HvJ EU, 27-06-2019, nr. C-597/17

Artikel 96 van richtlijn 2006/112 luidt:

Artikel 98 van deze richtlijn is als volgt verwoord:

Artikel 132, lid 1, van deze richtlijn bepaalt:

Artikel 134 van diezelfde richtlijn luidt:

Bijlage III bij richtlijn 2006/112, met als opschrift ‘Lijst van de goederenleveringen en de diensten waarop de in artikel 98 bedoelde verlaagde tarieven mogen worden toegepast’, vermeldt in punt 3 ‘farmaceutische producten van een soort die gewoonlijk gebruikt wordt voor de gezondheidszorg, het voorkomen van ziekten of voor medische en veterinaire behandelingen, met inbegrip van voorbehoedsmiddelen en producten bestemd voor de hygiënische bescherming van de vrouw’.

Punt 4 van die bijlage vermeldt ‘medische uitrusting, hieronder begrepen in huur, hulpmiddelen en andere apparaten die gewoonlijk bestemd zijn voor verlichting of behandeling van handicaps, voor uitsluitend persoonlijk gebruik door gehandicapten, met inbegrip van de herstelling daarvan, en levering van kinderzitjes voor motorvoertuigen’.

Artikel 110 van de wet van 26 december 2015 houdende maatregelen inzake versterking van jobcreatie en koopkracht (Belgisch Staatsblad van 30 november 2015, blz. 80634; hierna: ‘wet van 26 december 2015’) bepaalt:

De verwijzende rechter preciseert dat overeenkomstig artikel 1, tweede alinea, onder a), van koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven (Belgisch Staatsblad van 31 juli 1970, blz. 7920) geneesmiddelen en medische hulpmiddelen in België normaal zijn onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6 %.

Met zijn eerste vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat de toepassing van de daarin verleende vrijstelling is voorbehouden aan de diensten die worden verricht door beoefenaars van een door de wetgeving van de betrokken lidstaat gereglementeerd medisch of paramedisch beroep.

Om te beginnen zij opgemerkt dat artikel 13, A, lid 1, onder c), van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB 1977, L 145, blz. 1) en artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 op dezelfde wijze moeten worden uitgelegd en dat de rechtspraak van het Hof die is ontwikkeld over eerstgenoemde bepaling bijgevolg als basis kan dienen voor de uitlegging van laatstgenoemde bepaling (zie in die zin arrest van 10 juni 2010, Future Health Technologies, C-86/09, EU:C:2010:334, punt 27).

Volgens een letterlijke uitlegging van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 moet een dienst worden vrijgesteld indien aan twee voorwaarden is voldaan; deze dienst moet namelijk in de eerste plaats medische verzorging uitmaken en in de tweede plaats worden verricht in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat (zie in die zin arresten van 10 september 2002, Kügler, C-141/00, EU:C:2002:473, punt 27, en 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punt 23).

Blijkens de verwijzingsbeslissing verstrekken de beoefenaars van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde beroepen wel degelijk medische verzorging, aangezien zij behandelingen aanbieden die tot doel hebben de verzorging en, voor zoveel mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen.

Gelet daarop wordt met de prejudiciële vraag enkel beoogd de strekking van de tweede in punt 19 van dit arrest genoemde voorwaarde af te bakenen, waarbij moet worden uitgemaakt of alleen de door de wetgeving van de betrokken lidstaat gereglementeerde beroepen kunnen worden aangemerkt als ‘medische en paramedische beroepen’ in de zin van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112.

Dienaangaande zij opgemerkt dat deze voorwaarde weliswaar impliceert dat de in deze bepaling verleende vrijstelling is voorbehouden aan bepaalde specifieke beroepen, maar dat uit de tekst van deze bepaling niet blijkt dat de Uniewetgever de betrokken lidstaten ertoe heeft willen verplichten om het voordeel van deze vrijstelling voor te behouden aan uitsluitend de door hun wetgeving gereglementeerde beroepen.

Uit de bewoordingen van deze bepaling blijkt immers dat zij zelf geen omschrijving van het begrip ‘medische en paramedische beroepen’ geeft, maar daarvoor verwijst naar de omschrijving in het nationaal recht van de lidstaten (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punt 28).

In deze omstandigheden beschikken de lidstaten, met name om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 te verzekeren, over een beoordelingsvrijheid bij de omschrijving van de beroepen bij de uitoefening waarvan medische verzorging van btw is vrijgesteld en inzonderheid bij de bepaling welke kwalificaties voor de uitoefening van deze beroepen vereist zijn (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punten 29, 30 en 32).

Deze beoordelingsvrijheid is evenwel niet onbegrensd, aangezien de lidstaten rekening moeten houden met, ten eerste, de met deze bepaling nagestreefde doelstelling, die erin bestaat te garanderen dat de vrijstelling uitsluitend geldt voor medische verzorging die wordt verleend door zorgverleners die de vereiste beroepskwalificaties bezitten, en ten tweede het beginsel van fiscale neutraliteit (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punten 31, 36 en 37).

De lidstaten moeten dus, in de eerste plaats, de naleving van deze doelstelling garanderen door ervoor te zorgen dat de in deze bepaling verleende vrijstelling enkel geldt voor medische verzorging die een voldoende kwaliteitsniveau heeft (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punt 37).

Weliswaar staat het aan de lidstaten om te controleren of de betrokken zorgverleners de voor deze zorgverlening vereiste beroepskwalificaties bezitten (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punten 37 en 38), maar dit vereiste impliceert niet noodzakelijkerwijs dat deze dienstverrichters een door de wetgeving van de betrokken lidstaat gereglementeerd beroep uitoefenen, aangezien andere doeltreffende wijzen van controle van hun beroepskwalificaties denkbaar zijn, naargelang de organisatie van de medische en paramedische beroepen in deze lidstaat.

In de tweede plaats moeten de lidstaten het beginsel van fiscale neutraliteit eerbiedigen, dat zich ertegen verzet dat soortgelijke diensten, die dus met elkaar concurreren, uit het oogpunt van de btw verschillend worden behandeld (zie arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Dit vereiste impliceert evenwel evenmin dat het voordeel van de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 noodzakelijkerwijs is voorbehouden aan de beoefenaars van een door de wetgeving van de betrokken lidstaat gereglementeerd beroep, aangezien niet op algemene en absolute wijze uit te sluiten valt dat beoefenaars die niet tot een dergelijk beroep behoren, de noodzakelijke kwalificaties bezitten om verzorging te verlenen waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan de door de leden van een dergelijk beroep aangeboden verzorging, met name wanneer zij een opleiding hebben gevolgd aan een door deze lidstaat erkende onderwijsinstelling.

Bovendien blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat het reglementaire kader van de betrokken lidstaat slechts één van de vele elementen is waarmee rekening dient te worden gehouden teneinde te bepalen of een belastingplichtige de vereiste beroepskwalificaties bezit om het voordeel van deze vrijstelling te genieten (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 en C-444/04, EU:C:2006:257, punten 46 en 50), hetgeen impliceert dat de voorwaarde dat de zorgverleners tot een gereglementeerd beroep behoren, geen voorwaarde kan zijn die de lidstaten daartoe noodzakelijkerwijs moeten opleggen.

Bijgevolg dient op de eerste vraag te worden geantwoord dat artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat de toepassing van de daarin verleende vrijstelling niet is voorbehouden aan de diensten die worden verricht door beoefenaars van een door de wetgeving van de betrokken lidstaat gereglementeerd medisch of paramedisch beroep.

Met zijn derde vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of in omstandigheden als in het hoofdgeding, een nationale rechterlijke instantie een nationale bepaling kan toepassen op grond waarvan zij bepaalde gevolgen van een vernietigde handeling in stand kan laten om de werking van nationale bepalingen die zij onverenigbaar met richtlijn 2006/112 heeft verklaard, tijdelijk te handhaven totdat zij in overeenstemming met deze richtlijn zijn gebracht, teneinde het risico van rechtsonzekerheid als gevolg van de terugwerkende kracht van deze vernietiging te beperken en voorts te voorkomen dat een nationale regeling toepassing vindt die voorafgaat aan die bepalingen en onverenigbaar is met die richtlijn.

Volgens vaste rechtspraak van het Hof zijn de lidstaten op grond van het in artikel 4, lid 3, VEU vervatte beginsel van loyale samenwerking verplicht om de onwettige gevolgen van een schending van het Unierecht ongedaan te maken en rust een dergelijke verplichting, in het kader van hun bevoegdheden, op alle organen van de betrokken lidstaat (zie in die zin arresten van 28 februari 2012, Inter-Environnement Wallonie en Terre wallonne, C-41/11, EU:C:2012:103, punt 43, en 28 juli 2016, Association France Nature Environnement, C-379/15, EU:C:2016:603, punt 31).

Wanneer de autoriteiten van de betrokken lidstaat vaststellen dat een nationale regeling onverenigbaar met het Unierecht is, dienen zij ervoor te zorgen, ook al blijven zij vrij in de keuze van de te nemen maatregelen, dat het nationale recht zo spoedig mogelijk in overeenstemming met het Unierecht wordt gebracht en dat de rechten die de justitiabelen aan het Unierecht ontlenen volle uitwerking krijgen (zie in die zin arrest van 21 juni 2007, Jonkman e.a., C-231/06—C-233/06, EU:C:2007:373, punt 38).

In deze context staat het aan de nationale rechterlijke instanties waarbij rechtsgeldig beroep is ingesteld tegen een met richtlijn 2006/112 onverenigbare nationale regeling, om op grond van het nationaal recht maatregelen te nemen om deze regeling buiten toepassing te laten (zie naar analogie arresten van 28 februari 2012, Inter-Environnement Wallonie en Terre wallonne, C-41/11, EU:C:2012:103, punt 47, en 28 juli 2016, Association France Nature Environnement, C-379/15, EU:C:2016:603, punt 32).

In het hoofdgeding moet de verwijzende rechter uitspraak doen op een beroep tot vernietiging en wenst hij te weten of hij bij de vernietiging van de bestreden nationale bepalingen tegelijk, gelet op de omstandigheden van het hoofdgeding, de gevolgen van deze bepalingen kan handhaven gedurende een overgangsperiode die het mogelijk moet maken deze bepalingen te vervangen door nieuwe nationale voorschriften die verenigbaar zijn met richtlijn 2006/112.

Dienaangaande zij in de eerste plaats opgemerkt dat een dergelijke oplossing in het hoofdgeding geen rechtvaardiging kan vinden in het streven om het risico van rechtsonzekerheid als gevolg van de terugwerkende kracht van de vernietiging van deze bepalingen te beperken.

Ook al zouden dwingende overwegingen in verband met de rechtszekerheid bij uitzondering kunnen leiden tot de tijdelijke opschorting van het effect van terzijdestelling dat een rechtstreeks toepasselijke regel van Unierecht op het daarmee strijdige nationale recht heeft, een dergelijke opschorting dient in casu immers a priori te worden uitgesloten aangezien de verwijzende rechter geen concrete elementen heeft genoemd die het specifieke risico van rechtsonzekerheid kunnen staven (zie naar analogie arrest van 8 september 2010, Winner Wetten, C-409/06, EU:C:2010:503, punt 67).

Met name de omstandigheid dat gewoon gewag wordt gemaakt van budgettaire en administratieve moeilijkheden die zouden kunnen voortvloeien uit de vernietiging van de in het hoofdgeding bestreden bepalingen, is niet voldoende opdat sprake is van dwingende overwegingen in verband met de rechtszekerheid (zie naar analogie arresten van 18 oktober 2012, Mednis, C-525/11, EU:C:2012:652, punt 44, en 10 april 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company, C-190/12, EU:C:2014:249, punt 111).

In de tweede plaats dient met betrekking tot de omstandigheid dat vernietiging van deze bepalingen zou impliceren dat een vroegere, met richtlijn 2006/112 onverenigbare nationale regeling toepassing vindt, te worden opgemerkt dat het Hof heeft geoordeeld dat het een nationale rechterlijke instantie bij uitzondering kan zijn toegestaan om een nationale bepaling toe te passen op grond waarvan zij bepaalde gevolgen van een vernietigde handeling kan handhaven voor zover is voldaan aan bepaalde voorwaarden. Een van die voorwaarden is het vereiste dat deze handeling een maatregel vormt waarmee naar behoren uitvoering wordt gegeven aan een Unierechtelijke verplichting (zie in die zin arresten van 28 februari 2012, Inter-Environnement Wallonie en Terre wallonne, C-41/11, EU:C:2012:103, punt 63, en 28 juli 2016, Association France Nature Environnement, C-379/15, EU:C:2016:603, punt 43).

In het hoofdgeding blijkt echter niet dat de bestreden bepalingen een dergelijke correcte uitvoeringsmaatregel vormen.

Hieruit volgt dat op de derde vraag dient te worden geantwoord dat in omstandigheden als in het hoofdgeding een nationale rechterlijke instantie niet een nationale bepaling kan toepassen op grond waarvan zij bepaalde gevolgen van een vernietigde handeling in stand kan laten om de werking van nationale bepalingen die zij onverenigbaar met richtlijn 2006/112 heeft verklaard, tijdelijk te handhaven totdat zij in overeenstemming met deze richtlijn zijn gebracht, teneinde het risico van rechtsonzekerheid als gevolg van de terugwerkende kracht van deze vernietiging te beperken en voorts te voorkomen dat een nationale regeling toepassing vindt die voorafgaat aan die bepalingen en onverenigbaar is met die richtlijn.