HvJ EG, 18-07-2007, nr. C-231/05

Volgens de tweede overweging van de considerans van richtlijn 2003/123 strekt richtlijn 90/435 ertoe ‘dividenden en andere winstuitkeringen van dochterondernemingen aan hun moedermaatschappijen vrij te stellen van bronbelasting en dubbele belastingheffing van zulke inkomsten op het niveau van de moedermaatschappij te elimineren’.

Artikel 4 van richtlijn 90/435 bepaalt dat wanneer een moedermaatschappij op grond van haar deelneming in haar dochteronderneming uitgekeerde winst ontvangt, anders dan bij de liquidatie van de dochteronderneming, de lidstaat van de moedermaatschappij zich ofwel onthoudt van het belasten van de door de dochteronderneming uitgekeerde winst ofwel de winst belast, maar in dat geval de moedermaatschappij toestaat om dat gedeelte van de belasting van de dochteronderneming dat op deze winst betrekking heeft, van haar eigen belasting af te trekken.

Volgens artikel 5 van richtlijn 90/435 wordt ‘de door een dochteronderneming aan de moedermaatschappij uitgekeerde winst […] vrijgesteld van bronbelasting’. Volgens artikel 6 van deze richtlijn mag ‘de lidstaat onder wiens wetgeving de moedermaatschappij ressorteert, […] geen belasting aan de bron inhouden op de winst die deze maatschappij van haar dochteronderneming ontvangt’.

§ 1 van de wet betreffende de belastingregeling voor overdrachten binnen groepen [Laki konserniavustuksesta verotuksessa (825/1986)] van 21 november 1986 (hierna: ‘KonsAvL’) luidt:

§ 2 van de KonsAvL luidt:

§ 3 van de KonsAvL luidt:

§ 4 van de KonsAvL luidt:

§ 5 van de KonsAvL luidt:

De vrijheid van vestiging die in artikel 43 EG aan de gemeenschapsonderdanen wordt toegekend, en die voor hen de toegang tot en de uitoefening van werkzaamheden anders dan in loondienst alsmede de oprichting en het bestuur van ondernemingen onder dezelfde voorwaarden als in de wetgeving van het land van vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld, omvat, brengt overeenkomstig artikel 48 EG voor de vennootschappen die in overeenstemming met de wetgeving van een lidstaat zijn opgericht en die hun statutaire zetel, hun hoofdbestuur of hun hoofdvestiging binnen de Europese Gemeenschap hebben, het recht mee om in de betrokken lidstaat hun bedrijfsactiviteit uit te oefenen door middel van een filiaal of een agentschap (zie met name arrest van 21 september 1999, Saint-Gobain ZN, C-307/97, Jurispr. blz. I-6161, punt 35; reeds aangehaalde arresten Marks & Spencer, punt 30; Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas, punt 41, en Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punt 42).

Aangaande vennootschappen moet worden opgemerkt dat hun zetel in de zin van artikel 48 EG, naar het voorbeeld van de nationaliteit van natuurlijke personen, dient ter bepaling van hun binding aan de rechtsorde van een lidstaat. Indien de lidstaat van vestiging vrijelijk een andere behandeling zou mogen toepassen alleen omdat de zetel van de vennootschap in een andere lidstaat is gevestigd, zou daarmee aan artikel 43 EG elke inhoud worden ontnomen (zie in die zin arresten van 28 januari 1986, Commissie/Frankrijk, 270/83, Jurispr. blz. 273, punt 18; 13 juli 1993, Commerzbank, C-330/91, Jurispr. blz. I-4017, punt 13; 8 maart 2001, Metallgesellschaft e.a., C-397/98 en C-410/98, Jurispr. blz. I-1727, punt 42; reeds aangehaalde arresten Marks & Spencer, punt 37, en Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punt 43). De vrijheid van vestiging beoogt aldus het voordeel van de nationale behandeling in de lidstaat van ontvangst te garanderen door elke discriminatie op grond van de zetel van vennootschappen te verbieden (zie in die zin reeds aangehaalde arresten Commissie/Frankrijk, punt 14; Saint-Gobain ZN, punt 35, en Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punt 43).

In casu leidt de wettelijke regeling die in het hoofdgeding aan de orde is, met betrekking tot de mogelijkheid om overdrachten aan de moedervennootschap als lasten af te trekken, tot een verschillende behandeling van in Finland gevestigde dochterondernemingen naargelang hun moedermaatschappij al dan niet aldaar is gevestigd.

Een overdracht van een dochteronderneming aan een in Finland gevestigde moedermaatschappij die voldoet aan de andere voorwaarden van de KonsAvL, wordt immers beschouwd als een financiële intragroepsoverdracht in de zin van die wet en kan worden afgetrokken van de belastbare inkomsten van de dochteronderneming. Een overdracht van een dochteronderneming aan een moedermaatschappij die niet in Finland is gevestigd, wordt daarentegen niet als zodanig beschouwd en kan dus niet van de belastbare inkomsten van de dochteronderneming worden afgetrokken. Dochterondernemingen van buitenlandse moedermaatschappijen worden fiscaal dus minder gunstig behandeld dan dochterondernemingen van Finse moedermaatschappijen.

De Duitse, de Nederlandse en de Zweedse regering en de regering van het Verenigd Koninkrijk stellen in dit verband dat de situatie van binnenlandse dochterondernemingen waarvan de moedermaatschappij in dezelfde lidstaat is gevestigd, niet vergelijkbaar is met die van dochterondernemingen waarvan de moedermaatschappij in een andere lidstaat is gevestigd, aangezien deze moedermaatschappij niet belastingplichtig is in de lidstaat waar de dochteronderneming is gevestigd. Onderscheid moet worden gemaakt tussen de situatie van dochterondernemingen waarvan de moedermaatschappij in Finland geheel of ten dele belastingplichtig is, en de situatie als in het hoofdgeding, waarin de moedermaatschappij niet belastingplichtig is in die lidstaat.

De Duitse en de Zweedse regering stellen dat wanneer de ontvanger niet belastingplichtig is in de lidstaat van de verrichter van de overdracht, deze lidstaat, die wegens de perken die aan zijn territoriale bevoegdheid zijn gesteld geen invloed heeft op de wijze waarop de overdracht fiscaal wordt behandeld door de lidstaat van de ontvanger, zich er met name niet kan van vergewissen dat de toegestane aftrek overeenstemt met de belastbare inkomsten van de ontvanger van die overdracht in zijn land van vestiging, en niet kan beletten dat de overdracht in het geheel niet wordt belast. De regering van het Verenigd Koninkrijk stelt ook dat, aangezien de Republiek Finland geen belasting heft op de inkomsten van niet in dat land gevestigde moedermaatschappijen, zij niet verplicht is om aan de Finse dochteronderneming belastingaftrek te verlenen voor het door de moedermaatschappij geleden verlies.

Zoals in punt 22 van dit arrest reeds is overwogen, heeft de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten tot doel, de fiscale nadelen die het gevolg zijn van de structuur van een groep vennootschappen weg te werken door een verevening mogelijk te maken binnen een groep die zowel winstgevende als verlieslijdende vennootschappen omvat. Blijkens § 4 en § 5 van de KonsAvL levert een overdracht binnen de groep voor de verrichter ervan slechts een last op die bij hem aftrekbaar is, indien de overdracht bij de ontvanger als inkomsten wordt geboekt.

Wanneer de ontvanger niet belastingplichtig is in de lidstaat van de verrichter van de overdracht, kan deze staat in een grensoverschrijdende situatie niet garanderen dat de overdracht als belastbare inkomsten van die ontvanger wordt beschouwd. Dat de lidstaat van de verrichter van de overdracht toestaat dat de verrichter de overdracht in aftrek brengt op zijn belastbare inkomsten, garandeert niet dat het doel van de op overdrachten toepasselijke regeling wordt bereikt.

Hoewel de lidstaat waar de dochteronderneming is gevestigd, niet bevoegd is ten aanzien van de moedermaatschappij die in een andere lidstaat is gevestigd en die in de eerste lidstaat niet belastingplichtig is, kan hij niettemin de aftrekbaarheid van de financiële intragroepsoverdracht van de belastbare inkomsten van de verrichter afhankelijk stellen van voorwaarden verband houdend met de wijze waarop deze overdracht in de andere lidstaat wordt behandeld.

Het enkele feit dat in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappijen in Finland niet belastingplichtig zijn, creëert dus, vanuit het oogpunt van het doel dat door de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten wordt nagestreefd, geen onderscheid tussen de dochterondernemingen van die moedermaatschappijen en de dochterondernemingen van in Finland gevestigde moedermaatschappijen, en maakt de situatie van die twee categorieën dochterondernemingen niet onvergelijkbaar.

Een verschil in behandeling tussen ingezeten dochterondernemingen op grond van de plaats van vestiging van hun moedermaatschappij vormt een beperking van de vrijheid van vestiging, aangezien dit de uitoefening van de vrijheid van vestiging door in andere lidstaten gevestigde vennootschappen minder aantrekkelijk maakt, zodat zij zouden kunnen afzien van de verkrijging, de oprichting of het behoud van dochterondernemingen in de lidstaat die deze regel heeft vastgesteld (zie arrest van 12 december 2002, Lankhorst-Hohorst, C-324/00, Jurispr. blz. I-11779, punt 32, en arrest Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, reeds aangehaald, punt 61).

Aan deze conclusie wordt niet afgedaan door het argument van het Verenigd Koninkrijk, dat de moedermaatschappij het gewenste doel had kunnen bereiken door in Finland geen dochteronderneming, maar een filiaal op te richten. Artikel 43, eerste alinea, tweede volzin, EG biedt de economische subjecten immers uitdrukkelijk de mogelijkheid om vrijelijk de rechtsvorm te kiezen die bij de uitoefening van hun werkzaamheden in een andere lidstaat past, zodat deze vrije keuze niet mag worden beperkt door discriminerende fiscale bepalingen (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 22, en arrest van 23 februari 2006, CLT-UFA, C-253/03, Jurispr. blz. I-1831, punt 14).

Verder stelt de regering van het Verenigd Koninkrijk dat, aangezien de financiële intragroepsoverdracht in het Verenigd Koninkrijk niet werd belast — hetgeen Oy AA evenwel betwist — en de verliezen van AA Ltd naar andere boekjaren konden worden overgedragen om te worden verrekend met latere winst, de vertraging waarmee die moedermaatschappij haar winst en verlies kon verrekenen, slechts een indirecte en onzekere invloed had op haar besluit om zich in Finland te vestigen.

Om een wettelijke regeling aan te merken als een beperking van de vrijheid van vestiging, volstaat het dat zij de uitoefening van die vrijheid in een lidstaat door in een andere lidstaat gevestigde vennootschappen kan beperken, zonder dat behoeft te worden aangetoond dat de betrokken wettelijke regeling daadwerkelijk tot gevolg heeft gehad dat sommige van die vennootschappen hebben afgezien van de verkrijging, de oprichting of het behoud van een dochteronderneming in eerstgenoemde lidstaat (arrest Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, reeds aangehaald, punt 62).

Het verschil in behandeling tussen ingezeten dochterondernemingen op grond van de plaats van vestiging van hun moedermaatschappij, die het gevolg is van een regeling als in het hoofdgeding aan de orde is, vormt bijgevolg een beperking van de vrijheid van vestiging.

Een beperking van de vrijheid van vestiging is slechts toelaatbaar wanneer zij gerechtvaardigd is uit hoofde van dwingende redenen van algemeen belang. Daarenboven moet in een dergelijk geval de beperking geschikt zijn om het aldus nagestreefde doel te verwezenlijken en mag ze niet verder gaan dan nodig is voor het bereiken van dat doel (reeds aangehaalde arresten Marks & Spencer, punt 35; Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas, punt 47, en Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punt 64).

In hun schriftelijke opmerkingen betogen de Finse, de Duitse en de Nederlandse regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie van de Europese Gemeenschappen dat de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten gerechtvaardigd wordt door de noodzaak de samenhang van het betrokken belastingstelsel te verzekeren, alsmede door de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten, de vrees voor belastingontwijking en het territorialiteitsbeginsel.

Tijdens de terechtzitting, die is gehouden nadat het arrest Marks & Spencer was gewezen, hebben de regeringen die mondelinge opmerkingen hebben ingediend, gesteld dat de rechtvaardigingsgronden die het Hof in dat arrest heeft aanvaard, namelijk het waarborgen van een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de verschillende lidstaten, het risico van dubbele verrekening van het verlies en dat van belastingontwijking, ook in deze zaak gelden. Derhalve moeten die argumenten worden onderzocht.

De Finse regering, ondersteund door de Zweedse regering en de regering van het Verenigd Koninkrijk, stelt dat de in het hoofdgeding omstreden Finse regeling gebaseerd als zij is op het territorialiteitsbeginsel volgens hetwelk de lidstaten belasting mogen heffen op inkomsten verkregen op hun grondgebied, de afspiegeling is van de consensus met betrekking tot de internationale bevoegdheidsverdeling inzake belastingen.

Volgens die regeringen, de Nederlandse regering en de Commissie zou de aftrekbaarheid van de overdracht aan een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap erop neerkomen dat de belastingplichtigen kunnen kiezen in welke lidstaat zij worden belast, en de belastingbevoegdheden van de lidstaten beperken door de evenwichtige verdeling van die bevoegdheden in gevaar te brengen.

Met betrekking tot de noodzaak een dubbele verliesverrekening te vermijden, stellen de Finse, de Duitse, de Nederlandse en de Zweedse regering en de regering van het Verenigd Koninkrijk dat dit samenvalt met de noodzaak te vermijden dat ten onrechte een dubbel voordeel wordt toegekend. Volgens die regeringen brengt een situatie waarin de financiële intragroepsoverdracht in aanmerking wordt genomen bij de bepaling van het belastbare resultaat van de verrichter daarvan, maar niet als belastbaar inkomen van de ontvanger wordt beschouwd, het risico mee dat de winst van de dochteronderneming die de overdracht verricht, aan elke belastingheffing ontsnapt. Volgens de regering van het Verenigd Koninkrijk, die op dit punt wordt tegengesproken door Oy AA, is dat in het hoofdgeding het geval.

Ten slotte zijn de Finse, de Duitse, de Nederlandse en de Zweedse regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie het erover eens, dat het risico bestaat dat de activiteiten binnen een groep zo worden georganiseerd dat de winst die in Finland belastbaar is, wordt overgedragen aan — met name enkel daarvoor opgerichte — vennootschappen die zijn gevestigd in andere lidstaten waar zij worden belast tegen een lager tarief dan in Finland, of zelfs van belasting zijn vrijgesteld.

Blijkens punt 51 van het arrest Marks & Spencer is de noodzaak om een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten te waarborgen, aanvaard in samenhang met twee andere rechtvaardigingsgronden, het gevaar voor dubbele verliesverrekening en het gevaar voor belastingontwijking (zie ook arrest van 29 maart 2007, Rewe Zentralfinanz, C-347/04, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 41).

Ook blijven de lidstaten bij gebreke van communautaire unificatie‑ of harmonisatiemaatregelen bevoegd om, door het sluiten van overeenkomsten of unilateraal, de criteria voor de verdeling van hun heffingsbevoegdheid vast te stellen (arresten van 12 mei 1998, Gilly, C-336/96, Jurispr. blz. I-2793, punten 24 en 30; 7 september 2006, N, C-470/04, Jurispr. blz. I-7409, punt 44; 14 november 2006, Kerkhaert en Morres, C-513/04, Jurispr. blz. I-10967, punten 22 en 23, en arrest Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, reeds aangehaald, punt 49).

Wat in de eerste plaats de noodzaak betreft om een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten te waarborgen, deze kan niet worden ingeroepen om systematisch een belastingvoordeel te weigeren aan een ingezeten dochteronderneming, om reden dat de inkomsten van haar in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij niet belastbaar zijn in de eerste lidstaat (zie in die zin arrest Rewe Zentralfinanz, reeds aangehaald, punt 43).

Deze rechtvaardigingsgrond kan echter worden aanvaard wanneer de betrokken regeling ertoe strekt gedragingen te vermijden die afbreuk kunnen doen aan het recht van een lidstaat om zijn belastingbevoegdheid uit te oefenen met betrekking tot activiteiten die op zijn grondgebied plaatsvinden (zie arrest Rewe Zentralfinanz, reeds aangehaald, punt 42).

Dienaangaande heeft het Hof overwogen dat indien een vennootschap de mogelijkheid werd geboden, te opteren voor verrekening van haar verlies in de lidstaat waar ze gevestigd is dan wel in een andere lidstaat, een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten groot gevaar zou lopen (zie reeds aangehaalde arresten Marks & Spencer, punt 46, en Rewe Zentralfinanz, punt 42).

Aanvaarden dat een grensoverschrijdende financiële intragroepsoverdracht als die in het hoofdgeding kan worden afgetrokken van de belastbare inkomsten van de verrichter ervan, zou er eveneens toe leiden dat groepen vennootschappen vrijelijk kunnen kiezen in welke lidstaat de winst van de dochteronderneming wordt belast, door die winst te onttrekken aan de belastbare grondslag van deze laatste en, wanneer de overdracht in de lidstaat van de ontvangende moedermaatschappij als belastbaar inkomen wordt beschouwd, te betrekken bij die van de moedermaatschappij. Dat zou het stelsel van de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten ontwrichten, aangezien de lidstaat van de dochteronderneming, afhankelijk van de keuze van de groepen vennootschappen, gedwongen zou zijn af te zien van zijn recht om als staat van vestiging van de dochteronderneming belasting te heffen op haar inkomsten, eventueel ten voordele van de lidstaat van vestiging van de moedermaatschappij (zie ook arrest Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, reeds aangehaald, punt 59).

Wat vervolgens het gevaar voor dubbele verliesverrekening betreft, volstaat het erop te wijzen dat de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten geen betrekking heeft op de aftrekbaarheid van verliezen.

Wat ten slotte het vermijden van belastingontwijking betreft, moet worden erkend dat de mogelijkheid om belastbare inkomsten van een dochteronderneming over te dragen naar een moedermaatschappij die in een andere lidstaat is gevestigd, het risico meebrengt dat binnen groepen vennootschappen via volstrekt kunstmatige constructies inkomstenoverdrachten worden georganiseerd naar vennootschappen die zijn gevestigd in lidstaten met de laagste belastingtarieven of lidstaten waar die inkomsten niet worden belast. Deze mogelijkheid wordt nog groter nu de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten niet vereist dat de ontvanger van de overdracht verlies heeft geleden.

Nu de Finse regeling inzake financiële intragroepsoverdrachten het recht om een overdracht aan een moedermaatschappij af te trekken van de belastbare inkomsten van een dochteronderneming slechts verleent wanneer de moedermaatschappij is gevestigd in dezelfde lidstaat, kan zij dergelijke praktijken voorkomen, die kunnen worden ingegeven door het bestaan van grote verschillen tussen de belastinggrondslag of de -tarieven in de verschillende lidstaten en die enkel tot doel hebben de belasting te ontwijken die normaliter in de lidstaat van de dochteronderneming verschuldigd is op haar winst.

Gelet op deze twee factoren, te weten de noodzaak om een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten te waarborgen en belastingontwijking te vermijden, in onderling verband beschouwd, is het Hof van oordeel dat een regeling als die in het hoofdgeding, die het recht om een overdracht aan een moedermaatschappij van de belastbare inkomsten van een dochteronderneming af te trekken slechts verleent indien de moedermaatschappij en de dochteronderneming in dezelfde lidstaat zijn gevestigd, rechtmatige doelstellingen nastreeft, die met het Verdrag verenigbaar zijn en verband houden met dwingende redenen van algemeen belang, en dat deze regeling geschikt is om deze doelstellingen te verwezenlijken.

Niettemin moet worden onderzocht of een dergelijke regeling niet verder gaat dan noodzakelijk is om de nagestreefde doelstellingen te bereiken.

Allereerst moet worden opgemerkt dat het garanderen van een evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten en het vermijden van belastingontwijking met elkaar samenhangende doelstellingen zijn. Gedragingen die erin bestaan, volstrekt kunstmatige constructies op te zetten die geen verband houden met de economische realiteit en bedoeld zijn om de belasting te ontwijken die normaliter verschuldigd is over winsten uit activiteiten op het nationale grondgebied, kunnen namelijk een aantasting opleveren van het recht van de lidstaten om hun belastingbevoegdheid uit te oefenen met betrekking tot die activiteiten, en zo de evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten in gevaar brengen (reeds aangehaalde arresten Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas, punten 55 en 56, en Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punten 74 en 75).

Ook al heeft de wettelijke regeling die in het hoofdgeding aan de orde is, niet specifiek tot doel om het daarin voorziene belastingvoordeel te onthouden aan volstrekt kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en bedoeld zijn om de belasting te ontwijken die normaliter verschuldigd is over winsten uit activiteiten op het nationale grondgebied, kan een dergelijke regeling toch worden geacht evenredig te zijn aan haar doelstellingen in hun geheel beschouwd.

In een situatie waarin het voordeel in kwestie bestaat in de mogelijkheid inkomsten over te dragen met aftrek ervan van de belastbare inkomsten van de verrichter en bijtelling bij de belastbare inkomsten van de ontvanger, zou elke uitbreiding van dit voordeel tot grensoverschrijdende situaties immers tot gevolg hebben dat, zoals in punt 56 van dit arrest is overwogen, groepen vennootschappen vrij kunnen kiezen in welke lidstaat hun winst wordt belast, ten koste van het recht van de lidstaat van de dochteronderneming om belasting te heffen op de winsten uit activiteiten op zijn grondgebied.

Deze aantasting kan niet worden verhinderd door voorwaarden te stellen inzake de behandeling van inkomsten uit financiële intragroepsoverdrachten in de lidstaat van de ontvanger of inzake het bestaan van verliezen bij de ontvanger van de financiële intragroepsoverdracht. Indien de aftrek van een financiële intragroepsoverdracht was toegestaan wanneer zij voor de ontvanger belastbaar inkomen vormt of wanneer de mogelijkheid dat de ontvanger zijn verliezen aan een andere vennootschap overdraagt, beperkt is, of ook indien de aftrek van een financiële intragroepsoverdracht aan een vennootschap gevestigd in een lidstaat die een lager belastingtarief hanteert dan de lidstaat van de verrichter van de overdracht, slechts was toegestaan wanneer de overdracht specifiek gerechtvaardigd wordt door de economische situatie van de ontvanger — zoals Oy AA voorstelt —, zou dat toch impliceren dat de keuze van de staat van belastingheffing uiteindelijk toekomt aan de groep vennootschappen, die aldus over een grote manoeuvreerruimte in dit opzicht zou beschikken.

Gelet op deze overwegingen behoeven de andere rechtvaardigingsgronden die door de Finse, de Duitse, de Nederlandse en de Zweedse regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie zijn aangevoerd, niet te worden onderzocht.

Derhalve moet op de vraag worden geantwoord dat artikel 43 EG niet in de weg staat aan de wettelijke regeling van een lidstaat als aan de orde in het hoofdgeding, volgens welke een in die lidstaat gevestigde dochteronderneming een financiële intragroepsoverdracht aan haar moedermaatschappij slechts van haar belastbare inkomsten kan aftrekken wanneer de moedermaatschappij in dezelfde lidstaat is gevestigd.