HR, 26-06-1963, nr. 14 991

dat aan belangh. een aanslag is opgelegd in de venn.bel. over het boekjaar 1960 naar een belastbaar bedrag van f 16 330;

dat belangh. na vergeefse reclame bij den Insp. in beroep is gekomen bij het Hof;

dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

dat het Hof het standpunt van partijen als volgt heeft weergegeven;

dat het Hof met betrekking tot het geschil heeft overwogen:

dat het Hof dienvolgens de beschikking van den Insp. heeft bevestigd;

dat belangh. in cassatie als grief heeft aangevoerd, dat de uitspraak niet voldoende met redenen is omkleed, omdat

te dien aanzien:

met betrekking tot het onder 1 vermelde:

dat het oordeel van het Hof, dat, nu de onderhavige gebouwen elk met den grond, waarop zij zijn gebouwd, als één onroerend goed dienstbaar zijn aan het door belanghebbende uitgeoefende bedrijf, elk van de gebouwen als met den ondergrond uitmakende één bedrijfsmiddel moet worden aangemerkt, is een oordeel van rechtskundigen aard, dat niet nader behoefde te worden gemotiveerd;

met betrekking tot het onder 2 en 3 vermelde:

dat het Hof bij naar den eis der wet met redenen omkleed oordeel beslissende, dat verdere afschrijvingen niet geoorloofd waren, niet gehouden was in te gaan op alle argumenten of beseheiden, die door belangh. in het geding werden gebezigd ter staving van zijn door het Hof niet aanvaard standpunt;

dat voorts het onder 2 vermelde, indien het juist mocht zijn, op zichzelf niet in den weg behoeft te staan aan de beslissing van het Hof, dat afschrijvingen niet langer geoorloofd zijn omdat inmiddels de residuwaarde bereikt zon zijn;

dat de grief mitsdien niet tot cassatie kan leiden;

ambtshalve:

dat het Hof, na feitelijk te hebben vastgesteld, dat de onderhavige gebouwen elk met den grond, waarop zij zijn gebouwd, als één onroerend goed dienstbaar zijn aan het door belanghebbende uitgeoefende bedrijf, bestaande in de verhuur van een aantal woonhuizen en bedrijfspanden, met juistheid heeft beslist, dat hieruit volgt, dat elk van deze gebouwen als met den ondergrond uitmakende één bedrijfsmiddel behoort te worden aangemerkt;

dat het Hof in aansluiting daarop heeft geoordeeld, dat derhalve bij de toepassing van afschrijving op deze bedrijfsmiddelen in de vaststelling van hun vermoedelijke residuwaarde dient te worden betrokken de waarde, die de ondergrond naar redelijke schatting zal bezitten bij het einde van den gebruiksduur, waarbij goed koopmansgebruik niet eist, dat de afschrijvingen doorlopend worden aangepast aan verandering van de residuwaarde, doch zodanige aanpassing wel is geboden bij een aanmerkelijke verandering van de residuwaarde, welke redelijkerwijs als blijvend kan worden beschouwd;

dat dit oordeel juist kan zijn, indien aannemelijk is, dat, wanneer op zeker tijdstip beslaande bedrijfsgebouwen voor de uitoefening van belanghebbendes bedrijf niet meer bruikbaar zijn, door verkoop de waardestijging van den grond zal worden gerealiseerd;

dat echter goed koopmansgebruik niet eist bij de bepaling van de op de desbetreffende bedrijfsmiddelen toe te passen afschrijving betekenis toe te kennen aan de waarde, die de grond zal vertegenwoordigen bij het einde van de uitoefening van het bedrijf ter plaatse waar de grond gelegen is, indien rekening moet worden gehouden met de mogelijkheid, dat ten tijde van het niet meer bruikbaar zijn van de bestaande gebouwen voor de uitoefening van het bedrijf de waardestijging van den grond niet zal worden gerealiseerd doch dat die grond dienstbaar zal blijven aan de bedrijfsuitoefening ter plaatse;

dat het Hof heeft geoordeeld, dat afschrijving niet langer geoorloofd was op grond van de blijvende verandering van de residuwaarde van den ondergrond zonder dat echter uit de uitspraak blijkt, welk van de beide hiervoor bedoelde gevallen zich naar het oordeel van het Hof hier voordoet;

dat mitsdien de uitspraak niet naar den eis der wet met redenen is omkleed en deze niet in stand kan blijven;

Vernietigt…

Verwijst het geding naar het Gerechtshof ter verdere behandeling enz.

Noot. Het arrest van 2 jan. 1956, BNB 1956/58 heeft betrekking op een onderneming, die had afgeschreven op de totale aanschaffingskosten van grond en gebouwen; de n.v., bedoeld in het arrest van 7 nov. 1962, BNB 1963/6 had twee bedrijfsmiddelen aangenomen en dus de afschrijving slechts toegepast op de gebouwen. In het bovenstaande arrest is het laatste eveneens het geval (blz, 722, regels 1 t/m 6); in het arrest van 26 juni, no. 14 909 (BNB 1963/266A*) hoogstwaarschijnlijk ook (zie blz. 720, regels 33 t/m 36).

De H.R. heeft het standpunt, ingenomen in het arrest BNB 1963/6, in de arresten van 26 juni jl. voortgezet en zelfs uitgebreid. In BNB 1963/6 staat immers (blz. 19):

In de twee arresten van 26 juni jl. treft men dezelfde grondgedachte aan (in het voorgaande wel het duidelijkst in de 3e overweging ambtshalve). De H.R. past dit standpunt thans echter ook toe op gevalten, waarin grond en bedrijfsgebouw fiscaal gedurende jaren als één bedrijfsmiddel zijn beschouwd. Dat hij deze opvatting ook laat gelden bij hotels en restaurants (BNB 1963/266*) is begrijpelijk, omdat het nieuwe pand doorgaans wel op dezelfde plaats zal tot stand komen. In bovenstaand arrest zijn niet alleen verhuurde bedrijfspanden, doch ook verhuurde woonhuizen in het geding. Ook t.a.v. de laatste kunnen de feiten aan de grondgedachte van de H.R. beantwoorden. De beslissing, hoe de feiten in dit geval liggen, wordt met belangstelling tegemoet gezien.

Hoe dit zij, voor tal van ondernemingen, waarin de feitelijke situatie met de grondgedachte van de H.R. overeenkomt, behoren de dreiging en de deining, welke het arrest BNB 1956/58 het veroorzaakt, gelukkig tot het verleden. Men kan zelfs aannemen, dat het bedrijfsgebouw, bedoeld in dat arrest, zodra het gebruik daarvan moet worden stopgezet, op dezelfde plaats zal worden vervangen, zodat afschrijving daarop na deze nieuwe arresten weer mogelijk wordt (de zgn. foutenarresten gelden m.i. niet voor afschrijvingsbedragen; een uiteenzetting daarvan kan hier achterwege blijven, temeer omdat men vóór de arresten van 26 juni 1963 moeilijk van een ‘foul’ kan spreken).

In de noot op het arrest van 20 juni 1962, BNB 1962/294, heb ik in onderdeel 4 argumenten genoemd voor de stelling, dat art. 8, 1e lid, 1.13. een restwaarde (r) op het oog moet hebben, welke op het tijdstip van het in het gebruik stellen van een duurzaam object in het bedrag van de aansehaffngs- of voortbrengingskosten (a) is begrepen. De H.R. blijft in beginsel van mening, dat r naar de actuele waarde mag werden genomen (mits zij blijvend is), ofschoon deze nog niet is gerealiseerd. Dit blijft gevolgen meebrengen in de gevallen, waarin met redelijkheid verwacht kan worden, dat een ondernemer een pand met de grond zou verkopen, wanneer het zijn diensten heeft bewezen en hij dus niet op dezelfde plan is een nieuw gebouw zou willen stichten. De H.R. kent hierbij in het arrest BNB 1963/266A* met de belangh. blijkbaar veel betekenis toe aan de zogenaamde ‘fondsvorming’, welke de afschrijving vergezelt, daarvan een gevolg is. In een renderende onderneming betekent het bedrag van afschrijving telkenjare; het omzetten van een gedeelte van een duurzaam kapitaalgoed in vlottende geldmiddelen. Simpel geredeneerd zou de ondernemer voor elk duurzaam bedrijfsmiddel (bijv. een machine) het door afschrijving vrijgekomen geld op zij moeten leggen om straks de vervangende machine te kunnen aanschaffen (althans bij niet stijgend prijspeil en stilstand van de techniek). Deze partiële financieringswijze komt in de praktijk niet voor; deze vrijgekomen vlottende middelen vormen een onderdeel van het jaarlijkse totale financieringsplan waarin o.a. vervangings- en uitbreidingsinvesteringen worden opgenomen. Trouwens in de gevallen, waarin het duurzaam object met vreemd geld is gefinancierd en de aflossing daarvan ongeveer gelijke tred houdt met de verrichte afschrijvingen, is er van ‘fondsvorming’ geen sprake.

In bovenstaand arrest is op de fondsvorming geen beroep gedaan; toch acht de H.R. in beginsel afschrijving mogelijk. Terecht, want het wezen van de afschrijving op ‘bedrijfsmiddelen’ is het verdelen van kosten over een aantal jaren; art. 8 I.B. noemt dit een ‘toerekenen’ aan die jaren. Ook fiscaalrechtelijk is die kostenverdeling het essentiële; zij voltrekt zich onafhankelijk van de wijze waarop de totale kosten (a — r) zijn gefinancierd. Vooruitlopen op een te verwachten hogere restwaarde lijkt mij in strijd met de realisatievoorwaarde, welke de U.R. o.a. in de vaste-kostenarresten voor de inkomstenbelasting op de voorgrond heeft gesteld.