Rb. 's-Gravenhage, 13-10-2008, nr. AWB 07/9422 IB/PVV, AWB 08/6714 IW

2.1.

2.2.

2.3.

2.4.

4.1.1.

4.1.2.

4.1.3.

4.1.4.

4.1.5.

4.2.

4.3.

4.4.

4.5.

4.6.

4.7.

4.8.

4.9.

4.10.

4.11.

4.12.

4.13.

4.14.1.

4.14.2.Waar

4.14.3.

De fiscale woonplaats van eiser wordt in eerste instantie getoetst en vastgesteld op grond van laatstgenoemd artikel 4. Anders dan eiser stelt, komt op dit punt geen bevoegdheid toe aan organisaties in België en/of aan de Sociale Verzekeringsbank.

4.14.4.

Bij de beoordeling waar eiser, beoordeeld naar nationaal recht, woont, speelt het Verdrag Nederland-België geen rol. Dat verdrag komt pas aan de orde bij de beantwoording - hierna onder 4.23 en volgende - van de vraag of het Verdrag Nederland-België in de weg staat aan heffing door Nederland over de waarde van de pensioenaanspraken. De omstandigheid dat op grond van het Verdrag Nederland-België de heffing over de reguliere pensioentermijnen aan Nederland is toegewezen brengt, anders dan eiser kennelijk meent, niet mee dat eiser binnenlands belastingplichtig is.

4.15.

Na afweging en waardering van al hetgeen partijen daaromtrent hebben aangevoerd acht de rechtbank aannemelijk dat eiser op 5 maart 2003 in fiscale zin zijn woonplaats naar België heeft verlegd, zodat hij in 2003 is opgehouden binnenlands belastingplichtig te zijn.

De rechtbank acht in dit verband de volgende omstandigheden doorslaggevend:

-

eiser heeft in zijn aangifte zelf aangegeven dat hij met ingang van 5 maart 2003 in België woont. Blijkens de ondertekening daarvan is de aangifte duidelijk, stellig en zonder voorbehoud gedaan. Pas in het kader van zijn bezwaar tegen de conserverende aanslag heeft eiser zich nader op het standpunt gesteld dat hij zijn fiscale woonplaats al in 2002 naar België had verlegd;

-

eiser en zijn gezin hebben zich in 2003 uitgeschreven uit de Nederlandse bevolkingsadministratie en ingeschreven in de Belgische bevolkingsadministratie;

-

eiser en zijn gezin konden tot 5 maart 2003 gebruik maken van de woning in [Q];

-

de Belgische energieleverancier (Electrabel) heeft geen afzonderlijke afrekening over 2002 gemaakt, maar deze gecombineerd met de afrekening over 2003;

-

eiser beschikt sinds februari 2003 over een vaste telefoonaansluiting in de woning in [Z];

-

eiser heeft in een brief van 29 mei 2007 aangegeven dat een exacte verhuisdatum niet is aan te geven en dat hij die ook niet weet;

-

eiser heeft, hoewel daarom door verweerder gevraagd, geen overzicht verstrekt van energie- en telefoonkosten van de woningen in [Q] en [Z].

Hetgeen eiser hiertegenover heeft gesteld acht de rechtbank onvoldoende concreet en van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen.

4.16.

De wijze waarop de conserverende aanslag wordt berekend is vastgelegd in de artikelen 2.8 en 2.9 van de Wet. Voor zover de klachten van eiser zich richten tegen die door de wetgever gekozen wijze van berekenen, stuiten zij - afgezien van de hierna te behandelen eventuele strijdigheid met voor ieder verbindende verdragsbepalingen - af op hetgeen onder 4.2 is overwogen. Het staat de rechtbank niet vrij de keuze van de wetgever te toetsen op zijn redelijkheid. Voor zover eiser betoogt dat de conserverende aanslag in strijd met de artikelen 2.8 en 2.9 van de Wet is, faalt dat betoog bij gebrek aan feitelijke onderbouwing. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat, aangezien in de aangifte als emigratiedatum is genoemd 5 maart 2003, dit eveneens de onder 2.3 bedoelde 'datum van emigratie' is die bij de berekening van de waarde van de pensioenaanspraken is gehanteerd. In de Wet noch in de totstandkomingsgeschiedenis daarvan is steun te vinden voor eisers standpunt dat de conserverende aanslag slechts betrekking mag hebben op de periode sinds de invoering van de figuur van de conserverende aanslag.

4.17.

Revisierente wordt, anders dan eiser veronderstelt, niet in rekening gebracht op grond van artikel 30f, eerste lid, AWR maar op grond van 30i, eerste lid, AWR. Laatstgenoemde bepaling is niet (per 1 januari 2006) ingetrokken. Eisers klacht dat de revisierente moet vervallen, omdat die niet meer in rekening mag worden gebracht, faalt dus.

4.18.

Ingevolge artikel 25, vijfde lid, van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990) en artikel 1e van de Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 (hierna: URIW 1990) kan de ontvanger uitstel van betaling verlenen mits wordt ingestemd met de door hem te stellen voorwaarden. Ingevolge artikel 25, vijfde lid, laatste volzin, IW 1990 wordt het uitstel van betaling beëindigd indien zich één van de in die volzin genoemde omstandigheden voordoet.

De in de bijlage bij de beschikking uitstel van betaling gestelde voorwaarden zijn verdeeld in drie categorieën en houden uitsluitend in dat zich niet één van laatstgenoemde omstandigheden mag voordoen. Die omstandigheden zijn genoemd in de artikelen 3:133 en 3:135 van de Wet en artikel 19b van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB 1964).

4.19.

Van deze voorwaarden zijn, zoals ook blijkt uit de pleitnota van verweerder, in dit geval alleen de in artikel 19b, eerste lid, onderdeel , b en c van de Wet LB 1964 genoemde voorwaarden aan de orde. Deze voorwaarden zijn in de bijlage bij de beschikking opgenomen in de passage die aanvangt met de woorden "Als op enig tijdstip:" en eindigt met de woorden "niet voor verwezenlijking vatbaar is".

De andere in de bijlage genoemde voorwaarden zien op situaties als bedoeld in artikel 19b, eerste lid, onderdeel d, van de Wet LB 1964 en in de artikelen 3.133 en 3.135 van de Wet, welke hier niet aan de orde zijn. Die andere voorwaarden zijn derhalve in de situatie van eiser zinledig en moeten voor niet geschreven worden gehouden. Dit brengt mee dat eisers klachten die zijn gericht tegen die andere voorwaarden niet kunnen slagen.

4.20.

Voor zover eiser betoogt dat de in artikel 19b van de Wet LB 1964 bedoelde voorwaarden niet zouden mogen worden gesteld en dat het uitstel van betaling onvoorwaardelijk moet worden verleend, stuit dat betoog - afgezien van de hierna te behandelen eventuele strijdigheid met voor ieder verbindende verdragsbepalingen - af op het volgende. Zoals volgt uit hetgeen hiervoor onder 4.2 is overwogen staat het de rechtbank niet vrij de keuze van de wetgever om verweerder de mogelijkheid te verschaffen aan een te verlenen uitstel van betaling voorwaarden te verbinden, te toetsen op zijn billijkheid. Evenmin kan worden gezegd dat verweerder de hem gegeven bevoegdheid in strijd met de IW 1990 of in strijd met enig ander rechtsbeginsel heeft uitgeoefend.

4.21.

Voor zover eiser zijn standpunten doet steunen op het betoog dat sprake is van strijdigheid of onvoldoende samenhang met de PSW of met sociale verzekeringswetten falen zij reeds omdat het niet aan de belastingrechter is de Wet, de AWR, de IW 1990 en de URIW 1990 aan de PSW en sociale verzekeringswetten te toetsen.

4.22.

Het overwogene onder 4.12 tot en met 4.21 leidt de rechtbank tot de slotsom dat de conserverende aanslag, de beschikking revisierente en de beschikking uitstel van betaling niet in strijd zijn met de Nederlandse fiscale wetgeving.

Toetsing aan het Verdrag Nederland-België

4.23.

Ingevolge artikel 3.146, derde lid, van de Wet wordt de waarde in het economische verkeer van de pensioenaanspraken, waarop de conserverende aanslag betrekking heeft, geacht te zijn genoten op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het tijdstip waarop eiser ophoudt binnenlands belastingplichtig te zijn. De waarde in het economische verkeer van de pensioenaanspraken is geheel opgebouwd in een periode waarin eiser binnenlands belastingplichtig was. Gesteld noch gebleken is dat eiser in 2003 ingevolge de wetgeving van België aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Het vorenstaande brengt mee dat, beoordeeld naar de criteria van artikel 4 van het Verdrag Nederland-België, eiser voor het jaar 2003 voor de toepassing van het Verdrag Nederland-België wordt aangemerkt als inwoner van Nederland.

4.24.

De conserverende aanslag heeft louter betrekking op een in Nederland opgekomen inkomenbestanddeel dat wordt belast op een moment dat eiser, zowel beoordeeld naar Nederlands fiscaal recht als voor de toepassing van het Verdrag Nederland-België, inwoner van Nederland is. Het Verdrag Nederland-België bevat geen toewijzingsregels voor een dergelijke situatie.

4.25.

Bovendien is het Verdrag Nederland-België tot stand gekomen na, en afgestemd op, de sinds 1 januari 2001 geldende Wet, waarin de mogelijkheid tot het opleggen van conserverende aanslagen is opgenomen. Uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II 2001/02, nr. 28 259) blijkt dat bij de onderhandelingen over het Verdrag Nederland-België zowel de fiscale problemen die zich kunnen voordoen in grensoverschrijdende pensioensituaties als het wetsvoorstel van de Wet IB 2001 aan de orde zijn geweest. Gelet op het vorenstaande moet worden aangenomen dat België bij het sluiten van het Verdrag Nederland-België heeft ingestemd met de in artikel 3.83 en 3.146 van de Wet neergelegde wijze van heffing door middel van conserverende aanslagen en derhalve kan in deze zaak in ieder geval niet worden gezegd dat de bepalingen van de Wet (de bedoeling van) het Verdrag frustreren (een zogeheten 'treaty override').

4.26.

Hetgeen eiser heeft aangevoerd met betrekking tot het Verdrag Nederland-België kan op grond van het vorenstaande geen doel treffen en behoeft om die reden verder geen behandeling.

Toetsing aan het EG-verdrag

4.27.

Eiser verdedigt op diverse gronden het standpunt dat de conserverende aanslag (inclusief de revisierente) en de aan het uitstel van betaling verbonden voorwaarden in strijd zijn met het EG-verdrag.

4.28.

De conserverende aanslag en de revisierente hebben een voorwaardelijk karakter en wel in die zin dat zij slechts daadwerkelijk verschuldigd worden indien zich één van de artikel 19b, eerste lid, onderdeel a, b of c, van de Wet LB 1964 genoemde situaties voordoet (zie onder 4.19). Het intreden van één van die omstandigheden zou ingevolge artikel 19b van de Wet LB 1964 ook tot belastingheffing ineens leiden indien eiser in Nederland was blijven wonen. In zoverre leidt de verhuizing van eiser naar België niet tot een ongunstiger behandeling ten opzichte van de situatie dat hij in Nederland was blijven wonen. De aan het uitstel van betaling gestelde voorwaarden, waarvan overtreding leidt tot invordering van de conserverende aanslag en de revisierente, zijn immers niet stringenter dan de voorwaarden die voor een inwoner van Nederland gelden ter voorkoming van belastingheffing ineens over opgebouwde pensioenaanspraken.

4.29.

De verhuizing naar België heeft voor eiser geleid tot een voorwaardelijke belastingschuld, die hij niet zou hebben gehad indien hij in Nederland was blijven wonen. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) van 7 september 2006, zaak C-470/04 (zaak-N), leidt de rechtbank af dat zulks geen belemmering van de door het EG-verdrag gewaarborgde vrijheden inhoudt, mits de verhuizing niet leidt tot een zwaardere belastingheffing dan voor in Nederland woonachtige belastingplichtigen. Hiervoor onder 4.28 is overwogen dat de aan het uitstel van betaling verbonden voorwaarden niet zwaarder zijn dan de eisen die gelden voor in Nederland woonachtige belastingplichtigen. Ook overigens is niet gesteld of gebleken dat aan de conserverende aanslag voorwaarden zijn verbonden die maken dat die aanslag tot een eerdere of zwaardere daadwerkelijke belastingheffing leidt dan wanneer eiser in Nederland was blijven wonen.

4.30.

Ingevolge artikel 26, derde lid, van de IW 1990, kan, indien verweerder het aan eiser verleende uitstel van betaling beëindigt omdat zich een omstandigheid voordoet als bedoeld in artikel 25, vijfde lid, derde volzin, van de IW 1990, kwijtschelding van belasting worden verleend voor zover de waarde in het economische verkeer van de pensioenaanspraak is gedaald in vergelijking tot die waarde op het moment waarop eisers binnenlandse belastingplicht eindigde. Gelet op het vorenstaande mist eisers klacht dat in strijd met het arrest van het HvJ EG in de zaak-N bij het uitstel van betaling gedurende tien jaar geen rekening wordt gehouden met de waardedaling van de pensioenaanspraken in die periode, feitelijke grondslag.

4.31.

Indien eiser bedoelt te stellen dat sprake is van strijdigheid met het EG-verdrag, omdat hij door de conserverende aanslag wordt belemmerd om te verhuizen naar Australië is die stelling ongegrond, omdat de bepalingen in het EG-verdrag inzake het vrije verkeer van personen en de vrijheid van vestiging uitsluitend van toepassing zijn op grensoverschrijdend verkeer binnen de Europese Unie. Op die bepalingen kan derhalve geen beroep worden gedaan bij emigratie naar Australië.

4.32.

Het overwogene onder 4.27 tot en met 4.31 leidt de rechtbank tot de slotsom dat geen sprake is van strijdigheid met het EG-verdrag.

Toetsing aan het EVRM

4.33.

De rechtbank verstaat eisers beroep op het arrest van het Europees Hof voor de Rechten van Mens van 16 september 1996 (zaak-Gaygusuz) aldus dat de pensioenaanspraak een eigendom is in de zin van artikel 1 van het eerste Protocol bij het Europese Verdrag tot Bescherming van de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden (hierna: EVRM), waarvan hem op grond van dat artikel het ongestoorde genot toekomt. Daargelaten of de pensioenaanspraak een eigendom is in de zin van voormeld artikel 1 laat dat artikel blijkens de tweede volzin ervan onverlet de bevoegdheid van Nederland om belasting te heffen. Van schending van voornoemd artikel 1 is pas sprake indien de onderhavige (voorwaardelijke) belastingheffing door middel van een conserverende aanslag leidt tot een individuele en buitensporige last. Eiser heeft daaromtrent niets aangevoerd en ook overigens ziet de rechtbank geen reden om te oordelen dat daarvan sprake is. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking eisers herhaalde stelling dat hij geen enkele intentie heeft om de voorwaarden die aan het uitstel van betaling zijn verbonden niet na te leven.

4.34.1.

Eiser heeft aangevoerd dat de conserverende aanslag is opgelegd in strijd met het gelijkheidsbeginsel, omdat geen conserverende aanslagen worden opgelegd aan personen die emigreren naar een land waarmee Nederland niet een belastingverdrag heeft gesloten waarin de Nederlandse heffingsbevoegdheid is vastgelegd. Het gelijkheidsbeginsel is onder meer vastgelegd in artikel 14 EVRM.

4.34.2.

Indien eiser bedoelt te stellen dat het door hem gestelde onderscheid voorvloeit uit de Wet faalt zijn stelling reeds omdat de Wet dat onderscheid niet maakt.

4.34.3.

Indien eiser met het door hem gestelde onderscheid het oog heeft op gevallen waarin de heffing door middel van conserverende aanslagen ontoelaatbaar is geoordeeld omdat sprake was een zogeheten 'treaty override', faalt zijn stelling op grond van het overwogene onder 4.24 en 4.25. In de onderhavig zaak is geen sprake van 'treaty override' of van toetsing aan een belastingverdrag, zodat geen sprake is van gelijke gevallen.

4.34.5. Indien eiser bedoelt te stellen dat de Belastingdienst feitelijk geen conserverende aanslagen oplegt aan personen die emigreren naar een land waarmee Nederland niet een belastingverdrag heeft gesloten waarin de Nederlandse heffingsbevoegdheid is vastgelegd, faalt het bij gebrek aan feitelijke onderbouwing. Eiser heeft niets aangevoerd waaruit een dergelijke handelwijze blijkt.

4.35.1.

Eiser heeft aangevoerd dat een gepensioneerde die in Nederland blijft wonen niet wordt geconfronteerd met een conserverende aanslag en heeft in dat verband gesproken van discriminatie. De rechtbank verstaat dit betoog aldus dat het wettelijke stelsel van conserverende aanslagen personen die emigreren ongelijk behandelt ten opzichte van personen die niet emigreren.

4.35.2.

Bij de beantwoording van de vraag of de Wet een met artikel 14 EVRM strijdige ongelijke behandeling inhoudt, moet worden vooropgesteld dat artikel 14 EVRM niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbiedt, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van artikel 14 EVRM als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, BNB 2002/398). Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond ontbloot is (EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, zaak M.A. en anderen tegen Finland, V-N 2003/52.2).

4.35.3.

De (voorwaardelijke) heffing op grond van artikel 3.83, eerste lid, van de Wet is ingevoerd - kort gezegd - om het risico te voorkomen dat pensioenenaanspraken die in Nederland belastingvrij zijn opgebouwd na emigratie in het buitenland belastingvrij of tegen een (zeer) gering belastingtarief worden afgekocht. Dat risico bestaat niet indien emigratie achterwege blijft, omdat in dat geval de afkoopsom in Nederland wordt belast. Hierop gelet heeft de wetgever de hem op fiscaal gebied toekomende ruime beoordelingsvrijheid niet overschreden door de conserverende aanslagen als de onderhavige wel op te leggen aan personen die emigreren en niet aan personen die niet emigreren. Van een ongelijke behandeling in strijd met artikel 14 EVRM is daarom geen sprake.

4.36.

Ook hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd leidt de rechtbank niet tot het oordeel dat sprake is van strijdigheid met het EG-verdrag.

Toetsing aan algemene beginselen van behoorlijk bestuur

4.37.

Eiser heeft aangevoerd dat verweerder bij de aanslagregeling en in de bezwaarfase ondeskundig, incorrect, willekeurig en in strijd met de privacy heeft gehandeld. De rechtbank verstaat deze klachten aldus dat verweerder heeft gehandeld met een of meer algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Voor zover de handelwijze van verweerder blijkt uit de gedingstukken deelt de rechtbank het standpunt van eiser niet. Dat verweerders optreden kennelijk niet voldoet aan de eisen die eiser daaraan stelt, maakt niet dat hij heeft gehandeld in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Ook overigens ziet de rechtbank reden voor een dergelijk oordeel. Daarbij verdient opmerking dat verweerder op grond van artikel 47 AWR bevoegd is inlichtingen aan eiser te vragen die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing van eiser. De vragen die verweerder heeft gesteld teneinde zich een oordeel te vormen omtrent de - tussen partijen in geschil zijnde -woonplaats van eiser, heeft hij kunnen stellen zonder de hem op grond van artikel 47 AWR gegeven bevoegdheid te buiten te gaan.

Overig

4.38.

Eiser heeft verzocht om de woonplaats opnieuw te laten beoordelen door een ander onderdeel van de Belastingdienst dan verweerder. Nu uit het vorenoverwogene volgt dat de rechtbank het standpunt van verweerder omtrent de woonplaats van eiser onderschrijft, is er geen grond voor toewijzing van dat verzoek, nog daargelaten dat de Awb niet voorziet in een nieuwe behandeling van het bezwaar door een ander bestuursorgaan dan verweerder.

4.39.

Eisers verzoek om zijn aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2005, 2006 en 2007 te laten behandelen door een ander onderdeel van de Belastingdienst dan verweerder moet op grond van het overwogene onder 4.2 worden afgewezen, omdat de onderhavige procedure geen betrekking heeft op die jaren.

Slotsom

4.40.

Op grond van al het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat het beroep uitsluitend gegrond is voor zover het is gericht tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de revisierente (zie onder 4.9). Aangezien het beroep op dat punt inhoudelijk gezien ongegrond is - de beschikking revisierente is naar het oordeel van de rechtbank juist - zal de rechtbank de rechtsgevolgen van de uitspraak op bezwaar betreffende de revisierente in stand laten. Hetgeen eiser overigens nog heeft aangevoerd en in de bovenstaande overwegingen niet is besproken, leidt niet tot een ander oordeel.