Rb. Zeeland-West-Brabant, 20-09-2016, nr. BRE - 16 , 1331

Tussen partijen is niet in geschil dat de afkoop van de lijfrenteverzekering leidt tot het in aanmerking nemen van negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen als bedoeld in artikel 3.133 van de Wet IB 2001. Belanghebbende heeft gesteld dat niet het ontvangen bedrag van € 11.525, maar enkel het bedrag dat hij aan premies heeft ingelegd, te weten € 9.041,16, in aanmerking mag worden genomen voor het belastbaar inkomen uit werk en woning.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur terecht het ontvangen bedrag van € 11.525 in aanmerking genomen. Op grond van artikel 3.133, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt naast de premies ook het behaalde rendement in aanmerking genomen. De inspecteur heeft dus terecht de hele afkoopsom belast. Belanghebbendes beroepsgrond vindt geen steun in de wet.

Revisierente

Artikel 30i van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). (tekst 2012) luidt als volgt:“1. Met betrekking tot de inkomstenbelasting wordt rente – revisierente – verschuldigd, indien:(…)b. ingevolge artikel 3.133, (…), van de Wet inkomstenbelasting 2001 premies voor een aanspraak op periodieke uitkeringen als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking worden genomen, behoudens voorzover artikel 3.69, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van genoemde wet met betrekking tot deze negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen toepassing vindt;(…)2. De revisierente bedraagt 20 percent van de waarde in het economische verkeer van aanspraken als bedoeld in het eerste lid. (…)”

Het wettelijk systeem komt er dus op neer dat bij afkoop van een lijfrenteverzekering als deze, 20% revisierente in rekening wordt gebracht over de waarde van de polis, welke waarde in het algemeen gelijk is aan de afkoopsom. Zo is de revisierente ook bij belanghebbende berekend.

Belanghebbende heeft de rechtbank voorgerekend dat hij, na aftrek van inkomstenbelasting, revisierente en belastingrente, veel meer verschuldigd is aan de Belastingdienst dan het eerder door hem genoten fiscale voordeel. Hij heeft tevens gesteld dat hij zich gelet op financiële omstandigheden genoodzaakt zag tot afkoop en dat hij onredelijk benadeeld wordt. Om die redenen dient, al dan niet uit coulance, volgens belanghebbende te worden afgezien van het in rekening brengen van revisierente.

De inspecteur heeft in overeenstemming met artikel 30i, tweede lid, van de AWR de revisierente berekend op 20% van de waarde in het economisch verkeer van de polis, te weten op 20% van het bedrag van € 11.525 dat belanghebbende uitgekeerd heeft gekregen voor de afkoop. De wet biedt geen ruimte voor een andere wetstoepassing wegens de door belanghebbende aangevoerde omstandigheden.

Voor zover de beroepsgronden van belanghebbende inhouden dat het in rekening brengen van revisierente van 20% onbillijk en onrechtvaardig is, worden deze beroepsgronden verworpen. Artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk, bepaalt immers dat de rechter volgens de wet moet rechtspreken en dat hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen. Wel mag de rechter oordelen of een wet buiten toepassing dient te blijven wegens strijd met een eenieder verbindende verdragsbepaling, maar van een dergelijke strijd is hier niet gebleken.

Met betrekking tot het beroep op coulance merkt de rechtbank op dat de rechtbank niet bevoegd is om op grond van coulance af te wijken van de juiste wetstoepassing. Alleen de staatssecretaris van Financiën is op grond van artikel 63 van de AWR bevoegd tegemoet te komen aan onbillijkheden van overwegende aard welke zich bij de toepassing van de belastingwet mochten voordoen. Tegen een dergelijke beslissing staat geen beroep bij de belastingrechter open.

De inspecteur heeft terecht en tot het juiste bedrag revisierente in rekening gebracht.

Belastingrente 4.9. Belanghebbende heeft ook bezwaar gemaakt tegen het berekenen van belastingrente over de revisierente

Bij de motivering van de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur in verband met de belastingrente in de kern aangevoerd dat de aanslag naar een te betalen bedrag is opgelegd en dat artikel 30fc van de AWR bepaalt dat belastingrente in rekening kan worden gebracht over het positieve bedrag van de belastingaanslag. In zijn beroepschrift heeft belanghebbende erover geklaagd dat op geen van de door Belastingdienst verzonden bescheiden uitleg is gegeven over de berekening van de belastingrente. In zijn verweerschrift heeft de inspecteur volstaan met een vergelijkbare motivering als bij de uitspraak op bezwaar.

De rechtbank is van oordeel dat de door de inspecteur gegeven motivering op zichzelf niet dragend is. De onderhavige belastingrente ziet niet op inkomstenbelasting maar alleen op revisierente. Artikel 30fc van de AWR zelf rept alleen over inkomstenbelasting en revisierente is geen inkomstenbelasting. Artikel 30fc van de AWR kan op zichzelf derhalve niet de grondslag zijn voor de berekening van belastingrente.

Ter zitting heeft de inspecteur desgevraagd gesteld dat de bedoeling van de wetgever duidelijk is, dat ook hij [de inspecteur] heeft gezocht waar precies in de wet staat dat over revisierente belastingrente verschuldigd is en dat de kennisgroep uiteindelijk heeft gerefereerd aan de parlementaire behandeling. De rechtbank heeft na sluiting van het onderzoek de zaak verwezen naar een meervoudige kamer. Die heeft partijen medegedeeld dat zij het voornemen heeft prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad. Partijen hebben de mogelijkheid gekregen hierop te reageren. De rechtbank heeft vervolgens besloten toch geen prejudiciële vragen te stellen, omdat naar haar oordeel voor de berekening van belastingrente een grondslag bestaat in de AWR. Zij overweegt daartoe als volgt.

De belastingrente is de opvolger van de heffingsrente die voor aanslagen over 2011 en ouder gold. De heffingsrente is ingevoerd bij Wet van 26 maart 1987, Stb. 1987, 120. De ‘formele aspecten’ van de heffingsrente zijn bij die wet geregeld in artikel 30d van de AWR, dat voor zover hier van belang als volgt luidde:

“ 1. De inspecteur stelt het bedrag van de heffingsrente vast bij beschikking.

2. Het bedrag van de heffingsrente wordt op het aanslagbiljet of op het afschrift van de uitspraak of van de kennisgeving afzonderlijk vermeld. Ingeval de eerste volzin geen toepassing vindt, blijkt het bedrag van de heffingsrente uit het afschrift van de beschikking.

3. (…)”

De memorie van toelichting bij dit artikel 30d (oud) van de AWR vermeldt onder meer (Kamerstukken II 1985/86, 19 557, nr. 3, p. 15):

“Artikel 30d bevat de formele aspecten van de regeling van de heffingsrente.

In het eerste lid is bepaald dat de vaststelling van het bedrag van de heffingsrente geschiedt door de inspecteur bij beschikking. Een bezwaar of beroep met betrekking tot door de inspecteur bij beschikking vastgestelde heffingsrente bij een aanslag of een navorderingsaanslag kan op dezelfde wijze worden aanhangig gemaakt als een bezwaar of een beroep tegen de aanslag.

Indien bezwaar wordt gemaakt tegen zowel het belastingbedrag van de aanslag als het bedrag van de vastgestelde rente kunnen deze bezwaren, gelet op de tekst van het tweede lid, gecombineerd op één schriftuur worden ingediend. (…)

Het tweede lid bepaalt dat de rente aan de belastingplichtige uitdrukkelijk kenbaar wordt gemaakt.”

De revisierente is ingevoerd bij de Wet van 12 december 1991, Stb. 1991, 697. Bij die wet is het oude artikel 30d van de AWR vervangen door artikel 30d en artikel 30e van de AWR. Dat nieuwe artikel 30d bevatte de regeling van de revisierente (de voorganger van het huidige artikel 30i van de AWR). Artikel 30e was de inhoudelijke opvolger van het oude artikel 30d van de AWR, zij het dat artikel 30e uitgebreider was en ook een lid met betrekking tot de revisierente bevatte.

Voornoemd artikel 30e (oud) van de AWR luidde als volgt:

“1. De inspecteur stelt het bedrag van de heffingsrente vast bij beschikking. Met betrekking tot deze beschikking zijn de bepalingen in de belastingwet die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan heffingsrente wordt berekend, van overeenkomstige toepassing, met dien verstande dat met betrekking tot beschikkingen ter zake van voorlopige aanslagen die tot een negatief bedrag zijn vastgesteld uitsluitend de bepalingen van de hoofdstukken V en VIII van deze wet van overeenkomstige toepassing zijn. 2. Het bedrag van de heffingsrente wordt op het aanslagbiljet of op het afschrift van de uitspraak of van de kennisgeving afzonderlijk vermeld. Ingeval de eerste volzin geen toepassing vindt, blijkt het bedrag van de heffingsrente uit het afschrift van de beschikking. 3. Ingeval de belastingplichtige bezwaar heeft tegen de beschikking waarbij de heffingsrente is vastgesteld, kan hij, in de gevallen waarin hij tevens bezwaar maakt tegen de aanslag of de naheffingsaanslag onderscheidenlijk beroep instelt tegen de navorderingsaanslag, het bezwaar vervatten in het bezwaarschrift waarbij bezwaar wordt gemaakt tegen de aanslag of de naheffingsaanslag onderscheidenlijk in het beroepschrift waarbij het beroep wordt ingesteld tegen de navorderingsaanslag. 4. Ingeval zowel bezwaar is gemaakt tegen de aanslag of de naheffingsaanslag als tegen de beschikking waarbij de heffingsrente is vastgesteld, doet de inspecteur uitspraak op beide bezwaren bij een gezamenlijke uitspraak. Op de in één beroepschrift vervatte beroepen beslist de rechter bij een gezamenlijke uitspraak. 5. Met betrekking tot de revisierente bedoeld in artikel 30d zijn het eerste tot en met het vierde lid van overeenkomstige toepassing.”

In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de in 4.12.3 vermelde wet is onder meer het volgende vermeld met betrekking tot artikel 30e voor zover het de heffingsrente betreft (Kamerstukken II 1988/89, 21 198, nr. 3, blz. 114-115):

“In het voorgestelde artikel 30e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zijn onder meer de bepalingen opgenomen van het thans geldende artikel 30d van die wet. Het eerste tot en met derde lid van het huidige artikel 30d komen in het voorgestelde artikel 30e terug als eerste lid, eerste volzin, tweede lid onderscheidenlijk vijfde lid.

Artikel 30e bewerkstelligt in de eerste plaats een zekere stroomlijning van de bezwaar- en de beroepsprocedure voor de gevallen waarin naast een belastingaanslag een beschikking inzake heffings- of revisierente is opgelegd. Hiertoe strekt de tweede volzin van het eerste lid. Met deze bepaling wordt bereikt dat de bepalingen van de belastingwet, waaronder ook de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt begrepen, die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan heffingsrente wordt berekend, van overeenkomstige toepassing zijn op de beschikking waarbij de heffingsrente wordt vastgesteld. Hierdoor volgt een beschikking inzake heffingsrente het regime van de aanslag ter zake waarvan de heffingsrente wordt berekend.

Dit betekent voor de bezwaar- en beroepsfase het volgende. Ingeval de belastingplichtige bezwaar heeft tegen de beschikking waarbij de heffingsrente is vastgesteld, hangt het af van het type belastingaanslag ter zake waarvan heffingsrente is berekend, of hij tegen de beschikking een bezwaarschrift moet indienen bij de inspecteur, dan wel in beroep moet komen bij de rechter. Betreft het een aanslag of een naheffingsaanslag, dan moet hij tegen de desbetreffende beschikking inzake heffingsrente in bezwaar gaan bij de inspecteur; betreft het een navorderingsaanslag dan moet hij in beroep komen bij de rechter.

(…)”

In diezelfde memorie van toelichting is met betrekking tot wat toen nog het voorgestelde zesde lid was maar uiteindelijk het vijfde lid is geworden, onder meer het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 1988/89, 21 198, nr. 3, blz. 115)

“In het voorgestelde zesde lid is bepaald dat het eerste tot en met het vijfde lid van artikel 30e van overeenkomstige toepassing zijn met betrekking tot de revisierente (voorgesteld artikel 30d). Ook met betrekking tot de beschikking waarbij revisierente wordt berekend, geldt dat deze beschikking het regime volgt van de belastingaanslag waarin de negatieve persoonlijke verplichtingen zijn begrepen ter zake waarvan revisierente wordt berekend. Dit impliceert dat de regeling inzake uitstel van betaling van belastingaanslagen in situaties waarin wegens emigratie van de belastingplichtige negatieve persoonlijke verplichtingen in aanmerking zijn genomen (…), ook van toepassing is op de beschikking waarbij ten gevolge van die omstandigheid revisierente wordt berekend. Dit geldt mutatis mutandis ook voor de regeling inzake de aansprakelijkheid van de verzekeraar (…).

Het van overeenkomstige toepassing verklaren van het eerste tot en met het vijfde lid van het voorgestelde artikel 30e met betrekking tot de revisierente houdt voorts in dat een voorlopige beschikking revisierente kan worden opgelegd. Daarnaast bestaat de mogelijkheid dat, ingeval een aanslag of navorderingsaanslag is opgelegd waarin revisierente is begrepen, ook met betrekking tot het bedrag van de revisierente heffingsrente kan worden berekend.”

In bijlage 1 van de memorie van toelichting (p. 116) is een voorbeeldberekening opgenomen, waarin sprake is van berekening van heffingsrente over revisierente met daarbij als onderbouwing de vermelding: “het voorgestelde art. 30e, eerste en zesde lid, AWR”.

Ingevolge het vijfde lid van artikel 30e (oud) van de AWR werd met betrekking tot de revisierente onder meer het eerste lid van dat artikel van overeenkomstige toepassing verklaard. De vraag is wat de reikwijdte is van deze ‘van overeenkomstige toepassing’-verklaring.

Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de wetgever met het eerste lid van artikel 30e (oud) en van zijn voorganger artikel 30d (oud) voor de heffingsrente heeft beoogd ‘de formele aspecten’ daarvan te regelen (zie 4.12.2) en dat hij met de tweede volzin van het eerste lid van artikel 30e (oud) heeft willen bewerkstelligen dat – kort gezegd – voor de heffingsrente hetzelfde regime voor bezwaar- en beroep geldt als voor de onderliggende aanslag (zie 4.12.4). Gelet op de wetsgeschiedenis ziet het eerste lid op de formalisering van de heffingsrente (bij beschikking) en bevat het regels met betrekking tot de rechtsbescherming (hierna kort gezegd: de formele aspecten).

Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de regering met de ‘van overeenkomstige toepassing’-verklaring in het vijfde lid van artikel 30e heeft bedoeld dat ook over revisierente heffingsrente in rekening kan worden gebracht (zie 4.12.5 en 4.12.6). Deze bedoeling is tijdens de parlementaire behandeling vervolgens niet ter discussie gesteld door het parlement. De tekst van de wet laat naar het oordeel van de rechtbank voldoende ruimte voor een uitleg conform de bedoeling van de wetgever. Immers, de in 4.12.3 weergeven tekst van artikel 30e, eerste lid, (oud) van de AWR kan door de ‘van overeenkomstige toepassing’-verklaring in artikel 30e, vijfde lid, (oud) van de AWR, als volgt worden gelezen:

“1. De inspecteur stelt het bedrag van de [revisierente] vast bij beschikking. Met betrekking tot deze [revisierentebeschikking] zijn de bepalingen in de belastingwet die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan [revisierente] wordt berekend, van overeenkomstige toepassing, met dien verstande dat met betrekking tot beschikkingen ter zake van voorlopige aanslagen die tot een negatief bedrag zijn vastgesteld uitsluitend de bepalingen van de hoofdstukken V en VIII van deze wet van overeenkomstige toepassing zijn.”

Zo gelezen bevat het artikel niet alleen formele bepalingen omtrent de wijze van heffen van revisierente, maar (door het van overeenkomstig van toepassing verklaren van de bepalingen uit de belastingwet die gelden voor de belastingaanslag) ook een materiele grondslag voor het daarover berekenen van heffingsrente.

Een en ander leidt tot de conclusie dat er een wettelijke grondslag is om over revisierente heffingsrente in rekening te brengen.

De rechtbank is van oordeel dat het evenzo onder het huidige recht mogelijk om over revisierente belastingrente te berekenen. Zij overweegt daartoe als volgt.

De bepalingen omtrent belastingrente zijn opgenomen in hoofdstuk VA van de AWR. Naast het hiervoor in 4.4.1. geciteerde artikel 30i, bevat dit hoofdstuk artikel 30j van de AWR, dat het volgende bepaalt:

“1. De inspecteur stelt het bedrag van de belastingrente vast bij voor bezwaar vatbare beschikking. Met betrekking tot deze beschikking zijn de bepalingen in de belastingwet die gelden voor de belastingaanslag ter zake waarvan belastingrente wordt berekend, van overeenkomstige toepassing.

(…)

3. Met betrekking tot de revisierente bedoeld in artikel 30i zijn het eerste en tweede lid van overeenkomstige toepassing.”

Uit de wetsgeschiedenis blijkt niet dat de wetgever bij de invoering van belastingrente als vervanger voor de heffingsrente een andere richting in heeft willen slaan met betrekking tot het in rekening brengen van (vroeger heffings-, thans belasting)rente over revisierente. De tekst van artikel 30j AWR zoals die luidt vanaf 2013 komt bovendien voor zover hier van belang overeen met de tekst van artikel 30e (oud) AWR.

Nu de tweede volzin van artikel 30j van de AWR, in samenhang met het derde lid van dit artikel, bepaalt dat de bepalingen die gelden voor de aanslag van overeenkomstige toepassing zijn op de revisierente, is er – mede gelet op de wetsgeschiedenis van de voorganger van dit artikel – een wettelijke grondslag voor het in rekening brengen van belastingrente over revisierente.

In het onderhavige geval staat vast dat tegelijk met de aanslag een beschikking revisierente is gegeven die heeft geresulteerd in een te betalen bedrag aan revisierente, en dat eerder – tegelijk met eerdere voorlopige aanslagen – geen revisierente is geheven. Uit de artikelen 30j en 30fc van de AWR volgt dan dat terecht belastingrente in rekening is gebracht over de revisierente.

Belanghebbende heeft in diverse geschriften erover geklaagd dat onduidelijk is hoe de belastingrente berekend is. De inspecteur heeft geen inzicht hierin gegeven. De rechtbank is nagegaan of de belastingrente terecht op een bedrag van € 199 is vastgesteld en is tot de conclusie gekomen dat dit het geval is. De belastingrente is – in overeenstemming met de regels in artikel 30fc van de AWR – berekend over € 2305 vanaf 1 juli 2013 tot aan 6 weken na de dagtekening van de aanslag:

Belanghebbende heeft nog gesteld dat de inspecteur onnodig lang heeft gewacht met het opleggen van de definitieve aanslag en dat de belastingrente voor belanghebbende niet hoger mag worden doordat er drukte is bij de Belastingdienst. De inspecteur heeft de aanslag conform artikel 11 van de AWR binnen drie jaar opgelegd. De wet voorziet – voor zover hier van belang – alleen in beperking van de periode waarover belastingrente wordt berekend, indien de aanslag in overeenstemming met de aangifte is vastgesteld (artikel 30fc, derde lid, van de AWR). In het geval van belastingrente over revisierente zou dienovereenkomstig een beperking alleen aan de orde zijn indien de revisierente in de aangifte was verantwoord. Nu dat niet het geval is (zie 2.3), is er geen wettelijke grond voor een beperking van de periode waarover de belastingrente is berekend.

Voor zover belanghebbende met zijn stelling betoogt dat op grond van algemene beginselen van behoorlijk bestuur de revisierente moet worden beperkt, volgt de rechtbank belanghebbende hierin niet. Het enkele tijdsverloop is daarvoor onvoldoende. Belanghebbende heeft ook voor het overige geen feiten of omstandigheden gesteld die tot de conclusie kunnen leiden dat de inspecteur in strijd heeft gehandeld met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.

De inspecteur heeft terecht en tot het juiste bedrag belastingrente in rekening gebracht.

Conclusie

Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.