HvJ EG, 21-04-2005, nr. C-25/03

Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 2, 4, 17, 18 en 22 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1), zowel in de oorspronkelijke versie ervan als in de versie die voortvloeit uit richtlijn 91/680/EEG van de Raad van 16 december 1991 tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van richtlijn 77/388 (PB L 376, blz. 1; hierna: ‘Zesde richtlijn’).

Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen het Finanzamt Bergisch Gladbach (hierna: ‘Finanzamt’) en de heer HE, waarin de vraag rees of, en in voorkomend geval in hoeverre, de heer HE, die met zijn echtgenote mede-eigenaar is van een woning waarvan hij één vertrek uitsluitend voor beroepsdoeleinden gebruikt, recht heeft op aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: ‘BTW’) die op de bouw van die woning heeft gedrukt.

Blijkens de stukken van het hoofdgeding werden de heer HE en zijn echtgenote in 1990 voor respectievelijk een kwart en driekwart mede-eigenaren van een stuk grond. De echtgenoten HE hebben vervolgens verschillende ondernemingen de opdracht gegeven om op dat stuk grond een woning te bouwen. Ter terechtzitting voor het Hof heeft de vertegenwoordiger van de heer HE gepreciseerd dat de verhouding in de mede-eigendom voor dat huis eveneens een kwart voor de echtgenoot en driekwart voor zijn echtgenote was. Alle facturen voor de bouw van het huis waren aan de heer en mevrouw HE gericht, zonder onderscheid volgens het aandeel in de mede-eigendom van ieder van hen.

Vaststaat dat de heer HE een vertrek in dit huis als werkkamer heeft gebruikt om daar naast zijn werkzaamheden in loondienst, een bijkomende beroepsactiviteit als auteur van vakliteratuur uit te oefenen.

Voor zijn BTW-aangiften voor de belastingjaren 1991, 1992 en 1993 heeft de heer HE op basis van de facturen voor de bouw van het huis evenredige aftrek toegepast waarvoor hij het aftrekbare gedeelte op 12 % heeft geraamd overeenkomstig de verhouding tussen de oppervlakte van de werkkamer en de totale woonoppervlakte van het huis.

Het Finanzamt heeft deze aftrek echter geweigerd op grond dat de opdrachtgever en verkrijger van de bouw de door het echtpaar HE gevormde gemeenschap was en niet de heer HE afzonderlijk.

Het beroep van de heer HE tegen deze weigering werd in eerste aanleg door het Finanzgericht gedeeltelijk toegewezen.

Volgens deze rechter was de heer HE met betrekking tot de werkkamer civielrechtelijk gezien slechts voor een kwart opdrachtgever en ontvanger van de bouwprestaties. Hij baseerde zich daarbij, bij gebrek aan andere aanknopingspunten, op het aandeel van elk van de echtgenoten in de eigendom van het gebouw. Gelet op het feit dat het aandeel van de echtgenote driekwart was, kende het Finanzgericht de heer HE als aftrekbaar bedrag slechts een kwart toe van de als voorbelasting voldane BTW die op de werkkamer betrekking had, dat wil zeggen een kwart van 12 % van de totale voorbelasting. Volgens deze rechter is de omstandigheid dat de rekeningen zonder onderscheid aan beide echtgenoten zijn gericht in dit verband niet relevant.

Het Finanzamt en ook de heer HE stelden bij het Bundesfinanzhof tegen deze uitspraak beroep tot ‘Revision’ in.

Volgens het Finanzamt maakt het verschil of de betrokken diensten of leveringen voor de gemeenschap of voor een lid van de gemeenschap worden verricht. Indien uit de opdracht niet duidelijk blijkt wie de opdrachtgever is, wordt de gemeenschap geacht de ontvanger van de werken te zijn. De eigendomsverhoudingen van het huis tussen de heer en mevrouw HE doen in dit verband niet ter zake. Daar het bedrag van de voorbelasting niet over hen beide is gesplitst en de facturen op naam van beide echtgenoten zonder onderscheid zijn gesteld, kan de heer HE hoe dan ook geen belasting aftrekken.

De heer HE meent daarentegen dat aangezien alleen hij recht op gebruik van het als werkkamer gebruikte gedeelte van het huis heeft, hij als enige opdrachtgever van de bouwprestatie voor dit gedeelte moet worden beschouwd. Volgens hem is de enkel op het nationale burgerlijke recht gebaseerde weigering om de gevraagde aftrek toe te kennen onverenigbaar met het gemeenschapsrechtelijke BTW-stelsel. Anders dan de rechter in eerste aanleg heeft geoordeeld, moet het recht op aftrek worden uitgebreid tot alle BTW in verband met de bouw van deze werkkamer, te weten 12 % van de totale BTW met betrekking tot het huis.

Het Bundesfinanzhof merkt op dat indien de opdracht is gegeven door meerdere personen gezamenlijk die niet als zelfstandig juridisch lichaam — personen- of kapitaalvennootschap — handelen maar louter als feitelijke gemeenschap, naar Duits recht ieder lid daarvan ontvanger van de dienst of het goed is voor het voor hem overeengekomen aandeel. In casu heeft de gemeenschap als zodanig vanuit het oogpunt van de BTW geen handelingen verricht, zodat de beide echtgenoten ontvangers van de betrokken dienst of het goed zijn.

Deze rechter merkt tevens op dat volgens de vaststellingen van het Finanzgericht, alleen de heer HE in de werkkamer in de gezamenlijk gebouwde woning een beroepsactiviteit verrichtte. Overeenkomstig rechtspraak van deze rechter heeft in het geval van gemeenschappen door gezamenlijke aankoop (‘Erwerbsgemeinschaften’) elk van de ondernemers die een goed hadden verkregen om het voor beroepsdoeleinden te gebruiken, recht op aftrek naar evenredigheid van zijn aandeel in de gemeenschap. In het geval waarin de echtgenoten bedrijfsruimten huurden die echter slechts door één echtgenoot voor zijn onderneming werden gebruikt, heeft het Bundesfinanzhof zich bij gebrek aan andere elementen op § 742 van het Duitse burgerlijk wetboek (Bürgerliches Gesetzbuch) gebaseerd, op grond waarvan iedere deelgenoot voor de helft rechten en plichten heeft, en geoordeeld dat de deelgenoot die de ruimte voor beroepsdoeleinden gebruikt, slechts de helft van het totale bedrag van de voorbelasting mag aftrekken.

Tot dit resultaat kwam in casu ook het Finanzgericht, dat volgens het Bundesfinanzhof op goede gronden heeft geoordeeld dat aan deze redenering niet wordt afgedaan door het feit dat de rekeningen op naam van de beide echtgenoten waren gesteld.

Het Bundesfinanzhof vraagt zich echter af of deze oplossing verenigbaar is met de Zesde richtlijn.

Om te beginnen kan niet met zekerheid worden gesteld dat de prestaties in verband met de bouw van een woning waarin een werkkamer wordt ingericht, ten behoeve van de heer HE als ‘belastingplichtige’ en ‘voor belaste handelingen’ in de zin van artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn zijn verricht, dan wel dat zij zijn verricht voor bewoning als privé-persoon, temeer omdat bijvoorbeeld de Oostenrijkse autoriteiten in een dergelijk geval het recht op aftrek uitsluiten.

In dit verband zou tevens moeten worden vastgesteld of de bouwkosten in verband met de werkkamer thuis al dan niet een ‘strikt professioneel karakter’ hebben zodat zij, in laatstbedoeld geval, overeenkomstig artikel 17, lid 6, tweede volzin, van de Zesde richtlijn van het recht op aftrek zijn uitgesloten.

Voorzover het recht op aftrek in een dergelijk geval in beginsel bestaat, zou vervolgens moeten worden bepaald hoe dit recht op aftrek naar gemeenschapsrecht moet worden uitgeoefend bij de aankoop van een investeringsgoed door een gemeenschap van deelgenoten of echtgenoten, die zelf niet als belastingplichtige handelt.

Ten slotte doet de toepassing van de voorwaarden van de artikelen 18, lid 1, sub a, en 22, lid 3, sub a en c, van de Zesde richtlijn twijfels rijzen ten aanzien van de nationale rechtspraak die betreffende de aanvullende gegevens op de factuur met betrekking tot de respectieve aandelen, geringe eisen stelt.

In die omstandigheden heeft het Bundesfinanzhof besloten de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof om een prejudiciële beslissing te verzoeken over de volgende vragen:

Vooraf dient erop te worden gewezen dat uit de stukken het volgende blijkt:

De prejudiciële vragen moeten tegen de achtergrond van deze kenmerken van het hoofdgeding worden beantwoord.

Daaraan dient te worden toegevoegd dat voor deze antwoorden, wat de artikelen 17 en 22 van de Zesde richtlijn betreft, geen onderscheid hoeft te worden gemaakt tussen de oorspronkelijke versie van deze bepalingen en die welke voortvloeit uit richtlijn 91/680, omdat ervan uit is te gaan dat zij in wezen dezelfde strekking hebben voor de uitlegging die het Hof in het kader van de onderhavige zaak zal moeten geven.

Met deze vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of iemand die een huis koopt of laat bouwen om daar met zijn gezin in te wonen, als belastingplichtige handelt en dus ingevolge artikel 17 van de Zesde richtlijn recht op aftrek heeft indien hij een vertrek in dit huis gebruikt als werkkamer voor de uitoefening, als nevenactiviteit, van een economische activiteit in de zin van de artikelen 2 en 4 van die richtlijn.

Dienaangaande zij er van meet af aan aan herinnerd dat de Zesde richtlijn een gemeenschappelijk BTW-stelsel heeft ingevoerd dat onder meer is gebaseerd op een uniforme omschrijving van de belastbare handelingen (zie arrest van 26 juni 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C-305/01, Jurispr. blz. I-6729, punt 38).

Blijkens artikel 2 van de Zesde richtlijn, dat de werkingssfeer van de BTW omschrijft, in samenhang met artikel 4 van die richtlijn, zijn aan die belasting enkel onderworpen de activiteiten met een economisch karakter, wanneer zij binnen de lidstaat worden verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige.

Volgens artikel 4, lid 1, van de Zesde richtlijn wordt als belastingplichtige beschouwd, eenieder die zelfstandig een van de in lid 2 van dit artikel genoemde economische activiteiten verricht.

Het begrip ‘economische activiteiten’ wordt in dat lid 2 gedefinieerd als ‘alle’ werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, en met name de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Dit begrip ‘exploitatie’ heeft, overeenkomstig de vereisten van het beginsel van neutraliteit van het gemeenschappelijk BTW-stelsel, betrekking op al deze handelingen, ongeacht hun rechtsvorm (zie arrest van 21 oktober 2004, BBL, C-8/03, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 36).

Volgens vaste rechtspraak kent artikel 4 van de Zesde richtlijn aan de BTW dus een zeer ruime toepassingssfeer toe, die zich uitstrekt tot alle stadia van de productie, de distributie en de dienstverrichting (zie met name arrest van 4 december 1990, Van Tiem, C-186/89, Jurispr. blz. I-4363, punt 17, en arrest MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, reeds aangehaald, punt 42).

Of iemand de hoedanigheid van belastingplichtige heeft moet uitsluitend worden getoetst aan de criteria van artikel 4 van deze richtlijn (zie reeds aangehaalde arresten Van Tiem, punt 25, en BBL, punt 36); uitgaand van deze criteria moet een persoon zoals de heer HE worden geacht de hoedanigheid van belastingplichtige te hebben.

Blijkens de stukken heeft belanghebbende in de periode die in het hoofdgeding aan de orde is, van 1991 tot en met 1993, immers daadwerkelijk — zij het slechts als nevenactiviteit — als zelfstandige een economische activiteit in de zin van bedoeld artikel 4 uitgeoefend.

Zoals voorts blijkt uit artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn, mag de als zodanig optredende belastingplichtige die een goed voor zijn belaste handelingen gebruikt, de voor dit goed verschuldigde of voldane BTW aftrekken. Daarentegen ontstaat geen recht op aftrek wanneer de belastingplichtige een goed niet gebruikt voor zijn economische activiteiten in de zin van artikel 4, van deze richtlijn maar voor privé-verbruik (zie in die zin arrest van 11 juli 1991, Lennartz, C-97/90, Jurispr. blz. I-3795, punten 8 en 9).

Blijkens de stukken heeft de heer HE in de periode die in het hoofdgeding aan de orde is, een vertrek in het huis dat hij met zijn echtgenote heeft laten bouwen en waarvan hij mede-eigenaar is, uitsluitend gebruikt om als zelfstandige de economische activiteit van auteur van vakliteratuur uit te oefenen.

De omstandigheid dat belanghebbende in casu slechts een gedeelte van dit huis voor de uitoefening van zijn economische activiteit heeft gebruikt, doet niet ter zake.

Het is immers vaste rechtspraak, dat wanneer een investeringsgoed zowel voor bedrijfs- als voor privé-doeleinden wordt gebruikt, de belanghebbende voor de BTW de keuze heeft om dit goed hetzij volledig voor het bedrijfsvermogen te bestemmen, hetzij het geheel in zijn privé-vermogen te behouden, waardoor het dus volledig buiten het BTW-stelsel wordt gehouden, hetzij — zoals in het hoofdgeding — het slechts voor het gedeelte waarvoor het daadwerkelijk voor zijn beroepsactiviteit wordt gebruikt, voor zijn onderneming te bestemmen (zie in die zin met name arresten van 8 maart 2001, Bakcsi, C-415/98, Jurispr. blz. I-1831, punten 24–34, en 8 mei 2003, Seeling, C-269/00, Jurispr. blz. I-4101, punten 40 en 41).

In dit laatste geval moet er dus van uit worden gegaan dat de betrokken marktdeelnemer, binnen de grenzen van het beroepsmatige gebruik van het goed, als belastingplichtige heeft gehandeld bij de aanschaf of de bouw van het huis, dat in zoverre moet worden geacht voor zijn belaste handelingen in de zin van artikel 17, lid 2, sub a, van de Zesde richtlijn te worden gebruikt.

De hierboven gegeven uitlegging wordt gestaafd door het neutraliteitsbeginsel, op grond waarvan de BTW enkel voor rekening van de betrokkene moet komen indien deze betrekking heeft op goederen of diensten die deze persoon voor privé-verbruik gebruikt en niet voor zijn belastbare beroepsactiviteiten.

Zoals de Commissie op goede gronden heeft beklemtoond, is de twijfel van de verwijzende rechter ten aanzien van de vraag of een handeling zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt, ongegrond.

De omstandigheid dat een andere lidstaat (zoals in casu de Republiek Oostenrijk) het recht op aftrek uitsluit in het geval van een werkkamer thuis, doet immers niet ter zake, gelet op de gemeenschappelijke aard van het BTW-stelsel en op het doel van harmonisatie dat daarmee wordt nagestreefd en dat meebrengt dat afwijkingen van het recht op aftrek slechts zijn toegestaan in de bij de Zesde richtlijn uitdrukkelijk voorziene gevallen, teneinde de gelijke toepassing ervan in alle lidstaten te garanderen.

Bovendien, voorzover de verwijzende rechter zich op artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn baseert, dient om te beginnen te worden opgemerkt dat er in de huidige stand van het gemeenschapsrecht geen handeling van de Raad bestaat waarbij uitgaven die geen strikt professioneel karakter hebben, zoals weelde-uitgaven en uitgaven voor ontspanning of representatie, van het recht op aftrek worden uitgesloten. Vervolgens bevatte de Duitse regeling die op het tijdstip van inwerkingtreding van de richtlijn gold, geen uitsluiting van het recht op aftrek ten aanzien van werkkamers thuis. Ten slotte is de Bondsrepubliek Duitsland geen machtiging verleend om bijzondere, van de bepalingen van deze richtlijn afwijkende maatregelen te treffen in de zin van artikel 27 van deze richtlijn.

Gelet op het voorgaande, dient op de eerste prejudiciële vraag te worden geantwoord dat wie een huis koopt of laat bouwen om daar met zijn familie in te wonen, als belastingplichtige handelt en dus recht op aftrek heeft ingevolge artikel 17 van de Zesde richtlijn, indien hij een vertrek in dat huis gebruikt als werkkamer voor het verrichten van een economische activiteit in de zin van de artikelen 2 en 4 van deze richtlijn, ongeacht of dit als nevenactiviteit gebeurt, en hij dit gedeelte van het huis voor het bedrijfsvermogen bestemt.

Deze vraag betreft in wezen het probleem of in het geval dat een uit huwelijk voortvloeiende gemeenschap die geen rechtspersoonlijkheid heeft en niet zelf een economische activiteit in de zin van de Zesde richtlijn uitoefent, opdracht geeft voor een investeringsgoed, de mede-eigenaren die deze gemeenschap vormen, voor de toepassing van deze richtlijn als ontvangers van het goed of de dienst moeten worden aangemerkt.

In dit verband blijkt uit de stukken waarover het Hof beschikt dat de gemeenschap die door het huwelijk tussen de echtgenoten HE is ontstaan, niet zelf een economische activiteit heeft uitgeoefend in de vorm van een civielrechtelijke vennootschap met eigen rechtspersoonlijkheid of van een lichaam dat zelfs zonder deze rechtspersoonlijkheid feitelijk de bevoegdheid heeft om zelfstandig te handelen. De echtgenoten hebben zich er immers toe beperkt bij de aankoop van het stuk grond en de bouw van het huis de facto gezamenlijk te handelen.

Deze gemeenschap was dus uit het oogpunt van de BTW niet bij die handelingen betrokken en kan derhalve niet worden aangemerkt als belastingplichtige in de zin van de Zesde richtlijn.

In die omstandigheden en bij gebreke van andere relevante gegevens dient te worden vastgesteld dat de echtgenoten HE in hun hoedanigheid van mede-eigenaren van het investeringsgoed, voor de toepassing van de Zesde richtlijn de ontvangers van dat goed zijn.

Deze oplossing is tevens in overeenstemming met het neutraliteitsbeginsel. Aangezien de gemeenschap van de betrokken echtgenoten geen belastingplichtige is en derhalve de als voorbelasting voldane BTW niet in aftrek kan brengen, moet aan de echtgenoten, individueel gezien, voorzover zij de hoedanigheid van belastingplichtige hebben, wél een recht op aftrek worden verleend.

Bijgevolg moet op de tweede prejudiciële vraag worden geantwoord, dat wanneer een uit huwelijk voortvloeiende gemeenschap die geen rechtspersoonlijkheid heeft en niet zelf een economische activiteit uitoefent in de zin van de Zesde richtlijn, opdracht geeft voor een investeringsgoed, de mede-eigenaren in deze gemeenschap voor de toepassing van deze richtlijn als ontvangers van het goed of de dienst moeten worden aangemerkt.

Met zijn derde vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of bij de aankoop van een investeringsgoed door twee echtgenoten als deelgenoten in een gemeenschap op grond van huwelijk, welk goed door een van de echtgenoten en mede-eigenaren voor een gedeelte uitsluitend voor zijn onderneming wordt gebruikt, deze deelgenoot recht op aftrek heeft voor de totale als voorbelasting voldane BTW die op het gedeelte van het goed drukt dat hij voor zijn onderneming gebruikt of enkel voor het gedeelte van de voorbelasting dat overeenkomt met zijn aandeel in de aankoop.

Voor de beantwoording van deze vraag dient in herinnering te worden gebracht dat de nationale rechter in eerste aanleg heeft geoordeeld dat de heer HE naar Duits burgerlijk recht slechts voor een kwart de verkrijger van de bouwwerkzaamheden met betrekking tot de werkkamer was. Hij baseerde zich in dit verband op de verdeling van de eigendom van het stuk grond tussen de echtgenoten en mede-eigenaren: het aandeel van de echtgenoot bedroeg slechts 25 % van de mede-eigendom. Deze rechter heeft de heer HE dus slechts het recht toegekend om een kwart van het bedrag van de voorbelasting met betrekking tot de voor bedrijfsdoeleinden gebruikte werkkamer, af te trekken, dat wil zeggen een kwart van 12 % van het totale BTW-bedrag.

De heer HE meent daarentegen dat hij uit hoofde van de Zesde richtlijn de belasting mag aftrekken voor het gehele voor zijn bedrijfsdoeleinden gebruikte gedeelte van het goed, dat wil zeggen 12 % van het totale BTW-bedrag.

In dit verband zij meteen in herinnering gebracht dat de Zesde richtlijn blijkens de titel zelf ervan tot doel heeft een gemeenschappelijk BTW-stelsel in te stellen door de belastbare handelingen op uniforme wijze en volgens de gemeenschapsvoorschriften vast te stellen (zie punt 36 van het onderhavige arrest en de aldaar aangehaalde rechtspraak).

Voorts is het vaste rechtspraak dat de bewoordingen van een bepaling van de Zesde richtlijn die voor de vaststelling van haar betekenis en draagwijdte niet uitdrukkelijk naar het recht van de lidstaten verwijst, normalerwijze in de gehele Gemeenschap autonoom en op eenvormige wijze worden uitgelegd, teneinde verschillen in de toepassing van het BTW-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (zie arrest van 27 november 2003, Zita Modes, C-497/01, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 34).

Wat meer in het bijzonder artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn betreft, dat bepaalt dat als levering van een goed wordt beschouwd de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken, volgt uit de rechtspraak van het Hof dat het begrip levering van een goed niet verwijst naar de eigendomsoverdracht in de door het toepasselijke nationale recht voorziene vormen, maar elke overdrachtshandeling van een lichamelijke zaak door een partij omvat, die de andere partij in staat stelt daadwerkelijk daarover te beschikken als ware zij de eigenaar van die zaak. De doelstelling van de richtlijn zou in gevaar kunnen komen, indien de vaststelling of er sprake is van een levering van een goed (een van de drie belastbare handelingen), zou afhangen van voorwaarden die verschillen naargelang van het burgerlijk recht van de betrokken lidstaat (zie in die zin arresten van 8 februari 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Jurispr. blz. I-285, punten 7 en 8; 4 oktober 1995, Armbrecht, C-291/92, Jurispr. blz. I-2775, punten 13 en 14, alsmede 6 februari 2003, Auto Lease Holland, C-185/01, Jurispr. blz. I-1317, punten 31 en 32).

Bijgevolg kan noch het standpunt van de nationale rechter in eerste aanleg, die zijn redenering op het eigendomsstelsel naar Duits burgerlijk recht baseert, noch het door de Commissie in haar schriftelijke opmerkingen verdedigde standpunt dat het verzoek van de heer HE moet worden afgewezen indien hij volgens de nationale voorschriften inzake huwelijksvermogensrecht niet het recht heeft om volledig over het investeringsgoed te beschikken, worden aanvaard.

Bovendien is de vraag wie van beide mede-eigenaren feitelijk de rekeningen betreffende de bouw van het huis heeft betaald, niet relevant voor de beantwoording van de gestelde vraag, nu de tegenprestatie blijkens artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn ook door een derde kan worden betaald.

Voor de beantwoording van de derde vraag zij er integendeel aan herinnerd dat in het onderhavige geval de heer HE de werkkamer in de woning persoonlijk en voor 100 % voor zijn economische activiteiten gebruikt en dat hij heeft besloten dit vertrek volledig voor zijn bedrijf te bestemmen. Aldus blijkt dat de belanghebbende in feite als eigenaar over dit vertrek beschikt en dus voldoet aan de voorwaarde die uit de in punt 64 van het onderhavige arrest vermelde rechtspraak voorvloeit.

Daaraan dient te worden toegevoegd dat de heer HE verzoekt om aftrek van het BTW-bedrag dat overeenkomt met dat wat betrekking heeft op het gedeelte van het goed dat hij uitsluitend voor beroepsdoeleinden gebruikt en dat hij besloten heeft als een bedrijfsgoed te behandelen.

Overigens kan de werkkamer in omstandigheden zoals die van het hoofdgeding geen recht op aftrek doen ontstaan voor een andere marktdeelnemer dan de heer HE, zodat er in casu geen gevaar bestaat dat zich een situatie van fraude of misbruik voordoet.

Het verzoek van de heer HE ter verkrijging van de aftrek van de volledige BTW die op de werkkamer heeft gedrukt, is in deze omstandigheden te beschouwen als verenigbaar met de aftrekregeling die tot doel heeft de ondernemer geheel te ontlasten van de in het kader van al zijn economische activiteiten verschuldigde of betaalde BTW. Het gemeenschappelijke BTW-stelsel waarborgt aldus de neutraliteit van de belastingdruk op alle economische activiteiten, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteiten, mits zij in beginsel zelf aan de heffing van BTW zijn onderworpen (zie met name arrest Zita Modes, reeds aangehaald, punt 38).

Daaruit volgt dat een marktdeelnemer die, zoals de heer HE, het als werkkamer gebruikte vertrek volledig voor zijn bedrijfsvermogen heeft bestemd, het recht moet hebben om alle BTW af te trekken die rechtstreeks op de kosten van de verschillende elementen van de prijs voor dit gedeelte van het gebouw heeft gedrukt. Zou hij slechts een gedeelte van de BTW die hij voor dit volledig voor zijn belastbare handelingen gebruikte vertrek heeft gedragen — welk gedeelte wordt bepaald op basis van zijn aandeel in de mede-eigendom van het gebouw in zijn geheel — kunnen aftrekken, dan zou hij in strijd met de vereisten van het neutraliteitsbeginsel niet worden ontlast van de volledige belasting met betrekking tot het goed dat hij voor zijn economische activiteiten gebruikt.

De zojuist gegeven uitlegging is eveneens in overeenstemming met het beginsel van gelijke behandeling, dat het uitvloeisel is van het neutraliteitsbeginsel.

Zo worden twee belastingplichtigen die zich objectief in dezelfde situatie bevinden, in die zin dat elk van hen hetzelfde percentage van een gebouw uitsluitend gebruikt als werkkamer die hij voor zijn onderneming heeft bestemd, gelijk behandeld, aangezien zij het recht hebben om hetzelfde bedrag aan voorbelasting af te trekken. Is hun situatie daarentegen niet dezelfde − wanneer de ene de uitsluitende eigendom van het gebouw heeft en de ander daarvan slechts een aandeel in eigendom heeft − dan wordt daarmee rekening gehouden door het feit dat de eerste de mogelijkheid heeft om de BTW voor 100 % af te trekken indien hij ervoor kiest om het gebouw voor gemengd gebruik, volledig voor zijn bedrijf te bestemmen, terwijl de tweede nooit voor een hoger BTW-bedrag kan worden ontlast dan dat wat hij daadwerkelijk heeft moeten dragen, te weten dat wat betrekking heeft op zijn aandeel in de mede-eigendom (te weten 25 % in het onderhavige geval).

Gelet op een en ander, dient op de derde vraag te worden geantwoord dat wanneer twee echtgenoten in een uit huwelijk voortvloeiende gemeenschap een investeringsgoed aanschaffen, de echtgenoot en mede-eigenaar die een gedeelte daarvan uitsluitend voor zijn beroepsdoeleinden gebruikt, recht heeft op aftrek van de volledige BTW die op het gedeelte van het goed heeft gedrukt dat hij voor zijn bedrijf gebruikt, voorzover het in aftrek gebrachte bedrag niet hoger is dan het aandeel van de belastingplichtige in de mede-eigendom van dat goed.

Deze vraag betreft in wezen de vaststelling of de artikelen 18, lid 1, sub a, en 22, lid 3, van de Zesde richtlijn voor de uitoefening van het recht op aftrek in omstandigheden zoals die van het hoofdgeding vereisen dat de belastingplichtige over een op zijn naam gestelde factuur beschikt waarop het gedeelte van de prijs en van de BTW is vermeld dat overeenkomt met zijn aandeel in de mede-eigendom, dan wel of een factuur die zonder onderscheid aan de echtgenoten die de gemeenschap uitmaken is gericht en niet een dergelijke opsplitsing bevat, hiervoor volstaat.

In dit verband volgt in het bijzonder uit artikel 22, lid 3, sub b, van de Zesde richtlijn, zowel in zijn oorspronkelijke versie als in die van richtlijn 91/680, dat voor de uitoefening van het recht op aftrek in de factuur afzonderlijk moeten zijn vermeld: de prijs exclusief belasting, de belasting volgens elk afzonderlijk tarief, alsook, in voorkomend geval, de vrijstelling.

Daaruit volgt dat de Zesde richtlijn, afgezien van deze minimumvereisten geen andere verplichte vermeldingen zoals in de vierde prejudiciële vraag bedoeld, voorschrijft.

De lidstaten kunnen weliswaar overeenkomstig artikel 22, lid 3, sub c, van de Zesde richtlijn de criteria vaststellen waaraan een document moet voldoen om als factuur te kunnen dienen, en kunnen ingevolge lid 8 van dit artikel andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude.

De Bondsrepubliek Duitsland heeft van laatstgenoemde mogelijkheid gebruik gemaakt. Zo bepaalt in deze lidstaat de UStG dat facturen de naam en het adres van de ontvanger van de goederen of de dienst, de hoeveelheid en de gebruikelijke handelsbenaming van de geleverde goederen of de aard en omvang van de dienstverrichting, alsmede de tegenprestatie voor de levering of de dienstverrichting, moeten vermelden.

De Commissie heeft evenwel herinnerd aan de vaste rechtspraak, dat voor de uitoefening van het recht op aftrek slechts mag worden vereist dat de factuur nog andere vermeldingen bevat dan die van artikel 22, lid 3, sub b, van de Zesde richtlijn, voorzover die bijkomende vermeldingen noodzakelijk zijn om de inning van de BTW en de controle daarvan door de belastingadministratie te verzekeren. Bovendien mogen die vermeldingen niet zo talrijk of technisch zijn, dat zij de uitoefening van het recht op aftrek nagenoeg onmogelijk of overdreven moeilijk maken (arrest van 14 juli 1988, Jeunehomme en EGI, 123/87 en 330/87, Jurispr. blz. 4517, punt 17). De maatregelen die de lidstaten krachtens artikel 22, lid 8, van de richtlijn ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude kunnen nemen, mogen derhalve niet verder gaan dan ter bereiking van die doelstellingen noodzakelijk is. Zij mogen dus niet op zodanige wijze worden aangewend, dat zij afbreuk zouden doen aan de neutraliteit van de BTW, een basisbeginsel van het bij de desbetreffende gemeenschapsregeling ingevoerde gemeenschappelijke BTW-stelsel (arresten van 21 maart 2000, Gabalfrisa e.a., C-110/18-C-147/98, Jurispr. blz. I-1577, punt 52, en 19 september 2000, Schmeink & Cofreth en Strobel, C-454/98, Jurispr. blz. I-6973, punt 59).

In een geval zoals dat van het hoofdgeding bestaat er geen enkel gevaar van fraude of misbruik omdat dit geval een zeer bijzonder soort gemeenschap betreft, te weten een feitelijke mede­-eigendom tussen echtgenoten, die niet zelf belastingplichtig is en waarbinnen slechts één echtgenoot een economische activiteit uitoefent, zodat is uitgesloten dat de facturen, zelfs indien zij op naam van ‘de heer en mevrouw HE’ zijn gesteld en de prijs en de BTW daarin niet zijn opgesplitst overeenkomstig het aandeel van elk van de echtgenoten in de mede-eigendom, door de niet­belastingplichtige echtgenoot of door de gemeenschap kunnen worden gebruikt om nogmaals de aftrek van hetzelfde BTW-bedrag te verkrijgen.

In die omstandigheden zou het onverenigbaar zijn met het evenredigheidsbeginsel om de belastingplichtige echtgenoot het recht op aftrek te ontzeggen op de enkele grond dat de facturen niet de volgens het toepasselijke nationale recht voorgeschreven vermeldingen bevatten.

Daaruit volgt dat op de vierde prejudiciële vraag moet worden geantwoord, dat de artikelen 18, lid 1, sub a, en 22, lid 3, van de Zesde richtlijn niet vereisen dat de belastingplichtige, om in omstandigheden zoals die van het hoofdgeding het recht op aftrek te kunnen uitoefenen, over een factuur beschikt die op zijn naam is gesteld en waarop de prijs en de BTW overeenkomstig zijn aandeel in de mede-eigendom zijn uitgesplitst. Voor dit recht volstaat een factuur die aan de echtgenoten die de gemeenschap uitmaken zonder onderscheid is gericht en niet een dergelijke uitsplitsing bevat.

Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen.

Het Hof van Justitie (Tweede kamer) verklaart voor recht:

De Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, moet zowel in haar oorspronkelijke versie als in die welke voortvloeit uit richtlijn 91/680/EEG van de Raad van 16 december 1991 tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van richtlijn 77/388, als volgt worden uitgelegd:

ondertekeningen