HvJ EU, 14-03-2013, nr. C-527/11

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 213, 214 en 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB L 347, blz. 1).

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Valsts ieņēmumu dienests (Letse belastingdienst; hierna: ‘VID’) en Ablessio SIA (hierna: ‘Ablessio’) over de weigering om Ablessio in te schrijven in het register van belastingplichtigen voor de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: ‘btw’).

De Letse vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Ablessio heeft de VID verzocht om inschrijving in het register van btw-plichtigen. Bij beslissing van 15 november 2007, die op bezwaar is bevestigd bij beslissing van 27 november 2007, heeft de VID inschrijving van Ablessio geweigerd op grond dat deze vennootschap niet over de materiële, technische en financiële bekwaamheid beschikte om de aangegeven economische activiteit, te weten diensten in de bouwsector, uit te oefenen.

Blijkens de verwijzingsbeslissing heeft de VID inschrijving geweigerd op basis van de vaststellingen, ten eerste, dat Ablessio geen bedrijfsmiddelen bezat en geen enkele overeenkomst tot huur van bedrijfsmiddelen was ondertekend. Ten tweede was voor een bedrijfsruimte van slechts 4 m² een handelshuurcontract aangegaan. Ten derde was deze vennootschap niet ingeschreven in het register van bouwondernemingen en had zij sinds haar oprichting geen enkele daadwerkelijke activiteit uitgeoefend, waarbij de enige — blijkbaar onbezoldigde — werknemer van de onderneming de voorzitter van de bestuursraad was.

Ablessio heeft beroep tot nietigverklaring tegen deze weigering van inschrijving in het register van btw-plichtigen ingesteld bij de administratīvā rajona tiesa (administratieve rechtbank in eerste aanleg), die bij beslissing van 20 oktober 2009 dat beroep gegrond heeft verklaard en de VID heeft gelast deze vennootschap in dat register in te schrijven. Deze rechtbank was van oordeel dat Ablessio de VID informatie had verstrekt over haar bekwaamheid om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen, en dat niet was betwist dat deze informatie correct was. Volgens deze rechtbank was bijgevolg niet voldaan aan de wettelijke voorwaarden waaronder de VID kan weigeren een ondernemer in dat register in te schrijven.

Op hoger beroep ingesteld door de VID heeft de Administratīvā apgabaltiesa (administratief hof in hoger beroep) bij arrest van 13 december 2010 de uitspraak in eerste aanleg bevestigd eveneens op grond dat de btw-wet de VID niet toestaat te beoordelen of een persoon die vraagt om inschrijving in het register van btw-plichtigen, bekwaam is een economische activiteit uit te oefenen. In dit opzicht is het van geen belang dat deze persoon inschrijving in dat register heeft gevraagd en gekregen voor verschillende ondernemingen die onmiddellijk na inschrijving werden overgedragen aan anderen die onvoldoende inkomsten hadden om het maatschappelijk kapitaal in te brengen, aangezien volgens de btw-wet dergelijke omstandigheden geen grond voor weigering van inschrijving in dat register vormen. Om elke mogelijke onwettige handeling van een belastingplichtige bij de betaling van de btw te voorkomen, moet de VID volgens de wettelijke procedure de belastingplichtige controleren en bij vaststelling van schendingen van de nationale bepalingen een extra belasting en boeten opleggen.

De VID heeft bij de verwijzende rechter cassatieberoep ingesteld tegen het arrest van de Administratīvā apgabaltiesa wegens een onjuiste uitlegging van § 3, lid 1-1, tweede alinea, van de btw-wet. Volgens de VID heeft zij op grond van deze bepaling immers de verplichting om te controleren of een persoon bekwaam is om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen.

Onder verwijzing naar het arrest van 21 oktober 2010, Nidera Handelscompagnie (C-385/09, Jurispr. blz. I-10385), verklaart de verwijzende rechter twijfels te hebben over de uitlegging van met name de artikelen 213, 214 en 273 van richtlijn 2006/112.

Daarop heeft de Augstākās tiesas Senāts de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:

Met zijn vragen, die samen dienen te worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de artikelen 213, 214 en 273 van richtlijn 2006/112 aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich ertegen verzetten dat de belastingdienst van een lidstaat, teneinde de juiste heffing van de btw te garanderen en fraude te voorkomen, een vennootschap weigert een individueel btw-identificatienummer toe te kennen louter op grond dat zij volgens deze dienst niet over de materiële, technische en financiële middelen beschikt om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen en de houder van de aandelen in het kapitaal van deze vennootschap reeds meermaals een dergelijk nummer heeft gekregen voor vennootschappen die nooit werkelijk een economische activiteit hebben uitgeoefend en waarvan de kapitaalaandelen kort na toekenning van dat nummer werden overgedragen.

Ingevolge artikel 213, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2006/112 moet iedere belastingplichtige opgave doen van het begin, de wijziging en de beëindiging van zijn activiteit als belastingplichtige. Artikel 214, lid 1, van deze richtlijn verplicht de lidstaten de nodige maatregelen te treffen voor de identificatie van de belastingplichtige onder een individueel nummer.

De wezenlijke doelstelling van de bij artikel 214 van richtlijn 2006/112 opgelegde identificatie van de belastingplichtigen bestaat erin de goede werking van het btw-stelsel te waarborgen (zie in die zin arrest van 22 december 2010, Dankowski, C-438/09, Jurispr. blz. I-14009, punt 33).

In dit verband heeft het Hof reeds geoordeeld dat toekenning van een btw-identificatienummer de fiscale status van de btw-plichtige voor de toepassing van de btw bewijst en het toezicht op de belastingplichtigen met het oog op de juiste heffing van de belasting vergemakkelijkt. In het kader van de overgangsregeling voor de belastingheffing in het handelsverkeer in de Europese Unie, strekt de identificatie van de btw-plichtigen onder een individueel nummer ertoe de vaststelling te vergemakkelijken van de lidstaat waar het eindverbruik van de geleverde goederen plaatsvindt (zie in die zin arresten van 6 september 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punten 57 en 60, en 27 september 2012, VSTR, C-587/10, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 51).

Bovendien vormt het btw-identificatienummer een belangrijk bewijs van de verrichte handelingen. Richtlijn 2006/112 eist immers in verschillende bepalingen betreffende met name de facturering, de aangifte en de periodieke lijst dat dit identificatienummer van de belastingplichtige, van de afnemer van de goederen of de ontvanger van de diensten op deze documenten wordt vermeld.

Tegen de achtergrond van deze overwegingen dienen de vragen van de verwijzende rechter te worden beantwoord.

Hoewel artikel 214 van richtlijn 2006/112 opsomt welke categorieën personen onder een individueel nummer moeten worden geïdentificeerd, preciseert deze bepaling niet van welke voorwaarden toekenning van het btw-identificatienummer afhankelijk kan worden gesteld. Uit de bewoordingen van dat artikel en van artikel 213 van dezelfde richtlijn vloeit immers voort dat de lidstaten over een zekere beoordelingsmarge beschikken wanneer zij maatregelen ter identificatie van de belastingplichtigen voor btw-doeleinden nemen.

Deze beoordelingsmarge kan echter niet onbeperkt zijn. Hoewel het een lidstaat vrijstaat een belastingplichtige een individueel nummer te weigeren, kan hij niet zonder geldige reden van deze mogelijkheid gebruikmaken.

Uit het begrip ‘belastingplichtige’, zoals omschreven in artikel 9, lid 1, van richtlijn 2006/112, volgt bovendien dat eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat ervan, onder dat begrip valt.

Volgens de rechtspraak van het Hof moet dit begrip ruim worden uitgelegd. Eenieder die het door objectieve gegevens ondersteunde voornemen heeft, zelfstandig een economische activiteit aan te vangen en daartoe eerste investeringsuitgaven doet, moet als belastingplichtige worden beschouwd (zie in die zin arresten van 8 juni 2000, Breitsohl, C-400/98, Jurispr. blz. I-4321, punt 34, en 1 maart 2012, Polski Trawertyn, C-280/10, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 30).

Uit deze rechtspraak alsmede uit de bewoordingen van artikel 213, lid 1, van richtlijn 2006/112 vloeit voort dat niet alleen eenieder die reeds een economische activiteit uitoefent, maar ook eenieder die overweegt een dergelijke activiteit aan te vangen en daartoe eerste investeringsuitgaven doet, wordt beschouwd als een belastingplichtige die om een btw-identificatienummer kan verzoeken. Het is dus mogelijk dat deze personen niet in staat zijn in dit vroege stadium van hun economische activiteit aan te tonen dat zij reeds over de materiële, technische en financiële middelen beschikken om deze activiteit uit te oefenen.

Bijgevolg verzet richtlijn 2006/112, inzonderheid de artikelen 213 en 214 ervan, zich ertegen dat de belastingdienst van een lidstaat een aanvrager van een btw-identificatienummer dat nummer weigert louter op grond dat hij niet in staat is aan te tonen dat hij over de materiële, technische en financiële middelen beschikt om de economische activiteit uit te oefenen die hij heeft aangegeven bij de indiening van zijn aanvraag tot inschrijving in het register van btw-plichtigen.

Volgens vaste rechtspraak van het Hof hebben de lidstaten er echter rechtmatig belang bij, passende maatregelen te nemen om hun financiële belangen te beschermen en is de bestrijding van eventuele fraude, belastingontwijking en eventueel misbruik een doel dat door richtlijn 2006/112 is erkend en wordt aangemoedigd (zie met name arresten van 21 februari 2006, Halifax e.a., C-255/02, Jurispr. blz. I-1609, punt 71; 7 december 2010, R., C-285/09, Jurispr. blz. I-12605, punt 36, en 18 oktober 2012, Mednis, C-525/11, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 31).

Bovendien moeten de lidstaten de echtheid van de inschrijvingen in het register van btw-plichtigen waarborgen teneinde de goede werking van het btw-stelsel te verzekeren. Het is dus de taak van de bevoegde nationale autoriteit om vóór toekenning van een btw-identificatienummer te controleren of de aanvrager de hoedanigheid van belastingplichtige bezit (zie arrest Mecsek-Gabona, reeds aangehaald, punt 63).

Derhalve kunnen de lidstaten rechtmatig, overeenkomstig artikel 273, eerste alinea, van richtlijn 2006/112 de passende maatregelen nemen ter voorkoming van misbruik van identificatienummers, met name door ondernemingen die een zuiver fictieve activiteit uitoefenen en dus fictieve btw-plichtigen zijn. Deze maatregelen mogen evenwel niet verder gaan dan noodzakelijk is om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en fraude te voorkomen en zij mogen niet systematisch afbreuk doen aan het recht op aftrek van de btw en dus aan de neutraliteit van deze belasting (zie in die zin arrest van 27 september 2007, Collée, C-146/05, Jurispr. blz. I-7861, punt 26; arrest Nidera Handelscompagnie, reeds aangehaald, punt 49; arrest Dankowski, reeds aangehaald, punt 37, en arrest VSTR, reeds aangehaald, punt 44).

In dit verband dient te worden vastgesteld dat controlemaatregelen als die welke bij de btw-wet zijn ingevoerd, geen beperking met zich mogen brengen van het recht van de belastingplichtige op aftrek van de btw die verschuldigd is of voldaan is over de investeringsuitgaven die zijn gedaan voor handelingen die hij overweegt te verrichten en waarvoor recht op aftrek bestaat.

Volgens vaste rechtspraak van het Hof betreffen de in artikel 214 van richtlijn 2006/112 voorziene identificatie en de bij artikel 213 ervan opgelegde verplichtingen slechts formele vereisten met het oog op controle, die geen afbreuk mogen doen aan met name het recht op btw-aftrek of het recht op btw-vrijstelling voor een intracommunautaire levering, voor zover is voldaan aan de materiële voorwaarden voor deze rechten (zie in die zin arrest Nidera Handelscompagnie, reeds aangehaald, punt 50; arrest van 19 juli 2012, Rēdlihs, C-263/11, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 48, en arrest Mecsek-Gabona, reeds aangehaald, punt 60).

Uit deze rechtspraak volgt dat inschrijving van een belastingplichtige in het register van btw-plichtigen een formele vereiste betreft, zodat een btw-plichtige niet mag worden gehinderd in de uitoefening van zijn recht op aftrek op grond dat hij zich niet voor btw-doeleinden heeft geïdentificeerd alvorens de aangekochte goederen te gebruiken voor zijn belaste activiteit (zie in die zin reeds aangehaalde arresten Nidera Handelscompagnie, punt 51, en Dankowski, punten 33, 34 en 36). Derhalve kan de weigering van toekenning van een btw-identificatienummer in beginsel geen invloed hebben op het recht van de btw-plichtige op aftrek van de betaalde voorbelasting wanneer is voldaan aan de materiële voorwaarden voor dat recht.

Een weigering van identificatie van een btw-plichtige onder een individueel nummer is slechts evenredig met de doelstelling van fraudevoorkoming wanneer deze weigering berust op ernstige aanwijzingen op basis waarvan objectief kan worden aangenomen dat het aan deze btw-plichtige toegekende btw-identificatienummer waarschijnlijk met het oog op fraude zal worden gebruikt. Een dergelijke beslissing moet worden genomen op basis van een globale beoordeling van alle omstandigheden van het geval en van bewijzen die bij de controle van de door de betrokken onderneming verstrekte inlichtingen zijn ingezameld.

Het staat aan de verwijzende rechter, die bij uitsluiting bevoegd is om zowel het nationale recht uit te leggen als de feiten van het hoofdgeding vast te stellen en te beoordelen, met name de wijze waarop dit recht wordt toegepast door de belastingdienst (arrest Mednis, reeds aangehaald, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak), om te beoordelen of de nationale maatregelen verenigbaar zijn met het recht van de Unie en inzonderheid met het evenredigheidsbeginsel. Het Hof is slechts bevoegd om deze rechter de uitleggingselementen te verschaffen aan de hand waarvan hij de verenigbaarheid kan beoordelen (zie in die zin arresten van 30 november 1995, Gebhard, C-55/94, Jurispr. blz. I-4165, punt 19, en 29 juli 2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, C-188/09, Jurispr. blz. I-7639, punt 30).

Met betrekking tot de omstandigheden van het hoofdgeding dient te worden vastgesteld dat het feit dat een belastingplichtige niet over de materiële, technische en financiële middelen beschikt om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen, op zich niet volstaat tot bewijs dat hij waarschijnlijk voornemens is belastingfraude te plegen. Evenwel valt niet uit te sluiten dat dergelijke omstandigheden, in samenhang met andere objectieve gegevens die het vermoeden van frauduleuze bedoelingen bij de btw-plichtige doen rijzen, aanwijzingen vormen waarmee rekening moet worden gehouden bij de globale beoordeling van het fraudegevaar.

Richtlijn 2006/112 stelt evenmin een beperking aan het aantal aanvragen voor een individueel btw-identificatienummer dat éénzelfde persoon kan indienen mocht hij voor rekening van verschillende rechtspersonen handelen. Op basis van deze richtlijn kan evenmin worden aangenomen dat de overdracht van de zeggenschap over deze rechtspersonen nadat zij voor btw-doeleinden zijn geïdentificeerd, een onwettige activiteit vormt. Dergelijke omstandigheden kunnen evenwel ook in aanmerking worden genomen bij de globale beoordeling van het fraudegevaar.

Het is de taak van de verwijzende rechter om aan de hand van alle omstandigheden van de zaak te onderzoeken of de nationale belastingdienst rechtens genoegzaam heeft aangetoond dat ernstige aanwijzingen bestaan die erop kunnen duiden dat de aanvraag van Ablessio tot inschrijving in het register van btw-plichtigen mogelijkerwijs kan leiden tot misbruik van het identificatienummer of tot andere vormen van btw-fraude.

Gelet op een en ander dient op de prejudiciële vragen te worden geantwoord dat de artikelen 213, 214 en 273 van richtlijn 2006/112 aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich ertegen verzetten dat de belastingdienst van een lidstaat weigert een vennootschap een btw-identificatienummer toe te kennen louter op grond dat zij volgens deze dienst niet over de materiële, technische en financiële middelen beschikt om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen en de houder van de aandelen in het kapitaal van deze vennootschap reeds meermaals een dergelijk nummer heeft gekregen voor vennootschappen die nooit werkelijk een economische activiteit hebben uitgeoefend en waarvan de kapitaalaandelen kort na toekenning van dat nummer zijn overgedragen, zonder dat de betrokken belastingdienst aan de hand van objectieve gegevens heeft aangetoond dat er ernstige aanwijzingen bestaan die het vermoeden doen rijzen dat het toegekende btw-identificatienummer zal worden gebruikt voor fraude. Het is de taak van de verwijzende rechter om te beoordelen of deze belastingdienst ernstige aanwijzingen heeft verstrekt die erop duiden dat in het hoofdgeding sprake is van fraudegevaar.

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Tweede kamer) verklaart voor recht:

De artikelen 213, 214 en 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich ertegen verzetten dat de belastingdienst van een lidstaat weigert een vennootschap een identificatienummer voor de belasting over de toegevoegde waarde toe te kennen louter op grond dat zij volgens deze dienst niet over de materiële, technische en financiële middelen beschikt om de aangegeven economische activiteit uit te oefenen en de houder van de aandelen in het kapitaal van deze vennootschap reeds meermaals een dergelijk nummer heeft gekregen voor vennootschappen die nooit werkelijk een economische activiteit hebben uitgeoefend en waarvan de kapitaalaandelen kort na toekenning van dat nummer zijn overgedragen, zonder dat de betrokken belastingdienst aan de hand van objectieve gegevens heeft aangetoond dat er ernstige aanwijzingen bestaan die het vermoeden doen rijzen dat het toegekende identificatienummer voor de belasting over de toegevoegde waarde zal worden gebruikt voor fraude. Het is de taak van de verwijzende rechter om te beoordelen of deze belastingdienst ernstige aanwijzingen heeft verstrekt die erop duiden dat in het hoofdgeding sprake is van fraudegevaar.

ondertekeningen