HvJ EU, 20-12-2017, nr. C-504/16, nr. C-613/16

Aangezien de prejudiciële vragen betrekking hebben op zowel bepalingen van de moeder-dochterrichtlijn als bepalingen van het VWEU en een nationale maatregel inzake een materie die op het niveau van de Europese Unie uitputtend is geharmoniseerd, volgens vaste rechtspraak aan de bepalingen van die harmonisatiemaatregel moet worden getoetst en niet aan die van het primaire recht, moet worden gepreciseerd dat het Hof heeft geoordeeld dat artikel 1, lid 2, van deze richtlijn een dergelijke harmonisatie niet tot stand brengt (zie in die zin arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punten 15-17).

Hieruit volgt dat een wettelijke regeling als die in de hoofdgedingen niet alleen aan de bepalingen van die richtlijn kan worden getoetst, maar ook aan de relevante bepalingen van het primaire recht.

Om te beginnen moet worden gepreciseerd dat partijen het er in casu over eens zijn dat de in de twee hoofdgedingen betrokken vennootschappen onder de moeder-dochterrichtlijn vallen en dat de door Deister electronik aan Traxx uitgekeerde dividenden en de door temp-team Personal aan Juhler Holding uitgekeerde dividenden binnen de werkingssfeer van artikel 5, lid 1, van deze richtlijn vallen.

Zoals uit de derde overweging ervan blijkt, beoogt de moeder-dochterrichtlijn door de invoering van een gemeenschappelijke fiscale regeling iedere benadeling van de samenwerking tussen vennootschappen uit verschillende lidstaten ten opzichte van de samenwerking tussen vennootschappen van dezelfde lidstaat op te heffen en aldus de hergroepering van vennootschappen op het niveau van de Unie te vergemakkelijken. Deze richtlijn beoogt aldus de fiscale neutraliteit van de winstuitkering door een in een lidstaat gelegen onderneming aan haar in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij te verzekeren (arrest van 8 maart 2017, Wereldhave Belgium e.a., C-448/15, EU:C:2017:180, punt 25 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Daartoe wordt in de vijfde overweging van die richtlijn verklaard dat de winst die een dochteronderneming aan haar moedermaatschappij uitkeert, van inhouding van een belasting aan de bron moet worden vrijgesteld teneinde de belastingneutraliteit te verzekeren.

Op die grondslag formuleert artikel 5, lid 1, van diezelfde richtlijn het beginsel van een verbod van bronbelasting op de door een in een lidstaat gevestigde dochteronderneming aan haar in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij uitgekeerde winst ter voorkoming van dubbele belasting (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 22 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Door de lidstaten te verbieden een bronbelasting in te houden op de winstuitkeringen van een ingezeten dochteronderneming aan haar niet-ingezeten moedermaatschappij, beperkt dit artikel van de moeder-dochterrichtlijn de bevoegdheid van de lidstaten tot het belasten van de winsten die door op hun grondgebied gevestigde vennootschappen worden uitgekeerd aan vennootschappen die in een andere lidstaat zijn gevestigd (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 23 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Gelet op het feit dat de moeder-dochterrichtlijn beoogt de fiscale regeling van grensoverschrijdende samenwerkingsverbanden binnen de Unie te versoepelen, kunnen de lidstaten niet eenzijdig beperkende maatregelen vaststellen en het recht op vrijstelling van bronbelasting uit hoofde van artikel 5, lid 1, aan verschillende voorwaarden koppelen (zie in die zin arresten van 17 oktober 1996, Denkavit e.a., C-283/94, C-291/94 en C-292/94, EU:C:1996:387, punt 26, en 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 24 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Door de lidstaten de mogelijkheid te bieden nationale of verdragsrechtelijke voorschriften ter bestrijding van fraude en misbruik toe te passen, voorziet artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn evenwel in een uitzondering op de belastingvoorschriften van deze richtlijn.

Aangaande dit artikel 1, lid 2, zij opgemerkt dat de verwijzende rechter heeft vermeld dat de verschillende taalversies van deze bepaling niet eensluidend zijn omdat in de Duitse taalversie van dat artikel 1, lid 2, anders dan onder meer in de Spaanse, de Engelse, de Franse of de Italiaanse taalversie, het woord ‘noodzakelijk’ niet wordt gebruikt.

Dienaangaande moet worden vastgesteld dat het voor de uitlegging van artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn niet ter zake doet dat het woord ‘noodzakelijk’ niet uitdrukkelijk in de Duitse taalversie van deze bepaling wordt vermeld. De lidstaten kunnen immers hoe dan ook slechts mits inachtneming van de algemene beginselen van het Unierecht, en meer in het bijzonder het evenredigheidsbeginsel, gebruikmaken van de mogelijkheid die dit artikel hun biedt (zie naar analogie arrest van 17 juli 1997, Leur-Bloem, C-28/95, EU:C:1997:369, punten 38 en 43).

De eerbiediging van dat beginsel vereist dat de maatregelen van de lidstaten ter voorkoming van fraude en misbruik geschikt zijn om dat doel te verwezenlijken en niet verder gaan dan nodig is om dat doel te bereiken (zie in die zin arresten van 18 november 1987, Maizena e.a., 137/85, EU:C:1987:493, punt 15, en 30 juni 2011, Meilicke e.a., C-262/09, EU:C:2011:438, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Hieruit volgt dat de krachtens artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn aan de lidstaten geboden mogelijkheid, niettegenstaande het vermelde verschil tussen de taalversies, alleen betrekking heeft op de daartoe noodzakelijke nationale voorschriften of verdragsvoorschriften.

Deze uitlegging wordt tevens bevestigd door het doel van deze richtlijn die, zoals uit de punten 48 en 52 van dit arrest blijkt, de hergroepering van vennootschappen op het niveau van de Unie beoogt te vergemakkelijken door de fiscale regeling van grensoverschrijdende samenwerkingsverbanden binnen de Unie te versoepelen.

Wat de maatregelen ter voorkoming van fraude en misbruik in de zin van artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn betreft, moet worden opgemerkt dat bedoelde bepaling restrictief moet worden uitgelegd, aangezien met die bepaling wordt afgeweken van de algemene regel van deze richtlijn, op grond waarvan de belastingplichtige in aanmerking komt voor de gemeenschappelijke fiscale regeling die voor onder die richtlijn vallende moedermaatschappijen en dochterondernemingen geldt (zie in die zin arresten van 24 juni 2010, P. Ferrero en General Beverage Europe, C-338/08 en C-339/08, EU:C:2010:364, punt 45, en 8 maart 2017, Euro Park Service, C-14/16, EU:C:2017:177, punt 49 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Het Hof heeft gepreciseerd dat een nationale wettelijke regeling slechts beoogt fraude en misbruik te voorkomen wanneer zij specifiek tot doel heeft gedragingen te verhinderen die erin bestaan volstrekt kunstmatige constructies op te zetten die geen verband houden met de economische realiteit en bedoeld zijn om ten onrechte een belastingvoordeel te verkrijgen (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 30 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Bijgevolg kan een algemeen vermoeden van fraude en misbruik geen rechtvaardiging vormen voor een belastingmaatregel die afbreuk doet aan de doelstellingen van een richtlijn of afdoet aan de uitoefening van een door het Verdrag gewaarborgde fundamentele vrijheid (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 31 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Bij het onderzoek of met een transactie fraude en misbruik wordt nagestreefd, kunnen de bevoegde nationale autoriteiten niet ermee volstaan vooraf vastgestelde algemene criteria toe te passen, maar zij moeten in elk concreet geval de betreffende transactie in haar geheel onderzoeken. De vaststelling van een belastingregel van algemene strekking die bepaalde categorieën van belastingplichtigen automatisch van het belastingvoordeel uitsluit, zonder dat de belastingdienst gehouden is zij het maar een begin van bewijs of aanwijzingen van fraude en misbruik over te leggen, gaat verder dan ter voorkoming van fraude en misbruik noodzakelijk is (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 32 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Aangaande de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde wettelijke regeling komt uit de stukken waarover het Hof beschikt naar voren dat wanneer een deelneming in een niet-ingezeten moedermaatschappij wordt gehouden door personen die geen recht op vrijstelling van bronbelasting zouden hebben indien zij de dividenden van een in Duitsland gevestigde dochteronderneming rechtstreeks zouden ontvangen, deze wettelijke regeling het belastingvoordeel in de vorm van de bij artikel 5, lid 1, van de moeder-dochterrichtlijn vastgestelde vrijstelling van bronbelasting slechts toekent indien aan geen van de drie voorwaarden van dezelfde wettelijke regeling is voldaan, te weten dat er geen economische redenen of andere relevante redenen zijn die de tussenplaatsing van de niet-ingezeten moedermaatschappij rechtvaardigen, dat de niet-ingezeten moedermaatschappij niet meer dan 10 % van haar totale bruto-inkomsten in het betreffende boekjaar uit haar eigen economische activiteit verwerft of dat de niet-ingezeten moedermaatschappij niet met een voor haar bedrijfsdoelstelling passend ingerichte bedrijfsvoering aan het algemene economische verkeer deelneemt, waarbij de organisatorische, economische of andere relevante kenmerken van de aan de niet-ingezetene moedermaatschappij gelieerde ondernemingen buiten beschouwing blijven. Voorts is er geen sprake van een eigen economische activiteit wanneer de niet-ingezeten moedermaatschappij haar bruto-inkomsten verwerft met het beheren van activa of haar kernactiviteiten aan derden overdraagt.

Dienaangaande moet in de eerste plaats worden vastgesteld dat de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde wettelijke regeling niet specifiek tot doel heeft volstrekt kunstmatige constructies die bedoeld zijn om ten onrechte een belastingvoordeel te verkrijgen niet in aanmerking te laten komen voor het belastingvoordeel, maar in het algemeen ziet op alle situaties waarin een deelneming in een moedermaatschappij wordt gehouden door personen die geen recht op een dergelijke vrijstelling zouden hebben indien zij de dividenden rechtstreeks zouden ontvangen.

De loutere omstandigheid dat dergelijke deelnemingen worden gehouden door dergelijke personen impliceert op zich evenwel niet dat sprake is van een volstrekt kunstmatige constructie die geen verband houdt met de economische realiteit en uitsluitend is opgezet om ten onrechte een belastingvoordeel te genieten.

In dit verband zij gepreciseerd dat uit geen enkele bepaling van de moeder-dochterrichtlijn volgt dat de fiscale behandeling van personen die een deelneming bezitten in moedermaatschappijen die in de Unie zijn gevestigd of de herkomst van deze personen enige invloed zou hebben op het recht van deze vennootschappen om aanspraak te maken op de belastingvoordelen waarin deze richtlijn voorziet.

Bovendien zij opgemerkt dat een niet-ingezeten moedermaatschappij hoe dan ook is onderworpen aan de belastingwetgeving van haar lidstaat van vestiging (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 35 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In de tweede plaats kent de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde wettelijke regeling de bij artikel 5, lid 1, van de moeder-dochterrichtlijn vastgestelde vrijstelling van bronbelasting slechts toe indien aan geen van de drie voorwaarden van die wettelijke regeling, die in punt 63 van het onderhavige arrest zijn vermeld, is voldaan.

Dienaangaande moet ten eerste worden vastgesteld dat die wettelijke regeling, door de toekenning van die vrijstelling afhankelijk te stellen van een dergelijke voorwaarde zonder dat de belastingdienst een begin van bewijs van het ontbreken van economische redenen of aanwijzingen van fraude en misbruik dient over te leggen, zoals uit punt 62 van dit arrest blijkt, een algemeen vermoeden van fraude of misbruik in het leven roept en daardoor afbreuk doet aan het doel van de moeder-dochterrichtlijn, in het bijzonder aan artikel 5, lid 1, van deze richtlijn, te weten voorkomen dat de door een ingezeten dochteronderneming aan haar niet-ingezeten moedermaatschappij uitgekeerde dividenden dubbel worden belast door de lidstaat waar deze dochteronderneming is gevestigd om samenwerkingsverbanden en hergroeperingen van vennootschappen op het niveau van de Unie te vergemakkelijken.

Ten tweede voert diezelfde wettelijke regeling daarenboven een onweerlegbaar vermoeden van fraude of misbruik in doordat zij de niet-ingezeten moedermaatschappij, in het geval dat aan een van de drie door haar vastgestelde voorwaarden is voldaan, niet de mogelijkheid biedt om bewijzen aan te dragen waaruit het bestaan van economische redenen blijkt.

Ten derde kunnen die voorwaarden, ongeacht of zij afzonderlijk dan wel samen worden beschouwd, op zich niet impliceren dat sprake is van fraude of misbruik.

De moeder-dochterrichtlijn bevat namelijk geen enkel vereiste met betrekking tot de aard van de economische activiteit van de vennootschappen die binnen haar werkingssfeer vallen of met betrekking tot de hoogte van de inkomsten uit de eigen economische activiteit van deze vennootschappen.

De omstandigheid dat de economische activiteit van de niet-ingezeten moedermaatschappij bestaat in het beheren van de activa van haar dochterondernemingen of dat die moedermaatschappij uitsluitend uit dat beheer inkomsten verwerft, impliceert op zich echter niet dat sprake is van een volstrekt kunstmatige constructie die geen verband houdt met de economische realiteit. Dienaangaande doet het feit dat het beheer van activa niet wordt aangemerkt als een economische activiteit in het kader van de belasting over de toegevoegde waarde niet ter zake, aangezien de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde belasting en de belasting over de toegevoegde waarde tot onderscheiden rechtsregelingen met verschillende doelstellingen behoren.

In tegenstelling tot wat de in de hoofgedingen aan de orde zijnde wettelijke regeling bepaalt, moeten voor de vaststelling van een dergelijke constructie per geval alle aspecten van de betrokken situatie worden onderzocht, zoals de organisatorische, economische en andere relevante kenmerken van het concern waarvan de betrokken moedermaatschappij deel uitmaakt alsmede de structuur en de strategie van dat concern.

Gelet op een en ander moet worden vastgesteld dat artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn juncto artikel 5, lid 1, van deze richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat het in de weg staat aan een nationale wettelijke belastingregeling als die in de hoofdgedingen.

Uit de rechtspraak van het Hof blijkt dat de fiscale behandeling van dividenden zowel onder de vrijheid van vestiging als onder het vrije verkeer van kapitaal kan vallen (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Voor de beantwoording van de vraag of een nationale wettelijke regeling onder de ene of de andere vrijheid van verkeer valt, dient rekening te worden gehouden met het voorwerp van de wettelijke regeling in kwestie (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In dit verband heeft het Hof reeds geoordeeld dat een nationale wettelijke regeling die alleen van toepassing is op deelnemingen waarmee een bepalende invloed op de besluiten van een vennootschap kan worden uitgeoefend en de activiteiten ervan kunnen worden bepaald, onder de Verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging valt. Nationale bepalingen die van toepassing zijn op participaties die enkel als belegging worden genomen zonder dat het de bedoeling is invloed op het bestuur en de zeggenschap van de onderneming uit te oefenen, moeten daarentegen uitsluitend aan het beginsel van het vrije verkeer van kapitaal worden getoetst (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 41 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In casu blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde wettelijke belastingregeling van toepassing was op moedermaatschappijen die minstens 15 % van het kapitaal van hun dochterondernemingen in handen hadden. Die beslissing bevat daarentegen geen gegevens over het voorwerp van die wettelijke regeling.

Een dergelijke deelneming impliceert niet noodzakelijkerwijs dat de vennootschap die haar houdt een bepalende invloed uitoefent op de besluiten van de vennootschap die de dividenden uitkeert (zie in die zin arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 43 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In die omstandigheden moet rekening worden gehouden met de feitelijke gegevens van het concrete geval om uit te maken of de situatie waarop de hoofdgedingen betrekking hebben, onder de ene of de andere van deze vrijheden van verkeer valt (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 44 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Met betrekking tot, in de eerste plaats, zaak C-504/16 blijkt uit de stukken waarover het Hof beschikt dat Traxx ten tijde van de feiten van het hoofdgeding een deelneming van minstens 26,5 % in Deister electronik bezat. In casu zijn partijen het erover eens dat een dergelijke deelneming eerstbedoelde vennootschap een bepalende invloed op de besluiten van laatstbedoelde vennootschap verleende, waardoor zij de activiteiten ervan kon bepalen. Bijgevolg moet de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale wettelijke regeling worden getoetst aan de vrijheid van vestiging.

Met betrekking tot, in de tweede plaats, zaak C-613/16 blijkt uit de stukken waarover het Hof beschikt dat Juhler Holding ten tijde van de feiten van het hoofdgeding alle aandelen in het kapitaal van temp-team Personal in handen had. Derhalve moet worden vastgesteld dat een dergelijke deelneming eerstbedoelde vennootschap een bepalende invloed op de besluiten van laatstbedoelde vennootschap verleende, waardoor zij de activiteiten ervan kon bepalen. Bijgevolg moet de op die deelnemingen toepasselijke nationale wettelijke regeling ook in die zaak worden getoetst aan de vrijheid van vestiging.

In die context moet duidelijk worden gemaakt dat de herkomst van de aandeelhouders van de in de hoofdgedingen betrokken vennootschappen geen invloed heeft op het recht van deze vennootschappen om zich op de vrijheid van vestiging te beroepen. Dienaangaande blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat uit geen enkele Unierechtelijke bepaling volgt dat de herkomst van de aandeelhouders — natuurlijke dan wel rechtspersonen — van in de Unie gevestigde vennootschappen een invloed heeft op het recht van deze vennootschappen om zich op deze vrijheid te beroepen (zie in die zin arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 48 en aldaar aangehaalde rechtspraak). In de hoofdgedingen staat vast dat de betrokken moedermaatschappijen in de Unie gevestigde vennootschappen zijn. Deze vennootschappen kunnen zich dus op die vrijheid beroepen.

Hieruit volgt dat de prejudiciële vragen moeten worden beantwoord tegen de achtergrond van de vrijheid van vestiging.

De door artikel 49 VWEU aan de onderdanen van de Unie toegekende vrijheid van vestiging omvat voor hen de toegang tot werkzaamheden anders dan in loondienst en de uitoefening daarvan alsmede de oprichting en het bestuur van ondernemingen onder dezelfde voorwaarden als in de wetgeving van de lidstaat van vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld. Zij brengt overeenkomstig artikel 54 VWEU voor de vennootschappen die in overeenstemming met de wetgeving van een lidstaat zijn opgericht en die hun statutaire zetel, hun hoofdbestuur of hun hoofdvestiging binnen de Unie hebben, het recht mee om in de betrokken lidstaat hun bedrijfsactiviteit uit te oefenen door middel van een dochteronderneming, een filiaal of een agentschap (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 52 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Aangaande de behandeling in de lidstaat van ontvangst blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat artikel 49, eerste alinea, tweede volzin, VWEU de marktdeelnemers uitdrukkelijk de mogelijkheid biedt om vrij de rechtsvorm te kiezen die bij de uitoefening van hun werkzaamheden in een andere lidstaat past, zodat deze vrije keuze niet mag worden beperkt door discriminerende fiscale bepalingen (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 53 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Bovendien moeten alle maatregelen die het gebruik van de vrijheid van vestiging verbieden, belemmeren of minder aantrekkelijk maken, als beperkingen van deze vrijheid worden beschouwd (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 54 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In casu blijkt uit de stukken waarover het Hof beschikt dat de toekenning van de in artikel 5, lid 1, van de moeder-dochterrichtlijn vastgestelde vrijstelling van bronbelasting alleen in het geval dat een ingezeten dochteronderneming winst uitkeert aan een niet-ingezeten moedermaatschappij afhankelijk wordt gesteld van het vereiste van de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde wettelijke regeling.

Zoals de verwijzende rechter heeft opgemerkt, kan dat verschil in behandeling een niet-ingezeten moedermaatschappij ervan afhouden in Duitsland een economische activiteit via een in deze lidstaat gevestigde dochteronderneming uit te oefenen en vormt dus een belemmering van de vrijheid van vestiging.

Deze belemmering kan enkel worden aanvaard indien zij betrekking heeft op situaties die niet objectief vergelijkbaar zijn, of wordt gerechtvaardigd door dwingende redenen van algemeen belang die door het Unierecht zijn erkend. In dat geval moet de belemmering ook geschikt zijn om het nagestreefde doel te verwezenlijken en mag zij niet verder gaan dan nodig is voor het verwezenlijken van dat doel (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 57 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Aangaande de vergelijkbaarheid van de situatie van een ingezeten vennootschap en die van een niet-ingezeten vennootschap die dividenden van een ingezeten dochteronderneming ontvangen, zij gepreciseerd dat de vrijstelling van bronbelasting voor winstuitkeringen van een dochteronderneming aan haar moedermaatschappij — zoals is uiteengezet in punt 50 van het onderhavige arrest — beoogt dubbele belasting over die winst te voorkomen.

Weliswaar heeft het Hof met betrekking tot maatregelen die een lidstaat heeft getroffen om opeenvolgende belasting of dubbele belasting over door een ingezeten vennootschap uitgekeerde winst te voorkomen of te verminderen, geoordeeld dat de situatie van ingezeten dividend ontvangende aandeelhouders niet noodzakelijkerwijs vergelijkbaar is met die van dividend ontvangende aandeelhouders die ingezetenen zijn van een andere lidstaat, maar het Hof heeft ook gepreciseerd dat, zodra een lidstaat niet alleen ingezeten aandeelhouders maar ook niet-ingezeten aandeelhouders voor het dividend dat zij van een ingezeten vennootschap ontvangen, aan zijn heffingsbevoegdheid onderwerpt, de situatie van deze niet-ingezeten aandeelhouders die van de ingezeten aandeelhouders benadert (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 59 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Gelet op het feit dat de Bondsrepubliek Duitsland ervoor heeft gekozen haar heffingsbevoegdheid uit te oefenen over winstuitkeringen door een ingezeten dochteronderneming aan haar niet-ingezeten moedermaatschappij bevinden de niet-ingezeten moedermaatschappijen in de hoofdgedingen zich ten aanzien van deze winstuitkering in een situatie die vergelijkbaar is met die van een ingezeten moedermaatschappij.

Met betrekking tot de rechtvaardiging voor en de evenredigheid van de belemmering voert de Bondsrepubliek Duitsland aan dat deze belemmering wordt gerechtvaardigd zowel door de doelstelling van bestrijding van belastingfraude en -ontwijking als door de doelstelling van behoud van een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten.

In dit verband zij opgemerkt dat het voorkomen van belastingfraude en -ontwijking en het behoud van een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten met elkaar samenhangende doelstellingen zijn en voorts dat deze doelstellingen, omdat zij dwingende redenen van algemeen belang vormen, een belemmering van de uitoefening van de door het Verdrag gewaarborgde vrijheden van verkeer kunnen rechtvaardigen (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 63 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Niettemin moet worden vastgesteld dat de doelstelling van bestrijding van belastingfraude en -ontwijking dezelfde draagwijdte heeft, ongeacht of ze wordt aangevoerd krachtens artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn dan wel als rechtvaardiging voor een belemmering van het primaire recht (arrest van 7 september 2017, Eqiom en Enka, C-6/16, EU:C:2017:641, punt 64). De in de punten 60 tot en met 74 van dit arrest uiteengezette overwegingen gelden dus evenzeer met betrekking tot die vrijheid.

Aangaande de evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten moet daarenboven worden gepreciseerd dat die kwestie in de moeder-dochterrichtlijn wordt geregeld door de lidstaten te verbieden een bronbelasting te heffen over de winst die een ingezeten dochteronderneming aan haar niet-ingezeten moedermaatschappij uitkeert.

In casu kunnen de doelstelling van bestrijding van belastingfraude en -ontwijking en die van behoud van een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten een belemmering van de vrijheid van vestiging niet rechtvaardigen.

Gelet op al het voorgaande dient op de prejudiciële vragen te worden geantwoord dat artikel 1, lid 2, van de moeder-dochterrichtlijn juncto artikel 5, lid 1, van deze richtlijn alsmede artikel 49 VWEU aldus moeten worden uitgelegd dat zij in de weg staan aan een wettelijke belastingregeling van een lidstaat als die in de hoofdgedingen, die een niet-ingezeten moedermaatschappij, wanneer een deelneming in deze moedermaatschappij wordt gehouden door personen die geen recht op teruggaaf of vrijstelling van bronbelasting zouden hebben indien zij de dividenden van een ingezeten dochteronderneming rechtstreeks zouden ontvangen, vrijstelling van belasting op inkomsten uit vermogen over uitkeringen van dividenden ontzegt in het geval dat aan een van de voorwaarden van die wettelijke regeling is voldaan.