HOOFDSTUK 31 Conclusies

De vragen die in dit onderzoek centraal stonden, waren in hoeverre naar Nederlands en naar Europees positief recht handelingen tussen de participanten bij een contractueel samenwerkingsverband onderling en – indien het contractuele samenwerkingsverband een entiteit is voor de heffing van btw – tussen de participanten en het contractuele samenwerkingsverband aan de heffing van btw worden onderworpen en in hoeverre genoemde handelingen naar wenselijk Europees recht aan de heffing van btw onderworpen dienen te worden. Onlosmakelijk daarmee verbonden was het de vraag in hoeverre naar Nederlands en naar Europees positief recht een recht op aftrek van voorbelasting met betrekking tot genoemde handelingen bestaat en in hoeverre dit naar wenselijk Europees recht dient te bestaan.

Deze vragen laten zich niet met een enkel antwoord beantwoorden, dat dan voor alle gevallen kan gelden.

Ik concludeer, dat naar nationaal positief recht handelingen in het kader van contractuele samenwerkingsverbanden, die niet tot het ontstaan van een van de participanten te onderscheiden entiteit leiden (samenwerkingsverbanden van het eerste archetype), vaker onbelastbaar blijven, dan naar Europees positief recht het geval zou moeten zijn. De wijze waarop het recht op aftrek van voorbelasting door belastingplichtigen kan worden geëffectueerd, stemt in een aantal gevallen ook niet overeen met hetgeen de Btw-richtlijn, zoals die door het HvJ EG wordt uitgelegd, bepaalt. Tal van nationale dogma’s, zoals transacties voor gemeenschappelijke rekening, kosten voor gemene rekening en zoals partage zijn naar positief Europees positief recht niet houdbaar. Naar Europees wenselijk recht zijn zij echter, mits proportioneel toegepast, niet zonder meer te verwerpen. Zij kunnen, mits naar verhouding tot het ermee te bereiken doel (het bevorderen van de evenredigheid van de belasting en zelfs het voorkomen van cumulatie van btw) toegepast, bijdragen aan een betere werking van het huidige btw-stelsel in het geval van contractuele samenwerking tussen partijen waarvan één of meer van hen geen (volledig) recht op aftrek bezit.

Voorts blijkt dat naarmate de samenwerking hechter is en partijen in een grotere mate met elkaar vervlochten raken, het – ook vanuit een Europees positiefrechtelijk perspectief – moeilijker wordt tussen hen belastbare handelingen waar te nemen. Dit doet zich onder meer voor in het geval van pot- en poolovereenkomsten, waarbij een groot aantal partijen met gesloten beurzen elkaar diensten verleent. Slechts het doelmatigheidbeginsel kan, wanneer dit proportioneel wordt toegepast, een valide rechtvaardigingsgrond vormen, waarop de onbelastbaarheid van onderlinge handelingen in het kader van contractuele samenwerkingsverbanden tussen de participanten gestoeld kan worden. In zoverre kan het dus ook wenselijk zijn, dat heffing van btw met betrekking tot die handelingen achterwege blijft.

Waar de samenwerking wel leidt tot het ontstaan van een entiteit (samenwerkingsverbanden van het derde archetype), moet het mogelijk zijn die entiteit op te nemen in een fiscale eenheid. De Btw-richtlijn en de Wet OB staan niet principieel in de weg aan de opname van (als belastingplichtigen aan te merken) beleggingsfondsen, personenvennootschappen, feitelijke samenwerkingsverbanden en EESV’s in een fiscale eenheid, zij het, dat de invulling van de verwevenheideisen vragen oproept. Indien een fiscale eenheid wordt gevormd, ontstaat in fiscale zin een samenwerkingsverband van het tweede archetype, terwijl in civielrechtelijke zin een samenwerkingsverband van het derde archetype blijft bestaan.

Het is in overeenstemming met het btw-stelsel te noemen, dat handelingen in het kader van het beheer en de vertegenwoordiging van een als een entiteit aan te merken samenwerkingsverband in de onderlinge relatie tussen de participanten, geen aanleiding geven tot heffing van btw. Het positieve, nationale en Europese recht zijn op dit vlak met elkaar in overeenstemming. Naar Europees wenselijk recht behoort dit ook niet anders te zijn. Anders is dit met betrekking tot handelingen van de participanten jegens het samenwerkingsverband als entiteit. De inbreng in natura in als entiteiten aan te merken samenwerkingsverbanden, kan op basis van de huidige nationale en Europese regelgeving en jurisprudentie slechts aan de heffing van btw worden onderworpen door de inbreng gelijk te stellen aan een levering of dienst onder bezwarende titel, waarbij het doel en de strekking van de betreffende bepalingen opzij gezet moet worden. Ik acht het evenwel niet wenselijk een met een levering of dienst onder bezwarende titel gelijkgestelde handeling aan te nemen, omdat het tot cumulatie van btw leidt. Naar mijn mening dient, beoordeeld naar Europees wenselijk recht, de inbreng in natura als een belastbare (belast, dan wel vrijgestelde) handeling wordt beschouwd. Daarbij past een recht op aftrek in het geval de inbreng als een belaste prestaties is aan te merken en een uitsluiting van de aftrek, indien de inbreng als een vrijgestelde prestatie is aan te merken.