Hof 's-Hertogenbosch, 14-02-2007, nr. 02/01152

Aan belanghebbende is met dagtekening 25 september 2001 onder nummer 0000.00.000.F.01.7501 over het tijdvak 1 augustus 1997 tot en met 31 december 1997 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 45.887,= aan enkelvoudige belasting, zonder verhoging. Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur deze naheffingsaanslag bij uitspraak van 26 januari 2002 gehandhaafd.

Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 218,=. De Inspecteur heeft het beroep bij verweerschrift bestreden.

Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgevonden op 22 juli 2004 te 's‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

Partijen hebben ieder voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de Griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.

De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de zijde van belanghebbende, een kopie overgelegd van de na te melden brief van A Belastingadviseurs te Y van 3 juli 1997.

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

Belanghebbende is opgericht in oktober 1997. Zij heeft in 1997 een 100%-dochtervennootschap opgericht, te weten X sub 1 B.V. (hierna: de dochtervennootschap). De dochtervennootschap is per 1 oktober 1997 een vennootschap onder firma aangegaan met B B.V. en C B.V.. Deze vennootschap (hierna: de v.o.f.) houdt zich bezig met het bemiddelen bij de totstandkoming van financieringen, levensverzekeringen en overige financiële dienstverlening. Volgens de considerans van de akte van oprichting van de v.o.f. heeft de dochtervennootschap op dit gebied een geheel eigen, zeer bijzonder systeem ontwikkeld. Ingevolge evenvermelde akte wordt door de dochtervennootschap in de v.o.f. ingebracht:

Niet is in geschil dat de dochtervennootschap evenbedoelde kennis en software, alsmede evenbedoeld kapitaal van belanghebbende heeft verkregen. Het aandeel van de dochtervennootschap in de resultaten van de v.o.f. bedraagt 50%. Het werkterrein van de v.o.f. is D en omgeving.

Op 3 oktober 1997 hebben belanghebbende (i.o.) en de v.o.f. een overeenkomst (hierna: de samenwerkingsovereenkomst) gesloten ingevolge welke belanghebbende de v.o.f. terzijde zal staan met telefonische support en adviezen inzake marketing, alsmede verzekerings- en management-technische aangelegenheden, een en ander tegen een bedrag van, exclusief omzetbelasting, fl. 1.000,= per kwartaal.

Belanghebbende verricht ten behoeve van de dochtervennootschap sturende en beleidsbepalende activiteiten. Aldus moeit zij zich in het beheer van de dochtervennootschap.

De door belanghebbende in het onderhavige tijdvak en in het jaar 1998 behaalde omzet bedraagt, exclusief omzetbelasting, in totaal fl. 5.000,=, geheel bestaande uit de door de v.o.f. over het vierde kwartaal 1997 en de in het jaar 1998 gelegen kwartalen aan haar voldane bedragen van fl. 1.000,= als vermeld onder 2.2.

De door belanghebbende in dezelfde periode gemaakte kosten (inclusief afschrijvingen doch exclusief rentelasten) bedragen in totaal, exclusief omzetbelasting, fl. 656.406,=, waaronder fl. 207.284,= aan personeelskosten.

De aan belanghebbende (i.o.) in 1997 ter zake van deze kosten in rekening gebrachte omzetbelasting bedraagt in totaal fl. 47.475,=. Deze omzetbelasting heeft betrekking op aanschaf van inventaris ad fl. 57.162,=, opleidingskosten ad fl. 27.232,=, autokosten ad fl. 15.625,=, accountantskosten ad fl. 22.210,=, advieskosten ad fl. 80.597,=, telefoonkosten ad fl. 4.021,= en ontwerpkosten huisstijl ad fl. 44.270,=. Van vorenvermeld bedrag aan omzetbelasting ad in totaal fl. 47.475,= is een gedeelte ad in totaal fl. 5.153,75 in rekening gebracht vóór de oprichting van belanghebbende op 15 oktober 1997, terwijl een gedeelte ad fl. 2.734,40 in rekening is gebracht door een, naar de Inspecteur onweersproken heeft gesteld, niet als ondernemer voor de omzetbelasting aan te merken vennootschap. Van meergenoemd bedrag van in totaal fl. 47.475,= heeft belanghebbende een gedeelte ad fl. 45.887,= op haar periodieke aangifte(n) als voorbelasting in aftrek gebracht, terwijl zij voor het restant ad fl. 1.588,= een zogeheten suppletie-aangifte heeft ingediend.

Over het (lange) boekjaar 15 oktober 1997 tot en met 31 december 1998 heeft de dochtervennootschap aan belanghebbende een dividend uitgekeerd van fl. 177.161,=.

In de jaren 1999 en 2000 zijn andere dochtervennootschappen van belanghebbende op hun beurt en op dezelfde condities met derden vennootschappen onder firma aangegaan als omschreven onder 2.1. Ook met deze vennootschappen onder firma heeft belanghebbende, eveneens op dezelfde condities, samenwerkingsovereenkomsten gesloten als vermeld onder 2.2.

In een aan de Inspecteur gerichte brief van A Belastingadviseurs te Y, belanghebbendes toenmalige gemachtigde, van 3 juli 1997 komen de volgende passages voor:

Naar aanleiding van de bevindingen bij een in zijn opdracht bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de door haar over 1997 en 1998 gedane aangiften voor de omzetbelasting, heeft de Inspecteur zich (primair) op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) is aan te merken. In verband hiermede heeft hij bij de onderhavige naheffingsaanslag het onder 2.4 vermelde bedrag van fl. 45.887,= van belanghebbende nageheven.

Het geschil betreft de vraag of de onderhavige naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.

Deze vraag moet naar het oordeel van de Inspecteur bevestigend worden beantwoord, met dien verstande dat hij tijdens het onderzoek ter zitting uitdrukkelijk heeft verklaard dat de naheffingsaanslag in ieder geval dient te worden verminderd met het onder 2.4 vermelde bedrag van fl. 5.153,75. Voor zijn evenvermelde oordeel voert de Inspecteur primair aan dat belanghebbende geen ondernemer in de zin van de Wet is. Zij moeit zich weliswaar in het beheer van de dochtervennootschap, doch ontvangt hiervoor geen vergoeding, terwijl het onder 2.2 vermelde bedrag van fl. 1.000,= per kwartaal een symbolisch bedrag is, zodat met betrekking tot belanghebbendes activiteiten ten behoeve van de v.o.f. geen sprake is van ‘economisch handelen’, aldus de Inspecteur. Subsidiair is de Inspecteur van oordeel dat met betrekking tot laatstbedoelde activiteiten sprake is van het geven van relatiegeschenken als bedoeld in het eerste lid, onderdeel b, jo. het tweede lid van artikel 1 van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA). Meer subsidiair stelt de Inspecteur zich, gedeeltelijk in afwijking van het gestelde op pagina 5, onder 6.14, van het verweerschrift, op het standpunt dat de aan belanghebbende in het onderhavige tijdvak in rekening gebrachte omzetbelasting voor 95% betrekking heeft op kosten die zien op het door belanghebbende moeien in het beheer van de dochtervennootschap, welke omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt, en slechts voor 5% op kosten die zien op belanghebbendes activiteiten ten behoeve van de v.o.f..

Belanghebbende is (primair) van oordeel dat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd. Zij stelt daartoe, welke stelling door de Inspecteur wordt betwist, dat haar onder 2.3 bedoelde activiteiten ten behoeve van de dochtervennootschap en haar onder 2.2 bedoelde activiteiten ten behoeve van de v.o.f. zozeer met elkaar zijn verweven dat splitsing niet mogelijk is en dat de door haar van de v.o.f. ontvangen bedragen van fl. 1.000,= per kwartaal derhalve mede de vergoeding voor de eerstbedoelde activiteiten vormen. Hieraan verbindt belanghebbende, gelet op de beschikking van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 12 juli 2001, nr. C-102/00, inzake Welthgrove, onder meer gepubliceerd in NTFR 2001/1089, en het arrest van dat Hof (hierna: het HvJ EG) van 27 september 2001, nr. C-16/00, inzake Cibo Participations S.A., onder meer gepubliceerd in NTFR 2001/1418, de conclusie dat er sprake is van een economische activiteit in de zin van artikel 4, eerste jo. tweede lid, van de Zesde richtlijn, dat zij derhalve ondernemer is in de zin van de Wet en dat zij mitsdien recht heeft op aftrek (teruggaaf) van de onderhavige voorbelasting. Met betrekking tot het subsidiaire standpunt van de Inspecteur is belanghebbende van oordeel dat het enkele feit dat zij prestaties verricht tegen een vergoeding welke lager is dan de kostprijs van die prestaties, onvoldoende is om te kunnen concluderen dat sprake is van vrijgevigheid als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van het BUA.

Belanghebbende heeft tijdens het onderzoek ter zitting —na een toezegging van de Inspecteur op dit punt— uitdrukkelijk verklaard haar subsidiaire standpunt, inhoudende dat indien zij inderdaad niet als ondernemer in de zin van de Wet is aan te merken, zij met betrekking tot het door haar in het onderhavige tijdvak van de v.o.f. ontvangen bedrag van fl. 1.000,= ten onrechte omzetbelasting in rekening heeft gebracht en op aangifte heeft voldaan, zodat de naheffingsaanslag, gelet op het arrest van het HvJ EG van 19 september 2000, nr. C-454/98, inzake Schmeink en Strobel, onder meer gepubliceerd in NTFR 2000/1461, alsdan met fl. 175,= dient te worden verminderd, te laten varen.

Partijen doen hun vorenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de beide onder 1.4 vermelde pleitnota's, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens het onderzoek ter zitting hebben zij hieraan, voor zover niet reeds vermeld onder 3.1, nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

Belanghebbendes activiteiten ten behoeve van de dochtervennootschap en van de v.o.f. zijn zozeer met elkaar verweven dat splitsing van die activiteiten niet mogelijk is. De door belanghebbende van de v.o.f. ontvangen bedragen ad fl. 1.000,= per kwartaal staan tegenover het geheel van deze activiteiten.

De voorbelasting op de aan het moeien van belanghebbende in het beheer van de dochtervennootschap verbonden kosten, is minimaal.

De in het tweede streepje van de considerans van de samenwerkingsovereenkomst bedoelde nader te noemen faciliteiten, zijn de in artikel 1 van die overeenkomst omschreven activiteiten van belanghebbende ten behoeve van de v.o.f., zoals vermeld onder 2.2.

Alle onder 2.4 vermelde kosten van belanghebbende hebben betrekking op door haar in het kader van de samenwerkingsovereenkomst en het moeien in het beheer van de dochtervennootschap verrichte activiteiten.

Belanghebbende heeft in 2001 boven de onder 2.2 vermelde bedragen van fl. 1.000,= per kwartaal extra bedragen aan de v.o.f. in rekening gebracht.

Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.

Betwist wordt dat belanghebbendes activiteiten ten behoeve van de dochtervennootschap en van de v.o.f. zozeer met elkaar zijn verweven dat splitsing van die activiteiten niet mogelijk is en dat de door belanghebbende van de v.o.f. ontvangen bedragen ad fl. 1.000,= per kwartaal (derhalve) tegenover het geheel van die activiteiten staan.

Van de onderhavige voorbelasting heeft 95% betrekking op het moeien van belanghebbende in het beheer van de dochtervennootschap en slechts 5% op de samenwerkingsovereenkomst met de v.o.f.. Het is overigens nog maar de vraag of de onder 2.4 vermelde kosten van belanghebbende, met name de aldaar vermelde accountants- en advieskosten, wel allemaal betrekking hebben op door haar in het kader van de samenwerkingsovereenkomst en het moeien in het beheer van de dochtervennootschap verrichte activiteiten.

Betwist wordt dat de extra bedragen welke belanghebbende in 2001 aan de v.o.f. in rekening heeft gebracht (mede) betrekking hebben op door belanghebbende in het onderhavige tijdvak gemaakte kosten.

Anders dan vermeld op pagina 3, onderaan, van het verweerschrift, gaat niet belanghebbende een vennootschap onder firma aan, doch de desbetreffende dochtervennootschap van belanghebbende. Economisch bezien is het echter belanghebbende die vennoot is. In dit licht moet de vermelding op evenbedoelde plaats, alsmede op pagina 4, onder 6.4, slot, van het verweerschrift worden gezien dat het belanghebbende is die in de vennootschap onder firma kennis, software en kapitaal inbrengt.

Het onder 2.2 vermelde bedrag van fl. 1.000,= per kwartaal ontbeert maatschappelijke betekenis. Niet alleen is dit bedrag buitengewoon laag in verhouding tot de daartegenover staande kosten voor belanghebbende en bestaat er geen (rechtstreeks) verband tussen de hoogte van dit bedrag en de omvang van de evenbedoelde kosten, maar ook betreft het hier gelieerde partijen, bestaat er voor dezelfde prestaties naast de samenwerkingsovereenkomst een inbrengverplichting in de v.o.f. en is blijkens de onder 2.7 vermelde brief bij de opzet van de onderhavige constructie het btw-aspect meegewogen.

Op pagina 1, laatste regel, van het verweerschrift dient ‘dochtervennootschap’ te worden vervangen door: belanghebbende.

De op pagina 2, onder 2.8, van het verweerschrift bedoelde autokosten zijn uitsluitend in rekening gebracht door E Beheer B.V. en niet, zoals aldaar en op pagina 5, onder 6.7, van het verweerschrift is vermeld, mede door de heer E1.

Op pagina 3, punt 3, onderdeel c, van het verweerschrift dient achter ‘activiteiten’ het woord ondernemer te worden ingevoegd.

De naheffingsaanslag dient in ieder geval te worden verminderd met de vóór de oprichting van belanghebbende op 15 oktober 1997 in rekening gebrachte voorbelasting ad in totaal fl. 5.153,75.

Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de bestreden uitspraak alsmede van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert, naar het Hof na wijziging van diens standpunt tijdens het onderzoek ter zitting verstaat, tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van (fl. 45.887,= minus fl. 5.153,75 is, afgerond) fl. 40.733,=.

Het Hof stelt bij de beantwoording van de in geschil zijnde vraag voorop dat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting er weliswaar op heeft gewezen dat zij in het jaar 2001 boven de onder 2.2 vermelde bedragen van fl. 1.000,= per kwartaal nog extra bedragen aan de v.o.f. in rekening heeft gebracht, doch dat zij tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat die bedragen (mede) betrekking hebben op door haar in het onderhavige tijdvak gemaakte kosten.

Voorts zal het Hof bij de beantwoording van de in geschil zijnde vraag veronderstellenderwijs uitgaan van de juistheid van belanghebbendes stelling dat haar activiteiten ten behoeve van de dochtervennootschap en van de v.o.f. zozeer met elkaar zijn verweven dat splitsing van de activiteiten niet mogelijk is en dat de door haar van de v.o.f. ontvangen bedragen van fl. 1.000,= per kwartaal (derhalve) tegenover het geheel van die activiteiten staan. In verband hiermede leest het Hof de primaire stelling van de Inspecteur aldus dat deze van oordeel is dat de evenbedoelde bedragen van fl. 1.000,= per kwartaal slechts een symbolische vergoeding voor het geheel van belanghebbendes activiteiten vormen en dat met betrekking tot dat geheel van activiteiten derhalve geen sprake is van economisch handelen.

In zijn arrest van 11 februari 2005, nr. 38.022, onder meer gepubliceerd in NTFR 2005/274, heeft de Hoge Raad overwogen dat het verrichten van prestaties tegen een vergoeding in beginsel heeft te gelden als het verrichten van economische activiteiten in de zin van artikel 4, eerste lid, van de Zesde richtlijn, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die prestaties, dat dit uitzondering lijdt indien de vergoeding slechts symbolisch is, zodat in wezen sprake is van vrijgevigheid, en dat om te bepalen of van dit laatste sprake is wèl van belang kan zijn welke vergoeding voor soortgelijke in het maatschappelijke verkeer verrichte prestaties wordt bedongen, maar niet de omstandigheid dat de vergoeding verre van kostendekkend is.

Gelet op de aard en de omvang van de door belanghebbende ten behoeve van het geheel van haar activiteiten gemaakte kosten, zoals vermeld onder 2.4, acht het Hof aannemelijk dat voor soortgelijke in het maatschappelijke verkeer verrichte activiteiten in het algemeen een vergoeding wordt bedongen welke ten minste gelijk is aan de hoogte van evenbedoelde kosten. Feiten en/of omstandigheden op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat zulks in casu uitzondering lijdt, zijn gesteld noch gebleken. Gelet op het zowel absoluut als relatief buitengewoon grote verschil tussen de hoogte van de evenbedoelde kosten en de daartegenover staande vergoeding van fl. 1.000,= per kwartaal, is het Hof van oordeel dat deze vergoeding slechts symbolisch is en dat derhalve in wezen sprake is van vrijgevigheid. Het vorenstaande geldt naar het oordeel van het Hof te meer nu het te dezen gaat om —naar niet in geschil is— in de commerciële sfeer opererende partijen.

Gelet op het vorenstaande kan niet worden gezegd dat belanghebbende in het onderhavige tijdvak economische activiteiten in de zin van artikel 4, eerste lid, van de Zesde richtlijn heeft verricht, zodat belanghebbende voor dit tijdvak niet is aan te merken als belastingplichtige in de zin van die richtlijn, casu quo als ondernemer in de zin van de Wet. Belanghebbende heeft derhalve geen recht op aftrek (teruggaaf) van de haar in dit tijdvak in rekening gebrachte omzetbelasting. Het gelijk is mitsdien aan de zijde van de Inspecteur, zodat diens subsidiaire en meer subsidiaire stellingen geen behandeling behoeven. Het beroep is in zoverre gegrond dat de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting heeft verklaard dat de naheffingsaanslag in ieder geval dient te worden verminderd met het onder 2.4 vermelde bedrag van fl. 5.153,75.

In de omstandigheid dat het beroep gedeeltelijk gegrond is, vindt het Hof, nu bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Belanghebbende heeft verklaard uitsluitend aanspraak te maken op vergoeding van de kosten van de aan haar in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief. Het Hof berekent deze kosten op 2 (punten wegens proceshandelingen) ×€ 322,= (waarde per punt) × 1,5 (gewicht van de zaak) is € 966,=.

De omstandigheid dat het beroep (gedeeltelijk) gegrond is, brengt, gelet op het bepaalde in artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht, met zich dat aan belanghebbende het door haar voor deze zaak betaalde griffierecht ad € 218,= dient te worden vergoed.

Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:

Het Hof

Aldus gedaan op: 14 februari 2007 door P. Fortuin, voorzitter, J.A. Meijer en H.W.M. van Kesteren, in tegenwoordigheid van A.R. Veldt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 14 februari 2007

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.