Hof Arnhem-Leeuwarden, 08-10-2013, nr. 12/00498

De Inspecteur heeft na de uitspraak van de Rechtbank de aanslag ambtshalve verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 210.348. Tevens heeft hij tegen de uitspraak van de Rechtbank incidenteel hoger beroep ingesteld. Het Hof onderzoekt ambtshalve of de Inspecteur na de ambtshalve vermindering van de aanslag nog belang heeft bij zijn incidentele hoger beroep.

In artikel 6:16 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is voor het bestuursrecht de hoofdregel vervat, dat een (hoger) beroep niet de werking van het besluit schorst waartegen het is gericht. Op basis van deze hoofdregel zou de inspecteur gehouden zijn een eventuele opdracht van de rechtbank een nieuwe beslissing te nemen – bijvoorbeeld omtrent vermindering van een aanslag – uit te voeren, ook al heeft hij daartegen hoger beroep ingesteld (Kamerstukken II, 2003-2004, 29 251, nr. 3, blz. 11). Het belang bij het voeren van de appelprocedure gaat daarbij niet verloren vanwege de enkele reden dat het bestuursorgaan de uitspraak van de rechtbank heeft uitgevoerd (vgl. CRvB 19 augustus 1996, nr. 96/6488ABW-VV, ECLI:NL:CRVB:1996:ZB6284, en 4 september 1997, nr. 95/8665WW, ECLI:NL:CRVB:1997:ZB7227).

Op deze hoofdregel geldt voor belastingprocedures een uitzondering, welke is neergelegd in artikel 27h, vijfde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) (tekst tot 1 januari 2013, daarna artikel 8:106 Awb en artikel 27h, derde lid, van de AWR). De werking van de uitspraak van de rechtbank wordt opgeschort totdat de termijn voor het instellen van hoger beroep is verstreken of, indien hoger beroep is ingesteld, op het hoger beroep onherroepelijk is beslist.

De Belastingdienst maakt van deze uitzondering gebruik gelet op het Besluit beroep in belastingzaken (Besluit Staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011, nr. BLKB2011/2376M, Stcrt. 2011, 23744):

“2.Beroep bij de rechtbank

(…)

Na de uitspraak

(…)

Behandeling van de vermindering of vernietiging van het bestreden besluit

1. Voor zover tegen een uitspraak hoger beroep of (sprong)cassatie wordt ingesteld, of de termijn daarvoor nog niet is verstreken, wordt die uitspraak nog niet uitgevoerd.

2. Onderdelen van de uitspraak die in de loop van hoger beroep of (sprong)cassatie nog aan de orde kunnen worden gesteld, worden nog niet uitgevoerd.”

Indien een inspecteur op basis van de hoofdregel in het bestuursrecht een uitspraak van de rechtbank uitvoert en een aanslag vermindert, behoudt hij belang bij zijn (incidentele) hoger beroep. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur geen gebruik gemaakt van het recht tot opschorting dat hem in artikel 27h, vijfde lid, van de AWR is toegekend. Ook is hij afgeweken van voornoemd beleid en is hij overgegaan tot ambtshalve vermindering van de aanslag tot de door de Rechtbank vastgestelde bedragen. Nu hij hiervoor bewust heeft gekozen, is naar het oordeel van het Hof het belang bij het incidenteel hoger beroep voor de Inspecteur verloren gegaan. Dat de Inspecteur ten tijde van de vermindering zich niet bewust was van de gevolgen hiervan voor zijn incidentele hoger beroep, doet aan dit oordeel niet af.

Het Hof verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur daarom niet-ontvankelijk.

Splitsing koopsom

Tussen partijen is in geschil hoe de verkoopsom van € 915.000 gesplitst dient te worden over het pand [a-straat 2] en de [E]-onroerende zaken.

Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de Inspecteur, die stelt dat de in de akte van levering vermelde verdeling (zie 2.10) onjuist is, zijn stelling aannemelijk dient te maken. De Inspecteur dient derhalve te bewijzen dat de waarde van [a-straat 2] hoger is dan de aangegeven waarde (€ 365.000). Nu het incidentele hoger beroep van de Inspecteur niet-ontvankelijk is verklaard, gaat het Hof ervan uit dat de Inspecteur zijn meer subsidiaire standpunt verdedigt, namelijk dat aan [a-straat 2] een waarde van € 420.000 moet worden toegekend en aan de [E]-onroerende zaken een waarde van € 495.000. De Inspecteur verwijst daarbij onder andere naar het taxatierapport van [G] met de uitsplitsing van de koopsom, de onder 2.9 genoemde brief van [F] en de gerealiseerde koopsom voor de grond gelegen achter [a-straat 4] (zie 2.12).

Belanghebbende weerspreekt de stelling van de Inspecteur en verwijst naar de splitsing van de koopsom in de akte van levering en het taxatierapport van [D] Makelaars. Belanghebbende stelt dat voor de verdeling aangesloten dient te worden bij de, in de akte van levering vastgelegde verdeling van € 365.000 voor [a-straat 2] en € 550.000 voor de [E]-onroerende zaken.

Met hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen heeft hij aannemelijk gemaakt, dat de aan [a-straat 2] toegekende waarde van € 420.000 niet te hoog is. Met de verwijzing naar de koopsom van € 50.000 die [E] heeft gerealiseerd bij de verkoop aan de Gemeente van 89 m2 grond gelegen achter het pand [a-straat 4], heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de Gemeente een aanzienlijke waarde toekent aan de achter de woon-/winkelpanden gelegen grond. Tot [a-straat 2] behoort een groot perceel grond waarvoor de Gemeente interesse heeft, zodat de Inspecteur terecht aan die grond een hoge waarde toekent. Dit vindt zijn bevestiging in de door [F] onder 2.9 gehanteerde splitsing van de koopsom. De Inspecteur wijst terecht erop dat de door belanghebbende verdedigde waarde van € 365.000 voor [a-straat 2] leidt tot een onverklaarbare waardestijging van de [E]-onroerende zaken van bijna 39% in negen maanden. Belanghebbende heeft immers de [E]-onroerende zaken in maart 2004 aangekocht voor € 395.000 en deze in december 2004 weer verkocht voor, volgens het standpunt van belanghebbende, € 550.000. De taxatie van [D] Makelaars werpt evenmin een ander licht op de door de Inspecteur verdedigde waarde, omdat dat taxatierapport is opgesteld ten behoeve van het aanpassen van een financiering en is opgesteld naar een ander tijdstip. In de taxatie zijn voorts de panden in afwijking van de realiteit gewaardeerd vrij van huur en gebruik. De taxateur heeft bij de taxatie geen rekening gehouden met de belangstelling van de Gemeente voor de grond en heeft evenmin rekening gehouden met de grond achter [a-straat 3]. Het feit dat in de akte van levering voor [a-straat 2] een waarde van € 365.000 is genoemd, doet hieraan niet af; de Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat deze waarde niet is gebaseerd op een overeenkomst tussen belanghebbende en de Gemeente.

Omvang resultaat uit overige werkzaamheden

Ingevolge artikel 3.92, lid 1, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan:

“a. het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4 behoudens indien sprake is van een aanmerkelijk belang op grond van de artikelen 4.10 en 4.11;

b. het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een samenwerkingsverband waarvan een vennootschap als bedoeld in onderdeel a deel uitmaakt.”

Hoofdstuk 2, Artikel I, onderdeel AJ, eerste lid van de Invoeringswet Wet Inkomstenbelasting 2001 luidt:

“Voorzover vermogensbestanddelen op grond van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 bij het begin van het kalenderjaar 2001 tot een werkzaamheid worden gerekend, worden deze bij het begin van het kalenderjaar 2001 te boek gesteld voor de waarde in het economische verkeer op dat tijdstip.”

Het Hof heeft onder 4.10 geoordeeld dat van de koopsom van € 915.000 een bedrag van € 420.000 wordt toegerekend aan [a-straat 2]. De waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] bedraagt op 1 januari 2001 € 267.730 (zie 2.4). Op grond van de winstverdeling komt 90% van de winst aan belanghebbende toe. Het bij de verkoop aan de Gemeente door belanghebbende behaalde voordeel bedraagt derhalve 90% van (€ 420.000 - € 267.730), ofwel € 137.043. Belanghebbendes stelling dat op dit voordeel nog de door [A] bv voorbehouden stille reserves dan wel de inbrengwaarde van het economische eigendom dan wel 90% van de waarde in het economische verkeer op 1 januari 2001 van [a-straat 2] in mindering dient te worden gebracht, faalt. Aangezien de waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] op 1 januari 2001 (€ 267.730) hoger is dan op 1 januari 1999(€ 149.214), zijn de inbrengwaarden en de voorbehouden stille reserves niet relevant voor het aan belanghebbende toekomende resultaat. Voor zover de koopsom (€ 420.000) uitgaat boven de waarde in het economische verkeer op 1 januari 2001 (€ 267.730) komt 90% aan belanghebbende toe. De Inspecteur verdedigt in hoger beroep daarom terecht het standpunt dat in ieder geval € 137.043 tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend dient te worden.

Belanghebbende heeft de winkelruimte van het woon-/winkelpand [a-straat 3] ter beschikking gesteld aan een met hem verbonden lichaam in de zin van artikel 3.92, lid 1, onderdeel a, van de Wet IB 2001. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ten onrechte de verkoopwinst die is behaald bij de verkoop van de winkelruimte, niet tot zijn resultaat uit overige werkzaamheden heeft gerekend.

Voor de bepaling van de verkoopwinst zijn partijen ter zitting het volgende overeengekomen. Op de aan- en verkoopsom van de [E]-panden dient € 50.000 in mindering te worden gebracht ter zake van de achter [a-straat 3] gelegen grond. Van de resterende koopsom moet 140/440 deel toegerekend worden aan [a-straat 3]. Van het aan [a-straat 3] toegerekende deel van de koopsom dient 50% toegerekend te worden aan de winkelruimte.

Uitgaande van de onder 4.13 en 4.15 genoemde verdelingen bedraagt het resultaat uit overige werkzaamheden:

Huurinkomsten verhuur verbonden lichamen € 10.914

Resultaat maatschap exclusief vervreemdingswinst: 90% van € 21.642 - 19.478

Vervreemdingswinst [a-straat 2]: 90% van (€ 420.000 - € 267.730) - 137.043

Toerekening verkoopsom aan [a-straat 3]:

((€ 915.000 - € 420.000) - € 50.000) x 140/440 = € 141.591

Toerekening koopsom aan [a-straat 3]:

(€ 395.000 - € 50.000) x 140/440 = - 109.773

€ 31.818

Vervreemdingswinst winkel [a-straat 3]: 50% van verschil van € 31.818 = - 15.909

Resultaat uit overige werkzaamheden € 183.344

Inkomsten uit dienstbetrekking - 54.453

Inkomsten uit vroegere arbeid - 12.744

Af: inkomsten uit eigen woning € 9.473

persoonsgebonden aftrek (lijfrente) - 6.763

- - 16.236

Belastbaar inkomen uit werk en woning € 234.305

Het aldus berekende belastbare inkomen uit werk en woning is hoger dan het door de Rechtbank vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning. Dit verandert niet als het resultaat uit de maatschap van € 19.478 uit de berekening zou worden geëlimineerd op grond van de onjuiste toezegging van de Inspecteur in de uitspraak op het bezwaarschrift. Het Hof kan, gelet op de ambtshalve vermindering van de aanslag in de hogerberoepsfase, de aanslag niet op een hoger bedrag vaststellen dan deze na vermindering luidt.

Nu de Inspecteur reeds op grond van de normale bewijslastverdeling aan zijn bewijslast heeft voldaan, komt het Hof niet toe aan het beroep van de Inspecteur op omkering en verzwaring van de bewijslast, omdat belanghebbende niet de vereiste aangifte zou hebben gedaan.

Belanghebbende verzoekt om de Inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van de daadwerkelijk gemaakte proceskosten in, zo begrijpt het Hof, beroep en hoger beroep, omdat de Inspecteur onrechtmatig heeft gehandeld en de door de Rechtbank toegekende proceskostenvergoeding uiterst sober is. Belanghebbende heeft tegenover de weerspreking door de Inspecteur geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die leiden tot de conclusie dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Naar ’s Hofs oordeel heeft de Inspecteur geen aanslagen opgelegd of verdedigd waarvan hij wist of behoorde te weten dat deze in rechte geen stand konden houden. Ook heeft de Inspecteur niet onvoldoende zorgvuldig gehandeld. Het Hof wijst daarom het verzoek om vergoeding van de daadwerkelijke proceskosten af.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep niet-ontvankelijk.