HvJ EU, 05-02-2014, nr. C-385/12

Aangezien in de prejudiciële vraag tegelijk wordt verwezen naar de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging, de vrijheid van dienstverrichting en het vrije kapitaalverkeer, dient allereerst te worden uitgemaakt welke vrijheid in het hoofdgeding aan de orde is.

Daarbij moet volgens vaste rechtspraak rekening worden gehouden met het voorwerp van de wettelijke regeling in kwestie (arrest van 13 november 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-35/11, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 90 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Een nationale wettelijke regeling die alleen van toepassing is op participaties waarmee een zodanige invloed op de besluiten van een vennootschap kan worden uitgeoefend dat de activiteiten ervan kunnen worden bepaald, valt onder artikel 49 VWEU inzake de vrijheid van vestiging (zie arrest Test Claimants in the FII Group Litigation, reeds aangehaald, punt 91 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Het hoofdgeding betreft het naar verluidt discriminerende tarief van de bijzondere belasting dat geldt voor ‘belastingplichtigen die een verbonden onderneming zijn’ in de zin van wet nr. LXXXI van 1996. In artikel 4 van deze wet wordt dit begrip gedefinieerd op basis van het bezit van een vennootschap van een meerderheidsparticipatie die haar in staat stelt rechtstreeks of indirect een zekere invloed op een andere vennootschap uit te oefenen.

Aldus betreft het verzoek om een prejudiciële beslissing de uitlegging van de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging. Bijgevolg behoeft geen uitlegging te worden gegeven van de artikelen 56 VWEU, 63 VWEU en 65 VWEU inzake de vrijheid van dienstverrichting en het vrije kapitaalverkeer.

Vervolgens zij eraan herinnerd dat artikel 18 VWEU slechts autonoom toepassing kan vinden in gevallen waarin het Unierecht wel geldt, maar waarvoor het Verdrag niet in bijzondere discriminatieverboden voorziet. Het non-discriminatiebeginsel op het gebied van het recht van vestiging is echter nader uitgewerkt door artikel 49 VWEU (arrest van 11 maart 2010, Attanasio Group, C-384/08, Jurispr. blz. I-2055, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Bijgevolg behoeft artikel 18 VWEU noch artikel 26 VWEU nog te worden uitgelegd.

Aangezien niet blijkt dat de bijzondere belasting uit andere lidstaten afkomstige producten zwaarder treft dan binnenlandse producten, is ten slotte uitlegging van artikel 110 VWEU niet relevant in het hoofdgeding.

Uit het voorgaande volgt dat in de prejudiciële vraag aan de orde is of de artikelen 49 VWEU en 54 VWEU aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een wettelijke regeling betreffende een belasting op het omzetcijfer als die welke in het hoofdgeding aan de orde is.

Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de artikelen 49 VWEU en 54 VWEU zich verzetten tegen een nationale wettelijke regeling betreffende een bijzondere belasting op het omzetcijfer als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, wanneer deze belasting mogelijks discriminatoire gevolgen heeft jegens belastingplichtige rechtspersonen die, binnen een groep, ondernemingen zijn die in de zin van deze wetgeving verbonden zijn met een vennootschap met zetel in een andere lidstaat.

Volgens vaste rechtspraak verbiedt het beginsel van gelijke behandeling niet alleen zichtbare discriminatie op grond van de zetel van de vennootschappen, maar ook alle verkapte vormen van discriminatie die, door toepassing van andere onderscheidingscriteria, in feite tot hetzelfde resultaat leiden (zie naar analogie met name arresten van 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, Jurispr. blz. I-225, punt 26; 22 maart 2007, Talotta, C-383/05, Jurispr. blz. I-2555, punt 17, en 18 maart 2010, Gielen, C-440/08, Jurispr. blz. I-2323, punt 37).

De in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling hanteert met name een onderscheidingscriterium tussen aan de bijzondere belasting onderworpen belastingplichtigen die in de zin van de toepasselijke nationale wettelijke regeling verbonden zijn met andere vennootschappen binnen een groep, en belastingplichtigen die niet tot een vennootschapsgroep behoren.

Dit onderscheidingscriterium roept geen rechtstreekse discriminatie in het leven aangezien de bijzondere belasting op de detailhandelszaken onder dezelfde voorwaarden wordt geheven van alle vennootschappen die deze activiteit in Hongarije uitoefenen.

Dit criterium heeft echter ongunstige gevolgen voor rechtspersonen die binnen een groep met andere vennootschappen zijn verbonden, in vergelijking met rechtspersonen die niet tot een dergelijke vennootschapsgroep behoren.

De verklaring daarvoor schuilt in de combinatie van twee kenmerken van de bijzondere belasting.

Ten eerste is de tariefstructuur van deze belasting sterk progressief naargelang van de omzet, met name in de hoogste belastingschijf. Zo is het tarief gelijk aan 0,1 % voor een omzet tussen 500 miljoen en 30 miljard HUF, 0,4 % voor een omzet tussen 30 en 100 miljard HUF en 2,5 % voor een omzet van meer dan 100 miljard HUF.

Ten tweede is deze tariefstructuur van toepassing op een belastbare grondslag die voor belastingplichtigen die tot een vennootschapsgroep behoren, wordt gevormd door de geconsolideerde omzet van alle ‘verbonden’ belastingplichtigen van de groep (vóór omslag van het totale belastingbedrag naar verhouding van de omzet van elke belastingplichtige), terwijl de belastbare grondslag enkel bestaat uit de omzet van de belastingplichtige afzonderlijk beschouwd voor rechtspersonen zoals zelfstandige franchisenemers. Dit betekent dat belastingplichtigen die tot een vennootschapsgroep behoren, worden belast op basis van een fictieve omzet.

Hervis, de Oostenrijkse regering en de Europese Commissie stellen dat de artikelen 49 VWEU en 54 VWEU zich verzetten tegen een dergelijk verschil in behandeling, dat de jure berust op het ogenschijnlijk objectieve onderscheidingscriterium van de grootte van de omzet, maar de facto dochterondernemingen van moedermaatschappijen met zetel in een andere lidstaat benadeelt, gelet op de structuur van de detailhandel op de Hongaarse markt en inzonderheid het feit dat de verkooppunten van de grootdistributie die in handen zijn van dergelijke vennootschappen, doorgaans worden geëxploiteerd door een dochteronderneming, zoals het geval is voor Hervis.

Opgemerkt zij dat uit het oogpunt van een belastingregel als die in het hoofdgeding, op grond waarvan over de omzet belasting wordt geheven, de situatie van een belastingplichtige die tot een vennootschapsgroep behoort, vergelijkbaar is met de situatie van een belastingplichtige die niet tot een dergelijke groep behoort. Zowel rechtspersonen die in de betrokken lidstaat in vestigingen aan detailverkoop doen en tot een vennootschapsgroep behoren, als rechtspersonen die niet tot een dergelijke groep behoren, zijn immers aan de bijzondere belasting onderworpen, en hun omzet staat los van de omzet van andere belastingplichtigen.

Zo vaststaat dat op de markt van de detailverkoop in vestigingen in de betrokken lidstaat de belastingplichtigen die tot een vennootschapsgroep behoren en in de hoogste schijf van de bijzondere belasting vallen, voor het merendeel in de zin van de betrokken nationale wetgeving ‘verbonden’ zijn met vennootschappen met zetel in een andere lidstaat, bestaat het gevaar dat de toepassing van de sterk progressieve tariefstructuur van de bijzondere belasting op een grondslag bestaande in een geconsolideerde omzet in het nadeel werkt van met name belastingplichtigen die ‘verbonden’ zijn met vennootschappen met zetel in een andere lidstaat.

Het is de taak van de verwijzende rechter om uit te maken of aan deze voorwaarde is voldaan gelet op de algehele context waarin de nationale wettelijke regeling uitwerking heeft.

Is dat het geval, dan doet een wettelijke regeling als die in het hoofdgeding, hoewel daarin geen formeel onderscheid wordt gemaakt naar de zetel van de vennootschappen, indirecte discriminatie ontstaan op grond van de zetel van de vennootschappen in de zin van de artikelen 49 VWEU en 54 VWEU (zie in die zin arrest Gielen, reeds aangehaald, punt 48).

Volgens vaste rechtspraak is een dergelijke beperking slechts toelaatbaar wanneer zij gerechtvaardigd is uit hoofde van een dwingende reden van algemeen belang. Daarenboven moet de beperking in een dergelijk geval geschikt zijn om het nagestreefde doel te verwezenlijken en mag zij niet verder gaan dan nodig is om dat doel te bereiken (arrest van 29 november 2011, National Grid Indus, C-371/10, Jurispr. blz. I-12273, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In dit verband heeft de Hongaarse regering in haar schriftelijke opmerkingen noch ter terechtzitting zich beroepen op een algemeen belang dat in voorkomend geval een regeling als die in het hoofdgeding kan rechtvaardigen.

In elk geval zij eraan herinnerd dat ter rechtvaardiging van een dergelijke regeling niet met succes een beroep kan worden gedaan op de bescherming van de economie van het land (zie in die zin arrest van 6 juni 2000, Verkooijen, C-35/98, Jurispr. blz. I-4071, punten 47 en 48), of op het herstel van het begrotingsevenwicht door een toename van de belastinginkomsten (zie in die zin arrest van 21 november 2002, X en Y, C-436/00, Jurispr. blz. I-10829, punt 50).

Gelet op een en ander dient op de prejudiciële vraag te worden geantwoord dat de artikelen 49 VWEU en 54 VWEU aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een wettelijke regeling van een lidstaat betreffende een belasting over de omzet van de detailhandel in vestigingen, waarbij de belastingplichtigen die binnen een vennootschapsgroep ‘verbonden ondernemingen’ in de zin van deze wettelijke regeling vormen, verplicht zijn hun omzetcijfers op te tellen met het oog op de toepassing van een sterk progressief belastingtarief en daarna het aldus verkregen bedrag aan belasting om te slaan naar verhouding van hun werkelijk omzetcijfer, wanneer — hetgeen de verwijzende rechter moet nagaan — de belastingplichtigen die tot een vennootschapsgroep behoren en in de hoogste schijf van de bijzondere belasting vallen, voor het merendeel ‘verbonden’ zijn met vennootschappen met zetel in een andere lidstaat.