HR, 13-01-2012, nr. 10/04661
BV0644
- Instantie
Hoge Raad
- Datum
13-01-2012
- Zaaknummer
10/04661
- LJN
BV0644
- Vakgebied(en)
Belastingrecht algemeen (V)
- Brondocumenten en formele relaties
ECLI:NL:HR:2012:BV0644, Uitspraak, Hoge Raad, 13‑01‑2012; (Cassatie)
Beroepschrift, Hoge Raad, 13‑01‑2012
- Vindplaatsen
V-N 2012/7.22 met annotatie van Redactie
BNB 2012/186 met annotatie van J.J.P. SWINKELS
Uitspraak 13‑01‑2012
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting. Vertrouwensbeginsel. Prostitutie. Handelingen jegens één afnemer verricht door meer dan één ondernemer?
Partij(en)
13 januari 2012
nr. 10/04661
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 16 september 2010, nr. 08/00465, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 juni 2004 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd.
De Rechtbank te Breda (nr. AWB 07/1085) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1.
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1.
Belanghebbende dreef sinds 1997 een onderneming onder de naam 'A'. Belanghebbende huurde daartoe een pand te Q (hierna: het pand). Zij beschikte over een vergunning voor de exploitatie van een prostitutiebedrijf op het betreffende adres. In het Handelsregister van de Kamer van Koophandel is als bedrijfsomschrijving van belanghebbende opgenomen: "Het exploiteren van hotelaccommodatie en pensions".
3.1.2.
Het pand bestond uit een centrale ontvangstruimte, een keuken, een ruimte waarin de in het pand werkzame prostituees konden verblijven en een aantal zogeheten relaxkamers (hierna: de kamers). Belanghebbende droeg zorg ervoor dat linnengoed, massageolie en condooms beschikbaar waren en dat de kamers werden schoongemaakt (hierna: de faciliteiten). In de ontvangstruimte, waarin een receptioniste aanwezig was die in dienst was van belanghebbende, presenteerden de prostituees zich aan de klant. Nadat deze met een prostituee tot overeenstemming was gekomen rekende hij vooraf contant af met de receptioniste voor de huur van een van de kamers en voorts met de prostituee voor de door haar te verrichten werkzaamheden. Vervolgens zonderde de klant zich met de prostituee af in een van de kamers.
3.1.3.
Alle prostituees gaven op een rooster aan op welke dagen zij wilden komen werken. Voordat een prostituee haar werkdag begon, ondertekende zij een overeenkomst die inhield dat zij tegen betaling van een bedrag kon beschikken over de faciliteiten. Per dagdeel was zij daarvoor een bedrag verschuldigd, ook indien zij zonder afzegging niet kwam opdagen terwijl zij op het rooster had aangegeven dat ze zou komen werken. Het bedrag betaalde de prostituee aan de receptioniste.
3.1.4.
Op 1 november 2000 is tussen belanghebbende en de Belastingdienst een vaststellingsovereenkomst gesloten met betrekking tot de heffing van omzetbelasting (hierna: de vaststellingsovereenkomst). De vaststellingsovereenkomst hield in dat belanghebbende over haar inkomsten uit kamerverhuur omzetbelasting voldeed (tegen het verlaagde tarief van zes percent) en zich verplichtte namens de huursters (de prostituees) omzetbelasting (tegen het algemene tarief) te voldoen over de opbrengsten van de huursters.
3.1.5.
Bij brief van 22 maart 2004 heeft de Inspecteur, met inachtneming van de in de vaststellingsovereenkomst bepaalde opzegtermijn van twee maanden, de vaststellingsovereenkomst opgezegd. Hij heeft voorts in deze brief aangekondigd dat voor 22 mei 2004 (het einde van de opzeggingstermijn) met belanghebbende afspraken zouden worden gemaakt over de fiscale gevolgen van de opzegging voor de bedrijfsvoering van belanghebbende. In een in dat kader gehouden gesprek op 17 mei 2004 heeft de Inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat de fiscale gevolgen van de opzegging zullen worden bepaald op basis van een beoordeling van de feitelijke omstandigheden.
3.1.6.
Vervolgens heeft de Inspecteur een onderzoek ingesteld naar de bedrijfsvoering van belanghebbende. De bevindingen van dit onderzoek zijn in een concept-controlerapport van 25 april 2005 aan belanghebbende bekendgemaakt. Na enige correspondentie tussen belanghebbende en de Inspecteur is het definitieve controlerapport opgemaakt met dagtekening 12 januari 2006. Naar aanleiding van de daarin neergelegde bevindingen heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd, waarbij hij het standpunt heeft ingenomen dat belanghebbende met ingang van 23 mei 2004 omzetbelasting is verschuldigd over het totale bedrag dat een klant betaalt tegen het in artikel 9, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 vermelde tarief van 19 percent, omdat naar zijn mening dat bedrag de vergoeding is voor één, door belanghebbende jegens de klant verrichte dienst, te weten het tegen vergoeding gelegenheid geven tot seksuele omgang met een prostituee.
3.2.
De Inspecteur heeft zich naar aanleiding van het bezwaarschrift op het standpunt gesteld dat belanghebbende aan de manier waarop de vaststellingsovereenkomst is opgezegd het vertrouwen kon ontlenen dat de vaststellingsovereenkomst haar werking zou verliezen eerst nadat de Inspecteur een standpunt had bepaald met betrekking tot de fiscale gevolgen van die opzegging voor belanghebbendes bedrijfsvoering, en dan nog met inachtneming van een overgangstermijn van drie maanden. Voorts is hij ervan uitgegaan dat hij dit standpunt in april 2005 heeft bepaald en dat hij dit aan belanghebbende bekend heeft gemaakt door toezending van het concept-controlerapport van 25 april 2005. Op grond daarvan heeft hij in zijn uitspraak op bezwaar voor het tijdvak 1 juni 2004 tot 1 augustus 2005 de vaststellingsovereenkomst gevolgd en heeft hij de naheffingsaanslag dienovereenkomstig verminderd.
Met betrekking tot de over het tijdvak 1 augustus 2005 tot en met 31 december 2005 nageheven omzetbelasting heeft de Inspecteur zijn hiervoor in 3.1.6 weergegeven standpunt gehandhaafd.
3.3.1.
Het Hof heeft in de eerste plaats geoordeeld dat het beroep van belanghebbende op door de Inspecteur gewekt vertrouwen dat het verlaagde tarief ten minste tot en met 31 december 2005 van toepassing zou zijn, moet worden afgewezen op dezelfde gronden als de Rechtbank daartoe heeft gebruikt. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur zijn standpunt aan belanghebbende heeft bekendgemaakt bij het verstrekken van het concept-controlerapport op 25 april 2005 en dit naderhand in correspondentie steeds heeft bevestigd. Dat brengt naar het oordeel van de Rechtbank mee dat de Inspecteur niet het vertrouwen heeft gewekt dat ook na 25 april 2005 nog omzetbelasting mocht worden voldaan overeenkomstig de in de vaststellingsovereenkomst neergelegde afspraak. Verder is naar het oordeel van de Rechtbank de door de Inspecteur in acht genomen overgangstermijn van drie maanden (tot 1 augustus 2005) redelijk te noemen.
3.3.2.
Middel I keert zich tegen de verwerping door het Hof van belanghebbendes stelling dat bij haar het rechtens te beschermen vertrouwen was gewekt dat de fiscale gevolgen van de opzegging van de vaststellingsovereenkomst pas zouden intreden nadat de Inspecteur zijn nieuwe standpunt definitief aan belanghebbende had bekendgemaakt. Het middel betoogt dat de Rechtbank en het Hof het karakter van een concept-controlerapport hebben miskend. Het ging om een voorlopig standpunt, waarover nog overleg is geweest met de Inspecteur alvorens deze een definitief standpunt zou innemen. In elk geval is jegens belanghebbende de indruk gewekt dat er nog te praten viel en dat 'de kogel' nog niet definitief 'door de kerk' was, aldus het middel.
Het middel slaagt. Bij gewekt vertrouwen gaat het om de indruk die de gevolgde gedragslijn van de inspecteur bij een belanghebbende wekt (vgl. HR 21 april 1999, nr. 34558, LJN AA2738, BNB 1999/253). Gelet op de hiervoor in 3.1.5 vermelde omstandigheden waaronder de opzegging van de vaststellingsovereenkomst plaatsvond, in het bijzonder de aankondiging van de Inspecteur dat voor 22 mei 2004 met belanghebbende afspraken zouden worden gemaakt over de fiscale gevolgen van de opzegging, is zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet in te zien waarom belanghebbende niet erop mocht vertrouwen dat toepassing van de vaststellingsovereenkomst zou worden bestendigd totdat de Inspecteur een definitief standpunt had ingenomen en waarom als een zodanig definitief standpunt van de Inspecteur wordt aangemerkt een concept van een controlerapport, dat kennelijk was verstrekt voor het geven van commentaar. Dit geldt temeer nu na toezending van het concept over de betreffende aangelegenheid is gecorrespondeerd en overleg is gevoerd. Daaraan doet niet af dat de Inspecteur bij die gelegenheden te kennen heeft gegeven dat hij bij zijn in het concept ingenomen standpunt blijft.
3.4.1.
Verwijzende naar arresten van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 25 februari 1999, Card Protection Plan, C-349/96, BNB 1999/224, 21 februari 2008, Part Service Srl, C-425/06, V-N 2008/11.17, en 11 juni 2009, RLRE Tellmer Property, C-572/07, V-N 2009/29.17, heeft het Hof voorts geoordeeld dat de door de prostituee verrichte seksuele handelingen opgaan in de door belanghebbende verrichte hoofddienst jegens de klanten, die niet is de verhuur van kamers, maar het gelegenheid geven tot prostitutie. Naar het oordeel van het Hof dient belanghebbende omzetbelasting naar het algemene tarief te voldoen over de gehele omzet, die bestaat uit al hetgeen de klanten aan belanghebbende en aan de prostituee betalen.
3.4.2.
Middel II bestrijdt deze oordelen met in de eerste plaats het betoog dat het oordeel van het Hof dat sprake is van één (samengestelde) prestatie onjuist is, omdat uit de vaststaande feiten geen andere gevolgtrekking kan worden gemaakt dan dat de klant twee overeenkomsten sluit, namelijk een met belanghebbende voor het gebruik van de kamer, en een met de prostituee voor de door haar te verrichten diensten. Er is dus sprake van twee afzonderlijke prestaties, verricht door twee afzonderlijke ondernemers, aldus het middel.
3.4.3.
Middel II slaagt in zoverre eveneens. Alvorens te oordelen of de verschillende handelingen, indien verricht door belanghebbende jegens de klanten, tezamen één dienst vormen - voor welk oordeel moet worden uitgegaan van de maatstaven die zijn vastgelegd in de jurisprudentie van het Hof van Justitie - had het Hof moeten onderzoeken of er, zoals belanghebbende voor het Hof verdedigde, een rechtsbetrekking bestaat tussen de prostituee en de klant op grond waarvan de prostituee zelfstandig jegens de klant prestaties tegen een vergoeding verricht dan wel of er slechts een rechtsbetrekking bestaat tussen belanghebbende en de klant voor alle handelingen - ook die van de prostituee - die jegens de klant worden verricht. De door het Hof aan de hiervoor in 3.4.1 vermelde jurisprudentie ontleende maatstaven zijn daarvoor niet doorslaggevend.
Het middel behoeft voor het overige geen behandeling.
3.5.1.
Middel III komt op tegen 's Hofs oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door de Inspecteur in het geding gebrachte berekening van de naheffingsaanslag onjuist is. Het middel betoogt dat het Hof ten onrechte is voorbijgegaan aan belanghebbendes stelling dat in die berekening ten onrechte geen rekening is gehouden met een op 28 april 2006 opgelegde naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2004, als gevolg waarvan de onderhavige naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld.
3.5.2.
De onderwerpelijke naheffingsaanslag is opgelegd op 25 januari 2006. Het middel gaat ervan uit dat het bedrag van de hiervoor in 3.5.1 vermelde naheffingsaanslag van 28 april 2006 inderdaad verschuldigd is en voor een deel is begrepen in de onderwerpelijke naheffingsaanslag. Dat betekent dat dit deel niet ten onrechte in de onderwerpelijke naheffingsaanslag is begrepen, maar dat (wellicht) de naheffingsaanslag van 28 april 2006 in zoverre ten onrechte is opgelegd. Deze aanslag is echter geen voorwerp van dit geschil. Op grond van dit een en ander faalt het middel.
3.6.
Gelet op het hiervoor in 3.3.2 en 3.4.3 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 448, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1748 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 januari 2012.
Beroepschrift 13‑01‑2012
Edelhoogachtbaar College,
Belanghebbende:
[X] B.V.,
Gevestigd [B-STRAAT 1]
te [Z],
ten deze vertegenwoordigd door en domicilie kiezende ten kantore van [B] advocaat/belastingkundige, kantoorhoudende aan de [C-STRAAT 1] te [Q],
heeft bij brief van 26 oktober 2010 beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's‑Hertogenbosch van 16 september 2010 inzake de naheffingsaanslag omzetbelasting 1 juni 2004 tot en met 31 december 2005, aanslagnummer [001], kenmerk 08/00465. Het afschrift van de besteden uitspraak heeft u als bijlage bij voornoemde brief aangetroffen.
Voornoemde brief is op 27 oktober 2010 door u ontvangen. De ontvangst heeft u bij brief van 2 november 2010 aan belanghebbende bevestigd. U heeft geconstateerd dat belanghebbende de reden voor het instellen van het beroep in cassatie nog niet heeft vermeld. U heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld om binnen 6 weken na 2 november 2010 het geconstateerde verzuim te herstellen. Middels deze brief wenst belanghebbende u op de hoogte te stellen van de cassatiegronden.
Belanghebbende kan zich met de bestreden uitspraak niet verenigen. Belanghebbende draagt als middelen van cassatie voor:
- I.
Schending van het Nederlandse recht, met name van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof in de bestreden uitspraak heeft geoordeeld, dat de Rechtbank ten aanzien van de vraag of sprake is van een in rechte te honoreren, door de vaststellingsovereenkomst gewekt vertrouwen op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. De Rechtbank heeft belanghebbendes stelling dat sprake is van gewekt vertrouwen niet gevolgd. Het Hof heeft de overwegingen van de rechtbank dienaangaande tot de zijne gemaakt.
- II.
Schending van het Nederlandse recht, met name artikel 8 van de Wet op de omzetbelasting 1968 en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof in de bestreden uitspraak heeft geoordeeld, dat de door belanghebbende verrichte hoofddienst niet zozeer bestaat uit de verhuur van kamers, doch bestaat uit het gelegenheid geven tot prostitutie; de door de prostituee aan de prostituant geleverde seksuele dienst gaat daarin op. Daarvan uitgaande heeft het Hof geoordeeld dat sprake is van één (samengestelde) prestatie voor de omzetbelasting, als gevolg waarvan door belanghebbende de omzetbelasting dient te worden afgedragen over de gehele omzet, welke bestaat uit de huuropbrengsten en de door de prostituee ontvangen bedragen.
- III.
Schending van het Nederlands recht, met name artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof in de bestreden uitspraak heeft geoordeeld, dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de berekening van de aanslag onjuist is.
Opmerking vooraf
De onderhavige procedure dient in samenhang gezien te worden met de uitspraak van het Gerechtshof 's‑Hertogenbosch van 16 september 2010, kenmerk 08/00466 betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 juni 2004 tot en met 31 december 2005. In deze uitspraak, die thans onherroepelijk vaststaat, heeft het Hof geoordeeld dat geen sprake was van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de prostituees, en evenmin gebleken is dat de arbeidsverhouding van de prostituees als fictieve dienstbetrekking in de zin van de Wet op de loonbelasting moet worden aangemerkt.
Toelichting op het eerste cassatiemiddel
Het Hof heeft geoordeeld, dat de Rechtbank op goede gronden het beroep van belanghebbende op gewekt vertrouwen betreffende de vaststellingsovereenkomst heeft verworpen. Het Hof heeft de overwegingen van de Rechtbank dienaangaande tot de zijne gemaakt.
In r.o. 2.14 van de uitspraak van de Rechtbank heeft de rechtbank geoordeeld dat belanghebbende in april 2005 door de ontvangst van het concept-controlerapport al op de hoogte is gesteld van de te verwachten fiscale gevolgen van de opzetting van de vaststellingsovereenkomst.
Ook in de latere correspondentie heeft de inspecteur naar het oordeel van de Rechtbank steeds aan belanghebbende medegedeeld dat hij bij zijn, in het concept-controlerapport, ingenomen standpunt blijft. Belanghebbendes stelling dat tot 12 januari 2006 sprake was van in rechte te honoreren, door de vaststellingsovereenkomst gewekt vertrouwen, heeft de Rechtbank daarom niet gevolgd.
Nu de onderhavige naheffingsaanslag omzetbelasting het tijdvak 1 juni 2004 tot en met 31 december 2005 betreft is het hiervoor genoemde oordeel van de Rechtbank onbegrijpelijk. De Rechtbank heeft geoordeeld dat door de ontvangst in april 2005 van het concept-controlerapport belanghebbende op de hoogte gesteld is van het standpunt van de inspecteur. Hieruit volgt, dat de inspecteur vóór die datum nog niet zijn standpunt aan belanghebbende had medegedeeld. Als gevolg hiervan komt aan belanghebbende in ieder geval over de periode 1 juni 2004 tot en met 25 april 2005 een beroep op het gewekte vertrouwen toe. Het andersluidende oordeel van de Rechtbank en derhalve van het Hof is niet, althans zodanig onvoldoende gemotiveerd, dat dit oordeel niet begrijpelijk is en derhalve niet in stand kan blijven. Het Hof heeft immers in r.o. 2.8 als vaststaand aangemerkt, dat de inspecteur in het gesprek van 17 mei 2004 — derhalve vóór de aanvang van de naheffingsperiode — aan belanghebbende heeft medegedeeld dat de fiscale gevolgen bepaald zouden worden op basis van de beoordeling van de feitelijke omstandigheden.
Op bovengenoemde gronden heeft de Rechtbank — en derhalve ook het Hof — geoordeeld dat belanghebbendes standpunt dat van 26 april 2005 tot 12 januari 2006 sprake was van een in rechte te honoreren vertrouwen, niet gevolgd kan worden, aangezien belanghebbende vanaf 26 april 2005 op de hoogte was van het standpunt van de inspecteur. De Rechtbank — en derhalve het Hof — miskent hiermee de status van een concept-controlerapport. Zoals blijkt, uit de door de Rechtbank vastgestelde feiten hebben belanghebbende en de inspecteur in de periode na ontvangst van het concept-controlerapport overleg gevoerd over de bevindingen van de inspecteur. Hiermee heeft de inspecteur — door het definitieve controlerapport pas op 12 januari 2006 in definitieve vorm uit te brengen — in ieder geval bij belanghebbende de schijn gewekt dat er te praten viel en dat ‘de kogel’ nog niet definitief ‘door de kerk’ was. De inspecteur heeft kennelijk welbewust het concept-controlerapport pas in januari 2006 definitief gemaakt om tot en met 31 december 2005 te kunnen naheffen. Het staat vast dat belanghebbende in de periode 26 april 2005 tot 12 januari 2006 acht maandaangiften omzetbelasting heeft ingediend (vide bijlage 1 bij de brief van de inspecteur van 15 juni 2009 aan het Hof).
Vaststaat dat de inspecteur hierop tijdens de gevoerde besprekingen in de periode 26 april 2005 tot 12 januari 2006 niet gereageerd heeft middels (eerdere) naheffingsaanslagen dan wel ‘verzoeken’ aan belanghebbende om suppletie-aangiften in te dienen. Hiermee heeft de inspecteur naar belanghebbende toe te kennen gegeven dat ‘de kogel’ inderdaad nog niet ‘door de kerk’ was. Dit vastgesteld hebbende is het oordeel van de Rechtbank — en derhalve ook van het Hof — onbegrijpelijk. Dit oordeel kan derhalve niet in stand blijven.
Belanghebbende concludeert op grond van het vorenstaande dat over de periode waarop de naheffingsaanslag ziet sprake was van en in rechte te honoreren, door de vaststellingsovereenkomst gewekt vertrouwen.
Toelichting op het tweede cassatiemiddel
Het geschil betreffende verder de kwalificatie van de prestatie gaat over de vraag of de door belanghebbende geleverde prestatie en de door de prostituee geleverde seksuele dienst voor de omzetbelasting zijn aan te merken als één (samengestelde) prestatie, dan wel als twee afzonderlijke prestaties. In r.o. 4.3. oordeelt het Hof dat naar vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie bepaald dient te worden wat de kenmerkende elementen zijn van de betrokken handeling.
In het arrest van het HvJ EU van 25 februari 1999, nr. C-349/96 inzake Card Protection Plan heeft het HvJ EU geoordeeld, dat ‘elke dienstverrichting normaal gesproken onderscheiden moet worden en derhalve ook zelfstandig beoordeeld moet worden’. Dit is derhalve de door het HvJ EU geformuleerde hoofdregel. De dienst dient bezien te worden vanuit het oogpunt van de afnemer. Zoals door het Hof in r.o. 4.6 geoordeeld, is de organisatie van belanghebbende erop gericht een voor de prostituees veilige, hygiënische en doelmatige werkplek te creëren. Vanuit het oogpunt van de afnemer is dat het kenmerkende element van de betrokken handeling: de verhuur van veilige, hygiënische en doelmatige plekken om de afzonderlijke dienst van een prostituee te kunnen afnemen. Het staat immers vast, dat belanghebbende en de prostituee twee zelfstandig opererende ondernemers zijn. Het Hof heeft immers in de eerder genoemde uitspraak 08/00466 geoordeeld dat de prostituees niet in dienstbetrekking zijn bij belanghebbende noch dat sprake is van een fictieve dienstbetrekking in de zin van de Wet op de loonbelasting. Dit vaststaande feit is dan ook een belangrijk verschil ten opzichte van de eerder door het EHvJ EU gewezen jurisprudentie, waarbij de al dan niet samengestelde prestatie werd geleverd door één ondernemer.
Gelet op het voorgaande is het ter beschikking stellen van de ruimten, naar objectieve maatstaven beschouwd, voor de prostituant een doel op zich. Immers, het staat vast dat de prostituant niet uitsluitend aangewezen is op de benutting van de locatie van belanghebbende. De prostituant kan de prostituee ook op een andere locatie ontmoeten. Zoals het Hof heeft overwogen in r.o. 4.8 van de uitspraak 08/00466 (inzake de loonbelasting/premie volksverzekeringen) hebben de prostituees zich jegens belanghebbende niet verplicht tot het verrichten van de diensten. De verplichting die zij aangaan, is direct jegens de prostituant. Hierin ligt ook in het onderhavige geval het verschil met het oordeel van uw Raad van 11 april 2003 (BNB 2003/265; Autotron). Naar het oordeel van het betreffende Hof ‘kan (er) ook worden gesproken van een enkele prestatie wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht zo nauw met elkaar verbonden zijn dat ze objectief gezien een enkele ondeelbare economische prestatie vormen.’
Allereerst zijn de kenmerkende elementen duidelijk verschillend: belanghebbende verhuurt kamers met de nodige faciliteiten; de prostituee verricht diensten op seksueel gebied. Evenmin is sprake van één enkele ondeelbare economische prestatie, nu de prostituee niet noodzakelijkerwijs gebruik hoeft te maken van de ruimten en facilitieten die de prostituant van belanghebbende huurt.
Het Hof Den Bosch heeft in de bestreden uitspraak vastgesteld, dat de prostituees rechtstreeks betaald krijgen van de prostituant. De prostituant betaalt, zoals het Hof heeft vastgesteld, een afzonderlijke vergoeding aan belanghebbende voor het gebruik van een kamer. In de thans bestreden uitspraak heeft het Hof dit herhaald in r.o. 2.10, negende gedachtestreepje.
Gelet op deze vastgestelde feiten is het oordeel van het Hof dat sprake is van één (samengestelde) prestatie rechtens onjuist en onbegrijpelijk. Rechtens onjuist, omdat uit de vaststaande feiten blijkt dat de prostituant twee overeenkomsten sluit, namelijk één met belanghebbende voor het gebruik van de kamer, en één met de prostituee voor de door haar te verrichten diensten. Onbegrijpelijk, omdat het Hof niet heeft gemotiveerd waarom van de hoofdregel uit het hiervoor genoemde CPP-arrest afgeweken moet worden.
De vaststelling van het Hof in r.o. 4.6 dat vaststaat dat belanghebbende ter zake van de exploitatie van een seksinrichting naar buiten toe treedt en adverteert onder de naam [A], is onbegrijpelijk, nu het Hof in r.o. 2.10 heeft vastgesteld, dat belanghebbende vanaf juni 2004 haar onderneming als bedrijf dat kamers en faciliteiten verhuurt. Het Hof heeft in r.o. 2.10 bovendien vastgesteld, dat belanghebbende geen klanten of prostituees werft, maar faciliteiten verhuurt tegen vergoeding.
De vaststelling van het Hof in r.o. 4.6 dat vaststaat dat belanghebbende een website onder de naam [A] op het internet onderhoudt ten behoeve van de exploitatie van een seksinrichting, is onbegrijpelijk, nu het Hof in r.o. 2.10 heeft vastgesteld dat belanghebbende de internetsite van [A] zodanig heeft aangepast dat alle informatie over de diensten van de prostituees van de site is verwijderd.
Voor wat betreft de ontvangst door een receptioniste, het toezicht houden op de dagelijkse gang van zaken en het verzorgen en onderhouden van de ter beschikking gestelde faciliteiten wijkt het bedrijf van belanghebbende niet af van een regulier hotel, althans het Hof motiveert niet waarom belanghebbende — zulks gesteld hebbende — anders behandeld zou moeten worden. Ter zake zijn geen zodanige feiten door het Hof vastgesteld dat van de hoofdregel uit het CPP-arrest afgeweken zou moeten worden. Tot slot blijkt uit de diverse e-mails die belanghebbende in de procedures heeft overgelegd en de verklaringen van betrokken, dat prostituanten zeer wel op de hoogte waren van de faciliteiten die belanghebbende aanbood.
Niet alleen naar objectieve maatstaven (HvJ EU inzake Tellmer Property), maar ook naar subjectieve maatstaven gemeten, was sprake van twee afzonderlijke prestaties, geleverd door twee afzonderlijke ondernemers. Op grond hiervan kan het oordeel van het Hof dat sprake is van één samengestelde prestatie geen stand houden.
Belanghebbende concludeert op grond van het vorenstaande dat over de periode waarop de naheffingsaanslag ziet zij slechts omzetbelasting verschuldigd was ter zake van de verhuur van kamers.
Toelichting op het derde cassatiemiddel
In r.o. 4.8 heeft het Hof vastgesteld, dat de berekening van het na te heffen bedrag, door middel van een splitsing in het tijdvak van naheffing in een eriode van juni 2004 tot en met juli 2005 met hantering van een tarief van 6% en in een periode van augustus 2005 tot en met december 2005 met hantering van het algemeen tarief, leidt, gelet op de als bijlage 3 bij de brief van de inspecteur van 15 juni 2009 gevoegde berekening, tot het bedrag van de naheffingsaanslag van € 40.069. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, met hetgeen zij heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat deze berekening onjuist is.
Dit oordeel van het Hof is, gelet op de stukken die belanghebbende heeft ingebracht ter zake van de suppleties op de eigen aangifte omzetbelasting 2004, onbegrijpelijk. Naar aanleiding van de samenstelling van de jaarrekeningen over de jaren 2004 en 2005 heeft de adviseur van belanghebbende herberekeningen gemaakt van de verschuldigde omzetbelasting over 2004 en 2005. De herberekening over 2004 heeft geleid tot de naheffingsaanslag over dat jaar, aanslagnummer [002] met dagtekening 26 april 2006 (te betalen bedrag € 9.177). Belanghebbende heeft dit bedrag op 8 mei 2006 aan de Belastingdienst betaald.
Blijkens de berekening van de inspecteur bij gelegenheid van de vermindering van de bestreden naheffingsaanslag, heeft hij met deze suppletieaangifte geen rekening gehouden. Hierdoor is de vermindering tot een bedrag van € 8.256 te laag vastgesteld. De bestreden naheffingsaanslag is derhalve nog steeds € 8.256 te hoog. Het oordeel van het Hof dat de herberekening van de inspecteur van de verschuldigde omzetbelasting over 2004 juist is, is ongebruikelijk, nu deze berekening geen rekening houdt met de eigen suppletie van belanghebbende over 2004.
In tegenstelling tot de naheffingsaanslag die het gevolg was van de eigen suppletie van belanghebbende over 2005 (aanslagnummer [003] met dagtekening 27 maart 2007 ten bedrage van € 10.103; vervolgens verminderd naar nihil bij uitspraak op bezwaar van 19 mei 2007) is de naheffingsaanslag over 2004 nimmer verminderd naar nihil.
Belanghebbende concludeert op grond van het vorenstaande dat over de periode waarop de naheffingsaanslag ziet zij € 8.256 aan omzetbelasting teveel heeft aangegeven en betaald.
Belanghebbende maakt aanspraak op vergoeding van de kosten van dit beroep in cassatie en van de kosten van het beroep bij het Gerechtshof 's‑Hertogenbosch, nu het Hof in r.o. 4.9 ten onrechte heeft geoordeeld dat er geen termen aanwezig zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
In afwachting van uw bericht,