekend als [M], niets heeft opgeleverd. Daarvoor zijn diverse bronnen en databanken geraadpleegd en is een rechtshulpverzoek uitgegaan naar de justitiële autoriteiten van Malta. Ook hieruit (R/010) is geen informatie gekomen omtrent enige registratie waaruit het bestaan van het motorzeiljacht bekend als [M] zou kunnen blijken. Het hof acht het derhalve aannemelijk dat het in de koopakte D/195 weergegeven motorzeiljacht in het geheel niet bestaat. Het door verdachte opgegeven woonadres op Malta blijkt een kantoorpand in gebruik bij een accountantskantoor te zijn. De vertegenwoordiger van het accountantskantoor heeft verklaard met de transactie niets van doen te hebben.

I.6. Gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien, acht het hof, in het bijzonder gelet op de data vermeld op de gefaxte stukken waarvan niet is gebleken dat deze zijn gemanipuleerd, alsmede gelet op het feit dat in de voorlopige jaarstukken over 1999 geen melding is gemaakt van de aankoop van het motorzeiljacht en het feit dat niet is gebleken dat het in de akte vermelde motorzeiljacht ook daadwerkelijk bestaat, het aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve in de winst over het jaar 1999 zou vrijvallen, in de periode van 25 maart 2002 tot en met 17 mei 2002 de betreffende Onderhandse Koopakte (D/195) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, welke vervolgens door hem en door de medeverdachte Van Gorp is ondertekend, terwijl er in het geheel geen overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van een motorzeiljacht. Derhalve heeft verdachte zich schuldig gemaakt aan het medeplegen van valsheid in geschrift.

J. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van de feiten 5 en 6 als volgt.

J.1. Namens [F] B.V. is in juni 2001 over het kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 aangifte Vennootschapsbelasting gedaan. Naar aanleiding van deze aangifte heeft de belastingdienst verzocht aan [R] om een afschrift van de leveringsakte van het in 1999 aangekochte onroerend goed. Vervolgens is op 11 januari 2002 een kopie van een Koopakte [P] inzake het onroerend goed [S] te Elsterheide Bondsrepubliek Duitsland tussen [T] GmbH en [F] B.V., d.d. 1 december 1999, aan de belastingdienst toegezonden (D/134). Deze akte is betrokken in het strafrechtelijk onderzoek.

J.2. Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat de Koopakte [P] D/134, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en vervolgens ondertekend. Het heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/028).

Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt, is vervolgens het digitale bestand van deze Koopakte [P] aangetroffen. Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat deze koopakte niet is opgemaakt in 1999 maar op 11 april 2001, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 december 1999.

Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden.

J.3. Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien.

Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [a-straat 1] te Echt zijn de volgende stukken aangetroffen:

a. een Duitstalig Kaufvertrage tussen [T] GmbH en [F] B.V., inzake de verkoop van [S] te Elserheide, Duitsland, bestaande uit hallen, bijgebouwen en bureaugebouwen, gedateerd

1 december 1999 (D/325), welke verschillen vertoont met de Nederlandse akte D/134;

b. een fax of een kopie van een fax van de Koopakte [P], welke niet is ondertekend. Uit de faxregel die bovenaan de koopakte is afgedrukt, is af te leiden dat deze niet ondertekende koopakte op 24 december 2001 is gefaxt (D/324).

Op grond van een verzoek om rechtshulp gericht aan de Duitse justitiële autoriteiten zijn op 28 november 2002 (D/326/1) onder meer de volgende stukken overgelegd:

c. een Kaufvertrag mit Auflassung (D 326-5) gedateerd 21 juni 2000 waarin [T] een perceel grond met opstallen koopt van Bundesrepublik Deutschland (Bundesfinanzverwaltung) ter grootte van 389.383 m2 van het perceel [S] dat een totale grootte heeft van 561.474. Het betreft hetzelfde stuk grond als vermeld in de koopakte van 1 december 1999 (D/134).

d. een Ambtlicher Ausdruck van het Grundbuchambt Ambtsgericht Hoyerwerda van 29 oktober 2002 betreffende perceel [S], 39 ha. 12 a en 23 ca (D/326-3).

J.4. Naar het oordeel van het hof vertoont de akte D/134 enkele opvallende bepalingen. Zo wordt in de overeenkomst Nederlandse wetgeving van toepassing verklaard, terwijl deze niet van toepassing kan zijn op onroerend goed in Duitsland.

Voorts stelt het hof vast dat een niet ondertekende koopakte [P] (D/324), welke gelijk is aan de getekende akte D/134, op 24 december 2001 wordt gefaxt, enkele weken voordat de getekende akte D/134 aan de belastingdienst wordt verstrekt, terwijl deze laatste akte, gelet op de daarin genoemde datum 1 mei 1999, voorhanden moet zijn geweest.

J.5. Het onder G.3.a. Duitstalige Kaufvertrage kan naar het oordeel van het hof niet worden aangemerkt als een gesloten koopovereenkomst, maar als een "Angebot", welke inhoudt dat de koopovereenkomst eerst dan tot stand komt wanneer deze binnen dertig dagen in notariële vorm is opgemaakt. Uit het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep is echter niet gebleken dat dit aanbod binnen dertig dagen is aanvaard. Het hof concludeert hieruit dat de overeenkomst derhalve niet tot stand is gekomen. Het niet aanvaarden van het aanbod, maakt dat er geen sprake is van een obligatoire overeenkomst van koop en verkoop van het litigieuze onroerende goed.

J.6. Ter zake van het aangetroffen Kaufvertrag mit Auflassung van 21 juni 2000 (D/326-5) staat vermeld in paragraaf 10 (Hinweise der Notarin) dat de eigendom pas overgaat naar de koper bij inschrijving in het Grundbuch indien aan een aantal voorwaarden is voldaan waaronder het betaald zijn van alle kosten. In samenhang met het formulier Ambtlicher Ausdruck van het Grundbuch (D/326-3), waarin de rechten verbonden aan het perceel zijn beschreven, blijkt dat het perceel op 29 oktober 2002 nog steeds niet is overgedragen aan [T] en op die datum nog in eigendom is van de Bondsrepubliek Duitsland. Het Hof concludeert hieruit dat, zo [T] op grond van het voormelde Kaufvertrag mit Auflassung, al gerechtigd zou zijn tot het (economische) eigendom van het in de akte omschreven onroerend goed, hiervan op of omstreeks 1 december 1999 in het geheel geen sprake was.

J.7. Het hof acht gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden in onderling verband en samenhang bezien, in het bijzonder gelet op de datum vermeld op de gefaxte akte, waarvan niet is gebleken dat deze is gemanipuleerd, aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve van [F] B.V. in de winst over het jaar 1999 zou vrijvallen, in de periode van 11 april 2001 tot en met 11 januari 2002 de betreffende koopakte (D/134) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, terwijl er in het geheel geen obligatoire overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van onroerend goed in Duitsland. Voorts is gebleken dat [T] als huurster van het onroerend goed in ieder geval tot 21 juni 2000 niet was gerechtigd tot het (economisch) eigendom van het litigieuze onroerend goed en derhalve hierover op 1 december 1999 niet kon beschikken voor een verkoop van het (economisch) eigendom. Derhalve heeft verdachte zich schuldig gemaakt aan het medeplegen van valsheid in geschrift.

Omdat de vervangingsreserve bij de winst had moeten worden betrokken, waarvan hij zich bewust was, heeft verdachte in de belastingaangifte van [F] B.V. opzettelijk een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven."

3.5.3. Uit de onder 3.2.3 en onder 3.5.2 weergegeven overwegingen volgt dat het Hof reeds ten tijde van de behandeling van de zaak in hoger beroep de mogelijkheid onder ogen heeft gezien dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen, maar dat het heeft geoordeeld dat niet aannemelijk is geworden dat deze mogelijkheid zich in de onderhavige zaak heeft voorgedaan. Gelet op het voorgaande kan het aangevoerde, voor zover dit niet reeds ten tijde van de behandeling door het Hof aan het Hof bekend was, niet een ernstig vermoeden wekken als hiervoor onder 3.1 vermeld.

3.6. De aangevoerde omstandigheden kunnen ook in onderling verband beschouwd niet een ernstig vermoeden wekken als hiervoor onder 3.1 vermeld.

3.7. Uit het vorenoverwogene vloeit voort dat de aanvrage kennelijk ongegrond is, zodat als volgt moet worden beslist.

4. Beslissing

De Hoge Raad wijst de aanvrage tot herziening af.

Dit arrest is gewezen door de vice-president A.J.A. van Dorst als voorzitter, en de raadsheren H.A.G. Splinter-van Kan en W.F. Groos, in bijzijn van de waarnemend griffier E. Schnetz, en uitgesproken op 7 juni 2011.