Rb. Haarlem, 29-03-2011, nr. 09/625

uit de tekst van artikel 20, lid 4, van de Wet volgt dat de verliesverrekeningsbeperking niet van toepassing is indien een vennootschap zowel houdster- als financieringsactiviteiten verricht. Dit betekent dat verliezen uit de jaren waarin eiseres gemengde activiteiten had (1997 t/m 2001), wel verrekenbaar zijn;

het in casu toepassen van artikel 20, lid 4, van de Wet en het niet van toepassing verklaren van artikel 20, lid 5, van de Wet in strijd is met doel en strekking van de Wet;

het tijdelijk uitlenen van de verkoopopbrengst aan haar Antilliaanse aandeelhoudster niet in overwegende mate was gericht op verruiming van de verliesverrekening;

Verweerder stelt zich op het standpunt dat:

artikel 20, lid 4, van de Wet een regeling bevat waarbij binnenlandse houdervennootschappen met binnenlandse deelnemingen en binnenlandse houdervennootschappen met buitenlandse deelnemingen gelijk worden behandeld.

De berekening van de belastbare bedragen van eiseres over de jaren 1999 tot en met 2003 leidt tot een negatief bedrag dat ingevolge artikel 20, lid 1, van de Wet door verweerder is aangemerkt als een verlies. Ingevolge artikel 20, lid 2, van de Wet is dit verlies verrekenbaar met de belastbare winsten van de drie voorafgaande jaren en volgende jaren mits dit is vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking.

Artikel 20, lid 4, van de Wet bepaalt dat indien de feitelijke werkzaamheid van een belastingplichtige gedurende het gehele of nagenoeg het gehele jaar uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bestaat uit het houden van deelnemingen of het direct of indirect financieren van met hem verbonden lichamen, het verlies slechts beperkt verrekenbaar is met de belastbare winsten, onderscheidenlijk de Nederlandse inkomens, van jaren waarin:

Artikel 20, lid 5, van de Wet bepaalt dat de in het vierde lid, onderdeel b, opgenomen voorwaarde buiten toepassing blijft indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat de wijziging van het in dat onderdeel bedoelde saldo niet in overwegende mate is gericht op verruiming van verliesverrekening.

Eiseres stelt voorop dat de houdsterverliesregeling niet van toepassing is, omdat de verliezen niet bij beschikking zijn aangemerkt als houdster- dan wel financieringsverliezen, zoals vereist bij artikel 20b, lid 5, van de Wet.

Niet in geschil is dat ter zake van de onderhavige verrekenbare verliezen geen zogenoemde statusbeschikkingen als bedoeld in artikel 20b, lid 5, van de Wet zijn afgegeven. De houdsterverliesregeling en de statusbeschikking zijn ingevoerd bij Wet van 18 december 2003, houdende wijziging van enkele belastingwetten c.a. (Belastingplan 2004), Stb. 2003, nr. 526 (artikel XI.Ca en XI.Cb). Artikel XXXI.1, aanhef en onderdeel d, van die wet bepaalt dat de houdsterverliesregeling en de beschikking ten aanzien van voorwaartse verliesverrekening voor het eerst van toepassing zijn op de verrekening met de belastbare winst van het boekjaar dat aanvangt op of na 1 januari 2004. Ten aanzien van de invoering bij artikel 20b, lid 5, van de Wet van de beschikking tot vaststelling van de status van de betreffende verliezen en van het saldo van gelieerde vorderingen en schulden (statusbeschikking) heeft de wetgever geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid om overgangsrecht, bijvoorbeeld in de vorm van een verzamelbeschikking, op te nemen. Aangezien in de nieuwe regelgeving geen overgangsrechtelijke bepaling is opgenomen, is zij derhalve niet alleen van toepassing op hetgeen na haar inwerkingtreding voorvalt, maar ook op hetgeen reeds bij haar inwerkingtreding bestaat, zoals bestaande rechtsposities en -verhoudingen en verbindt zij rechtsgevolgen aan rechtsfeiten van vóór haar inwerkingtreding. De beslissing om onmiddellijke werking aan de nieuwe regelgeving te verbinden is aan de wetgever voorbehouden; de rechter is daaraan gebonden. Die beslissing brengt mee dat de regeling van de statusbeschikking onmiddellijke werking heeft, in die zin dat eerst met ingang van het boekjaar ingaande 1 januari 2004 een statusbeschikking dient te worden afgegeven. Het voorgaande betekent dat de houdsterverliesregeling ook van toepassing is op de voorwaartse verrekening van verliezen die zijn ontstaan voor de invoering van de regeling, hoewel deze verliezen in het jaar waarin ze zijn geleden nooit zijn geëtiketteerd als houdster- of financieringsverliezen.

Eiseres stelt in dit verband subsidiair dat de houdsterverliesregeling niet van toepassing is op de verliezen van de boekjaren 2003 en eerder voor zover deze zijn vastgesteld na invoering van die regeling op 1 januari 2004.

Het kennelijk aan deze stelling ten grondslag liggende uitgangspunt dat in ieder geval statusbeschikkingen hadden moeten worden afgegeven voor de verliezen die het gevolg zijn van een uitspraak op bezwaar, kan niet als juist worden aanvaard. Het gaat immers ten onrechte ervan uit dat bij uitspraak op bezwaar een nieuwe verliesbeschikking wordt genomen, terwijl daarbij hooguit sprake is van wijziging van een bestaande beschikking.

Eiseres stelt dat de regeling van de verliesverrekeningsbeperking beperkt is tot zuivere houdstervennootschappen of zuivere financieringsvennootschappen en dat zij derhalve niet van toepassing is op vennootschappen, zoals eiseres, die gelijktijdig deze beide activiteiten uitoefenen.

De rechtbank kan eiseres niet in haar stelling volgen. Gelet op de ratio van de regeling van de verliesverrekeningsbeperking zoals deze blijkt uit de parlementaire toelichting en gelet op aanwijzing 63 van de Aanwijzingen voor de regelgeving (regeling van 18 november 1992, Stcrt. 1992, 230, zoals laatstelijk voor de geschiljaren gewijzigd op 23 mei 2002, Stcrt. 2002, 97), is de regeling ook van toepassing in het geval het lichaam gelijktijdig (nagenoeg) zuivere houdsteractiviteiten en financieringsactiviteiten uitoefent. Overigens heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat haar feitelijke werkzaamheid gedurende het gehele of nagenoeg gehele jaar 2004 en/of 2005 uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bestond uit zowel het houden van deelnemingen als het direct of indirect financieren van met haar verbonden lichamen in de zin van artikel 10a, lid 4, van de Wet.

De stelling van eiseres dat de toepassing van de regeling van de verliesverrekeningsbeperking op het onderhavige geval strijdig is met doel en strekking van de regeling, treft evenmin doel, omdat die stelling is gebaseerd op het onjuiste uitgangspunt dat de verkoop van de deelneming de feitelijke grondslag vormt voor de toepassing van de houdsterverliesregeling. De regeling vindt toepassing omdat eiseres voormeld ontvangen verkoopbedrag aan haar Antilliaanse moeder heeft uitgeleend, hetgeen een verhoging van het saldo gelieerde vorderingen en schulden tot gevolg heeft.

Eiseres stelt voorts dat zij heeft voldaan aan de tegenbewijsregeling van artikel 20, lid 5, van de Wet. Zij voert daartoe aan dat de verhoging van het saldo gelieerde vorderingen en schulden het gevolg was van een zakelijke transactie, namelijk de verkoop van de Spaanse deelneming aan derden en dat de opbrengst daarvan, in afwachting van nieuwe investeringen door de [J]groep, zoals ook gebeurt door andere concernmaatschappijen, is uitgeleend aan de top van de concerngroep, de Liechtensteinse trust.

Eiseres is niet geslaagd in het van haar verlangde bewijs dat de wijziging van het in het vierde lid, onderdeel b, van artikel 20 van de Wet bedoelde saldo niet in overwegende mate is gericht op verruiming van verliesverrekening. De verhoging van het saldo gelieerde vorderingen en schulden is het gevolg van het uitlenen door eiseres van voormeld ontvangen verkoopbedrag aan haar Antilliaanse moeder, en niet, zoals zij stelt, het gevolg van de verkoop van de deelneming. Niet aannemelijk is geworden dat eiseres het voornemen had het ontvangen verkoopbedrag zelf te investeren. Voorts heeft eiseres, bij uitdrukkelijke bestrijding door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat de Liechtensteinse trust binnen de groep fungeert als centrale financieringsvennootschap. De omstandigheid dat binnen de groep een drietal Nederlandse vennootschappen eveneens een deelneming hebben verkocht en de verkoopopbrengst hebben uitgeleend aan (uiteindelijk) de Liechtensteinse trust, terwijl in die situatie geen sprake was van te verrekenen verliezen, maakt, wat daarvan zij, voormeld oordeel niet anders. Datzelfde geldt voor de stelling dat verrekenbare verliezen bij de fusie van [K] Holding B.V. en [E] B.V. verloren zijn gegaan.

Eiseres stelt dat de houdsterverliesregeling strijdig is met de artikelen 10, 43 en 56 van het EG-Verdrag, enerzijds omdat de maatregel gericht is op het frustreren van het Bosal-arrest van het HvJ EU en anderzijds omdat de maatregel vooral houdsters van buitenlandse deelnemingen treft omdat zij - anders dan houdsters van binnenlandse deelnemingen - ingevolge art. 15, lid 3, onderdeel c, van de Wet geen fiscale eenheid kunnen aangaan met hun dochters om toepassing van de maatregel te voorkomen.

Zo eiseres al toegang heeft tot het EG-Verdrag, kan haar beroep niet slagen op de gronden vermeld in de conclusie (onderdeel 7) van Advocaat-Generaal Wattel van 7 juli 2009, nr. 09/05115, LJN: BN3537. Op laatstbedoelde grond stuit eveneens het beroep op discriminatie op grond van artikel 14 EVRM af.

Eiseres stelt dat de houdsterverliesregeling strijdig is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM, omdat zij de per 31 december 2003 opgebouwde verrekenbare verliezen definitief is kwijtgeraakt als gevolg van de houdsterverliesregeling.

Ook deze stelling gaat niet op. Indien al de aanspraak op verliesverrekening kan worden aangemerkt als een eigendom in de zin van deze verdragsbepaling, dan kan toch niet worden gezegd dat de wetgever door de beperking van dat recht op de wijze zoals bepaald in artikel 20, leden 4 en 5, van de Wet daarop een ongeoorloofde inbreuk heeft gemaakt.

Eiseres stelt tot slot dat de heffingsrente moet worden gematigd. Zij voert daartoe aan dat verweerder het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden door eerst na twee respectievelijk anderhalf jaar na het indienen van de aangiften voor de vennootschapsbelasting voor de jaren 2004 en 2005 voor het eerst vragen te stellen.

Het beroep tegen een belastingaanslag moet tevens worden opgevat als beroep tegen een op hetzelfde aanslagbiljet vermelde beschikking inzake heffingsrente die met deze aanslag samenhangt. Dit is slechts anders voor zover de belanghebbende de bevoegdheid (ook) de heffingsrente in het beroep te betrekken ondubbelzinnig heeft prijsgegeven. Derhalve kan een belanghebbende in deze gevallen in beroep opkomen tegen de berekening van heffingsrente, ook als zijn klachten in eerste instantie slechts gericht waren tegen de aanslag, een en ander binnen de grenzen van een goede procesorde (HR 27 november 2009, nr. 07/13621, BNB 2010/52). De uitspraken op bezwaar en de stukken van het geding geven geen enkele aanwijzing dat eiseres het recht tegen de heffingsrente op te komen ondubbelzinnig heeft prijsgegeven. Derhalve moet worden aangenomen dat haar beroepen tevens waren gericht tegen de beschikkingen inzake heffingsrente die vermeld zijn op dezelfde aanslagbiljetten. Daarom zijn, anders dan verweerder stelt, de beroepen ook in zoverre ontvankelijk. De stelling van eiseres kan echter niet tot gegrondverklaring van de beroepen leiden, omdat de in rekening gebrachte heffingsrente niet voortvloeit uit het bedrag van de aanslagen voor zover deze zijn vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangiften, maar uit de voor elk van de onderhavige jaren toegepaste correcties verliesverrekening. In dat geval geldt het beleid van de Belastingdienst dat erop gericht is om bij belastingen die bij wege van aanslag geheven worden, binnen drie maanden na indiening van de aangifte een (voorlopige) aanslag op te leggen, niet (vergelijk Hoge Raad 25 februari 2011, nummer 09/03966, LJN: BP5536). Gesteld noch gebleken is dat de definitieve aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de onderhavige jaren niet binnen de termijn van artikel 11, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) zijn opgelegd. Ook overigens is van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel niet gebleken. Nu niet in geschil is dat de in rekening gebrachte heffingsrente conform de artikelen 30f en 30h van de AWR is berekend, falen de beroepen ook in zoverre.

Gelet op al het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van verweerder en dient te worden beslist als hierna vermeld.

Proceskosten

De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

de naam en het adres van de indiener;

een dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

de gronden van het hoger beroep.