HR, 26-06-2001, nr. 02472/00

Op 19 oktober 2000 is een schriftuur ontvangen ter griffie van de Hoge Raad waarin de Advocaat-Generaal bij het gerechtshof te Leeuwarden zijn bezwaren uiteenzet tegen de gegeven vrijspraak. Het bezwaar van de Advocaat-Generaal richt zich tegen de uitleg door het hof van een onderdeel van de telastelegging, door welke uitleg de grondslag van de telastelegging zou zijn verlaten.

Telastegelegd is dat verdachte in of omstreeks de periode van 1 april 1998 tot en met 23 maart 1999, in de gemeente Emmen en/of elders in Nederland, (telkens) opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de inkomstenbelasting over het jaar 1997, niet of niet binnen de door de Belastingdienst/Ondernemingen te Emmen gestelde termijn heeft gedaan, terwijl dat feit ertoe strekte, dat te weinig belasting werd geheven.

De politierechter heeft verdachte vrijgesproken met de volgende motivering:

De verdachte dient van het tenlastegelegde te worden vrijgesproken, omdat de politierechter dit niet wettig en overtuigend bewezen acht. De politierechter acht met name niet bewezen dat verdachte de in de tenlastelegging genoemde aangifte niet of niet tijdig heeft gedaan, terwijl dat ertoe strekte, dat te weinig belasting werd geheven.

Het gerechtshof heeft op het door de officier van justitie ingesteld hoger beroep die vrijspraak bevestigd en de gronden waarop deze vrijspraak berust als volgt aangevuld:

De bestendige praktijk tussen verdachte en de fiscus was aldus, dat de inkomstenbronnen van verdachte bij de belastingdienst bekend waren, dat jaarlijks voorlopige aanslagen werden opgelegd en dat bij het niet -tijdig- doen van aangifte tot reactie aanzettende ambtshalve aanslagen werden opgelegd.

Daarom is naar het oordeel van het hof in het voorliggende geval niet voldaan aan de door de wet gestelde eis, dat de gedraging van verdachte (namelijk: het opzettelijk niet -tijdig- doen van een aangifte voor de inkomstenbelasting over het jaar 1997) de strekking had te weinig belasting te betalen.

Nu het een vrijspraak betreft dient de vraag te worden beantwoord of het hof is uitgegaan van een juiste uitleg van de telastelegging voorzover inhoudende "terwijl dat feit ertoe strekte, dat te weinig belasting werd geheven". Deze zinsnede is ontleend aan art.69 AWR en moet geacht worden dezelfde betekenis te hebben als haar in het artikel toekomt.

In het cassatiemiddel dicht de Advocaat-Generaal het hof een subjectief getoonzette uitleg van de strekking waarvan art.69 AWR rept, toe. Dat zou in strijd zijn met de bedoeling van de wetgever. De wetgever heeft een objectieve strekking op het oog gehad, de aanmerkelijke kans dat zulke gedragingen ertoe leiden dat minder belasting wordt geheven.

De Raad van State had ernstige bedenkingen tegen het voorgestelde art.69 AWR omdat door het strekkingsbegrip het voorwaardelijk opzet zou volstaan voor een strafbaar fiscaal delict, waardoor weer het onderscheid met de vergrijpboeten op de tocht zou komen te staan. De regering bleef echter bij haar standpunt omdat het onderscheid tussen administratieve en strafrechtelijke afdoening in de door de Raad van State geopperde alternatieven praktische problemen zou oproepen.1. De regering nam evenmin het standpunt van de commissie Van Slooten over, inhoudende dat de misdrijfvariant in de AWR zich zou moeten kenmerken door het vereiste dat het handelen zou zijn geschied met het oogmerk om minder belasting te betalen dan materieel is verschuldigd. Dat vereiste werd door de regering als te zwaar ervaren. Het zou de lat voor het bewijs te hoog leggen. De toelichting vervolgt dan:

Alhoewel wij derhalve toevoeging van het oogmerkvereiste daartoe niet het geëigende instrument achten, zijn wij met de Commissie van oordeel, dat de strafvervolging ter zake van misdrijf, in overeenstemming met de bestaande praktijk, moet zijn beperkt tot de gevallen waarin de gedraging klaarblijkelijk is gericht op benadeling van de schatkist. Dit is in dit voorstel uitgedrukt met de formule: "indien het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven". Met deze redactie is het accent expliciet gelegd op de, uit de objectieve aard en omstandigheden af te leiden, strekking of gerichtheid van de gedraging. Het gaat bij deze formulering van het bestanddeel dus heel bepaald niet om de subjectieve wilsrichting of bedoeling van de verdachte, maar om een, om zo te zeggen, van "buitenaf" waarneembare eigenschap van de gestelde gedraging. Voor de vaststelling dat een gedraging de strekking heeft, dat te weinig belasting wordt geheven, zijn bepalend de ervaringsgegevens die leren, dat de gedraging, gezien de effecten die dergelijke gedragingen in het algemeen plegen te hebben, geschikt is om te bereiken, dat onvoldoende belasting wordt geheven. Uit deze omschrijving moge blijken, dat het vaststellen van de strekking van het feit het vellen van een waarschijnlijkheidsoordeel veronderstelt: de gedraging heeft, om het nog eens anders te zeggen, de bedoelde strekking, wanneer het feit, naar de ervaring leert, de aanmerkelijke kans in het leven roept, dat als gevolg daarvan te weinig belasting zal worden geheven. Voldoende is dat deze kans wordt geschapen, de te geringe heffing van belasting hoeft niet met zekerheid vast te staan en de heffing van belasting behoeft evenmin reeds te hebben plaatsgehad. Wanneer aan deze voorwaarde is voldaan, is een feit begaan, dat ernstig genoeg is om als misdrijf te worden gestraft, mede in aanmerking genomen dat het opzetvereiste onverkort is gehandhaafd. Naar ons oordeel, het zij herhaald, behoeft de strafwaardigheid van het feit niet de verdergaande vaststelling, dat ook deze verdachte met zijn handelen de onmiddellijke bedoeling heeft gehad de fiscus te benadelen.2.

Bij de bespreking in de toelichting van het voorgestelde art.69 is te lezen dat de eerste twee leden van het voorgestelde artikel zien op dezelfde gedragingen als indertijd genoemd in art.68 lid 1 onder a tot en met e. Maar het nieuwe strekkingsbegrip trekt de grens der strafbaarheid nauwer dan het in art.68 AWR (oud) opgenomen bestanddeel dat de gedraging tot gevolg kan hebben dat te weinig belasting wordt geheven:

De voorgestelde bepalingen trekken de grens van de strafbaarheid echter enger: de gedragingen moeten niet alleen ten gevolge hebben dat die mogelijkheid bestaat. Deze dienen te strekken tot heffing van te weinig belasting, dat wil zeggen: zij dienen die te geringe heffing naar redelijke, uit de objektieve omstandigheden af te leiden, verwachting waarschijnlijk te maken.

De toelichting vervolgt dan dat het opzet van de verdachte niet op de strekking van de gedraging behoeft te zijn gericht.3. In de Nota naar aanleiding van het eindverslag wordt deze uitleg nog eens dunnetjes overgedaan:

De leden van de VVD-fractie hebben gevraagd of het strekkingsvereiste in het voorgestelde artikel 69 AWR niet erg vaag is en of het in die bepaling wel nodig is.

Zoals in de memorie van toelichting (blz. 20-24) uitgebreider is uiteengezet, is de regering van oordeel dat in de delictsomschrijving van de fiscale misdrijven tot uitdrukking moet worden gebracht dat de strafvervolging gedragingen dient te betreffen die klaarblijkelijk zijn gericht op benadeling van de schatkist. Op die grond kan het door deze fractieleden genoemde bestanddeel in de delictsomschrijving niet worden gemist. Naar ons oordeel is de strekking van de gedraging niet een erg vaag begrip. Met verwijzing naar hetgeen daaromtrent eerder is opgemerkt, moge hier worden volstaan met de vermelding dat bedoelde strekking kan worden aangenomen op grond van ervaringsgegevens die tot het oordeel leiden dat dergelijke gedragingen, gezien de effecten die daarvan in het algemeen uitgaan, geschikt zijn om te bereiken dat onvoldoende belasting wordt geheven.4.

Voorzover mij bekend is er aan het strekkingsbegrip op andere momenten tijdens de totstandkoming van de wet geen aandacht meer geschonken.

De Advocaat-Generaal stelt in zijn cassatieschriftuur dat het hof aan de bevestiging van de vrijspraak door de politierechter ten grondslag heeft gelegd dat verdachte aan de bestendige praktijk de verwachting heeft mogen ontlenen dat een ambtshalve aanslag zou worden opgelegd waardoor uiteindelijk niet te weinig belasting zou worden geheven. Ik kan in de aanvullende motivering van de vrijspraak zo een verwijzing naar een vertrouwen dat verdachte zou mogen hebben niet lezen. Wel meen ik dat het hof ten onrechte heeft gelet op de bestendige praktijk, op de gebruikelijke reactie van de belastingdienst. Uit de wetsgeschiedenis valt immers op te maken dat het strekkingsbegrip ziet op een eigenschap van de gedraging, welke eigenschap samenhangt met ervaringsregels. Het niet doen van aangifte is een gedraging die in het algemeen beschouwd het risico in zich bergt dat geen of te weinig belasting wordt geheven. Dat de belastingdienst in veel gevallen reageert op het uitblijven van een aangifte en uiteindelijk na het ambtshalve opleggen van aanslagen toch de verschuldigde belasting weet te innen doet aan het karakter van de gedraging op zichzelf beschouwd niet af. Evenmin doet daaraan af dat de bestendige praktijk tussen verdachte en de belastingdienst ook langs deze lijnen verliep, omdat daardoor de aard van de gedraging niet verandert.

Het gerechtshof heeft daarom naar mijn mening aan het strekkingsbegrip in art.69 AWR een verkeerde uitleg gegeven en de grondslag van de telastelegging verlaten. Het arrest zal niet in stand kunnen blijven.

Deze conclusie strekt tot vernietiging van het bestreden arrest en tot terugwijzing van de zaak naar het gerechtshof te Leeuwarden ter berechting en afdoening.

De Procureur-Generaal

bij de Hoge Raad der Nederlanden