Hof Amsterdam, 22-04-2010, nr. P08/00418

De inspecteur heeft met dagtekening 1 november 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 753.178.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 29 november 2006, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 685.332.

Bij uitspraak van 5 maart 2008, verzonden op 7 maart 2008, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 72.208.

Het tegen deze uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 15 april 2008 en aangevuld bij brief van 15 mei 2008. Belanghebbende heeft bij brief, gedagtekend 10 juni 2008, een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft het incidentele hoger beroep beantwoord bij brief van 4 juli 2008.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 december 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld:

“2.1. [Belanghebbende] exploiteert in 2000 een rundveehouderij in de vorm van een eenmanszaak gelegen aan de [A-straat 1] te [Z].

Op 31 mei 2000 verkoopt [belanghebbende] een perceel grond ter grootte van 2.25.50 hectare aan [B BV], waar bij de verkoop een persoonlijk recht van gebruik voor 73 maanden werd bedongen. Met betrekking tot de boekwinst op dit perceel is met [de inspecteur] een compromis bereikt. In dit compromis, gedagtekend 5 juni 2000 is onder meer het volgende opgenomen:

“1. De inspecteur zal op vorenbedoelde verkoopwinst in de primitieve aanslagregeling over het jaar 2000 de landbouwvrijstelling toepassen. Indien in enig jaar tussen het moment van verkoop en het verstrijken van de zes jaren na datum van verkoop de betreffende gronden geheel of gedeeltelijk buiten het kader van het landbouwbedrijf worden aangewend, gaat [belanghebbende] ermee akkoord dat de thans vrijgestelde bestemmingswijzigingswinst alsnog op grond van het tarief als bedoeld in artikel 57 Wet IB zal worden belast in dat jaar. Wordt slechts een deel van de gronden buiten het landbouwbedrijf gebruikt, dan is de vorige volzin slechts van toepassing op de gronden die buiten het landbouwbedrijf worden gebruikt.

Ultimo 1999 bevonden zich op de balans van de onderneming van [belanghebbende] 9 stuks jongvee. Eind 2000 bedroeg dit aantal 4. In 2001 en 2002 waren er nog gemiddeld twee stuks rundvee aanwezig. Vanaf 2003 was er geen rundvee meer aanwezig op de locatie aan de [A-straat]. Eind 2000 behoorden tot het privévermogen van [belanghebbende] 7 paarden: 3 sportpaarden, 2 fokmerries en 2 jonge paarden.

Naast de opbrengst van de verhuur van het nog aanwezige melkquotum en de verhuur van een deel van het land bestond de omzet in 2001 uit de verkoop van 200 balen hooi voor NLG 1.200 en opbrengst van weidegeld voor twee paarden van NLG 1.100.

In 2002 is het melkquotum verkocht. Het resultaat op [het] van eind augustus tot half november 2002 gehouden jongvee was nihil. De verkoopopbrengst van grasgewas/hooi was € 249 en € 180 voor het weiden van een paard.

Op 7 januari 2003 sluit [belanghebbende] met de gemeente [Z] een ruilovereenkomst waarbij [belanghebbende] de nog in eigendom zijnde onroerende zaken aan de [A-straat 1] verkoopt. Het betreft 3.000 m² erf/ondergrond/tuin met daarop de woning en bedrijfsgebouwen, alsmede circa 9.990 m² cultuurgrond. Voorts worden vervangende onroerende zaken aan de [C-straat 3] te [Z] gekocht. Het betreft 2.000 m² erf/ondergrond/tuin met daarop een woning en bedrijfsgebouwen, alsmede circa 7.800 m² cultuurgrond.

Vooruitlopend op deze transactie is in 2002 door [belanghebbende] een perceel grond, gelegen aan de [C-straat] te [Z], gekocht.

In de jaren 2003/2004 is op de locatie aan de [C-straat] een “paarden- opfok, africht en pensioenstal” gestart. De paarden die tot eind 2002 tot het privévermogen van [belanghebbende] behoren worden per begin 2003 in deze onderneming ingebracht.

In het accountantsrapport over 2003 is bij het onderdeel “Bijzondere gebeurtenissen tijdens het boekjaar” het volgende – voor zover van belang – vermeld:

“Op 7 januari is door u een ruilovereenkomst gesloten met de Gemeente [Z]. Verkocht is de boerderij gelegen aan de [A-straat 1] te [Z] en gekocht is de boerderij gelegen aan de [C-straat 3] te [Z].

(…)

Verder is in 2003 het laatste melkquotum verkocht voor een bedrag van € 50.363. Met de verkoop van het laatste is de melkveehouderij definitief gestaakt. De feitelijke uitoefening van de landbouw bestaat sindsdien uit het houden van jonge paarden en fokmerries, al dan niet met veulen, het weiden van rundvee voor derden en het winnen van ruwvoer.

De in het najaar van 2003 gestarte bouw van het paardenbedrijf aan de [C-straat 3] (paardenopfok africhtings- en pensionstal) is in het najaar van 2004 gereed gekomen. (…)”

De locatie aan de [A-straat] wordt in de jaren 2000 tot en met 2006 (onder meer) gebruikt voor het weiden van fokmerries met veulens en jonge paarden totdat deze in training worden genomen. Voorts worden er per jaar één à twee sneden ruwvoer geoogst en opgeslagen om op stal te voeren.

Tot de gedingstukken behoort een “overzicht gebruik 6,86 ha landbouwgrond [A-straat 1]” voor de periode 2000 tot en met 2006. Hierin is opgenomen:

Jaar 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006

Rundvee (gemiddeld aanwezig) 8 2 2 - - - -

Voederwinning:

Verkoop 50% 30% 20% 10% 10% - -

Eigen gebruik 50% 70% 80% 90% 90% 100% 100%

Stoeterijactiviteiten:

Fokmerries (ultimo) 2 3 4 4 4 4 4

Veulens/jonge paarden (ultimo) 2 3 4 7 8 11 11

Sportpaarden (ultimo) 3 3 2 3 5 5 5

Pensionpaarden (ultimo) - - - - 10 14 16

Tot en met de zomer van 2004 werden op de locatie aan de [A-straat] tevens sportpaarden geweid, indien mogelijk, dagelijks een uur per dag. De pensionpaarden werden niet geweid en enkel gehouden op de locatie aan de [C-straat].

Van de voederwinning op de [A-straat] werden zowel de merries en de jonge paarden gevoed als de sportpaarden en de pensionpaarden. Vanaf 2005 was de voederwinning op de [A-straat] niet voldoende voor het eigen gebruik en diende er ruwvoer te worden aangekocht.

In november 2004 is bij [belanghebbende] een boekenonderzoek aangevangen waarbij onderzoek is gedaan naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 tot en met 2002. Naar aanleiding van dit onderzoek is een controlerapport opgesteld door [de inspecteur]. Dit rapport dateert van 15 november 2006. In hoofdstuk 4.1 van het rapport is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:

“4.1 bedrijfskosten

In de onderzochte jaren waren er maar een zeer gering aantal runderen aanwezig. Wel waren er 7 tot 10 paarden die tot het privé vermogen behoorden. De directe kosten die aan het houden van de paarden verbonden waren zijn op privé geboekt. Daarnaast werden de landerijen en de bedrijfsgebouwen voor een belangrijk deel aangewend voor het houden van paarden.

Ook de indirecte kosten dienen dan naar verhouding van de feitelijke aanwending privé of zakelijk, te worden toegerekend. Je kunt dit benaderen door voor de paarden een onttrekking te stellen.

In de gegeven situatie ben ik van mening dat een betere benadering is om een percentage van bepaalde indirecte kosten in de verhouding van de aanwezige veestapel zakelijk/privé als privé uitgaven aan te merken.

(…)

Gelet op de verhouding tussen de aanwezige dieren privé/zakelijk in de resp. jaren bereken ik het privé deel in (…) 2000 (…) op 50(…)% van deze kosten. Voor (…) 2000 geeft dit een correctie op de bedrijfskosten van (…) f 9.671”

In een brief van [de inspecteur] van 26 april 2005 aan [belanghebbende] is – voor zover van belang – met betrekking tot het gebruik van de grond aan de [A-straat] het volgende opgenomen:

“(…) Ik verschil met u van mening of m.i.v. 01-01-2003 op de in 2000 verkochte grond nog steeds een “landbouwbedrijf” wordt uitgeoefend. Ik ben van mening dat als gevolg van de verkoop van alle rundvee voor 01-01-2003 en de aanwending nadien van deze grond voor de stoeterij- handels- & pensionstal (…) op deze grond geen landbouwbedrijf in de “technische zin” van de wet meer werd uitgeoefend. Voorts ben ik van mening dat het houden van pensionpaarden en het fokken van paarden en vervolgens opleiden tot wedstrijdpaard, niet kan worden aangemerkt als de uitoefening van een landbouwbedrijf in de “technische zin” van de wet. (…)”

Met dagtekening 1 november 2005 heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] een navorderingsaanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van NLG 753.178. Hij heeft daarbij (onder meer) het bij de (primitieve) aanslag vastgestelde inkomen verhoogd met een bestemmingswijzigingswinst inzake de verkoop van de 2.25.50 hectare land aan [B BV] van NLG 610.792 en een correctie van de bedrijfskosten van NLG 9.671.”

Evenals voor de rechtbank is in hoger beroep in geschil of het bij de verkoop van de in 2.2 van de uitspraak van de rechtbank genoemde 2.25.50 hectare landbouwgrond (hierna: het perceel) behaalde voordeel van f 610.792 onder de landbouwvrijstelling valt (zoals belanghebbende voorstaat), dan wel (zoals de inspecteur verdedigt) terecht als bestemmingswijzigingswinst in de heffing is betrokken.

In incidenteel hoger beroep is in geschil of het belastbare inkomen terecht is verhoogd met een correctie van de indirecte bedrijfskosten wegens privégebruik ten bedrage van f 9.671, welke vraag belanghebbende ontkennend en de inspecteur bevestigend beantwoordt.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen partijen voorts ter zitting hebben opgemerkt is opgenomen in het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.

De inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat het bij de verkoop van het perceel behaalde voordeel niet (langer) onder de landbouwvrijstelling valt omdat het perceel vanaf 1 januari 2003 (nagenoeg) geheel buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf wordt aangewend.

Daartoe voert de inspecteur - naar het Hof begrijpt - onder meer aan dat hoewel het (op)fokken van paarden (de stoeterij) kan worden aangemerkt als een activiteit die plaatsvindt binnen het kader van een landbouwbedrijf, er binnen de onderneming van belanghebbende ook activiteiten plaatsvinden die zich buiten dat kader afspelen (het houden van sport- en pensionpaarden) en dat de stoeterij daarvan niet als afzonderlijke tak kan worden afgesplitst. Over het geheel genomen is volgens de inspecteur geen sprake van een landbouwbedrijf.

Het perceel wordt bovendien aangewend voor zowel de stoeterij (het weiden van fokmerries, jonge paarden en veulens), als de sport- en pensionpaarden (het beperkt weiden van de sportpaarden en het winnen van ruwvoer voor alle paarden), zodat om die reden het perceel niet (nagenoeg) geheel ten dienste staat van een landbouwbedrijf.

De rechtbank heeft hieromtrent het volgende overwogen:

“4.1. Ingevolge artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst zoals deze luidde tot 27 juni 2000, hierna de Wet), behoren voordelen uit het landbouwbedrijf ter zake van waardeverandering van gronden, niet tot de winst, tenzij de gronden waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend. In het derde lid is opgenomen dat onder landbouwbedrijf wordt verstaan een bedrijf dat is gericht op het voortbrengen van produkten van akkerbouw, van weidebouw of van tuinbouw - daaronder begrepen fruitteelt en het kweken van bomen, bloemen, bloembollen en paddestoelen - dan wel op het in het kader van veehouderij fokken, mesten of houden van dieren. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat met de term ‘binnenkort’ een periode van minder dan zes jaren wordt bedoeld.

De vraag die aan de rechtbank voorligt is of het onderhavige stuk grond binnen een periode van zes jaar na de verkoop in 2000 is aangewend buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf. [De inspecteur] neemt daarbij (onder meer) het standpunt in dat daarbij enkel in de beoordeling betrokken dient te worden wat er met het op het onderhavige stuk grond gegroeide grasgewas is gebeurd. De rechtbank kan [de inspecteur] niet volgen in zijn stelling. Bij het antwoord op de vraag of het stuk grond binnen het landbouwbedrijf wordt aangewend, dienen alle op de grond verrichte activiteiten bij de beoordeling te worden betrokken. Voor [’s inspecteurs] stelling is voorts geen steun te vinden in het derde lid van artikel 8 van de Wet.

De rechtbank is, gelet op de in punten 2.9 genoemde feiten en het door [belanghebbende] opgestelde en niet door [de inspecteur] betwiste (onder 2.10 opgenomen) overzicht, van oordeel dat de onderhavige grond binnen de onderneming wordt gebruikt voor de fok en opfok van paarden. Zo worden op de grond de fokmerries en jonge veulens continu geweid. Dat op de grond tevens één uur per dag sportpaarden worden geweid en het geoogste ruwvoer ook aan de sport- en pensionpaarden wordt gevoerd, doet hieraan niet af gelet op het relatief geringe belang daarvan binnen de onderneming. (…)

Naar het oordeel van de rechtbank is het fokken en opfokken van paarden te zien als een activiteit waaraan zelfstandige betekenis kan worden toegekend, welke is te beschouwen als een landbouwbedrijf in de zin van artikel 8, derde lid, van de Wet (vergelijk Hoge Raad 29 april 2005, nr. 39.781, onder meer gepubliceerd in NTFR 2005/561). De rechtbank neemt daarbij in overweging dat bij een onderneming die niet tot hoofddoel heeft en niet het karakter van landbouwonderneming heeft, werkzaamheden kunnen behoren welke wel als uitoefening van het landbouwbedrijf kunnen worden beschouwd (vergelijk Hoge Raad, 23 november 1955, nr. 12.448, onder meer gepubliceerd in BNB 1956/38). De rechtbank leidt de zelfstandigheid van de fok- en opfokactiviteiten onder meer af uit de omstandigheid dat deze activiteiten plaatsvinden op een andere locatie dan die van het paardenpension en dat niet gebleken is dat de stoeterijactiviteiten niet zonder de aanwezigheid van het paardenpension en de sportpaarden kan opereren.”

Op deze gronden heeft de rechtbank belanghebbende in het gelijk gesteld.

Met betrekking tot de correctie van de bedrijfskosten heeft de rechtbank het volgende overwogen:

“4.5. Ter zake van de bedrijfskosten heeft [belanghebbende] primair gesteld dat geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. Een feit dat [de inspecteur] bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, levert geen grond op voor navordering. De aangifte is ingediend door de belastingadviseur van [belanghebbende] en de meegestuurde jaarrekening maakte een verzorgde indruk. Op grond hiervan was er voor [de inspecteur] geen aanleiding om nadere inlichtingen te vragen. Dat de aangifte door [de inspecteur] reeds bij een eerder onderzoek op andere punten is gecorrigeerd brengt niet mee dat geen sprake is van een nieuw feit. Voorts is niet gesteld of gebleken dat [de inspecteur] op andere gronden (bijvoorbeeld van derden ontvangen informatie) reden had te twijfelen aan de juistheid van de in aftrek gebrachte bedrijfskosten. De bevindingen in het rapport van 15 november 2006 leveren een feit op dat navordering in beginsel mogelijk maakt.

Het Hof verenigt zich met dit oordeel en met de gronden waarop de rechtbank dit oordeel heeft doen steunen. In aanvulling daarop overweegt het Hof nog als volgt.

De (in hoger beroep herhaalde) stelling van belanghebbende dat, nu de gecorrigeerde indirecte bedrijfskosten hun oorsprong vinden in de onderneming en niet onredelijk hoog zijn, zij niet als privékosten kunnen worden aangemerkt, vindt geen steun in het recht en wordt verworpen. De omstandigheid dat de indirecte kosten niet lager zouden zijn als er geen tevens met die kosten verband houdende privé-activiteiten zouden zijn, houdt niet in dat, nu er wel privé-activiteiten zijn waarmee die indirecte kosten (mede) verband houden, deze (indirecte) kosten niet mede aan de privé-activiteiten behoren te worden toegerekend en in zoverre een onttrekking vormen.

Om dezelfde reden faalt tevens belanghebbendes stelling dat, zo al sprake zou zijn van privékosten, het niet aannemelijk is te achten dat de ‘gewone’ indirecte bedrijfskosten zonder de aanwezigheid van de privéactiviteiten 50% lager zouden uitkomen. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat de door de inspecteur (schattenderwijs) gehanteerde toerekening aan de privé-activiteiten van 50% van de indirecte kosten te hoog is, heeft hij onvoldoende (concrete) feiten en omstandigheden gesteld die deze conclusie zouden kunnen staven.

Op grond van het hiervoor onder 5.1. en 5.2. overwogene is het gelijk op dit punt aan de inspecteur. Ook het incidentele hoger beroep is derhalve ongegrond.

Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende tot haar verweer in de procedure voor het Hof heeft moeten maken. Op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht en met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding gesteld op 2 (voor proceshandelingen: 1 voor het verweerschrift, 1 voor de zitting) x 1,5 (gewicht van de zaak) x € 322 (waarde per punt) = € 966.

Het Hof: