HR, 16-11-2018, nr. 18/00051

HR, 16-11-2018, nr. 18/00051

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Beroepschrift 16‑11‑2018

Betreft: beroepschrift in cassatie namens [X] tegen de uitspraak van het gerechtshof 's‑Hertogenbosch van 7 december 2017 met de nummers 16/03596 en 16/03597

Edelhoogachtbare vrouwe, heer,

Hierbij stel ik als gemachtigde (bijlage 2) beroep in cassatie in tegen de hiervoor vermelde en in kopie bijgevoegde uitspraak van het gerechtshof te 's‑Hertogenbosch (bijlage 1).

De gronden van het beroep in cassatie

In de bestreden uitspraak is het recht geschonden en de motivering, de oordelen en de beslissing zijn onbegrijpelijk. Dit blijkt uit de hierna te bespreken rechtsoverwegingen van de bestreden uitspraak.

Rechtsoverwegingen 4.4 en 4.5

De overweging van het Hof, dat het niet aannemelijk acht dat in 2011 en 2012 objectief voordeel was te verwachten van de verkoop van safe and fun producten, is onbegrijpelijk.

Een door het Hof genoemd uitgewerkt plan was helemaal niet nodig, omdat er een goede productmarge was, terwijl er — behalve de kosten van de website — nauwelijks of geen kosten aan deze nieuwe activiteit van de VOF verbonden waren. Derhalve heeft slechts een zeer beperkt gedeelte van de kosten van de VOF betrekking op de verkoop van safe and fun producten, zodat er geen enkele reden was om te verwachten hiermee verlies te maken. De goede marge was niet in geschil, want ook de inspecteur is hiervan in zijn verweerschrift d.d. 6 januari 2016 op pagina 6 uitgegaan en is hier nadien niet op teruggekomen. Het is daarom onbegrijpelijk dat het hof deze marge als ‘subjectief’ wegzet.

Onbegrijpelijk is dat het Hof in aanmerking neemt dat de VOF vanaf de start van de litigieuze activiteiten in 2011 in geen enkel jaar in staat is gebleken positieve resultaten te halen, want het dossier biedt hiervoor geen enkele feitelijke grondslag. In het boekenonderzoek en in de uitspraak van het Hof (zie 2.4) zijn slechts de resultaten van de gehele VOF opgenomen. Het Hof stelt zelf (zie 4.5) dat per activiteit moet worden beoordeeld of er sprake is van een bron van inkomen, maar heeft — aldus ten onrechte — de cijfers van de gehele VOF gehanteerd.

Het Hof overweegt voorts dat ook al zouden de kosten die zien op de activiteiten met betrekking tot de safe and fun producten in 2011 beperkt zijn, dit niet afdoet aan het oordeel van het Hof dat ter zake geen sprake is van een bron van inkomen. Deze overweging is onbegrijpelijk, want het Hof baseert deze overweging op de stelling dat er in 2011 geen andere activiteiten in de VOF plaatsvonden. Hiermee miskent het Hof dat wel de (met name auto, afschrijvings- en huisvestings)kosten voor reeds — onder de voormalige activiteiten — aangegane verplichtingen doorliepen. Het Hof stelt weliswaar dat belanghebbende niet nader heeft onderbouwd dat het overgrote deel van de in 2011 gemaakte kosten ziet op activiteiten/ondernemingen van voorgaande jaren (nagekomen kosten), maar het zijn de Belastingdienst en de rechter die de hele procedure uit zijn gegaan van de cijfers van de gehele VOF en belanghebbende is nimmer gevraagd om een splitsing tussen nagekomen kosten en kosten van de litigieuze activiteit. Bovendien zijn de kosten die doorliepen vermeld in de jaarcijfers bij de belastingaangiftes.

Rechtsoverwegingen 4.9 en 4.10

Naar het oordeel van het Hof (r.o. 4.9) kon de brief van de Inspecteur van 13 augustus 2015 bij [A] niet het gerechtvaardigde vertrouwen wekken dat het verlies 2011 overeenkomstig de ingediende aangifte zou worden vastgesteld, omdat deze brief volgens het Hof een dwangsombeschikking betreft. Deze overweging is onbegrijpelijk, omdat de Inspecteur in deze brief welbewust een standpunt inneemt over het bezwaar.

Dit standpunt dient de Inspecteur te binden. Dit ook in het kader van de dwangsomregeling. Ik leg dit als volgt uit. Volgens r.o. 4.13 in de uitspraak van de zaak van [A] is eerst op 8 oktober 2015 een beslissing op bezwaar gegeven. Hierin neemt de Inspecteur een ander standpunt over het bezwaar in, terwijl op dat moment de termijn om bezwaar te maken tegen de dwangsombeschikking reeds was verstreken. Ook hierom mocht de inspecteur op 8 oktober 2015 niet anders beslissen dan hij reeds in de brief van 13 augustus 2015 had gedaan althans niet anders dan het standpunt dat hij daarin had ingenomen.

Gelet op r.o. 4.10 heeft het Hof de verliesherzieningsbeschikking vernietigd. Als dit oordeel, dat door belanghebbende niet wordt bestreden, in cassatie stand houdt, behoeft de grief van belanghebbende tegen r.o. 4.9 geen bespreking.

Voorts overweegt het Hof in r.o. 4.10 dat de feitelijke acceptatie van het bij [A] aangegeven verlies niet meebrengt dat dit ook voor belanghebbende moet gelden. Het Hof wijst op een enigszins gedateerd arrest, waarbij de vraag rijst of de meerderheidsregel nog wel zo moet gelden in gevallen van slechts 2 belastingplichtigen die in een overigens gelijke feitelijke positie verkeren. Rekenkundig kan men in deze positie nimmer een meerderheid bereiken, terwijl wel 100% van alle andere gevallen het gewenste resultaat hebben gekregen en 0% van alle andere gevallen dat niet heeft gekregen.

Voorts rijst de vraag waarom eigenlijk (nog) het vereiste van oogmerk van begunstiging geldt. Het zal de ‘benadeelde’ belastingplichtige immers niet uitmaken waarom de (enige!) andere persoon in dezelfde positie is begunstigd, maar louter dat dat zo is gebeurd. Belanghebbende vraagt derhalve ter zake het gelijkheidsbeginsel aan de Hoge Raad om anders te oordelen dan voorheen.

Rechtsoverwegingen 4.15 t/m 4.18

In r.o. 4.12 is terecht aangenomen dat de vordering van de VOF op de vader is ontstaan door omzetting van zijn negatief kapitaal bij uittreding uit de VOF per 1 juli 2008. Tevens is terecht geconstateerd dat niet (langer) in geschil is dat het restant van de vordering oninbaar is. Het Hof is voorts van oordeel dat van verplicht privé-vermogen geen sprake is. Uit het vorenstaande begrijpen wij dat het Hof een afwaardering van de schuldvordering mogelijk achtte, als deze niet was omgezet in een lening. Het Hof staat afwaardering niet toe, omdat de lening onzakelijk zou zijn.

Het is onbegrijpelijk dat het Hof de afwaardering niet toestaat. Immers als de lening onzakelijk is, betreft de schuld in 2011 (in wezen of fiscaal bezien) nog steeds negatief kapitaal. De schuldvordering kon reeds in 2008 afgewaardeerd. Nu gebeurt dat pas als nagekomen last in 2011, nadat de vertrekkende vennoot naar vermogen op zijn negatief kapitaal heeft ingelost en duidelijk is welk deel als oninbaar moet worden beschouwd.

Ook is onbegrijpelijk dat het Hof de lening als onzakelijk aanmerkt, zonder acht te slaan op de glijclausule in art. 3 van de overeenkomst (pagina 3 van de uitspraak). Anders dan het Hof veronderstelt heeft de VOF het debiteurenrisico niet aanvaard vanwege de familierelatie, maar vanwege de feiten en omstandigheden zoals die nu eenmaal waren en waarbij eenvoudig niet meer haalbaar was en verdere zekerheden ook niet nodig waren (zie tekst bij 5e streepje op pagina 7 van de uitspraak).

Conclusie

De uitspraak van het Hof is onjuist, althans in strijd met het recht en ontoereikend gemotiveerd. Ik verzoek uw edelhoogachtbare Raad daarom om deze uitspraak te vernietigen, althans zodanige voorziening te treffen als u juist zal achten, met veroordeling van de wederpartij in de proceskosten van het beroep in alle instanties.

Uitspraak 16‑11‑2018

Inhoudsindicatie

Inkomstenbelasting. Art. 3.8 Wet IB 2001. Onzakelijke lening als gevolg van omzetting negatief kapitaal personenvennootschap in geldlening?

Partij(en)

16 november 2018

nr. 18/00051

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 7 december 2017, nrs. 16/03596 en 16/03597, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. BRE 15/7189 en 15/7190) betreffende de aan belanghebbende voor de jaren 2011 en 2012 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

2. Beoordeling van de klachten

2.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.

Belanghebbende, zijn echtgenote en de vader van belanghebbende (hierna: de vader) zijn sinds 1 januari 2001 vennoten van de vennootschap onder firma [B] (hierna: de Vof).

2.1.2.

De vader is per 1 juli 2008 uitgetreden uit de Vof. Hij had toen een negatief aandeel in het vermogen van de Vof van € 116.603 (hierna: het negatieve kapitaal). Blijkens een overeenkomst van geldlening opgemaakt op 7 oktober 2009 is, eveneens per 1 juli 2008, het negatieve kapitaal omgezet in een vordering van de Vof op de vader. In de overeenkomst is onder meer bepaald dat de hoofdsom reeds ter beschikking is gesteld door omzetting van het negatieve kapitaal op 1 juli 2008.

2.1.3.

Op 1 januari 2011 bedroeg de vordering van de Vof op de vader € 123.830. In 2011 heeft de vader de daarmee corresponderende schuld, na verkoop van zijn eigen woning, afgelost tot € 60.555. Bij de vader bestond geen ruimte voor verdere aflossing; het restantbedrag van € 60.555 was oninbaar.

2.1.4.

Belanghebbende heeft zijn aandeel in het resultaat van de Vof in zijn aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen steeds als winst uit onderneming aangemerkt.

2.2.1.

Voor het Hof was onder meer in geschil of afwaardering tot nihil van het restantbedrag (€ 60.555) van de vordering van de Vof op de vader in 2011 ten laste van de winst komt van (de achterblijvende vennoten van) de Vof.

2.2.2.

Het Hof heeft deze vraag ontkennend beantwoord. Daartoe heeft het in de eerste plaats geoordeeld dat de vordering voor de Vof een aan haar onderneming gebonden vordering vormt. Dit oordeel wordt in cassatie niet bestreden. Vervolgens kwam de vraag aan de orde of de afwaardering van die vordering van aftrek moet worden uitgesloten omdat de desbetreffende geldverstrekking moet worden aangemerkt als een onzakelijke lening als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442 (hierna: het arrest van 25 november 2011), en van 16 september 2016, nr. 15/03909, ECLI:NL:HR:2016:2079 (hierna: het arrest van 16 september 2016). Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord. Daartoe heeft het overwogen dat met het verstrekken van de geldlening aan de vader een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen maar dat is aanvaard vanwege de familierelatie met de vader. Het Hof heeft daarbij partijen gevolgd in hun gezamenlijke standpunt dat geen rente kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest dezelfde lening te verstrekken aan de vader, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden (geen looptijd, aflossingsschema of zekerheden). Aangezien bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld noch zijn gebleken, heeft het Hof geoordeeld dat een afwaardering van de vordering niet ten laste van de winst van (de achterblijvende vennoten van) de Vof kan worden gebracht.

2.3.1.

Voor zover de klachten opkomen tegen de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof, overweegt de Hoge Raad als volgt.

2.3.2.

Uit het in onderdeel 2.1 van de uitspraak van het Hof aangehaalde artikel 1.2 van de leningsovereenkomst moet worden afgeleid dat de vader het negatieve kapitaal op grond van de vennootschapsovereenkomst moest aanzuiveren ten tijde van zijn uittreden uit de Vof.

2.3.3.

Het Hof heeft terecht tot uitgangspunt genomen dat de (on)zakelijkheid van een vordering zoals de hiervoor in 2.1.2 bedoelde, moet worden beoordeeld naar het moment van haar ontstaan, in dit geval 1 juli 2008, en met inachtneming van hetgeen is overwogen in het arrest van 25 november 2011 en het arrest van 16 september 2016. Zijn oordeel dat de geldverstrekking aan de vader moet worden aangemerkt als een onzakelijke lening geeft in dat licht niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk.

2.3.4.

Aangezien de Inspecteur het tegendeel niet heeft gesteld, moet in cassatie ervan worden uitgegaan dat de onderlinge rechtsbetrekkingen tussen de vennoten in de Vof op zakelijke gronden berustten. Onder die omstandigheden vloeit een vordering uit hoofde van de verplichting van een uittredende vennoot tot aanzuivering van het negatieve kapitaal rechtstreeks voort uit de - zakelijke - vennootschappelijke verhoudingen. Een zodanige vordering kan niet worden gelijkgesteld aan een vordering uit hoofde van een geldverstrekking aan de uittredende vennoot. Indien de vordering van de personenvennootschap op de uittredende vennoot ten tijde van diens uittreden onvolwaardig is, kan dan ook niet worden gezegd dat het vermogensverlies dat bij die gelegenheid voor (de achterblijvende vennoten van) de personenvennootschap aan het licht treedt, zijn oorzaak vindt in de aanvaarding van een onzakelijk debiteurenrisico. Voor zover de nominale waarde van die vordering op het moment van haar ontstaan haar waarde in het economische verkeer overtreft, komt dat verlies ten laste van de winst van de achterblijvende vennoten.

2.3.5.

Het voorgaande geldt niet met betrekking tot een eventueel verder verlies dat door de achterblijvende vennoten van de Vof na het uittreden van de vader wordt geleden op de vordering. Zoals volgt uit hetgeen hiervoor in 2.3.3 is overwogen, kan met betrekking tot dat verlies de rechtspraak over onzakelijke leningen wel aan de orde komen.

2.3.6.

Indien het Hof ervan is uitgegaan dat een verlies zoals hiervoor in 2.3.4 bedoeld, niet aftrekbaar is op grond van de rechtspraak over onzakelijke leningen, getuigt zijn uitspraak van een onjuiste rechtsopvatting. Indien in het oordeel van het Hof besloten ligt dat een zodanig verlies wel aftrekbaar is maar zich in dit geval niet heeft voorgedaan, is dat oordeel, in het licht van hetgeen belanghebbende voor het Hof heeft aangevoerd, onvoldoende gemotiveerd. In zoverre slagen de klachten.

2.4.

De klachten voor het overige kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

2.5.

Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.6 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nieuwe behandeling van het hiervoor in 2.2.1 omschreven geschilpunt.

3. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding dient te worden toegekend.

4. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof,

verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,

gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 126, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1002 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout, M.E. van Hilten en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 16 november 2018.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.