HvJ EG, 12-01-2006, nr. C-354/03, nr. C-355/03, nr. C-484/03

HvJ EG, 12-01-2006, nr. C-354/03, nr. C-355/03, nr. C-484/03

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 12‑01‑2006

A. Rosas, J. Malenovský, J.-P. Puissochet, S. von Bahr, U. Lõhmus

Partij(en)

ARREST VAN HET HOF (Derde kamer)

12 januari 2006*

In de gevoegde zaken C-354/03, C-355/03 en C-484/03,

betreffende verzoeken om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division (Verenigd Koninkrijk), bij beslissingen van 28 juli 2003 (C-354/03 en C-355/03) en 27 oktober 2003 (C-484/03), ingekomen bij het Hof op 18 augustus respectievelijk 19 november 2003, in de procedures

Optigen Ltd (C-354/03),

Fulcrum Electronics Ltd (C-355/03),

Bond House Systems Ltd (C-484/03)

tegen

Commissioners of Customs & Excise,

‘Zesde BTW-richtlijn — Artikelen 2, punt 1, 4, leden 1 en 2, en 5, lid 1 — Aftrek van voorbelasting — Economische activiteit — Als zodanig handelende belastingplichtige — Levering van goederen — Handeling die deel uitmaakt van keten van leveringen waarin gebrekige ondernemer of ondernemer die gebruik maakt van gekaapt BTW-nummer voorkomt —‘Carrouselfraude’’

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Derde kamer),

samengesteld als volgt: A. Rosas, kamerpresident, J. Malenovský, J.-P. Puissochet, S. von Bahr (rapporteur) en U. Lõhmus, rechters,

advocaat-generaal: M. Poiares Maduro,

griffier: L. Hewlett, hoofdadministrateur,

gezien de stukken en na de terechtzitting op 8 december 2004,

gelet op de opmerkingen van:

—

Optigen Ltd, vertegenwoordigd door T. Beazley, QC, en J. Herberg, barrister,

—

Fulcrum Electronics Ltd, vertegenwoordigd door R. Englehart, QC, en A. Lewis, barrister,

—

Bond House Systems Ltd, vertegenwoordigd door K. P. E. Lasok, QC, en M. Patchett-Joyce, barrister,

—

de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door C. Jackson (C-354/03, C-355/03 en C-484/03) en K. Manji (C-484/03) als gemachtigden, bijgestaan door R. Anderson, QC, en I. Hutton, barrister,

—

de Tsjechische regering, vertegenwoordigd door T. Boček als gemachtigde (C-354/03, C-355/03 en C-484/03),

—

de Deense regering, vertegenwoordigd door J. Molde en A. Rahbøl Jacobsen als gemachtigden, bijgestaan door P. Biering, advokat (C-484/03),

—

de Raad van de Europese Unie, vertegenwoordigd door A.-M. Colaert en J. Monteiro als gemachtigden (C-354/03 en C-355/03),

—

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door R. Lyal als gemachtigde (C-354/03, C-355/03 en C-484/03),

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 16 februari 2005,

het navolgende

Arrest

1

De verzoeken om een prejudiciële beslissing betreffen de uitlegging van de Eerste richtlijn (67/227/EEG) van de Raad van 11 april 1967 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting (PB 1967, 71, blz. 1301), zoals gewijzigd bij de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna ‘Eerste richtlijn’), alsook de uitlegging van de Zesde richtlijn (77/388), zoals gewijzigd bij richtlijn 95/7/EG van de Raad van 10 april 1995 (PB L 102, blz. 18; hierna: ‘Zesde richtlijn’).

2

Deze verzoeken zijn ingediend in het kader van drie gedingen tussen respectievelijk Optigen Ltd (hierna: ‘Optigen’), Fulcrum Electronics Ltd, in liquidatie, (hierna: ‘Fulcrum’) en Bond House Systems Ltd (hierna: ‘Bond House’) en de Commissioners of Customs & Excise (hierna: ‘Commissioners’) betreffende de afwijzing door laatstgenoemden van verzoeken om teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: ‘BTW’) die is betaald over de aankoop in het Verenigd Koninkrijk van computerchips die vervolgens naar een andere lidstaat zijn geëxporteerd.

Rechtskader

3

Artikel 2 van de Eerste richtlijn luidt als volgt:

‘Het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde berust op het beginsel dat van goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven welke strikt evenredig is aan de prijs van goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal transacties welke tijdens het productie- en distributieproces vóór de fase van heffing plaatsvonden.

Bij elke transactie is de belasting over de toegevoegde waarde, berekend over de prijs van het goed of van de dienst volgens het tarief dat voor dat goed of voor die dienst geldt, verschuldigd onder aftrek van het bedrag van de belasting over de toegevoegde waarde waarmede de onderscheidene elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast.

Het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde wordt toegepast tot en met de kleinhandelsfase.’

4

Krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn zijn de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, onderworpen aan de BTW.

5

Volgens artikel 4, lid 1, van deze richtlijn wordt als belastingplichtige beschouwd ieder die zelfstandig één van de in lid 2 van dit artikel omschreven economische activiteiten verricht. Het begrip ‘economische activiteiten’ wordt in dit lid 2 omschreven als alle werkzaamheden van een fabrikant, ondernemer of dienstverrichter, en onder andere de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.

6

Volgens artikel 5, lid 1, van deze richtlijn wordt ‘[a]ls levering van een goed […] beschouwd de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.’

7

Artikel 17, leden 1 tot en met 3, van de Zesde richtlijn bepaalt:

‘1. Het recht op aftrek ontstaat op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt.

2. Voorzover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen mag de belastingplichtige van de door hem verschuldigde belasting aftrekken:

a)

de belasting over de toegevoegde waarde welke in het binnenland is verschuldigd of is voldaan voor de door een andere belastingplichtige aan hem geleverde of te leveren goederen en voor de te zijnen behoeve verrichte of te verrichten diensten;

b)

de belasting over de toegevoegde waarde, welke verschuldigd of voldaan is voor ingevoerde goederen;

2. […]

3. De lidstaten verlenen eveneens aan iedere belastingplichtige recht op aftrek of op teruggaaf van de in lid 2 bedoelde belasting over de toegevoegde waarde, voorzover de goederen en diensten worden gebruikt voor:

a)

door de belastingplichtige in het buitenland verrichte handelingen in het kader van de in artikel 4, lid 2, bedoelde economische activiteiten, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland plaats zouden vinden;

[…]’

Hoofdgedingen

8

Uit de verwijzingsbeslissingen blijkt dat Optigen, Fulcrum en Bond House ten tijde van de feiten in de hoofdgedingen zich voornamelijk bezighielden met het kopen van computerchips bij in het Verenigd Koninkrijk gevestigde ondernemingen en het doorverkopen ervan aan in een andere lidstaat gevestigde kopers.

9

Voor juni 2002 heeft Optigen om teruggaaf verzocht van een netto saldo terug te vorderen BTW van meer dan 7 miljoen GBP. Bij beslissingen van 16 en 31 oktober 2002 hebben de Commissioners dit verzoek afgewezen voorzover het betrekking had op een bedrag van iets meer dan 7 miljoen GBP. Evenzo hebben de Commissioners bij beslissing van 30 oktober 2002 voor de maand juli van datzelfde jaar de teruggaaf van een bedrag van iets meer dan 13 miljoen GBP aan deze vennootschap geweigerd.

10

Voor juni 2002 heeft Fulcrum om teruggaaf verzocht van een netto saldo van bijna 7,2 miljoen GBP aan voorbelasting. Bij beslissing van 11 november 2002 hebben de Commissioners dit verzoek afgewezen voor een bedrag van bijna 2 miljoen GBP. Evenzo hebben zij voor juli 2002 de teruggaaf geweigerd van een bedrag van ongeveer 1,1 miljoen GBP op een totaal aangevraagd bedrag van bijna 4 miljoen GBP. Bovendien hebben de Commissioners Fulcrum in februari 2003 een aanslag opgelegd voor een bedrag van bijna 160 000 GBP aan voorbelasting die volgens hen voor mei 2002 ten onrechte aan Fulcrum was teruggegeven.

11

Voor mei 2002 heeft Bond House verzocht om teruggaaf van ongeveer 16,3 miljoen GBP aan voorbelasting; dit verzoek is door de Commissioners afgewezen. In september 2002 hebben zij deze vennootschap laten weten dat zij aanvaardden dat iets meer dan 2,7 miljoen GBP van het totale gevorderde bedrag voor teruggaaf in aanmerking kon komen.

12

Uit de verwijzingsbeslissingen blijkt dat de betrokken handelingen deel uitmaakten van ketens van leveringen waarin, zonder dat verzoeksters in de hoofdgedingen hiervan weet hadden, een gebrekige ondernemer voorkwam, dat wil zeggen een ondernemer die BTW verschuldigd is, maar die was verdwenen zonder deze aan de belastingsdienst af te dragen, of een ondernemer die een gekaapt BTW-nummer gebruikt, dat wil zeggen een nummer dat hem niet toebehoort; dergelijke praktijken omschrijven de Commissioners als ‘carrouselfraude’.

13

Volgens de verwijzingsbeslissingen in de zaken C-354/03 en C-355/03 en volgens de Commissioners in zaak C-484/03 wordt carrouselfraude in beginsel als volgt georganiseerd:

—

Een in een lidstaat gevestigde vennootschap (A) verkoopt goederen aan een in een tweede lidstaat gevestigde vennootschap (B).

—

Vennootschap B, die de gebrekige ondernemer is of die gebruikmaakt van een gekaapt BTW-nummer, verkoopt die goederen met verlies door aan een in deze tweede lidstaat gevestigde buffervennootschap (C). Op de latere verkopen kan aldus winst worden gemaakt. Vennootschap B is over de aankoop van deze goederen BTW verschuldigd, maar aangezien zij deze goederen voor belastbare handelingen heeft gebruikt, heeft zij eveneens recht op aftrek van deze BTW als voorbelasting. Evenwel moet zij de aan vennootschap C gefactureerde outputbelasting betalen, maar zij verdwijnt alvorens zij het bedrag ervan aan de schatkist kan overmaken.

—

Vennootschap C verkoopt op haar beurt de betrokken goederen door aan een andere buffervennootschap (D) in de tweede lidstaat, waarbij zij de in een later stadium gefactureerde BTW onder aftrek van de in een eerder stadium betaalde BTW aan de schatkist afdraagt, enzovoort, tot een in de tweede lidstaat gevestigde vennootschap de goederen naar een andere lidstaat exporteert. Deze export is vrijgesteld van BTW, maar de exporterende vennootschap heeft niettemin het recht om te verzoeken om teruggaaf van de in een eerder stadium over de aankoop van die goederen betaalde BTW. Wanneer vennootschap A de koper is, betreft het een werkelijke ‘carrouselfraude’.

—

De procedure kan worden herhaald.

14

In de zaken C-354/03 en C-355/03 merkt de verwijzende rechterlijke instantie op dat de Commissioners hun beslissingen hebben gegrond op de stelling dat Optigen en Fulcrum, wat om te beginnen de aankopen betreft waarop de hoofdgedingen betrekking hebben, geen leveringen hebben ontvangen die waren of zouden worden gebruikt in het kader van een aan BTW onderworpen commerciële activiteit zodat de BTW die beweerdelijk naar aanleiding van de aankopen was betaald, geen voorbelasting was in de zin van de wet betreffende de BTW van 1994 (Value Added Tax Act 1994). Verder waren de desbetreffende verkopen voor de toepassing van de BTW geen leveringen in het kader van een commerciële activiteit en hieruit vloeide dan ook geen enkel recht op teruggaaf voort. Objectief gezien ontbeerden de aan- en verkopen die in de hoofdgedingen aan de orde zijn, ten slotte een economische inhoud en maakten zij geen deel uit van een economische activiteit. Die aankopen konden dan ook niet worden beschouwd als leveringen die voor een dergelijke activiteit waren of zouden worden gebruikt, en die verkopen niet als leveringen in het kader van een economische activiteit voor BTW-doeleinden.

15

Optigen en Fulcrum hebben tegen de beslissingen van de Commissioners beroep ingesteld bij het VAT and Duties Tribunal, London. Dit heeft beide zaken gevoegd.

16

Bij uitspraak van 23 mei 2003 heeft het VAT and Duties Tribunal, London, de door deze vennootschappen ingestelde beroepen verworpen op grond dat de Commissioners terecht van mening waren dat de betrokken transacties niet binnen de werkingssfeer van de BTW vielen. Het oordeelde dat een ondernemer geen recht heeft op teruggaaf van de BTW die in een eerder stadium is betaald over goederen die hij vervolgens heeft doorverkocht aan ondernemingen die buiten het Verenigd Koninkrijk zijn gevestigd, wanneer zich een gebrekige ondernemer of een ondernemer die een BTW-nummer heeft gekaapt, in de keten van leveringen bevindt, zelfs wanneer de ondernemer die om teruggaaf verzoekt op geen enkele wijze was betrokken bij of op de hoogte was van het aan de andere ondernemer verweten verzuim of toe-eigening van het BTW-nummer, en ook wanneer de ketens van leveringen waarvan de aan- en verkopen van de betrokken ondernemer een schakel waren, buiten zijn weten om deel uitmaakten van een door derden gepleegde ‘carrouselfraude’.

17

Tegen de uitspraak van het VAT and Duties Tribunal, London, hebben Optigen en Fulcrum bij de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division, hoger beroep ingesteld.

18

Blijkens de verwijzingsbeslissing in zaak C-484/03 hebben de Commissioners gesteld dat aangezien de ketens van leveringen die in de hoofdgedingen aan de orde zijn, fraude tot doel hadden, alle handelingen waaruit deze bestonden, met inbegrip van die welke door Bond House zijn verricht, economische inhoud ontbeerden. Aangezien onwettige transacties niet binnen de werkingssfeer van de BTW vallen, gaat het bij de in een eerder stadium door Bond House aan haar leveranciers uit hoofde van de BTW betaalde bedragen derhalve niet om BTW-betalingen, en heeft deze vennootschap dus geen recht op teruggaaf van deze bedragen.

19

In augustus 2002 heeft Bond House tegen de beslissing van de Commissioners beroep ingesteld bij het VAT and Duties Tribunal, Manchester.

20

Bij uitspraak van 29 april 2003, gewijzigd bij addendum van 8 mei 2003, heeft het VAT and Duties Tribunal, Manchester, geoordeeld dat 26 van de 27 aankopen die in het hoofdgeding aan de orde zijn, niet konden worden beschouwd als economische activiteiten in de zin van de Zesde richtlijn en bijgevolg waren uitgesloten van de werkingssfeer van de BTW. Het heeft vastgesteld dat deze aankopen deel uitmaakten van een reeks handelingen met een frauduleus oogmerk. Zelfs wanneer Bond House geen weet had van dit oogmerk en geen enkele overtreding had begaan, ontberen deze handelingen economische inhoud en moeten zij volgens objectieve criteria worden beoordeeld. Het is dus van geen belang dat verzoekster in het hoofdgeding geen overtreding heeft begaan. Ten slotte kan Bond House niet het beginsel van bescherming van het gewettigd vertrouwen inroepen ter ondersteuning van haar verzoek om teruggaaf van de voorbelasting en hebben de Commissioners, door voornoemde verzoekster deze teruggaaf te weigeren, noch het beginsel van evenredigheid of van rechtszekerheid, noch de rechten van de mens geschonden.

21

Tegen deze uitspraak heeft Bond House hoger beroep ingesteld bij de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division.

Prejudiciële vragen en procedure voor het Hof

22

In de zaken C-354/03 en C-355/03 merkt de verwijzende rechterlijke instantie op dat de feiten in de hoofdgedingen als vaststaand worden beschouwd. Zij merkt de volgende feiten als relevant aan:

—

Er was sprake van ‘carrouselfraude’.

—

Optigen en Fulcrum waren onschuldige partijen die niet betrokken waren bij deze fraude, waarvan zij geen kennis hadden en waarvan zij geen kennis behoefden te hebben, anders dan gewone kopers van een ondernemer en gewone verkopers aan een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap.

—

Optigen en Fulcrum hadden geen enkel contact met de gebrekige ondernemer of de ondernemer die een gekaapt BTW-nummer heeft gebruikt.

—

De 9 aankopen door Fulcrum waarvoor de teruggaaf van de BTW was geweigerd, zagen er voor Fulcrum niet anders uit dan haar 467 andere aankopen gedurende het relevante kwartaal.

—

Op het tijdstip waarop Optigen en Fulcrum de goederen kochten en de voorbelasting betaalden, was de ‘carrousel’ nog onvolledig en was er nog geen sprake van een ‘verdwenen’ gebrekige ondernemer, zodat één van deze omstandigheden zich eventueel niet had kunnen voordoen.

23

In zaak C-484/03 merkt de verwijzende rechterlijke instantie op dat Bond House een beperkt aantal feitelijke vaststellingen of gevolgtrekkingen van het VAT and Duties Tribunal, Manchester, betwist. Onder meer de volgende feiten worden niet betwist:

—

Bond House stond in hoog aanzien bij de Commissioners en werd van geen enkele BTW-fraude verdacht.

—

Deze vennootschap had geen weet van de door de Commissioners gestelde fraude en handelde niet roekeloos.

—

Bond House heeft geen zaken gedaan met enige leverancier van wie de Commissioners beweren dat hij frauduleus heeft gehandeld.

—

Alle handelingen die door Bond House zijn verricht en die welke plaatsvonden vóór en nadat deze onderneming de betrokken goederen had gekocht en verkocht, waren echte handelingen: de goederen in kwestie en de betalingen ervoor verwisselden bij elke gelegenheid van hand.

—

De handelingen waarvan het VAT and Duties Tribunal, Manchester, oordeelde dat deze economische inhoud ontbeerden, verschilden niet van andere door Bond House verrichte handelingen waarvan de economische inhoud niet werd betwist, aangezien er geen bewijs was dat deze deel uitmaakten van een ‘carrouselfraude’.

24

Bond House betoogt in wezen dat, aangezien de aankopen en leveringen waarop het hoofdgeding betrekking heeft, ook werkelijk plaats hebben gevonden, niet kan worden gesteld dat het daarbij niet ging om ‘leveringen’ of ‘economische activiteiten’ voor BTW-doeleinden, enkel omdat er, ergens anders in de keten van leveringen en zonder dat Bond House hier weet van had, een fraudeur was die een klant BTW in rekening had gebracht, maar niet bij de Commissioners had voldaan. Verder is er geen enkele reden om aan te nemen dat de handelingen die plaatsvonden voordat of nadat de fraude werd gepleegd, en waarbij personen betrokken waren die geen weet hadden van de fraude of de fraudeur, deel uitmaakten van de fraude of het plan van de fraudeur. De uitspraak van het VAT and Duties Tribunal, Manchester, strookt niet met het gemeenschappelijk BTW-stelsel. Als middel om fraude te bestrijden is deze uitspraak onevenredig en kan zij, in strijd met artikel 28 EG, het legitieme handelsverkeer ontmoedigen. Voormelde uitspraak is ook in strijd met het beginsel van de rechtszekerheid, omdat belastingplichtigen niet langer met enige mate van zekerheid facturen met BTW kunnen uitschrijven of hun BTW-aangifte kunnen invullen.

25

De Commissioners betogen in wezen dat handelingen die deel uitmaken van een ‘carrouselfraude’, geen economische activiteiten in de zin van de Zesde richtlijn zijn. De 26 handelingen die in het hoofdgeding aan de orde zijn, ontberen dus economische inhoud en vallen buiten de werkingssfeer van die richtlijn. Deze handelingen maken geen deel uit van een ‘economische activiteit’ en zijn evenmin ‘leveringen’ aan of door Bond House. De beslissing om laatstgenoemde de betrokken BTW niet terug te betalen, houdt geen schending van de beginselen van evenredigheid of rechtszekerheid in en maakt geen inbreuk op de eerbiediging van de rechten van de mens.

26

In deze omstandigheden heeft de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division, besloten de behandeling van de zaken te schorsen en het Hof de volgende prejudiciële vragen voor te leggen:

In de zaken C-354/03 en C-355/03:

‘1)

Moet in het kader van het gemeenschappelijk BTW-stelsel, en gelet op de [Eerste] richtlijn […] en de [Zesde] richtlijn […], het recht van een ondernemer op een krediet voor de betaling van BTW over een handeling worden beoordeeld aan de hand van:

a)

uitsluitend de specifieke handeling waarbij de ondernemer betrokken was, met inbegrip van diens motieven om de handeling te verrichten, of

b)

alle handelingen, met inbegrip van daaropvolgende handelingen, die een cirkelvormige leveringsketen vormen waarvan de specifieke handeling deel uitmaakt, daaronder begrepen de motieven van andere deelnemers in de keten, die de handelaar niet kent en/of niet kan kennen, en/of

c)

het frauduleuze handelen en de frauduleuze opzet, vóór of na de specifieke handeling, van andere deelnemers in de cirkelvormige keten, van wier betrokkenheid de ondernemer zich niet bewust is en wier handelen en opzet de ondernemer niet kent en/of niet kan kennen, of

d)

een ander criterium en, zo ja, welk?

2)

Maakt het van de BTW-regeling uitsluiten van handelingen die door een onschuldige partij zijn verricht, maar die schakels vormen in een carrouselfraude door anderen, inbreuk op de algemene beginselen van evenredigheid, gelijke behandeling of rechtszekerheid?’

In zaak C-484/03:

‘1)

Gelet op de algemene beginselen van het gemeenschapsrecht (in het bijzonder het evenredigheidsbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel) en op artikel 28 [EG]:

a)

was appellante, in de relevante omstandigheden, een ‘als zodanig handelende belastingplichtige’ in de zin van artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn, toen zij bij de 26 handelingen de computerchips verwierf van de in het Verenigd Koninkrijk gevestigde verkopers en deze verkocht aan de buiten het Verenigd Koninkrijk gevestigde afnemers?

b)

verrichtte appellante, in de relevante omstandigheden, een ‘economische activiteit’ in de zin van artikel 4 van de Zesde richtlijn, toen zij bij de 26 handelingen de computerchips verwierf van de in het Verenigd Koninkrijk gevestigde verkopers en deze verkocht aan de buiten het Verenigd Koninkrijk gevestigde afnemers?

c)

was, in de relevante omstandigheden, de verwerving door appelante bij de 26 handelingen van de computerchips van de in het Verenigd Koninkrijk gevestigde verkopers, een ‘levering van een goed’ aan appellante in de zin van artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn?

d)

was, in de relevante omstandigheden, de verkoop door appellante bij de 26 handelingen van de computerchips aan de buiten het Verenigd Koninkrijk gevestigde afnemers, een ‘levering van een goed’ door appellante in de zin van artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn?

2)

Is er, gelet op de antwoorden op vraag 1, sub a tot en met d, sprake van schending van de algemene beginselen van het gemeenschapsrecht (in het bijzonder het evenredigheids- en het rechtszekerheidsbeginsel)?’

27

Bij beschikking van de president van het Hof van 19 september 2003 zijn de zaken C-354/03 en C-355/03 gevoegd voor de schriftelijke en de mondelinge behandeling en voor het arrest.

28

Vervolgens zijn bij beschikking van de president van het Hof van 15 juni 2004 deze zaken gevoegd met zaak C-484/03 voor de mondelinge behandeling en voor het arrest.

Beantwoording van de eerste vragen

29

Met zijn eerste vraag in elk van de zaken wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of handelingen als die welke in de hoofdgedingen aan de orde zijn, die niet zelf het voorwerp van BTW-fraude zijn, maar die deel uitmaken van een keten van leveringen waarvan een andere, hieraan voorafgaande of hierop volgende handeling, wel het voorwerp van een dergelijke fraude is, zonder dat de marktdeelnemer die de eerstgenoemde handelingen verricht dit weet of kan weten, leveringen van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en een economische activiteit in de zin van de artikelen 2, punt 1, 4 en 5, lid 1, van de Zesde richtlijn vormen, en of in dergelijke omstandigheden het recht van die marktdeelnemer op aftrek van de voorbelasting mag worden beperkt.

Bij het Hof ingediende opmerkingen

30

Volgens Optigen en Fulcrum moet in het kader van het gemeenschappelijk BTW-stelsel en gelet op de Eerste en de Zesde richtlijn, het recht van een ondernemer op teruggaaf van de over een handeling betaalde belasting worden beoordeeld in het licht van de specifieke handeling waaraan de ondernemer heeft deelgenomen, met inbegrip van zijn motieven om daaraan deel te nemen, en niet onder verwijzing naar vroegere of latere handelingen waarvan die ondernemer geen kennis heeft en geen kennis kan hebben, noch onder verwijzing naar frauduleus handelen en frauduleuze opzet van andere ondernemers, wier betrokkenheid voormelde ondernemer onbekend is en waarvan hij geen kennis heeft en/of geen kennis kan hebben.

31

Volgens Bond House moet de eerste vraag in zaak C-484/03 bevestigend worden beantwoord.

32

De regering van het Verenigd Koninkrijk betoogt dat in het kader van het gemeenschappelijk BTW-stelsel en gelet op de Eerste en de Zesde richtlijn, het recht van een ondernemer op teruggaaf van de over een handeling betaalde belasting moet worden beoordeeld in het licht van alle handelingen, met inbegrip van de latere handelingen, die een cirkelvormige keten van leveringen vormen, waarvan de specifieke handeling deel uitmaakt, rekening houdend met de drijfveren van andere schakels in de keten die deze ondernemer niet kent en/of niet kan kennen, en het frauduleus handelen en de frauduleuze opzet, vóór of na de specifieke handeling, van andere schakels in de cirkelvormige keten wier betrokkenheid voormelde ondernemer onbekend is en waarvan hij geen kennis heeft en/of geen kennis kan hebben. Alle handelingen die deel uitmaken van een cirkelvormige keten van leveringen, die uitsluitend strekt tot het plegen van BTW-fraude, vallen dan ook geheel buiten de werkingssfeer van de Zesde richtlijn en de omstandigheid dat bij een aantal van deze handelingen een onschuldige ondernemer is betrokken, kan deze handelingen niet onder de werkingssfeer van voormelde richtlijn brengen.

33

De Tsjechische regering stelt dat met handelingen als die welke in de hoofdgedingen aan de orde zijn, een onwettig doel wordt nagestreefd, zodat deze niet als economische activiteiten in de zin van de Zesde richtlijn kunnen worden beschouwd.

34

Volgens de Deense regering staat het aan de belastingplichtige die de aan de ‘levering van een goed’ verbonden BTW wenst af te trekken, om aan te tonen dat het recht om als eigenaar over de goederen te beschikken in concreto is overgedragen aan de belanghebbende, en dat in een gesloten kring verrichte transacties niet binnen de werkingssfeer van de BTW vallen, aangezien de betrokkene, door in een dergelijke kring te stappen, niet als belastingplichtige handelt.

35

De Commissie van de Europese Gemeenschappen betoogt dat in het kader van het gemeenschappelijk BTW-stelsel en gelet op de Eerste en de Zesde richtlijn, het recht van een ondernemer op teruggaaf van de over een handeling betaalde BTW moet worden beoordeeld in het licht van de specifieke handeling waaraan deze ondernemer heeft deelgenomen. De handelingen waarvan hij geen weet heeft en het frauduleus handelen of de frauduleuze opzet van andere schakels in de keten van leveringen, wier betrokkenheid hem onbekend is, tasten dit recht niet aan. Hieruit volgt dat de uitsluiting van het BTW-stelsel van een handeling die als belastbare handeling moet worden aangemerkt, strijdig is met de Zesde richtlijn.

Beoordeling door het Hof

36

De Zesde richtlijn heeft een gemeenschappelijk BTW-stelsel ingevoerd dat onder meer is gebaseerd op een uniforme omschrijving van de belastbare handelingen (zie met name arrest van 26 juni 2003, MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring, C-305/01, Jurispr. blz. I-6729, punt 38).

37

Dienaangaande kent de Zesde richtlijn aan de BTW een zeer ruime werkingssfeer toe, nu artikel 2, betreffende de belastbare handelingen, niet alleen betrekking heeft op de invoer van goederen, maar ook op de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht.

38

Wat om te beginnen het begrip ‘levering van goederen’ betreft, preciseert artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn dat de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken als dergelijke levering wordt beschouwd.

39

Uit de rechtspraak van het Hof volgt dat dit begrip elke overdrachtshandeling van een lichamelijke zaak door een partij omvat, die de andere partij in staat stelt daadwerkelijk daarover te beschikken als ware zij de eigenaar van die zaak (zie met name arresten van 8 februari 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Jurispr. blz. I-285, punt 7, en 21 april 2005, C-25/03, HE, Jurispr. blz. I-3123, punt 64).

40

Voorts wordt volgens artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn als belastingplichtige beschouwd ieder die zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.

41

Het begrip ‘economische activiteiten’ wordt in artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn omschreven als ‘alle’ werkzaamheden van een fabrikant, ondernemer of dienstverrichter, en omvat volgens de rechtspraak alle stadia van de productie, de distributie en de dienstverrichting (zie met name arrest van 4 december 1990, Van Tiem, C-186/89, Jurispr. blz. I-4363, punt 17, en arrest MGK-Kraftfahrzeuge-Factoring, reeds aangehaald, punt 42).

42

Wat ten slotte het begrip ‘als zodanig handelende belastingplichtige’ betreft, volgt uit de rechtspraak dat een belastingplichtige in deze hoedanigheid handelt wanneer hij handelingen verricht in het kader van zijn belastbare activiteit (zie in die zin arresten van 4 oktober 1995, Armbrecht, C-291/92, Jurispr. blz. I-2775, punt 17, en 29 april 2004, EDM, C-77/01, Jurispr. blz. I-4295, punt 66).

43

Zoals het Hof heeft vastgesteld in punt 26 van het arrest van 12 september 2000, Commissie/Griekenland (C-260/98, Jurispr. blz. I-6537), blijkt uit de definities van de begrippen belastingplichtige en economische activiteiten, dat het begrip economische activiteiten een ruime werkingssfeer heeft, alsook dat het een objectief karakter heeft, in die zin dat de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan (zie ook arrest van 26 maart 1987, Commissie/Nederland, 235/85, Jurispr. blz. 1471, punt 8, alsook in die zin met name arresten van 14 februari 1985, Rompelman, 268/83, Jurispr. blz. 655, punt 19, en 27 november 2003, Zita Modes, C-497/01, Jurispr. blz. I-14393, punt 38).

44

De facto blijkt uit bovenstaande analyse en die van de begrippen leveringen van goederen en als zodanig handelende belastingplichtige dat deze begrippen, die de in het kader van de Zesde richtlijn belastbare handelingen omschrijven, alle een objectief karakter hebben en dat zij onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat van de betrokken handelingen worden toegepast.

45

Zoals het Hof heeft vastgesteld in punt 24 van het arrest van 6 april 1995, BLP Group (C-4/94, Jurispr. blz. I-983), zou een verplichting voor de belastingadministratie om te onderzoeken wat de belastingplichtige precies voorheeft, ingaan tegen de doelstellingen van het gemeenschappelijk BTW-stelsel: de rechtszekerheid garanderen en de verrichtingen rond de toepassing van de BTW vergemakkelijken door, uitzonderingsgevallen daargelaten, af te gaan op de objectieve aard van de betrokken handeling.

46

Het zou a fortiori in strijd met voormelde doelstellingen zijn, wanneer de belastingadministratie, teneinde uit te maken of een bepaalde handeling een levering door een als zodanig handelende belastingplichtige en een economische activiteit vormt, verplicht was rekening te houden met het oogmerk van een andere ondernemer dan de betrokken belastingplichtige die deel uitmaakt van dezelfde keten van leveringen en/of met de eventuele frauduleuze aard, waarvan deze belastingplichtige geen weet had en geen weet kon hebben, van een andere handeling uit deze keten, die voorafgaat aan of volgt op de door voormelde belastingplichtige verrichte handeling.

47

Zoals de advocaat-generaal in punt 27 van zijn conclusie heeft opgemerkt, moet iedere handeling op zichzelf worden beschouwd en kan de aard van een bepaalde handeling uit de keten van leveringen niet worden gewijzigd door vroegere of latere gebeurtenissen.

48

Wat de door de regering van het Verenigd Koninkrijk aangevoerde rechtspraak betreft volgens welke de hoedanigheid van belastingplichtige slechts definitief wordt verworven, indien de verklaring van het voornemen om een aanvang te maken met de beoogde economische activiteiten, door de belanghebbende te goeder trouw is afgelegd (zie met name arresten van 8 juni 2000, Breitsohl, C-400/98, Jurispr. blz. I-4321, punt 39, en 21 maart 2000, Gabalfrisa e.a., C-110/98–C-147/98, Jurispr. blz. I-1577, punt 46), volstaat het vast te stellen dat, zoals de advocaat-generaal in punt 35 van zijn conclusie heeft opgemerkt, deze rechtspraak betrekking heeft op de kwestie van het voornemen om een aanvang te maken met economische activiteiten en dus om deze te verrichten, en niet op de kwestie van het met deze activiteiten nagestreefde doel.

49

Wat het argument van de regering van het Verenigd Koninkrijk betreft, dat is ontleend aan de rechtspraak van het Hof, volgens welke illegale transacties zijn onderworpen aan de BTW, zij eraan herinnerd dat deze rechtspraak betrekking heeft op goederen die wegens hun aard en hun bijzondere kenmerken niet in het legale handelsverkeer mogen worden gebracht of in de economische kringloop mogen komen. Voorts is het vaste rechtspraak dat het beginsel van fiscale neutraliteit zich verzet tegen een algemeen onderscheid tussen legale en illegale transacties. Hieruit volgt dat het feit dat een gedraging als strafbaar feit wordt aangemerkt, op zich niet meebrengt dat deze van de belastingheffing wordt uitgezonderd. Voor een dergelijke uitzondering is alleen plaats in specifieke situaties, waarin wegens de bijzondere kenmerken van bepaalde goederen of diensten elke mededinging tussen een legale en een illegale economische sector uitgesloten is (zie met name arresten van 29 juni 1999, Coffeeshop ‘Siberië’, C-158/98, Jurispr. blz. I-3971, punten 14 en 21, en 29 juni 2000, Salumets e.a., C-455/98, Jurispr. blz. I-4993, punt 19).

50

Vaststaat evenwel dat dit niet het geval is voor de computerchips waarom het in de hoofdgedingen gaat.

51

Hieruit volgt dat handelingen als die welke in de hoofdgedingen aan de orde zijn, die zelf niet in het kader van de BTW-fraude zijn verricht, leveringen van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en een economische activiteit in de zin van de artikelen 2, punt 1, 4 en 5, lid 1, van de Zesde richtlijn vormen, voorzover zij voldoen aan de objectieve criteria waarop voormelde begrippen zijn gegrond, onafhankelijk van het oogmerk van een andere ondernemer dan de betrokken belastingplichtige die deel uitmaakt van dezelfde keten van leveringen en/of de eventuele frauduleuze aard, waarvan deze belastingplichtige geen weet had en geen weet kon hebben, van een andere handeling uit deze keten van leveringen, die voorafgaat aan of volgt op de door voormelde belastingplichtige verrichte handeling.

52

Het recht van een belastingplichtige die dergelijke handelingen verricht op aftrek van de voorbelasting kan evenmin worden aangetast door de omstandigheid dat er in de keten van leveringen waarvan deze handelingen deel uitmaken, zonder dat deze belastingplichtige dit weet of kan weten, ten aanzien van een andere handeling, die voorafgaat aan of volgt op de door laatstgenoemde verrichte handeling, BTW-fraude is of wordt gepleegd.

53

Zoals het Hof meermaals heeft verklaard, maakt het recht op aftrek waarin de artikelen 17 en volgende van de Zesde richtlijn voorzien, namelijk integrerend deel uit van de BTW-regeling en kan het in beginsel niet worden beperkt. Dit recht wordt onmiddellijk uitgeoefend voor alle belasting die op de in de eerdere stadia verrichte handelingen heeft gedrukt (zie met name arrest van 6 juli 1995, BP Soupergaz, C-62/93, Jurispr. blz. I-1883, punt 18, en arrest Gabalfrisa e.a., reeds aangehaald, punt 43).

54

Of de over de vroegere of latere verkopen van de betrokken goederen verschuldigde BTW al dan niet aan de schatkist is betaald, is niet van invloed op het recht van de belastingplichtige op aftrek van de voorbelasting (zie in die zin beschikking van 3 maart 2004, Transport Service, C-395/02, Jurispr. blz. I-1991, punt 26). Volgens vaste rechtspraak van het Hof schrijft het fundamentele beginsel van het gemeenschappelijke BTW-stelsel, dat voortvloeit uit de artikelen 2 van de Eerste en de Zesde richtlijn, voor dat bij elke transactie inzake productie of distributie BTW verschuldigd is, onder aftrek van de belasting waarmee de onderscheiden elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast (zie met name arrest van 8 juni 2000, Midland Bank, C-98/98, Jurispr. blz. I-4177, punt 29, en arrest Zita Modes, reeds aangehaald, punt 37).

55

Op de eerste prejudiciële vraag in elke van deze zaken moet dan ook worden geantwoord dat handelingen als die welke in de hoofdgedingen aan de orde zijn, die niet zelf het voorwerp van BTW-fraude zijn, leveringen van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en een economische activiteit in de zin van de artikelen 2, punt 1, 4 en 5, lid 1, van de Zesde richtlijn vormen, voorzover zij voldoen aan de objectieve criteria waarop voormelde begrippen zijn gegrond, onafhankelijk van het oogmerk van een andere ondernemer dan de betrokken belastingplichtige die deel uitmaakt van dezelfde keten van leveringen en/of de eventuele frauduleuze aard, waarvan deze belastingplichtige geen weet had en geen weet kon hebben, van een andere handeling uit deze keten, die voorafgaat aan of volgt op de door voormelde belastingplichtige verrichte handeling. Het recht van een belastingplichtige die dergelijke handelingen verricht op aftrek van de voorbelasting, kan niet worden aangetast door het feit dat er in de keten van leveringen waarvan deze handelingen deel uitmaken, zonder dat deze belastingplichtige dit weet of kan weten ten aanzien van een andere handeling, die voorafgaat aan of volgt op de door laatstgenoemde verrichte handeling, BTW-fraude is of wordt gepleegd.

Beantwoording van de tweede vragen

56

Gelet op het antwoord op de eerste vraag in elk van de zaken, behoeft de tweede vraag in elk van deze zaken geen beantwoording.

Kosten

57

Ten aanzien van de partijen in de hoofdgedingen is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof van Justitie (Derde kamer) verklaart voor recht:

Handelingen als die welke in de hoofdgedingen aan de orde zijn, die niet zelf het voorwerp van fraude met belasting over de toegevoegde waarde zijn, vormen leveringen van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en een economische activiteit in de zin van de artikelen 2, punt 1, 4 en 5, lid 1, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 95/7/EG van de Raad van 10 april 1995, voorzover zij voldoen aan de objectieve criteria waarop voormelde begrippen zijn gegrond, onafhankelijk van het oogmerk van een andere ondernemer dan de betrokken belastingplichtige die deel uitmaakt van dezelfde keten van leveringen en/of de eventuele frauduleuze aard, waarvan deze belastingplichtige geen weet had en geen weet kon hebben, van een andere handeling uit deze keten, die voorafgaat aan of volgt op de door voormelde belastingplichtige verrichte handeling. Het recht van een belastingplichtige die dergelijke handelingen verricht op aftrek van de voorbelasting, kan niet worden aangetast door het feit dat er in de keten van leveringen waarvan deze handelingen deel uitmaken, zonder dat deze belastingplichtige dit weet of kan weten, ten aanzien van een andere handeling, die voorafgaat aan of volgt op de door laatstgenoemde verrichte handeling, fraude met belasting over de toegevoegde waarde is of wordt gepleegd.

ondertekeningen

Conclusie 16‑02‑2005

M. Poiares Maduro

Partij(en)

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

M. POIARES MADURO

van 16 februari 20051.

Gevoegde zaken C-354/03, C-355/03 en C-484/03

Optigen Ltd,

Fulcrum Electronics Ltd (in liquidatie)

en

Bond House Systems Ltd

tegen

Commissieers of Customs & Excise

[verzoek van de High Court of Justice (England & Wales) Chancery Division (Verenigd Koninkrijk) om een prejudiciële beslissing]

‘Zesde BTW-richtlijn — Artikelen 2, punt 1,en 4, leden 1 en 2 — Economische activiteit — Handeling die deel uitmaakt van keten van leveringen waarin gebrekige ondernemer of ondernemer die gebruik maakt van gekaapt BTW-nummer voorkomt — Carrouselfraude’

1

In drie zaken betreffende ondernemers die buiten hun weten om hebben deelgenomen aan een BTW-fraude, een zogenaamde ‘carrouselfraude’, heeft de High Court of Justice (England &Wales), Chancery Division, het Hof gevraagd of handelingen in het kader van een door derden opgezet fraudesysteem economische activiteiten in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) vormen.2.

2

Het verzoek om een prejudiciële beslissing is verwezen in het kader van beroepen die bij de High Court of Justice (Chancery Division) in de zaken Optigen Ltd. (hierna: ‘Optigen’), Fulcrum Electronics Ltd. (hierna: ‘Fulcrum’) en Bond House Systems Ltd. (hierna: ‘Bond House’) aanhangig zijn. Verweerders in elk van deze zaken zijn de Commissioners of Customs and Excise. De beroepen van Optigen en Fulcrum zijn gericht tegen een beslissing van het VAT and Duties Tribunal, Londen. Het beroep van Bond House is gericht tegen een beslissing van het VAT and Duties Tribunal, Manchester. In de twee beslissingen werd in wezen gesteld dat handelingen in het kader van een carrouselfraude buiten de werkingssfeer van de BTW vallen.

I — Toepasselijke bepalingen van gemeenschapsrecht

3

Artikel 2 van de Eerste richtlijn (67/227/EEG)3. omschrijft de kern van het gemeenschappelijk BTW-stelsel als volgt:

‘Het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde berust op het beginsel dat van goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven welke strikt evenredig is aan de prijs van goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal transacties welke tijdens het productie- en distributieproces vóór de fase van heffing plaatsvonden.

Bij elke transactie is de belasting over de toegevoegde waarde, berekend over de prijs van het goed of van de dienst volgens het tarief dat voor dat goed of voor die dienst geldt, verschuldigd onder aftrek van het bedrag van de belasting over de toegevoegde waarde waarmede de onderscheidene elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast.’

4

Krachtens artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn zijn de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, onderworpen aan de BTW.

5

Volgens artikel 4, lid 1, van deze richtlijn wordt als ‘belastingplichtige’ beschouwd ‘ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 van dit artikel omschreven economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit’.

6

‘Economische activiteiten’ worden in artikel 4, lid 2, omschreven als ‘alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen’. Vervolgens bepaalt artikel 4, lid 2: ‘Als economische activiteit wordt onder andere beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen’.

II — De feiten en de verzoeken om een prejudiciële beslissing

A — Algemene achtergrond: ‘carrouselfraude’

7

In zijn beslissing in de zaak Bond House geeft het VAT and Duties Tribunal, Manchester, een duidelijke uitlegging van hetgeen volgens de Commissioners een carrouselfraude is4.:

‘In haar eenvoudigste vorm werkt carrouselfraude als volgt. Een belastingplichtige ondernemer (‘A’) in een lidstaat van de Europese Unie verkoopt een belastingplichtige ondernemer (‘B’) in een andere lidstaat aan BTW onderworpen goederen. De verkoop van A aan B is in de lidstaat van A vrijgesteld van BTW.[5.] B moet de aankoop in zijn land aangeven en BTW over de aankoop betalen en vervolgens, voorzover hij voornemens is deze goederen voor een aan BTW onderworpen levering te gebruiken, dit bedrag als voorbelasting aftrekken. Wanneer hij aan een carrouselfraude deelneemt, doet hij gewoonlijk geen van beide. Vervolgens verkoopt B de goederen aan een andere belastingplichtige ondernemer (‘C’) in zijn eigen lidstaat, waarbij hij de BTW op de koopprijs aanrekent en ontvangt. Hij geeft deze BTW evenwel niet aan bij de belastingdienst en verdwijnt gewoon; hij wordt wat [the Commissioners] als een ‘verdwenen ondernemer’[missing trader] aanduiden. Op het tijdstip van de verkoop aan C, wanneer B nog als belastingplichtige ondernemer is ingeschreven en voordat de Commissioners weten dat hij een verdwenen ondernemer is of zou kunnen worden, en hebben kunnen ingrijpen (bijvoorbeeld door doorhaling van de inschrijving van B), stuurt hij zijn factuur waarin BTW wordt aangerekend, aan C, die de aan B betaalde BTW als voorbelasting aftrekt. Daarop verkoopt C (die de Commissioners als tussenpersoon [broker] aanduiden) de goederen door aan een belastingplichtige ondernemer in een andere lidstaat. Kenmerkend voor de eenvoudigste fraudevariant is dat deze koper A is, en deze cirkelvormigheid is de verklaring van het begrip ‘carrouselfraude’. C heeft recht op teruggaaf van de voorbelasting, maar is niet verplicht zelf BTW aan te geven daar zijn verkoop aan A in de lidstaat van C van BTW is vrijgesteld.[6.] Het resultaat is dat B, wanneer de fraude slaagt, de BTW die de belastingdienst aan C moet betalen, ontvangt, maar niet aangeeft. In dit geval handelt B zeker en A waarschijnlijk met frauduleus opzet; C kan evenwel volledig onwetend zijn over deze gang van zaken en over het gebruik dat wordt gemaakt van zijn deelneming. […] Volgens de Commissioners is het doel van B niet om in het kader van normale economische activiteiten aan te kopen en te verkopen, maar in een situatie te komen waarin hij de BTW ontvangt. […] De goederen zijn niets anders dan een dekking die noodzakelijk is om de handelingen waarschijnlijk te maken. […] A (althans wanneer hij aan de fraude deelneemt) heeft geen zakelijk belang bij terugkoop van wat hij juist heeft verkocht. Ofschoon het mogelijk is dat ook A een onwetende deelnemer is, wanneer de goederen hem door C worden verkocht tegen een lagere prijs dan die waartegen hij ze aan B heeft verkocht (of tegen een lagere prijs dan die waartegen hij, gelet op de marktschommelingen, ze in de toekomst zou kunnen verkopen), gaan de Commissioners ervan uit dat A en B in overleg handelen en dat de terugkoop door A wenselijk is, deels om redenen van controle en deels omdat het eenvoudiger en goedkoper is een bepaalde hoeveelheid goederen meermaals te gebruiken dan voor elk afzonderlijk fraudegeval nieuwe goederen op de vrije markt aan te schaffen. […] B, die weet dat hij profijt zal hebben van het niet aangeven van de BTW, kan het zich permitteren de goederen aan C te verkopen tegen een lagere prijs dan hij aan A heeft betaald, en hij zal dit doen wanneer het noodzakelijk is om een verkoop tot stand te brengen.’

8

Er zijn eindeloze variaties in de keten van handelingen denkbaar die veel gecompliceerder zijn dan de hierboven beschreven variant, en in de werkelijkheid kunnen dezelfde goederen verschillende ketens ‘doorlopen’. De problematiek is evenwel fundamenteel dezelfde: een ondernemer ontvangt een bedrag dat hem als BTW wordt betaald, maar geeft dit niet aan bij de belastingdienst. De ondernemer die zijn verplichtingen niet nakomt, kan een ‘gekaapt’ BTW-nummer gebruiken of zichzelf als BTW-plichtige inschrijven en vervolgens gewoon verdwijnen voordat de belastingdienst is kunnen optreden.

9

Dit soort fraude is in de intracommunautaire handel de laatste jaren blijkbaar toegenomen en is een ernstig probleem voor de lidstaten. Ofschoon de betrokken bedragen moeilijk nauwkeurig becijferbaar zijn, leidt zij kennelijk tot een aanzienlijke fiscale minderopbrengst.7.

B — Feiten in de onderhavige zaken

10

De verwijzingsbeschikkingen van de High Court of Justice geven het volgende feitenrelaas.

a) De feiten in de zaken Optigen en Fulcrum
11

Optigen en Fulcrum verhandelden voornamelijk computerchips die zij van in het Verenigd Koninkrijk gevestigde ondernemingen kochten en aan in een andere lidstaat gevestigde kopers doorverkochten. Volgens de vaststellingen van de verwijzende rechter werden zij buiten hun weten om betrokken bij een aantal handelingen die een carrouselfraude vormden. Zij onderhielden geen enkel contact met de ondernemer die ‘verdwenen’ is, en evenmin wisten zij of hadden zij reden om te vermoeden dat zij anders dan als gewone klanten van een handelaar en als gewone leveranciers van een vennootschap in een andere lidstaat, betrokken waren bij een keten van handelingen. De Commissioners weigerden de BTW-aangiften van Optigen en Fulcrum op grond dat de relevante aankopen en verkopen economische inhoud ontbeerden en geen deel uitmaakten van een economische activiteit. Volgens de Commissioners waren de aankopen geen leveringen die voor een dergelijke activiteit werden of zouden worden gebruikt, en die verkopen waren, wat de BTW betreft, geen leveringen in het kader van een economische activiteit.

12

Optigen en Fulcrum hebben tegen de beslissingen van de Commissioners beroep ingesteld bij het VAT and Duties Tribunal, London. Dit heeft beide zaken gevoegd. Bij uitspraak van 1 mei 2003 heeft het VAT and Duties Tribunal, London, de beroepen van Optigen en Fulcrum verworpen op grond dat de Commissioners de betrokken handelingen terecht van de werkingssfeer van de BTW hadden uitgesloten. Een ondernemer heeft geen recht op teruggaaf van de voorbelasting die is betaald over goederen die hij vervolgens heeft doorverkocht aan ondernemingen buiten het Verenigd Koninkrijk, wanneer in de leveringsketen een gebrekige ondernemer voorkomt of een ondernemer die een BTW-nummer heeft ‘gekaapt’, ook wanneer de ondernemer die om teruggaaf verzoekt, op geen enkele wijze was betrokken bij of op de hoogte was van het aan de andere ondernemer verweten verzuim of van de toe-eigening van het BTW-nummer, en de leveringketens waarvan de aankopen en verkopen van de betrokken ondernemer een schakel waren, buiten zijn weten om deel uitmaakten van een door derden gepleegde ‘carrouselfraude’. Tegen de uitspraak van het VAT and Duties Tribunal hebben Optigen en Fulcrum bij de High Court of Justice hoger beroep ingesteld.

b) De feiten in de zaak Bond House
13

Bond House was in de relevante periode een in Engeland en Wales ingeschreven vennootschap die in computeronderdelen handelde. Haar activiteiten bestonden voor het grootste deel uit de aankoop in het groot van processoren (‘CPU's’) van in het Verenigd Koninkrijk BTW-plichtige ondernemers, die zij doorverkocht aan in andere lidstaten BTW-plichtige ondernemers. In mei 2002 deed Bond House in het kader van haar normale handelsactiviteit een aantal aankopen en verkopen van CPU's. Een deel van deze verkopen — 51 transacties of ongeveer 99 % van haar omzet in mei 2002 — ging naar klanten in andere lidstaten. Telkens kocht Bond House de CPU's van een leverancier in het Verenigd Koninkrijk tegen een haars inziens correcte marktprijs, nam zij de leveringen in ontvangst en betaalde zij de leverancier de overeengekomen prijs plus een bedrag dat haar als BTW werd aangerekend. Zij leverde de CPU's aan haar buitenlandse klanten tegen een iets hogere prijs dan zijzelf had betaald. Daar voor dergelijke leveringen een tarief van 0 % geldt, diende Bond House een BTW-aangifte voor mei 2002 in waarbij zij verzocht om terugbetaling van het bedrag dat zij als BTW op haar aankopen had betaald. De Commissioners of Customs and Excise weigerden het verzoek om terugbetaling van de voorbelasting voor 27 aankopen in te willigen.

14

Bond House stelde tegen de beslissing van de Commissioners beroep in bij het VAT and Duties Tribunal, Manchester. Bij uitspraak van 29 april 2003, gewijzigd bij addendum van 8 mei 2003, stelde het VAT and Duties Tribunal vast dat 26 van de 27 aankopen niet als economische activiteiten in de zin van de Zesde richtlijn konden worden beschouwd en waren uitgesloten van de werkingssfeer van de BTW. De betrokken aankopen maakten deel uit van een aantal transacties met een frauduleus oogmerk. Ofschoon Bond House geen weet had van dit oogmerk en geen overtreding had begaan, ontbeerden deze handelingen economische inhoud. Zij moesten volgens objectieve criteria worden beoordeeld. Het was dus irrelevant dat Bond House geen overtreding had begaan. Ten slotte kon geen sprake zijn van een gewettigd vertrouwen van Bond House dat haar verzoek om teruggaaf van de voorbelasting zou worden ingewilligd, en hebben de Commissioners, door deze teruggaaf te weigeren, noch het evenredigheids- of rechtszekerheidsbeginsel, noch de fundamentele rechten van Bond House geschonden. Tegen deze uitspraak heeft Bond House hoger beroep ingesteld bij de High Court of Justice (England and Wales), Chancery Division. Deze stelde in zijn verwijzingsbeschikking vast dat Bond House geen weet had van de fraude die de Commissioners hadden vastgesteld en bij de uitoefening van haar activiteiten ook niet roekeloos had gehandeld

C — Ter prejudiciële beslissing verwezen vragen

15

Overwegende dat de toepasselijke nationale wet — Value Added Tax Act 1994 — in het licht van het communautaire BTW-stelsel moet worden uitgelegd, wenst de High Court of Justice te vernemen hoe moet worden vastgesteld of de betrokken handelingen binnen de werkingssfeer van dit stelsel vallen. In casu is in geschil of Bond House, Fulcrum en Optigen een economische activiteit uitoefenden, wanneer zij buiten hun weten om aan een ‘carrousel’ deelnamen. De High Court of Justice wenst in wezen te vernemen of handelingen zoals de onderhavige als economische activiteiten in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn zijn te beschouwen en of voor het antwoord op deze vraag moet worden uitgegaan van de leveringsketen in haar geheel of van elke specifieke transactie.

16

Optigen, Fulcrum en Bond House, de Britse en de Deense regering alsook de Raad en de Commissie hebben schriftelijke opmerkingen ingediend. Ter terechtzitting van het Hof van 8 december 2004 zijn Optigen, Fulcrum en Bond House, de Britse, de Tsjechische en de Deense regering alsook de Commissie in hun pleidooien gehoord. De Raad heeft afgezien van mondelinge opmerkingen nadat duidelijk was dat geen van de partijen de geldigheid van de bepalingen van de Zesde richtlijn zou betwisten.

III — Beoordeling

17

Uiteraard wordt de handel in CPU's gewoonlijk beschouwd als een economische activiteit. In de volgende analyse spits ik mij derhalve toe op de vraag waarom dat volgens het Verenigd Koninkrijk in de onderhavige omstandigheden niet het geval is. In de eerste plaats bespreek ik de opvatting dat de aard van de handelingen in het kader van de carrouselhandel in zijn geheel moet worden beoordeeld. In de tweede plaats bespreek ik de gedachte dat rekening moet worden gehouden met het frauduleus oogmerk van de handelingen. Ik zal vervolgens ingaan op de gevolgen van de rechtspraak waarin is gesteld dat bepaalde illegale activiteiten buiten de werkingssfeer van de BTW vallen. In de vierde plaats bespreek ik de vraag van de rechtszekerheid, die Optigen, Fulcrum en Bond House in hun mondelinge en schriftelijke opmerkingen sterk hebben beklemtoond. Ten slotte sta ik even stil bij de noodzaak carrouselfraude te bestrijden.

A — De opvatting dat de carrousel als een geheel moet worden beschouwd

18

Volgens Optigen, Fulcrum, Bond House en de Commissie zijn de handelingen als economische activiteiten in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn te beschouwen. Huns inziens is de aankoop en verkoop van CPU's op zich een economische activiteit. Dat derden een keten van handelingen op gang hebben gebracht met het oog op belastingfraude, laat de aard van de handelingen waaraan Bond House, Optigen en Fulcrum hebben deelgenomen, onverlet.

19

De Deense en de Tsjechische regering ondersteunen de opvatting van het Verenigd Koninkrijk, dat de handelingen geen economische activiteit in de zin van de Zesde richtlijn vormen. Volgens het Verenigd Koninkrijk zijn handelingen in het kader van een carrousel uitgesloten van de werkingssfeer van de Zesde richtlijn, omdat er geen sprake is van een werkelijke economische activiteit. Het uiteindelijke oogmerk van de handelingen is namelijk als BTW betaald geld te verduisteren en niet goederen op de consumptiemarkt te brengen. Aangezien op deze transacties geen BTW verschuldigd is, kan er geen grondslag voor teruggaaf zijn. Dit geldt voor elke schakel in de carrousel, omdat zonder het frauduleuze oogmerk geen van de handelingen zou hebben plaatsgevonden.

20

Beslissend in de gedachtegang van het Verenigd Koninkrijk, is dat de carrousel als een geheel moet worden beschouwd om te bepalen of de BTW van toepassing is op de specifieke transacties ervan. Ik deel deze opvatting niet.

21

Het Hof heeft herhaaldelijk verklaard dat het begrip ‘economische activiteit’ in artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn een ruime werkingssfeer en een objectief karakter heeft.8. Vrijstellingen moeten uitdrukkelijk en nauwkeurig worden omschreven.9. Zoals het Hof verklaarde in het arrest Rompelman, waarborgt ‘het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde […] een volstrekt neutrale fiscale belasting van alle economische activiteiten, ongeacht het oogmerk of het resultaat […]’10. In zijn arrest van 26 maart 1987, Commissie/Nederland, verklaarde het Hof, dat om te bepalen of een activiteit een economische activiteit in de zin van het gemeenschappelijke BTW-stelsel is, ‘de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat van de activiteit’.11.

22

Het Verenigd Koninkrijk stelt op basis van de arresten Faaborg-Gelting Linien12. en Stockholm Lindöpark13. dat, om te bepalen of handelingen onderworpen zijn aan BTW, moet worden gezien naar alle omstandigheden waarin zij hebben plaatsgevonden. Op basis van deze arresten kan evenwel niet de conclusie worden getrokken dat een leveringsketen in haar geheel moet worden beschouwd om te bepalen of de handelingen die er deel van uitmaken, als een economische activiteit zijn te beschouwen.

23

In de zaak Faaborg-Gelting Linien werd aan het Hof gevraagd of restaurantverrichtingen als leveringen van goederen of als diensten in de zin van de Zesde richtlijn zijn te beschouwen. Het Hof verklaarde dat deze verrichtingen als diensten zijn te beschouwen daar zij worden gekenmerkt door een reeks van elementen en handelingen, waarvan de levering van voedsel niet meer dan een onderdeel is en waarin het dienstenaspect ruimschoots de overhand heeft.14.

24

De zaak Stockholm Lindöpark betrof de vraag of het beheer van een golfterrein, om te bepalen of het van BTW was vrijgesteld, moest worden beschouwd als verpachting en verhuur van onroerend goed of als dienst die samenhangt met de beoefening van sport en lichamelijke opvoeding. Het Hof verklaarde dat ‘het beheer van een golfterrein in het algemeen niet alleen het passief ter beschikking stellen van een terrein [behelst], maar deze activiteit tevens een groot aantal commerciële activiteiten omvat, zoals het toezicht, het beheer en het voortdurende onderhoud door de dienstverrichter, de terbeschikkingstelling van andere installaties, enzovoorts’.15. Derhalve kan, behalve in zeer bijzondere omstandigheden, de verhuur van het golfterrein niet de overwegende prestatie zijn.16.

25

In de zaak Faaborg-Gelting Linien of in de zaak Stockholm Lindöpark werd niet betwijfeld dat de betrokken activiteiten economische activiteiten waren. De twee zaken betroffen belastbare handelingen in de zin van de Zesde richtlijn. Het Hof splitste de belastbare handelingen evenwel niet op in hun verschillende onderdelen om ze afzonderlijk te belasten, maar paste het beginsel van de eenheid van de prestatie toe, zoals advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer in de zaak Hotel Scandic Gåsabäck opmerkte.17.

26

Bovendien betroffen de omstandigheden waarmee het Hof rekening hield in de zaak Faaborg-Gelting Linien een reeks handelingen die tegelijkertijd in het kader van één enkele transactie door een belastingplichtige werden verricht. In de zaak Stockholm Lindöpark onderzocht het Hof een reeks handelingen die samen genomen één economische activiteit vormden.

27

Daarentegen is er bij carrouselfraude een reeks opeenvolgende handelingen van een aantal ondernemers in een leveringsketen. Een wezenlijk kenmerk van het gemeenschappelijk BTW-stelsel is, dat op elke handeling in de leveringsketen BTW verschuldigd is.18. Iedere handeling moet dus op zichzelf worden beschouwd en vroegere of latere gebeurtenissen laten de aard van een bepaalde handeling in de leveringsketen onverlet.19.

28

Het Verenigd Koninkrijk stelt terecht dat bij de toepassing van de BTW rekening moet worden gehouden met de werkelijke economische situatie. Dat betekent evenwel niet dat de aard van een handeling in een leveringsketen op basis van de keten in haar geheel moet worden bepaald. De rechtspraak, die stelt dat rekening moet worden gehouden met de werkelijke economische situatie ongeacht de rechtsvorm, bevestigt integendeel de regel dat een activiteit objectief en op zichzelf moet worden beschouwd.20.

29

De regel dat elke handeling op zich moet worden beschouwd ongeacht de oogmerken of de resultaten ervan, is gebaseerd op het vereiste van de neutraliteit van het BTW-stelsel en op het rechtszekerheidbeginsel dat eist dat de toepassing van de gemeenschapswetgeving voor de justitiabelen voorzienbaar is.21. Het garandeert dat ten tijde van de belastbare handeling in beginsel kan worden bepaald of de handeling al dan niet binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt.

B — Het eigenlijke oogmerk van de handelingen

30

Het Verenigd Koninkrijk stelt voorts, dat dient te worden gekeken naar het eigenlijke oogmerk van de handelingen22., namelijk fraude te plegen. Zonder dat oogmerk hadden de carrousel en alle handelingen die hem vormden, niet als normaal economisch verschijnsel bestaan. Optigen acht deze benadering subjectief, omdat zij zich plaatst op het standpunt van de gebrekige ondernemer, en de bedoelingen van de andere ondernemers buiten beschouwing laat. Volgens het Verenigd Koninkrijk berust zijn zienswijze evenwel niet op de bedoelingen van een bepaalde ondernemer, maar op de objectieve deductie dat de goederen in het kader van een carrousel zonder economisch oogmerk hebben gecirculeerd.

31

Dat argument moet worden verworpen, al was het maar omdat het is gebaseerd op een beoordeling van het oogmerk en de resultaten van de keten in haar geheel en niet van de kenmerken van elke specifieke handeling. De stelling dat de handelingen uiteindelijk geen economisch oogmerk hadden, berust op een reeks omstandigheden die verder gaan dan de factoren die bepalen of een handeling in de keten al dan niet binnen de werkingssfeer van de BTW valt. Ik kwam reeds tot de conclusie dat elke handeling individueel moet worden beschouwd ongeacht het oogmerk of de resultaten ervan. De aard van een handeling in een keten wijzigt niet doordat goederen later opnieuw door de handen van dezelfde ondernemer gaan. Het oogmerk, geld te verduisteren, kan aan de oorsprong van de leveringsketen hebben gelegen, maar die verduistering is een activiteit op zich; zij is niet noodzakelijkerwijs verbonden met de handel in CPU's en laat de aard van individuele handelingen elders in de keten onverlet.

32

Het Verenigd Koninkrijk hecht er kennelijk bijzonder belang aan dat het eigenlijke oogmerk van de carrousel het plegen van BTW-fraude is.

33

Anders dan het Verenigd Koninkrijk stelt, volgt evenwel niet uit het standpunt van het Hof in de zaken Breitsohl23. en INZO24. dat een activiteit haar economisch karakter verliest wanneer zij een frauduleus oogmerk heeft of wanneer zij wegens haar resultaten fraude op enige wijze vergemakkelijkt.

34

De vraag ligt heel anders wanneer iemand die verzoekt om voorbelasting af te trekken, valse verklaringen over zijn hoedanigheid van belastingplichtige aflegt. Dat was het geval in de zaken Breitsohl en INZO. Het Hof verklaarde ‘dat de hoedanigheid van belastingplichtige slechts definitief wordt verworven, indien de verklaring van het voornemen om een aanvang te maken met de beoogde economische activiteiten, door de belanghebbende te goeder trouw is afgelegd. In geval van fraude of misbruik, bij voorbeeld wanneer de betrokkene heeft voorgewend een bepaalde economische activiteit te willen verrichten, doch in werkelijkheid goederen ten aanzien waarvan aftrek mogelijk is, in zijn privé-vermogen heeft pogen op te nemen, kan de belastingadministratie met terugwerkende kracht terugbetaling van de afgetrokken bedragen vorderen, omdat deze aftrek op basis van valse verklaringen is verleend’.25.

35

In die rechtspraak wordt erkend dat de belastingdienst kan verlangen dat ‘het kenbaar gemaakte voornemen inzake de uitoefening van een economische activiteit die aanleiding geeft tot belastbare handelingen, door objectieve gegevens wordt ondersteund, en dat deze bij gebreke van dergelijke gegevens het recht op aftrek mag weigeren’.26. Deze vraag is hier niet aan de orde. In de eerste plaats is niet gesteld dat Fulcrum, Optigen en Bond House op basis van valse verklaringen om BTW-aftrek hadden verzocht of dat zij niet het voornemen hadden om economische activiteiten te verrichten. In de tweede plaats moet een duidelijk onderscheid worden gemaakt tussen het voornemen om economische activiteiten te verrichten en het met de economische activiteiten zelf nagestreefde doel.27.

36

Voorts zou de stelling van het Verenigd Koninkrijk dat bijzonder belang moet worden gehecht aan het feit dat het eigenlijke oogmerk van de handelingen fraude is, indien zij werd aanvaard, bezwaarlijk zijn te rijmen met de bewoordingen van artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn, dat verwijst naar economische activiteiten, ongeacht het oogmerk of het resultaat ervan. Een dergelijke benadering zou de objectieve aard van het begrip ‘economische activiteit’ miskennen en leiden tot het ongerijmde gevolg dat een volledige leveringsketen buiten de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt, alleen omdat een ondernemer in de keten geen BTW bij de belastingdienst heeft aangegeven. Die uitkomst zou bijzonder problematisch zijn, daar een ondernemer die geen BTW aangeeft, in feite van meet af aan geen BTW verschuldigd zou zijn.

C — Illegale activiteiten en de werkingssfeer van de BTW

37

Het Verenigd Koninkrijk trekt een parallel tussen de onderhavige zaken en de zaken waarin het Hof van oordeel was dat bepaalde illegale activiteiten geen economische activiteiten waren en derhalve buiten de werkingssfeer van het BTW-stelsel vielen. Die analogie vind ik niet overtuigend.

38

Volgens vaste rechtspraak verzet het beginsel van fiscale neutraliteit zich tegen een algemene differentiatie tussen legale en illegale activiteiten.28. In beginsel vallen zelfs illegale handelingen binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn en zijn zij onderworpen aan BTW.29. De enige afwijking is een activiteit die wegens haar speciale kenmerken volledig buiten de legale economische sector valt.30. Zo valt bijvoorbeeld de levering van verdovende middelen buiten de werkingssfeer van de Zesde richtlijn31., terwijl de exploitatie van een illegale roulette binnen haar werkingssfeer valt, daar zij in concurrentie staat met legale kansspelen.32.

39

Anders dan verdovende middelen of vals geld, vallen CPU's in de woorden van het Hof niet ‘per definitie onder een volstrekt invoer- en verhandelingsverbod in de Gemeenschap’.33. De uitsluiting van de werkingssfeer van het BTW-stelsel betreft alleen goederen die wegens hun aard of bijzondere kenmerken niet in de handel of in het economisch circuit kunnen worden gebracht.34. Dit is niet het geval met CPU's.

40

Vervolgens valt de handel in CPU's, anders dan het Verenigd Koninkrijk stelt, niet volledig buiten de legale economische sector, doordat de keten van handelingen uiteindelijk cirkelvormig blijkt te zijn. Zoals duidelijk blijkt uit de beschrijving van carrouselfraude door de Commissioners, is daarvoor kenmerkend dat gebruik wordt gemaakt van het legaal economisch circuit om zich als BTW betaalde gelden gemakkelijker toe te eigenen.

D — Het rechtszekerheidsbeginsel

41

Indien het Hof de door het Verenigd Koninkrijk verdedigde uitlegging zou aanvaarden, zou dat leiden tot aanzienlijke onzekerheid bij de toepassing van de Zesde richtlijn. Met deze uitlegging zouden ondernemers, om ten tijde van een handeling zeker te zijn van hun rechten en plichten in het kader van het BTW-stelsel, moeten voorzien of de specifieke goederen waarop de handeling betrekking heeft, ooit terug in de handen zullen komen van een ondernemer die in de leveringsketen reeds een rol heeft gespeeld. In dat geval zouden zij ook kennis moeten hebben van een latere ‘verdwijning’ van deze ondernemer.35. Tegelijk moet er rekening mee worden gehouden dat een en dezelfde partij goederen kan bevatten die voor fraude zijn gebruikt en goederen die dat niet zijn — alleen de laatste zouden onderworpen zijn aan BTW indien het argument van het Verenigd Koninkrijk zou worden aanvaard. Deze uitlegging van het begrip ‘economische activiteit’ is in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel, dat een algemeen beginsel van gemeenschapsrecht is, dat de lidstaten bij de omzetting van de Zesde richtlijn in acht moeten nemen.36. Zoals Optigen, Fulcrum en Bond House bovendien terecht stellen, zou de benadering van het Verenigd Koninkrijk ontmoedigend kunnen werken op de legale handel.

E — De middelen om carrouselfraude te bestrijden

42

Het Verenigd Koninkrijk lijkt te overwegen carrouselfraude te bestrijden — of althans de daaruit volgende problemen aan te pakken — door de werkingssfeer van het BTW-stelsel te beperken. Mijns inziens mag het Hof deze benadering niet goedkeuren. Daardoor zou de last van het probleem drastisch worden verlegd van de belastingdienst naar de privé-sector ten koste van legale handel en de behoorlijke werking van het BTW-stelsel. Bovendien zouden de lidstaten ervan worden weerhouden passende maatregelen tegen carrouselfraude te nemen. In dit opzicht valt in het bijzonder op te merken dat het feit dat een activiteit binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt, niet betekent dat de lidstaten niet langer bevoegd zijn om ertegen op te treden.37. In feite biedt artikel 21 van de Zesde richtlijn de lidstaten de mogelijkheid te voorzien in een hoofdelijke belastingplicht. Dienvolgens kan een belastingplichtige gehouden zijn de door zijn medecontractant verschuldigde BTW te voldoen, wanneer hij op de hoogte was of had moeten zijn van diens frauduleuze activiteiten.38. Verschillende lidstaten hebben dergelijke maatregelen tegen carrouselfraude vastgesteld.39.

IV — Conclusie

43

Derhalve geef ik het Hof in overweging de vragen van de High Court of Justice te beantwoorden als volgt:

‘Om te bepalen of een handeling in een leveringsketen een economische activiteit in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag is, moet de handeling individueel en op zichzelf worden beschouwd. Handelingen die deel uitmaken van een cirkelvormige leveringsketen waarin een ondernemer de hem als BTW betaalde bedragen niet bij de belastingdienst aangeeft, maar verduistert, verliezen uit dien hoofde niet hun hoedanigheid van economische activiteit in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn.’

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.