HvJ EU, 27-03-2014, nr. C-151/13

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: ‘Zesde richtlijn’) en van artikel 73 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB L 347, blz. 1; hierna: ‘btw-richtlijn’).

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Le Rayon d'Or SARL (hierna: ‘Rayon d'Or’), een in Frankrijk gevestigde vennootschap, en de belastingdienst, vertegenwoordigd door de minister van Economische Zaken en Financiën, over de berekening van het aftrekbare gedeelte van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: ‘btw’) bij een instelling voor de huisvesting van afhankelijke ouderen (hierna: ‘IHAO’).

Le Rayon d'Or, die een IHAO exploiteert, was van oordeel dat de door de zorgverzekering aan haar betaalde bedragen uit hoofde van het ‘zorgforfait’ zich buiten de werkingssfeer van de btw bevinden en dat hiermee dus geen rekening zou mogen worden gehouden bij de berekening van het op haar toepasbare aftrekbare gedeelte van de btw voor de jaren 2006 tot en met 2008. Voor die jaren heeft zij dus het aftrekbare bedrag herzien en aan de belastingdienst om teruggaaf van 60 064 EUR verzocht.

Nadat de belastingdienst dit verzoek had afgewezen, heeft Le Rayon d'Or zich tot het tribunal administratif de Montreuil [bestuursrechter in eerste aanleg te Montreuil] gewend. Omdat deze rechter haar beroep heeft verworpen, is Le Rayon d'Or in hoger beroep gegaan bij de cour administrative d'appel de Versailles [bestuursrechter in hoger beroep te Versailles].

Voor deze rechter heeft Le Rayon d'Or haar standpunt herhaald dat de nationale bepalingen in strijd zijn met de Zesde richtlijn en de btw-richtlijn, omdat zij tot gevolg hebben dat in een vrijstelling van de btw voor bedragen gelijk aan het ‘zorgforfait’ wordt voorzien, terwijl die volgens haar buiten de werkingssfeer van deze belasting vallen. Ter onderbouwing van haar stelling voert zij aan dat de berekeningswijze voor het ‘zorgforfait’ niet toelaat dit in te delen als ‘subsidie die rechtstreeks verband houdt met de prijs […]’ voor de door de IHAO aan de bewoners verstrekte zorg.

Om te beginnen zijn de ten behoeve van de bewoners verrichte diensten immers niet op voorhand gedefinieerd of geïndividualiseerd en worden de bewoners niet in kennis gesteld van de hoogte van de prijs ervan. Vervolgens zijn de bewoners van deze kosteloze dienst verzekerd, ongeacht de hoeveelheid subsidie die aan de instelling wordt toegewezen of de mate waarin de kosten waarvoor de subsidie is bedoeld zijn gedekt, aangezien de nationale wetgever het beginsel heeft ingevoerd dat medische zorg binnen de IHAO's gratis moet zijn. Tot slot valt de hoeveelheid door een bepaalde instelling ontvangen subsidie niet samen met de daadwerkelijke kosten van de zorg.

De belastingdienst geeft primair te kennen dat het ‘zorgforfait’ niet moet worden gezien als een subsidie maar als een tariefregeling en dat het feit dat het tarief is gebaseerd op de zorgbehoefte niet in de weg staat aan de kwalificatie als ‘diensten onder bezwarende titel’. Subsidiair betoogt deze dienst dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband is tussen de betaling van het ‘zorgforfait’ en de aan de begunstigden verstrekte zorg. De dienst is inderdaad niet noodzakelijk geïndividualiseerd, maar wel gemakkelijk te individualiseren. De zorgverstrekking in kwestie is bovendien een wettelijke plicht van Le Rayon d'Or, waarvan de prijs niet door de begunstigde van de zorg hoeft te worden betaald en niet evenredig hoeft te zijn aan de waarde van die diensten.

In die omstandigheden heeft de cour administrative d'appel de Versailles de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:

Om te beginnen zij eraan herinnerd dat het Hof in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde procedure van samenwerking tussen de nationale rechterlijke instanties en het Hof tot taak heeft de nationale rechter een voor de oplossing van het bij hem aanhangige geding nuttig antwoord te geven. Daartoe dient het Hof de voorgelegde vragen in voorkomend geval te herformuleren (zie met name arresten Haug, C-286/05, EU:C:2006:296, punt 17; Campina, C-45/06, EU:C:2007:154, punt 30, en Hewlett-Packard Europe, C-361/11, EU:C:2013:18, punt 35).

Het Hof kan daartoe uit alle door de nationale rechter verschafte gegevens, met name uit de motivering van de verwijzingsbeslissing, de normen en beginselen van het Unierecht putten die, gelet op het voorwerp van het hoofdgeding, uitlegging behoeven (zie arrest Byankov, C-249/11, EU:C:2012:608, punt 58).

In de onderhavige zaak volgt uit de verwijzingsbeslissing dat het hoofdgeding in wezen de vraag betreft of een forfaitaire betaling als het ‘zorgforfait’ binnen de werkingssfeer van de btw valt en in aanmerking moet worden genomen voor de berekening van het aftrekbare gedeelte.

De vraag moet dan ook zo worden opgevat dat de verwijzende rechter daarmee in wezen wenst te vernemen of artikel 11, A, sub a, van de Zesde richtlijn en artikel 73 van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat een forfaitaire betaling als het ‘zorgforfait’ dat in het hoofdgeding aan de orde is, de tegenprestatie is voor de zorg die een IHAO onder bezwarende titel aan zijn bewoners verstrekt, die uit dien hoofde dus binnen de werkingssfeer van de btw valt.

Teneinde op die vraag te antwoorden, dient eraan te worden herinnerd dat volgens artikel 2 van de Zesde richtlijn, waarin de werkingssfeer van de btw is gedefinieerd, de ‘diensten, welke […] onder bezwarende titel worden verricht’ aan de btw zijn onderworpen en dat het vaste rechtspraak van het Hof is dat een dienst enkel ‘onder bezwarende titel’ in de zin van artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn wordt verricht, en dus enkel belastbaar is, wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld, en de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende dienst (zie onder meer arresten Tolsma, C-16/93, EU:C:1994:80, punt 14; Kennemer Golf, C-174/00, EU:C:2002:200, punt 39, en RCI Europe, C-37/08, EU:C:2009:507, punt 24).

Daarnaast heeft het Hof reeds geoordeeld dat de subsidies die direct verband houden met de prijs van een belastbare handeling slechts een van de situaties bedoeld in artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn is en dat, los van de specifieke situatie, de maatstaf van heffing voor een dienstverrichting steeds wordt gevormd door al hetgeen als tegenprestatie voor die dienst wordt ontvangen (zie in die zin arrest Keeping Newcastle Warm, C-353/00, EU:C:2002:369, punten 23 en 25).

Aangezien artikel 73 van de btw-richtlijn, dat in de plaats is gekomen van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn, in wezen identiek is aan die laatste bepaling, zijn de in de twee voorafgaande punten aangehaalde rechtspraak en de uiteenzettingen hierna van overeenkomstige toepassing op genoemd artikel 73.

Vastgesteld moet worden dat het door de nationale zorgverzekering aan de IHAO's betaalde ‘zorgforfait’ dat in het hoofdgeding aan de orde is, door de IHAO's wordt ontvangen als tegenprestatie voor de zorg die zij volgens verschillende formules verstrekken aan hun bewoners.

Zoals Le Rayon d'Or ter terechtzitting heeft erkend, zijn de IHAO's om te beginnen immers verplicht om als tegenprestatie voor de betaling van dit forfait, ook daadwerkelijk diensten ten behoeve van hun bewoners te verrichten.

Voorts is niet vereist, om een dienstverrichting te kunnen aanmerken als zijnde verricht ‘onder bezwarende titel’ in de zin van die richtlijn, dat de tegenprestatie van die dienstverrichting rechtstreeks wordt verkregen van degene voor wie zij bestemd is, aangezien de tegenprestatie ook kan worden verkregen van een derde (zie in die zin arrest Loyalty Management UK en Baxi Group, C-53/09 en C-55/09, EU:C:2010:590, punt 56).

Het feit dat in het hoofdgeding de directe begunstigde van de aan de orde zijnde dienstverrichtingen niet de nationale zorgverzekering is die het forfait betaalt, maar de verzekerde, is niet van dien aard, in tegenstelling tot wat Le Rayon d'Or betoogt, dat dit het directe verband tussen de dienstverrichting en de ontvangen tegenprestatie verbreekt.

Tot slot volgt uit de rechtspraak van het Hof dat wanneer, zoals in het hoofdgeding, de dienstverrichting er met name door wordt gekenmerkt dat de dienstverrichter permanent ter beschikking staat om waar nodig diensten ten behoeve van de bewoners te verrichten, het niet noodzakelijk is dat wordt aangetoond dat een betaling betrekking heeft op geïndividualiseerde en eenmalige zorg waaraan de bewoners nood hebben, om het bestaan te erkennen van een rechtstreeks verband tussen die verrichting en de tegenprestatie die daarvoor wordt ontvangen (zie in die zin arrest Kennemer Golf, EU:C:2002:200, punt 40).

Derhalve is de omstandigheid dat de zorg die in het hoofdgeding aan de bewoners wordt verstrekt, niet van tevoren is bepaald en ook niet is geïndividualiseerd, en dat de vergoeding in de vorm van een forfait wordt betaald, evenmin van dien aard dat daardoor het directe verband wordt tenietgedaan tussen de verrichte diensten en de tegenprestatie die daarvoor wordt ontvangen, waarvan het bedrag van tevoren wordt bepaald volgens duidelijk afgebakende criteria.

Gelet op een en ander moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord dat artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn en artikel 73 van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat een forfaitaire betaling als het ‘zorgforfait’ dat in het hoofdgeding aan de orde is, de tegenprestatie is voor de zorg die een IHAO onder bezwarende titel aan zijn bewoners verstrekt, die uit dien hoofde dus binnen de werkingssfeer van de btw valt.

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Zesde kamer) verklaart voor recht:

Artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, en artikel 73 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, moeten aldus worden uitgelegd dat een forfaitaire betaling als het ‘zorgforfait’ dat in het hoofdgeding aan de orde is, de tegenprestatie is voor de zorg die een instelling voor de huisvesting van afhankelijke ouderen onder bezwarende titel aan zijn bewoners verstrekt, die uit dien hoofde dus binnen de werkingssfeer van de belasting over de toegevoegde waarde valt.

ondertekeningen