HR, 01-02-2013, nr. 12/02030

‘De rechtbank stelt voorop dat zij — anders dan verweerder stelt — niet gebonden is aan de beoordeling van de kavelruil door DLG. Of sprake is van een vrijgestelde verkrijging voor de overdrachtsbelasting dient de rechtbank zelfstandig te beoordelen. Gelet hierop, dient eerst te worden beoordeeld of in dit geval sprake is van een verkrijging krachtens de Liw.

Gesteld noch gebleken is dat de verkoop van de oude bedrijfslocatie in Q aan de gemeente Q strekt tot verbetering van de inrichting van het landelijk gebied overeenkomstig de functies van dat gebied (zie artikel 4 van de Liw). Als gevolg daarvan kan eiser [de belanghebbende; PJW] ook geen ruilende partij zijn als bedoeld in artikel 17 van de Liw en kwalificeren de transacties van eiser met E en Domeinen als ‘gewone’ verkooptransacties. Dit heeft weer tot gevolg dat eiser alleen tot de kavelruilovereenkomst kan toetreden op grond van artikel 121 van de Liw.

Voor het toetreden van eiser op grond van artikel 121 van de Liw is vereist dat sprake is van een overeenkomst die voldoet aan de voorwaarden van artikel 17 van de Liw, waarin een definitie is gegeven van een ruilverkaveling bij overeenkomst. Vereist is dan dat er bij de overeenkomst ten minste drie partijen betrokken zijn die grond ruilen, dat wil zeggen grond inbrengen en terugkrijgen (zie ook de uitspraak van de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State van 15 juni 2005, 200409208/1, LJN: AT7404). Zoals hiervoor reeds is overwogen, kan eiser niet als ruilende partij als bedoeld in artikel 17 van de Liw worden aangemerkt. Tussen partijen is niet in geschil dat er in dat geval nog slechts twee ruilende partijen zijn. De ‘kavelruil Clarisse’ is als gevolg daarvan geen ruilverkaveling bij overeenkomst als bedoeld in artikel 17 van de Liw. Hiermee kwalificeren de verkrijgingen van eiser niet als verkrijgingen krachtens de Liw. De vrijstelling van artikel 15, eerste lid aanhef en onderdeel l, van de Wet BRV, is hierop dan ook niet van toepassing.’

In geschil is of de naheffingsaanslag, zoals deze luidt na de vermindering op bezwaar, terecht aan belanghebbende is opgelegd. Het geschil in hoger beroep spitst zich toe op de enkele vraag hoe het begrip kavelruil in de Liw moet worden uitgelegd en met name of daarbij van belang zijn de uitlatingen van de toenmalige minister van LNV Veerman bij de behandeling van de Wet inrichting landelijk gebied (hierna: Wilg) die op 1 januari 2007 in werking is getreden.’

De wijze waarop de naheffingsaanslag, zoals deze luidt na de uitspraak op bezwaar, is berekend, is tussen partijen niet in geschil. Evenmin is in geschil dat de transactie tussen belanghebbende en de gemeente Q niet bijdraagt aan de inrichting van het landelijk gebied. Tot slot is niet in geschil dat, voor wat betreft het goedgekeurde gedeelte van de ruilverkaveling bij overeenkomst, geen sprake is van een ruil waarbij ten minste drie eigenaren grond hebben ingebracht en, na verkaveling, hebben verdeeld (de zogenoemde drie-in-drie-uit-situatie).

(…)

Het oordeel van de Rechtbank houdt in dat het gestelde in de artikelen 13 en 17 van de Liw moet worden gezien in het licht van artikel 4 van de Liw. Het weergegeven oordeel van de Rechtbank is juist, en het Hof maakt het dan ook, met de daartoe gebezigde gronden, tot het zijne.

Anders dan belanghebbende verdedigt wordt dit niet anders in het licht van hetgeen minister Veerman bij de behandeling van het wetsontwerp dat heeft geleid tot de Wilg naar voren heeft gebracht. De Wilg is weliswaar de opvolger van de Liw maar is daaraan niet identiek en bevat op onderdelen ook bepalingen die afwijken van de voorheen geldende regelingen (zoals een afwijking van de voorheen geldende drie-in-drie-uit-situatie). De uitlatingen zijn niet van belang bij de uitleg van de Liw, nog daargelaten of die uitlatingen zouden moeten leiden tot een uitleg als door belanghebbende voorgestaan. Zo heeft de Inspecteur terecht aangevoerd, dat ook uitlatingen kunnen worden aangehaald waaruit een tegengestelde opvatting van de minister blijkt. Dat de uitlatingen van de minister niet tevens zien op de toepassing van de Liw wordt bevestigd door het besluit van 19 september 2000 van de directeur van de DLG, waarbij hij, naar het Hof aanneemt, kennis heeft gehad van de uitlatingen van de minister, maar desondanks heeft geoordeeld dat de transactie die hier aan de orde is niet bijdraagt aan de verbetering van de inrichting van het landelijk gebied.’

‘Landinrichting strekt tot verbetering van de inrichting van het landelijk gebied overeenkomstig de functies van dat gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening zijn aangegeven.’

‘Ruilverkaveling bij overeenkomst is de vorm van landinrichting, waarbij drie of meer eigenaren zich verbinden bepaalde, hun toebehorende onroerende zaken samen te voegen, de verkregen massa op bepaalde wijze te verkavelen en onder elkaar bij notariële akte te verdelen.’

‘Men kan mede tot een ruilverkavelingsovereenkomst toetreden, ten einde tegen inbreng van geld kavels of tegen inbreng van onroerende zaken een geldsom te bedingen.’

‘De benutting van de fysieke mogelijkheden van bodem en klimaat zijn bepalend geweest voor de ontwikkeling in de landbouw, welke erop gericht was de inkomensvorming in de landbouw en de voedselvoorziening voor een groeiende bevolking kwantitatief en kwalitatief veilig te stellen. Het voortbrengen van voldoende voedsel is daarbij lange tijd de belangrijkste factor geweest voor de functie van veruit het grootste gedeelte van ons grondgebied. Toen in dat kader de vooruitgang op agrarisch gebied ernstig werd bemoeilijkt door versnippering van grondgebruik en grondeigendom, leidde dit tot het ontwikkelen van een wettelijk kader voor de aanpak van het landelijk gebied voor agrarische doeleinden. Met de Ruilverkavelingswet (Stb. 1924,481) ontstonden daarvoor in 1924 wettelijke regels en kaders.

Deze wet had ten doel de land-, tuin-, bosbouw, veehouderij of vervening te bevorderen. Ruilverkaveling kon plaatsvinden indien meer dan de helft van de eigenaren of zakelijk gerechtigden, te zamen bezittende meer dan de helft van de kadastrale oppervlakte van alle betrokken percelen, voorstemde. Een besluit tot ruilverkaveling had tot gevolg dat de rijksoverheid financiële medewerking verleende, terwijl de tegenstemmers verplicht waren zich bij het meerderheidsbesluit neer te leggen en eveneens hun medewerking te verlenen.

(…)

De voortschrijdende maatschappelijke ontwikkelingen en de in de loop der jaren met de wet opgedane ervaringen maakten het gewenst in 1936 een ontwerp van wet tot vervanging van de Ruilverkavelingswet in te dienen. Belangrijke redenen waren met name het ontbreken van de bevoegdheid voor rechtspersonen om aanvragen te doen, het uit een oogpunt van doelmatigheid ongewenst late tijdstip van uitvoering van het plan van wegen en waterlopen en de onduidelijkheid van enkele financiële bepalingen. Het in 1936 ingediende ontwerp beoogde deze feilen op te heffen en de regeling op enkele punten te vereenvoudigen. Bovendien legde het de grondslag voor een wettelijke regeling van de ruilverkaveling bij overeenkomst. Deze vorm van ruilverkaveling was in de wet van 1924 nog niet voorzien. De nieuwe wet kwam in 1938 tot stand. De strekking van deze Ruilverkavelingswet 1938 (Stb. 618) was gelijk aan die van de wet van 1924.

(…)

In 1951 diende de Regering een ontwerp voor een nieuwe wet in bij het parlement. Deze bereikte als Ruilverkavelingswet 1954 het Staatsblad (nr. 510). In deze wet werd met handhaving van de landbouwkundige strekking in een aantal bepalingen aandacht geschonken aan andere aangelegenheden, zoals met name de verhouding van de ruilverkaveling tot de ruimtelijke ordening en de verzorging van het landschap.

(…)

Intussen is onze samenleving zich met name in de laatste twintig jaren in hoge mate verder blijven ontwikkelen. Een ontwikkeling, die tot verschuivingen in de functies en de waardering van het landelijk gebied heeft geleid. Met name valt daarbij te denken aan de stads- en dorpsuitbreiding, de toename van de mobiliteit, de toegenomen recreatiebehoeften en de gestegen waardering voor de natuur en het landschap. Dit proces voert tot een toenemende verweving van belangen met betrekking tot het landelijk gebied. Deze verschuiving en verweving van functies hebben tot gevolg dat hogere eisen worden gesteld aan de inhoud van de ruilverkavelingsplannen. Naast de voorzieningen ten behoeve van de land- en tuinbouw dient een grotere plaats te worden ingeruimd voor landschappelijke voorzieningen, voor recreatiemogelijkheden, voor natuur en landschap en voor andere voorzieningen ten algemenen nutte.’

‘Ter verdere omlijning van de reikwijdte is bepaald, dat landinrichting strekt tot het inrichten van het landelijk gebied overeenkomstig de functies van dat gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening zijn aangegeven. De in het ontwerp gegeven regelen betreffen uitsluitend projectsgewijze landinrichting en daarmede het in onderlinge samenhang verwezenlijken van de doelstellingen voor het betrokken gebied. De samenhang van de doelstellingen dient, met inachtneming van een belangenafweging in het kader van de ruimtelijke ordening, tot uiting te komen in de te treffen maatregelen en voorzieningen.

(…)

De reikwijdte van de wet is, anders dan in de ruilverkavelingswetgeving tot nog toe het geval was, niet gekoppeld aan doeleinden van — in hoofdzaak — de land-, tuin- en bosbouw. Bepalend is of de voornemens inzake de inrichting stroken met de functies van het gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening zijn aangegeven. Landinrichting kan dan ook een spectrum van maatregelen en voorzieningen omvatten. De belangen van land-, tuin- en bosbouw en van natuur en landschap zullen naar verwachting in alle gevallen aan de orde zijn. Veelvuldig zullen ook voorzieningen op het gebied van infrastructuur en openluchtrecreatie moeten worden getroffen. De functies van een gebied kunnen echter ook andere aangelegenheden betreffen, die minder algemeen voorkomen maar voor het betrokken gebied van wezenlijke betekenis zijn. Ten einde bij het kiezen van het instrumentarium en het opstellen van concrete plannen ook met het bestaan van dergelijke situaties op de meest wenselijke wijze rekening te kunnen houden, hebben de ondergetekenden gemeend in de wet geen volledige opsomming te moeten geven van de aangelegenheden, waarop de te treffen maatregelen en voorzieningen zich kunnen richten.’

‘Omtrent de ruilverkaveling uit kracht van een overeenkomst geeft de nieuwe wet geen andere bepaling dan dat zij daarop niet toepasselijk is. De Commissie meent, dat het aanbeveling verdient ook voor dezen vorm van ruilverkaveling eenige regelen te stellen. Zij acht het van groot belang, dat totstandkoming van vrijwillige ruilverkavelingen zooveel mogelijk wordt bevorderd. Daardoor zal toepassing van de steeds vrij omslachtige en tamelijk kostbare procedure, welke voor de ‘wettelijke’ ruilverkaveling is voorgeschreven, kunnen worden vermeden. Ook kan toepassing van ruilverkaveling bij overeenkomst, uiteraard meestal op kleine schaal, er toe bijdragen het instituut der ruilverkaveling populair te maken. Vergemakkelijking van vrijwillige ruilverkaveling zou in de eerste plaats kunnen geschieden door het verleenen van hulp en voorlichting van Overheidswege, speciaal door de centrale commissie, en verder door faciliteiten, geldende voor de wettelijke ruilverkaveling, eveneens te verleenen voor die, welke krachtens overeenkomst plaats vindt. De Commissie denkt hier in het bijzonder aan de vrijstelling van zegel- en registratierecht, opgenomen in artikel 104 van het ontwerp. Voorts ware het wellicht mogelijk te bepalen, dat, indien na het tot stand komen der overeenkomst blijkt, dat daaraan personen hebben deelgenomen, die geen eigenaren waren, niettegenstaande zij als zoodanig bij het kadaster bekend stonden, de overeenkomst van kracht blijft, doch de werkelijke eigenaren treden in alle rechten en verplichtingen, welke zij door deelneming aan de overeenkomst verworven of op zich genomen zouden hebben. Intusschen zou, gelijk wel vanzelf spreekt, voorkomen moeten worden, dat van de hier in overweging gegeven gunstige bepalingen voor vrijwillige ruilverkaveling eveneens gebruik gemaakt wordt ten behoeve van gewone ruiling van gronden, welke met de echte ruilverkaveling niets te maken heeft. Te dien einde zou men kunnen bepalen, dat de bedoelde faciliteiten alleen worden verleend, indien de Minister, de centrale commissie gehoord, de voorgenomen transactie als ruilverkaveling erkent.’

‘Met belangstelling heeft de ondergeteekende kennis genomen van de beschouwingen der Commissie over de wenschelijkheid van regeling in deze wet van de ruilverkaveling uit kracht van een overeenkomst. Het was hem aangenaam zich met die beschouwingen geheel te kunnen vereenigen. Diensvolgens [sic; PJW] zijn er vijf nieuwe artikelen ingelascht, welke de ruilverkavelingsovereenkomst regelen. Daar deze naast de ruilverkaveling uit kracht van de wet een afzonderlijke plaats behoort in te nemen, is het wetsontwerp in titels verdeeld, waardoor het mogelijk werd haar in een afzonderlijke titel onder te brengen.

(…)

Meestal zullen partijen bepalingen van de ruilverkaveling uit kracht van de wet toepasselijk verklaren ten einde op deze wijze onderscheidene voordeelen, zooals hulp van de Overheid en vrijstelling van zegel- en registratierecht te genieten. In die gevallen zal de ondergeteekende hebben toe te zien op het gebruik, hetwelk partijen van hare bevoegdheid maken. Op de eerste plaats zal, zooals de Commissie terecht opmerkt, dienen te worden voorkomen, dat men ter ontduiking van zegel- of registratierecht een ruiling giet in den vorm van een ruilverkaveling. Dit is echter niet de voornaamste reden, waarom de Regeering haar sanctie aan het beding zal moeten geven. Die reden ligt hierin, dat het beding de Overheid bindt; hierdoor wordt deze partij en dient de geldigheid van dit onderdeel mede van hare toestemming afhankelijk te worden gesteld.

(…)

De ondergeteekende verwacht met de Commissie, dat de regeling van de ruilverkavelingsovereenkomst, welke speling laat aan het vrije initiatief van partijen en het mogelijk maakt op bescheiden schaal ruilverkavelingen zonder veel omslag door te voeren, er toe zal bijdragen het instituut der ruilverkaveling meer populair te doen worden.’

‘Ruilverkaveling geschiedt uit kracht van een overeenkomst of uit kracht van de wet, en wel ter bevordering van land, tuin, boschbouw, veehouderij of vervening.’

‘Ruilverkaveling geschiedt uit kracht van een overeenkomst of uit kracht van de wet ter behartiging van de belangen van land-, tuin-, bosbouw of veehouderij.’

‘Art. 15. 1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:

‘Ingevolge artikel 2 van de Ruilverkavelingswet 1954 geschiedt ruilverkaveling uit kracht van een overeenkomst of uit kracht van de wet ter behartiging van de belangen van land, tuin, bosbouw of veehouderij. In de toelichting op deze wet, gegeven door Prof. Mr. Ph.A.N. Houwing, zegt deze aan het slot van aantekening 53: ‘De ruilverkavelingsovereenkomst als in de wet geregeld komt maar zelden voor’. Toch is mij gebleken dat van dit middel om tot ruilverkaveling te geraken de laatste jaren meer gebruik wordt gemaakt dan de uitspraak van Prof. Houwing zou doen vermoeden. Daartoe heeft naar ik mag aannemen in niet gerichte mate bijgedragen de propaganda die de laatste tijd wordt gevoerd om de overeenkomst, de vrijwillige ruilverkaveling dus, meer ingang te doen vinden. Zelfs in de gevallen dat van een toekomstige ruilverkaveling in de ware zin des woords geen sprake is, doch het slechts in de bedoeling van een klein groepje eigenaren ligt onderling te ruilen teneinde een doelmatiger ligging van hun grondbezit te verkrijgen, wordt gebruikmaking van de ruilverkavelingsovereenkomst aanbevolen en gestimuleerd.

Wat is het voordeel van een dergelijke overeenkomst, waaraan twee in de openbare registers over te schrijven notariële akten te pas komen, boven de gewone ruilovereenkomst, waarvoor de bemiddeling van de notaris hoogstens eenmaal behoeft te worden ingeroepen? Dat voordeel schuilt in artikel 7 van de wet, dat als volgt luidt: ‘Een beding in de overeenkomst, waarbij de bepalingen van de derde titel toepasselijk worden verklaard, treedt slechts in werking, indien en voor zover het door Onze Minister, de centrale commissie is gehoord, is goedgekeurd. Aan de goedkeuring kunnen voorwaarden worden verbonden’. De betekenis van dit artikel wordt in het volgende verduidelijkt: ‘Het in artikel 7 bedoelde goedgekeurde beding heeft overeenkomstige rechtsgevolgen als de daarin van toepassing verklaarde wetsbepalingen. De in die wetsbepalingen aangegeven autoriteiten, colleges en ambtenaren verlenen op overeenkomstige wijze hun medewerking’.

Het is derhalve zaak, bij het opstellen van de overeenkomst zo veel mogelijk bedingen, welke voor de betrokkenen van belang kunnen zijn, op te nemen; dat wil dus zeggen, zoveel mogelijk bepalingen van titel III van de wet (Ruilverkaveling uit kracht van de wet), die de betrekkelijke ruilverkavelaars een voordeel kunnen opleveren, van toepassing te verklaren. Tot deze bepalingen behoort o.a. artikel 128 (…).

Indien dit ‘beding’ niet in de ruilverkavelingsovereenkomst is opgenomen, zullen alle voor heffing van zegelrecht in aanmerking komende stukken aan dat recht onderworpen zijn, zal voor de overschrijving van de akte, houdende de ruilverkavelingsovereenkomst en van de akte van toedeling de verschuldigde rechten moeten worden betaald en zal in ieder geval de akte van toedeling onderworpen zijn aan het evenredig recht van registratie.’

‘De schrijver stelt, dat zelfs in gevallen dat van een toekomstige ruilverkaveling geen sprake is, omdat het slechts de bedoeling van een klein groepje eigenaren is door onderlinge ruiling tot een doelmatiger ligging van hun grondgebied te komen, gebruikmaking van de ruilverkavelingsovereenkomst wordt aanbevolen en gestimuleerd. Van juridisch en fiscaal standpunt bezien kan deze mening misschien juist en verdedigbaar zijn, maar de omschrijving van het doel van de ruilingen die hier door de schrijver gegeven wordt, is zozeer een belang van de land-, tuin-, en bosbouw of veehouderij, dat dit juist het criterium is waardoor deze ruilingen als ruilverkavelingsovereenkomst tot stand kunnen komen, daar ze volledig vallen onder de eisen van artikel 2 van de Ruilverkavelingswet 1954. Het feit, dat deze overeenkomsten bovendien de goedkeuring van [de] Centrale Cultuurtechnische Commissie en [de] Minister van Landbouw en Visserij verkrijgen is mijns inziens mede een waarborg voor het beantwoorden aan het in artikel 2 gestelde doel. Daar de Wet verder in art. 4 als minimum aantal partijen drie noemt, kan ook het kleine aantal geen argument tegen de ruilverkavelingsovereenkomst zijn.’

Met inachtneming van het in het tweede lid bepaalde wordt instemming verleend aan een beding in de ruilverkavelingsovereenkomst, bedoeld in artikel 119, van de Landinrichtingswet, voor zover in dat beding geen andere bepalingen dan een met artikel 146, derde lid, van die wet overeenkomende bepaling en de bepalingen, vervat in de artikelen 160, tweede, derde en vierde lid, 207, tweede en vierde lid, en 222, eerste en tweede lid, van die wet toepasselijk worden verklaard.

Bij het nemen van beslissingen inzake de goedkeuring en het verlenen van subsidie in de notariskosten hanteert de minister de zogeheten ‘CLC-instructie kavelruil’.

Blijkens deze instructie, die is gegeven aan de inspecteurs landinrichting in de provincies, dient een verkaveling in het belang te zijn van landbouw, natuur en/of landschap. Het is niet de bedoeling om bij koop-verkooptransacties de notariskosten zonder meer te subsidiëren. Bij een kavelruilovereenkomst, waarin koop- en verkooptransacties zijn opgenomen die los staan van het ruilproces en die even goed plaats kunnen vinden buiten kavelruil, zullen deze transacties niet gesubsidiëerd worden, aldus de instructie.

De instructie past binnen het kader van de wet en de Afdeling ziet geen grond haar daarmee in strijd dan wel kennelijk onredelijk te achten.’

‘Vraag 3. (…)

‘Het antwoord op vraag 3 betreft de toepassing van de ruilverkavelingvrijstelling indien wel een ruilverkavelingsovereenkomst is gesloten, maar die overeenkomst niet voldoet aan de voorwaarden van de Landinrichtingswet. Het antwoord is bezien vanuit de redactie van die vrijstelling begrijpelijk. Toch oogt dat antwoord in sommige opzichten enigszins rigide en is het niet ondenkbaar dat dát in voorkomende gevallen tot onbillijkheden kan leiden. De weergegeven voorwaarde opgenomen in de Landinrichtingswet dat sprake moet zijn van drie partijen, geeft daartoe wel aanleiding. Men kan zich met recht afvragen waarom van een fiscaal gefacilieërde ruilverkaveling geen sprake zou kunnen zijn bij aanwezigheid van slechts twee partijen. Aldus lijkt de mogelijke onbillijkheid voort te vloeien uit de Landinrichtingswet zelf en niet uit de ruilverkavelingsvrijstelling als zodanig. Bij lezing van de antwoorden kunnen wij ons niet aan de indruk onttrekken dat de staatssecretaris zich daar iets te gemakkelijk achter ‘verschuilt’ en zo de boot voor een ruimer toepassingsbereik van de vrijstelling afhoudt.’

Niet in geschil is dat de onderhavige ruilverkavelingovereenkomst een overeenkomst is als bedoeld in artikel 17 Liw waarmee de DLG heeft ingestemd. Gelet op die instemming (…) geldt dit voor de verkrijging door belanghebbende uitdrukkelijk ook voor de opstallen c.a. Naar het oordeel van het Hof kan al hetgeen door belanghebbende op grond van de ruilverkavelingovereenkomst is verkregen, worden aangemerkt als een verkrijging krachtens de Liw.

Het voorgaande strookt met de algemene doelstelling van landinrichting zoals verwoord in artikel 4 van de Liw, namelijk het strekken tot het inrichten van het landelijke gebied overeenkomstig de functies van dat gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening zijn aangegeven. Uit de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel Landinrichtingswet (TK, zitting 1979–1980, 15 907, nrs. 3–4, blz. 4–5) volgt dat met de Liw is beoogd daartoe een wettelijk instrumentarium te bieden. De reikwijdte van de Liw is niet gekoppeld aan doeleinden van — in hoofdzaak — de land-, tuin- en bosbouw. Bepalend is of de voornemens inzake de landinrichting stroken met de functies van het gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening is aangegeven. (blz. 14). (…)

Dat de kavelruil meer kan omvatten dan alleen de verkaveling van grond volgt ook uit artikel 210, lid 1, onderdeel a van de Liw waarin ter zake van de (tweede) schatting in verband met het opstellen van de lijst der geldelijke regelingen is opgenomen:

Alsmede uit onderdeel c waarin is opgenomen:

De ten tijde van de onderhavige ruilverkavelingsovereenkomst geldende Liw is met ingang van 1 januari 2007 vervangen door de Wet inrichting landelijk gebied (hierna: de Wilg). De ruilverkaveling bij overeenkomst is in de Wilg en in de Liw inhoudelijk en tekstueel nagenoeg gelijkluidend geregeld. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wilg kan niet worden afgeleid dat met de regeling in de Wilg is beoogd de ruilverkavelingsovereenkomst op een andere wijze te regelen dan voorheen in de Liw. In een brief aan de Tweede Kamer (Kamerstukken II 2005/2006, 30 509, nr. 21) nam de Minister van LNV — onder meer — op:

Naar het oordeel van het Hof kan hieraan steun worden ontleend voor het, door het Hof in 4.13 gegeven, oordeel.

(…)

De Wet Brv bevat evenmin een eigen omschrijving van het begrip onroerende zaken. Hiervoor wordt in de hiervoor genoemde Toelichting uitdrukkelijk verwezen naar het civiele recht. Ook in de onderhavige vrijstellingsbepaling is geen begripsomschrijving opgenomen, maar wordt slechts verwezen naar — onder meer — de Liw. Nu in de Wet Brv geen van het BW afwijkende betekenis aan het begrip onroerende zaak wordt toegekend, moet op basis van de tekst van de onderhavige vrijstellingsbepaling worden aangenomen dat ook opstallen c.a. onder de vrijgestelde verkrijging kunnen worden begrepen.

Hoewel gedaan bij de parlementaire behandeling van de Wilg en daardoor niet rechtstreeks van belang in het onderhavige geval, en hoewel gedaan in het kader van het wetgevend proces en door een andere dan de ter zake bevoegde minister, is het Hof van oordeel dat voor deze uitleg steun kan worden ontleend aan de uitlating van de Minister van LNV die met betrekking tot artikel 107 van de Wilg, dat de wijziging regelt van artikel 15, eerste lid, onderdeel l, van de Wet Brv, heeft verklaard:

Aangenomen mag toch worden dat ter zake van zo'n belangrijk onderwerp afstemming heeft plaatsgevonden alvorens een dergelijk uitlating wordt gedaan.

Naar het oordeel van het Hof is, op grond van de duidelijke tekst van de vrijstellingsbepaling, onjuist het standpunt van de Inspecteur dat de vrijwillige ruilverkavelingovereenkomst niet rechtstreeks onder die bepaling kan worden gebracht doch slechts met toepassing van het door hem genoemde beleid. Evenmin is juist diens standpunt dat toch de tegemoetkoming die de Minister van Financiën in deze zaken geeft niet verder kan gaan dan de tegemoetkoming die de Minister van LNV geeft en, welke tegemoetkoming niet verder strekt dan de subsidiering van de notariële kosten voor zover die betrekking hebben op de landbouwgronden c.a. De Inspecteur miskent daarmee dat de vrijstelling van overdrachtbelasting rechtstreeks voortvloeit uit een wettelijke bepaling terwijl de subsidieverlening samenhangt met te stellen voorwaarden aan het verbindend verklaren van een beding in de overeenkomst inzake de toepassing van enige hoofdstukken uit de Liw. Van een parallel zoals gesignaleerd door de Inspecteur is derhalve geen sprake. Voor de stelling dat het verlenen van de vrijstelling in het onderhavige geval in strijd zou komen met doel en strekking van de Wet Brv kan in de geschiedenis van de totstandkoming van de vrijstellingsbepaling naar het oordeel van het Hof geen steun worden gevonden.

De Inspecteur heeft nog verwezen naar het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 12 november 2004, nr. CPP2004/1679M, onder meer gepubliceerd in V-N 2004/64.22. In dit Besluit is echter (slechts) een — beperkende — opvatting van de staatssecretaris omtrent de toepassing van de onderhavige vrijstelling weergegeven. Die opvatting is door het Hof hierboven onjuist bevonden.’

‘(…) De onderhavige hofuitspraak heeft een sterk feitelijk karakter. De gang van zaken met betrekking tot de goedkeuring van de Dienst Landelijk Gebied (DLG) trekt daarbij de aandacht. Ingevolge art. 122 Liw (oud) trad een beding in de ruilverkavelingsovereenkomst, waarbij de bepalingen van hoofdstuk VI, VII en VIII van die wet toepasselijk werden verklaard, slechts in werking indien en voor zover de DLG daarmee had ingestemd. Die instemming vormde een voorwaarde om de kavelruil onder de werking van de hoofdstukken VI, VII en VIII van de Landinrichtingswet te brengen, in welke hoofdstukken voorschriften waren opgenomen met betrekking tot onder meer de uitvoering van werken, het begrenzingsplan en regeling van eigendom, beheer en onderhoud van daarin opgenomen voorzieningen, op het recht van de eigenaar, pacht en andere rechten en op de (verdeling van de) kosten die samenhingen met de landinrichting. Volgens art. 123 Liw (oud) had het in art. 122 van die wet bedoelde, goedgekeurde beding overeenkomstige rechtsgevolgen als de daarin van toepassing verklaarde wetsbepalingen. In casu geeft de DLG aan dat bepaalde transacties achteraf gezien niet voor instemming in aanmerking zouden zijn gekomen (…). Tot een herziening van de goedkeuring/instemming leidde dat echter niet. Bij nauwkeurige beschouwing maakt het overigens voor de toepasbaarheid van de onderhavige vrijstelling niet uit of al dan niet (terecht) goedkeuring/instemming is afgeven. De aanwezigheid van een (geldige) goedkeuring vormt volgens de destijds geldende tekst namelijk geen vereiste voor de toepassing van de ruilverkavelingsvrijstelling, hetgeen in de literatuur ook wel werd onderkend (zie B.F. Preller, ‘Kavelruil en de vrijstelling van overdrachtsbelasting’, Land- en tuinbouwbulletin, januari 2005, nr. 1). En ook de staatssecretaris leek die zienswijze niet zonder meer af te wijzen, getuige zijn uitlating in het besluit van 12 november 2004, nr. CPP2004/1679M, V-N 2004/64.22 dat: ‘Voor het toepassen van de vrijstelling voor de overdrachtsbelasting is de goedkeuring door de minister van LNV (voor deze DLG), als bedoeld in artikel 122 Landinrichtingswet, indicatief [cursivering, red.].’ En ‘indicatief’ is geen synoniem voor ‘constitutief’. Een besluit waarover Hof Leeuwarden 7 december 2010, nr. 10/0045 opmerkt dat: ‘In dit Besluit is echter (slechts) een — beperkende — opvatting van de staatssecretaris omtrent de toepassing van de onderhavige vrijstelling weergegeven. Die opvatting is door het Hof (…) onjuist bevonden.’ Hof Leeuwarden merkt overigens eveneens op dat: ‘(…) de vrijstelling van overdrachtbelasting rechtstreeks voortvloeit uit een wettelijke bepaling terwijl de subsidieverlening samenhangt met te stellen voorwaarden aan het verbindend verklaren van een beding in de overeenkomst inzake de toepassing van enige hoofdstukken uit de Liw.’

Uiteindelijke leiden de onderliggende feiten het hof (zie r.o. 4.15) tot de constatering dat belanghebbendes aandeel in voormelde toebedeling een verkrijging vormt die is gebaseerd op een ruilverkavelingsovereenkomst die is goedgekeurd door de Dienst Landelijk Gebied van het toenmalige Ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit (inmiddels omgedoopt tot het Ministerie van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie (ELI)). Met die feitelijke constatering is de weg vrijgemaakt om de onderhavige verkrijging onder het toepassingbereik van de ruilverkavelingsvrijstelling te brengen, aangezien de WBR daaraan destijds geen andere voorwaarden stelde dan dat sprake was van een verkrijging krachtens de Landinrichtingswet en dat tijdig en op juiste wijze aangifte daarvan werd gedaan, waarbij een beroep op die vrijstelling werd gedaan. Dat laatste vloeide voort uit het met ingang van 1 januari 2007 vervallen art. 3 Uitv.besl. BR. Die bepaling hield in dat de vrijstellingen opgenomen in art. 15 WBR slechts van toepassing waren indien de verkrijger van de onroerende zaken binnen een maand na de verkrijging aangifte deed en in het aangiftebiljet (of indien aangifte werd gedaan door registratie van een notariële akte in die akte of in de voetverklaring) een beroep op de betreffende vrijstelling werd gedaan onder opgaaf van de voor de toepassing van die vrijstelling van belang zijn de gegevens, zulks op straffe van het niet toepassen van de vrijstelling (vgl. NvT, Besluit van 19 december 2006, Stb. 2006, 684). Een verplichting tot het tijdig doen van aangifte met opgaaf van de van belang zijnde gegevens, bestaat thans nog steeds (zie art. 21a lid 1 Uitv. reg. AWR). Niet (tijdige) nakoming daarvan heeft wat betreft die vrijstellingen minder straffe consequenties.

Per 1 januari 2007 is de Wet inrichting landelijk gebied (WILG) van kracht geworden en is de Landinrichtingswet ingetrokken. De in art. 15 lid 1 onderdeel l WBR opgenomen vrijstelling bevat sindsdien (ook) een verwijzing naar die nieuwe wet. Tot het formuleren van aanvullende wettelijke voorwaarden in de WBR heeft dat echter niet geleid.’

‘Volgens artikel 16 van het wetsvoorstel strekt landinrichting tot verbetering van het landelijke gebied overeenkomstig de functies van dat gebied, zoals deze in het kader van de ruimtelijke ordening zijn aangegeven. Voor de ruilverkaveling bij overeenkomst leidt deze doelstelling niet tot een zelfstandige toets. Bepalend is de wettelijke omschrijving van het begrip ‘ruilverkaveling bij overeenkomst’, neergelegd in artikel 85, eerste lid, van het wetsvoorstel. In die omschrijving zijn geen nadere eisen gesteld ten aanzien van de met de overeenkomst te realiseren doelstellingen, ten aanzien van de aard of het gebruik van de onroerende zaken die bij de ruilverkaveling zijn betrokken dan wel ten aanzien van andere aspecten die samenhangen met een nadere oordeelsvorming over de vraag of sprake is van een verbetering van de kwaliteit of de inrichting van het landelijke gebied. Het volstaat volgens artikel 85, eerste lid, dat een schriftelijke overeenkomst wordt aangegaan, in te schrijven in de openbare registers, waarbij drie of meer eigenaren zich verbinden bepaalde, hun toebehorende onroerende zaken samen te voegen, de gegeven massa op bepaalde wijze te verkavelen en onder elkaar bij notariële akte te verdelen. Daarbij geldt ingevolge het tweede lid van artikel 85 als aanvullende eis dat, als er niet meer dan drie partijen bij de overeenkomst zijn betrokken, alle partijen onroerende zaken moeten inbrengen en ten minste twee partijen daarvan onroerende zaken krijgen toebedeeld; de derde partij kan volstaan met het bedingen van een geldsom. De genoemde criteria van artikel 85, eerste en tweede lid, van het wetsvoorstel laten weinig beoordelingsruimte en moeten naar mijn mening derhalve goed toepasbaar zijn voor het notariaat.’

‘Ook voor het belastingrecht schijnt te gelden de in het algemene recht bekende regel dat de bedoeling van de wetgever als factor van rechtsvinding enigszins in kracht afneemt naarmate de wet ouder wordt, Aldus komt juist bij jongere wetten een beroep op de wetshistorie veelvuldig voor. De werking van deze regel in het fiscale recht kan evenwel moeilijk worden aangetoond omdat voor de meeste belastingwetten ten gevolge van herhaaldelijke wijzigingen voortdurend nieuw uitleggingsmateriaal wordt aangevoerd. Nochtans blijkt uit de rechtspraak t.a.v. de oudere belastingwetten dat de belastingrechter zo veel mogelijk wil vasthouden aan de oorspronkelijke bedoeling van de wetgever. Een zekere mate van evolutionaire rechtsvinding(…) leidt nog niet tot aanvaarding van de objectief-actuele methode van rechtsvinding, volgens welke wordt onderzocht welke beslissing de wetgever van thans ten aanzien van de aan de rechter voorgelegde casus zou nemen; tegen die methode bestaat bezwaar.

Mi. is dan ook niet toelaatbaar voor de vaststelling van de bedoeling van de wetgever betekenis toe te kennen aan de bedoeling van de latere wetgever, zoals in een enkel geval in de rechtspraak werd gedaan; wanneer aan een later in de wet ingevoegde bepaling een systematisch argument wordt ontleend voor de uitlegging van de oudere voorschriften van die wet, wordt eveneens aan de oorspronkelijke bedoeling van de wetgever een nieuw element toegevoegd.’

De Hoven Amsterdam (…) en 's‑Hertogenbosch (…) hebben beslissende betekenis gehecht aan het Tweede Kamerdebat dat gevoerd is in het vergaderjaar 2006–2007, na de inwerkingtreding van de Wfsv per 1 januari 2006. Dat lijkt mij onjuist. De uitlegging van een (bestaande) wet is immers toegewezen aan de rechterlijke macht en niet aan de Tweede Kamer. Er kan daarom voor de uitlegging van de Wfsv geen wetshistorisch (of anderszins doorslaggevend) argument worden ontleend aan de Tweede Kamerdebatten in het najaar van 2006, aan het amendement van Tweede Kamerlid Crone, aan de stukken van de STAR uit 2006 en aan het met ingang van 1 januari 2009 in werking getreden artikel 11c van de Wet LB 1964. Ik verwijs naar Hoge Raad 30 maart 1983, nr. 21 592, BNB 1983/157.’