HvJ EU, 01-08-2022, nr. C-267/21

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 59 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 2008/8/EG van de Raad van 12 februari 2008 (PB 2008, L 44, blz. 11).

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Uniqa Asigurări SA (hierna: ‘Uniqa’), met zetel in Roemenië, en de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală — Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (nationaal bureau van de belastingautoriteit — algemene directie afhandeling van bezwaren, Roemenië) en de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (directoraat-generaal grote belastingplichtigen, Roemenië) (hierna samen: ‘belastingautoriteit’) over de vaststelling, met het oog op de heffing van de belasting over de toegevoegde waarde (btw), van de plaats waar een dienst wordt geacht te zijn verricht.

Uniqa biedt in Roemenië verzekeringen aan die de risico's van auto-ongevallen en ziektekosten dekken voor ongevallen die zich buiten het grondgebied van deze lidstaat voordoen.

Wat de verzekering tegen de wettelijke aansprakelijkheid betreft waartoe de deelneming aan het verkeer van motorrijtuigen aanleiding kan geven, heeft Uniqa partnerschappen gesloten met 26 vennootschappen met zetel buiten het Roemeense grondgebied (hierna: ‘partnerondernemingen’). Deze partnerondernemingen regelen de schade van de klanten van Uniqa in het land waar het ongeval zich heeft voorgedaan. Zij behandelen de verzoeken om schadevergoeding. Zij openen met name schadedossiers, gaan na of de verzekeringspolis geldig is, onderzoeken de oorzaken en omstandigheden van het ongeval, stellen de schade vast en beoordelen deze, formuleren voorstellen voor vervanging of reparatie, begroten de schadevergoeding en verifiëren de voorlopige berekening van de schadevergoeding, vergoeden de reparaties en onderzoeken de verhaalsmogelijkheden. Voor materiële schade van ten hoogste 15 000 EUR die door een ongeval is veroorzaakt, staat het deze partnerondernemingen vrij om de verzoeken om schadevergoeding goed te keuren of af te wijzen, terwijl zij aansprakelijk blijven tegenover zowel de verzekerde als Uniqa voor de motivering en de betalingen gedaan ter behandeling van schadegevallen. Voor materiële schade van meer dan 15 000 EUR moeten zij samenwerken met Uniqa in het kader van de behandeling van een verzoek om schadevergoeding.

Wat de ziektekostenverzekeringen betreft, behandelt Coris International in naam en voor rekening van Uniqa de door de verzekeringnemers ingediende verzoeken om schadevergoeding. Coris International verbindt zich er met name toe de verzekerden 24-uursbijstand te garanderen en hun technische, organisatorische en juridische bijstand te verlenen. Bovendien stelt deze vennootschap het schadebedrag vast en zorgt zij voor de uitbetaling ervan, en brengt zij Uniqa op de hoogte van de gebeurtenissen die zich hebben voorgedaan.

Uniqa heeft de onder de verleggingsregeling verschuldigde btw over de haar door de partnerondernemingen en door Coris International tussen 1 januari 2007 en 31 december 2009 gefactureerde diensten ter zake van hun vergoedingen voor de behandeling en afwikkeling van bezwaren niet aangegeven, op grond dat overeenkomstig artikel 133, lid 1, van het belastingwetboek de plaats van deze diensten de plaats van vestiging van de dienstverrichter was.

Na een controle over de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 december 2011 heeft de belastingautoriteit Uniqa een btw-toeslag van in totaal 3 439 412 Roemeense leu (RON) (ongeveer 698 596 EUR) alsmede bijkomende kosten van in totaal 3 706 077 RON (ongeveer 752 760 EUR) opgelegd in verband met de in het vorige punt bedoelde diensten.

De belastingautoriteit was van mening dat de uitzondering van artikel 133, lid 2, onder g), punt 5, van het belastingwetboek moest worden toegepast en niet de algemene regel van artikel 133, lid 1, van dat wetboek. Bijgevolg heeft de belastingautoriteit overwogen dat de plaats waar de diensten van de partnerondernemingen en Coris International waren verricht, zich bevond in de lidstaat waar de afnemer van deze diensten was gevestigd, te weten Roemenië.

Bij beslissing van 15 september 2016 is het door Uniqa ingediende fiscaal bezwaarschrift tegen de belastingaanslag en het belastingcontroleverslag waarbij haar de betaling van de in punt 13 van dit arrest genoemde bedragen is opgelegd, afgewezen. Op 23 december 2016 heeft Uniqa bij de Curte de Apel București (belastingrechter in eerste aanleg Boekarest, Roemenië) een verzoek tot nietigverklaring van die beslissing, die aanslag en dat verslag ingediend.

Bij arrest van 19 juni 2018 heeft die rechter bevestigd dat de plaats van de diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen de plaats is waar de afnemer zijn zetel heeft, in casu Roemenië, op grond dat deze diensten vergelijkbaar waren met die van ingenieurs als bedoeld in artikel 9, lid 2, onder e), derde streepje, van de Zesde richtlijn, zoals uitgelegd in het arrest van 7 oktober 2010, Kronospan Mielec (C-222/09, EU:C:2010:593). De Curte de Apel București heeft de in punt 15 van het onderhavige arrest genoemde handelingen van de belastingautoriteit gedeeltelijk nietig verklaard wegens de ongerechtvaardigde duur van de belastingcontrole en heeft het beroep voor het overige verworpen.

Zowel Uniqa als de belastingautoriteit heeft tegen dit vonnis beroep ingesteld bij de verwijzende rechter.

De verwijzende rechter merkt op dat het Hof de uitzonderingen inzake de vaststelling van de plaats van een dienst reeds heeft uitgelegd. In het bijzonder heeft het Hof in het arrest van 16 september 1997, von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406), geoordeeld dat de uitdrukking ‘andere soortgelijke diensten’ niet gaat om beroepen, zoals het beroep van advocaat, raadgever, accountant of ingenieur, maar enkel om diensten. Bovendien verwijst deze uitdrukking niet naar enig gemeenschappelijk element van de in de Zesde richtlijn genoemde ongelijksoortige activiteiten, doch naar soortgelijke diensten als elk van deze activiteiten, afzonderlijk beschouwd.

Op basis van deze rechtspraak kan in het hoofdgeding echter geen oplossing worden gevonden voor het probleem van de kwalificatie van complexe diensten die verschillende activiteiten omvatten die als een geheel moeten worden beschouwd, zoals de diensten inzake de behandeling en afwikkeling van schadegevallen die worden verricht door de partnerondernemingen en Coris International.

Daarop heeft de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (hoogste rechterlijke instantie, Roemenië) de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:

Er zij aan herinnerd dat het volgens vaste rechtspraak in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde procedure van samenwerking tussen de nationale rechterlijke instanties en het Hof, de taak is van het Hof om de nationale rechter een nuttig antwoord te geven aan de hand waarvan deze het bij hem aanhangige geding kan beslechten. Daartoe dient het Hof de voorgelegde vraag indien nodig te herformuleren. Voorts kan het Hof bepalingen van het Unierecht in aanmerking nemen waarvan de nationale rechter in de formulering van zijn vraag geen melding heeft gemaakt (arrest van 15 juli 2021, Ministrstvo za obrambo, C-742/19, EU:C:2021:597, punt 31 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Dienaangaande zij opgemerkt dat artikel 59 van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2008/8, van toepassing is geworden met ingang van 1 januari 2010. Uit de door de verwijzende rechter verstrekte gegevens blijkt dat het hoofdgeding betrekking heeft op het verzuim van Uniqa om btw aan te geven over de diensten die in de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 door de partnerondernemingen en Coris International zijn verricht. In die omstandigheden is deze bepaling ratione temporis niet van toepassing op het hoofdgeding.

Gelet op de feiten van het hoofdgeding en de bewoordingen van de gestelde vraag moet evenwel worden vastgesteld dat de uitlegging van artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 relevant is voor de beslechting van dit geding.

Om de verwijzende rechter een nuttig antwoord te geven aan de hand waarvan hij het bij hem aanhangige geding kan beslechten, moet de gestelde vraag in die omstandigheden worden geherformuleerd en moet worden aangenomen dat de verwijzende rechter met deze vraag in essentie wenst te vernemen of artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat door derde ondernemingen verrichte diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij vallen onder ‘diensten verricht door raadgevende personen, ingenieurs, adviesbureaus, advocaten, accountants en andere soortgelijke diensten, alsmede informatieverwerking en informatieverschaffing’ in de zin van die bepaling.

Om deze vraag te beantwoorden, zij er vooraf aan herinnerd dat artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 geen betrekking heeft op beroepen, zoals het beroep van advocaat, raadgever, accountant of ingenieur, maar diensten betreft. De Uniewetgever vermeldt de in deze bepaling genoemde beroepen als een middel om de daarin bedoelde categorieën van diensten te omschrijven (zie naar analogie arrest van 7 oktober 2010, Kronospan Mielec, C-222/09, EU:C:2010:593, punt 19 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Bijgevolg moet worden vastgesteld of diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, deel uitmaken van de diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht in het kader van de in artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 genoemde beroepen (zie naar analogie arrest van 16 september 1997, von Hoffmann, C-145/96, EU:C:1997:406, punt 16 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In dit verband dient vooraf te worden verduidelijkt dat, rekening houdend met de dubbele omstandigheid dat elke dienst normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd, en dat de handeling die economisch gezien uit één dienst bestaat niet kunstmatig uit elkaar mag worden gehaald omdat anders de goede werking van het btw-stelsel zou worden aangetast, het van belang is vast te stellen wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn om te bepalen of de verrichte diensten meerdere, van elkaar te onderscheiden hoofddiensten dan wel één enkele dienst vormen. Meer bepaald is het in het kader van de krachtens artikel 267 VWEU ingevoerde samenwerking aan de nationale rechterlijke instanties om te bepalen of de belastingplichtige in een concreet geval één enkele dienst verricht en om alle definitieve feitelijke vaststellingen dienaangaande te doen (zie in die zin arrest van 27 september 2012, Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, punten 18 en 20 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Volgens de verwijzende rechter vormen de diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in het hoofdgeding aan de orde zijn, complexe diensten die verschillende activiteiten omvatten die als een geheel moeten worden beschouwd. Zoals in de punten 10 en 11 van het onderhavige arrest is vermeld, omvatten de door de partnerondernemingen verrichte diensten met name alle activiteiten in verband met de behandeling van schadegevallen waarbij de klanten van Uniqa betrokken zijn in de landen waar die schadegevallen zich voordoen. Deze diensten omvatten tevens de uitoefening van beslissingsbevoegdheid, voor zover zij voor door een ongeval veroorzaakte materiële schade van ten hoogste 15 000 EUR de goedkeuring of de afwijzing van verzoeken om schadevergoeding vereisen. Evenzo behandelt Coris International met betrekking tot de ziektekostenverzekeringen in naam en voor rekening van Uniqa de door de verzekeringnemers ingediende verzoeken om schadevergoeding door alle noodzakelijke organisatorische, technische en juridische bijstand te verlenen.

Na deze voorafgaande verduidelijking moet er in de eerste plaats aan worden herinnerd dat de uitoefening van het beroep van ingenieur diensten omvat die als kenmerk hebben dat het niet alleen gaat om de toepassing van reeds verworven kennis en bestaande procedés op concrete problemen, maar ook om de verwerving van nieuwe kennis en de ontwikkeling van nieuwe procedés teneinde diezelfde of nieuwe problemen op te lossen (arrest van 7 oktober 2010, Kronospan Mielec, C-222/09, EU:C:2010:593, punt 21).

Diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, zoals die welke in de punten 10 en 11 van het onderhavige arrest worden genoemd, behoren echter niet tot de diensten die aan deze kenmerken beantwoorden. In het bijzonder lijkt het weliswaar niet uitgesloten dat een ingenieur de schade als gevolg van een verkeersongeval kan beoordelen, maar een dergelijke activiteit valt kennelijk niet onder de diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk in het kader van dit beroep worden verricht, zoals die in het vorige punt van het onderhavige arrest zijn vastgesteld. Bovendien kan een dergelijke mogelijkheid evenmin worden overwogen met betrekking tot de beoordeling van patiënten in het kader van een ziektekostenverzekering voor reizen naar het buitenland.

Bijgevolg moet worden vastgesteld dat diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, niet onder het begrip ‘diensten van ingenieurs’ in de zin van artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 vallen.

Wat in de tweede plaats de in het kader van het beroep van advocaat verrichte diensten betreft, heeft het Hof reeds opgemerkt dat zij hoofdzakelijk en gewoonlijk tot doel hebben om een persoon te vertegenwoordigen en diens belangen te behartigen, meestal in de context van een twist en van tegengestelde belangen (zie in die zin arresten van 16 september 1997, von Hoffmann, C-145/96, EU:C:1997:406, punt 17, en 6 december 2007, Commissie/Duitsland, C-401/06, EU:C:2007:759, punten 36 en 37).

Bovendien heeft het Hof gepreciseerd dat de door een advocaat verrichte diensten in de eerste plaats gericht zijn op de rechtsbedeling (zie in die zin arrest van 6 december 2007, Commissie/Duitsland, C-401/06, EU:C:2007:759, punt 39).

Diensten zoals die welke door de partnerondernemingen en Coris International voor de behandeling van schadegevallen worden verricht, behoren echter niet tot de diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk in het kader van het beroep van advocaat worden verricht. Laatstgenoemde diensten worden immers gekenmerkt door het feit dat zij bijdragen aan de rechtsbedeling, terwijl diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, overwegend neerkomen op een economische activiteit.

In het bijzonder hebben dergelijke diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen in wezen tot doel de geleden schade of medische kosten vast te stellen en te begroten, de aan de verzekerde verschuldigde schadevergoeding te begroten en, in voorkomend geval, die schadevergoeding daadwerkelijk te betalen. Zij vallen als zodanig niet noodzakelijkerwijs binnen het toepassingsgebied van geschillenbeslechting. Deze diensten vereisen dus niet a priori vertegenwoordiging en verdediging van de belangen van de verzekeringsmaatschappijen in een context van een twist en van tegengestelde belangen, ook al kan later een beroep op de diensten van een advocaat noodzakelijk blijken.

Hieruit volgt dat diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, niet onder het begrip ‘diensten van advocaten’ in de zin van artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 vallen.

In de derde plaats moet worden vastgesteld dat diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen als die welke door de partnerondernemingen en Coris International worden verricht, niet overeenstemmen met diensten die hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht door een raadgevend persoon, een adviesbureau of een accountant. In het bijzonder impliceren diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij, anders dan adviesdiensten, de uitoefening van beslissingsbevoegdheid met betrekking tot de toekenning of weigering van schadevergoeding, hetgeen niet kan worden herleid tot adviesdiensten.

In de vierde plaats moet worden bepaald of diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, onder de in artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 genoemde ‘andere soortgelijke diensten’ vallen.

De woorden ‘andere soortgelijke diensten’ verwijzen niet naar enig element dat de in deze bepaling genoemde ongelijksoortige activiteiten gemeen zouden hebben, maar naar diensten die soortgelijk zijn aan elk van deze activiteiten, afzonderlijk beschouwd. Een dienst is dan soortgelijk aan een van de in dit artikel genoemde activiteiten, wanneer beide hetzelfde doel hebben (zie in die zin arrest van 6 december 2007, Commissie/Duitsland, C-401/06, EU:C:2007:759, punt 31 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

In dit verband volstaat het vast te stellen dat dergelijke diensten het beheer en de behandeling tot doel hebben van verzoeken tot vergoeding van schadegevallen die worden ingediend door de verzekerden van de verzekeringsmaatschappij in naam en voor rekening waarvan deze diensten worden verricht.

Zo blijkt uit de door de verwijzende rechter verstrekte gegevens dat de door de partnerondernemingen verrichte diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen complexe diensten op het gebied van de behandeling en afwikkeling van klachten omvatten, met inbegrip van verschillende activiteiten die moeten worden beschouwd als een geheel dat tot doel heeft schade die een benadeelde buiten zijn lidstaat van woonplaats heeft geleden, te vergoeden volgens procedures waarmee hij vertrouwd is. Voorts heeft de verwijzende rechter met betrekking tot de door Coris International verrichte diensten verduidelijkt dat het gaat om activiteiten die worden verricht met het oog op de behandeling van bezwaren van de houders van ziektekostenverzekeringen voor reizen naar het buitenland die Uniqa ten behoeve van haar klanten heeft afgesloten, en die onder meer de garantie van 24-uursbijstand voor verzekerden alsook de verlening van technische, organisatorische en juridische bijstand aan verzekerden omvatten.

Geen van de in artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 genoemde diensten van ingenieurs, advocaten, accountants, adviesbureaus of raadgevende personen streeft de in punt 40 van het onderhavige arrest genoemde doelstelling na.

Hieruit volgt dat diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen die in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij worden verricht, niet kunnen worden aangemerkt als ‘andere soortgelijke diensten’ in de zin van artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112.

In de vijfde en laatste plaats moet eveneens worden vastgesteld dat dergelijke diensten voor de behandeling van schadegevallen niet kunnen worden vergeleken met informatieverwerkingsdiensten en evenmin kunnen worden gelijkgesteld met informatieverschaffing.

Gelet op een en ander moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord dat artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat door derde ondernemingen verrichte diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij niet vallen onder ‘diensten verricht door raadgevende personen, ingenieurs, adviesbureaus, advocaten, accountants en andere soortgelijke diensten, alsmede informatieverwerking en informatieverschaffing’ in de zin van die bepaling.

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Tiende kamer) verklaart voor recht:

Artikel 56, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat door derde ondernemingen verrichte diensten ter zake van de behandeling van schadegevallen in naam en voor rekening van een verzekeringsmaatschappij niet vallen onder ‘diensten verricht door raadgevende personen, ingenieurs, adviesbureaus, advocaten, accountants en andere soortgelijke diensten, alsmede informatieverwerking en informatieverschaffing’ in de zin van die bepaling.

ondertekeningen