HvJ EG, 16-01-2003, nr. C-315/00

HvJ EG, 16-01-2003, nr. C-315/00

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 16‑01‑2003

M. Wathelet, C. W. A. Timmermans, D. A. O. Edward, P. Jann, S. von Bahr

Partij(en)

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)

16 januari 20031.

In zaak C-315/00,

betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van het Bundesfinanzhof (Duitsland), in het aldaar aanhangig geding tussen

Rudolf Maierhofer

en

Finanzamt Augsburg-Land,

Zesde BTW-richtlijn — Vrijstellingen — Verhuur van onroerend goed — Demontabel prefabgebouw dat weer kan worden opgetrokken

om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),

samengesteld als volgt: M. Wathelet, kamerpresident, C. W. A. Timmermans, D. A. O. Edward, P. Jann en S. von Bahr (rapporteur), rechters,

advocaat-generaal: F. G. Jacobs,

griffier: H. A. Rühl, hoofdadministrateur,

gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:

—

R. Maierhofer, vertegenwoordigd door C. Theil, Rechtsanwalt,

—

de Duitse regering, vertegenwoordigd door W.-D. Plessing en B. Muttelsee-Schön als gemachtigden,

—

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa en K. Gross als gemachtigden, bijgestaan door A. Böhlke, Rechtsanwalt,

gezien het rapport ter terechtzitting,

gehoord de mondelinge opmerkingen van R. Maierhofer, vertegenwoordigd door C. Theil; de Duitse regering, vertegenwoordigd door B. Muttelsee-Schön en F. Huschens als gemachtigde; de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door P. Whipple, barrister, en de Commissie, vertegenwoordigd door K. Gross, bijgestaan door A. Böhlke, ter terechtzitting van 7 februari 2002,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 6 juni 2002,

het navolgende

Arrest

1

Bij beschikking van 25 mei 2000, ingekomen bij het Hof op 21 augustus daaraanvolgend, heeft het Bundesfinanzhof krachtens artikel 234 EG twee prejudiciële vragen gesteld over de uitlegging van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: Zesde richtlijn).

2

Deze vragen zijn gerezen in het kader van een geding tussen R. Maierhofer en het Finanzamt Augsburg-Land (hierna: Finanzamt), betreffende de vraag of Maierhofer voor de verhuur van prefabgebouwen aan de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW) is onderworpen.

De gemeenschapswetgeving

3

Artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn bepaalt:

Aan de belasting over de toegevoegde waarde zijn onderworpen:

1.

de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht.

4

Artikel 4 van de Zesde richtlijn bepaalt:

1.

Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.

2.

De in lid 1 bedoelde economische activiteiten omvatten alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt onder andere beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.

3.

De lidstaten kunnen eveneens als belastingplichtige aanmerken ieder die incidenteel een handeling verricht die behoort tot de in lid 2 bedoelde activiteiten, met name een van de volgende handelingen:

a)

de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór eerste ingebruikneming; de lidstaten kunnen de voorwaarden voor de toepassing van dit criterium op de verbouwing van gebouwen, alsmede het begrip .erbij behorend terrein bepalen.

De lidstaten kunnen andere criteria dan dat van eerste ingebruikneming toepassen, zoals het tijdvak dat verloopt tussen de datum van voltooiing van het gebouw en die van eerste levering, of het tijdvak tussen de datum van eerste ingebruikneming en die van uiteindelijke levering, mits deze tijdvakken niet langer duren dan onderscheidenlijk vijf en twee jaar.

Als gebouw wordt beschouwd ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden;

[…]

5

Artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn bepaalt:

Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen:

[…]

b)

verpachting en verhuur van onroerende goederen, met uitzondering van:

1.

het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen;

2.

verhuur van parkeerruimte voor voertuigen;

3.

verhuur van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines;

4.

verhuur van safeloketten.

De lidstaten kunnen nog andere handelingen van de toepassing van deze vrijstelling uitsluiten.

De nationale wetgeving

6

Het Umsatzsteuergesetz 1993 (BGBl. I, 1993, blz. 565; hierna: UStG) bepaalt in de versie die van toepassing is in het hoofdgeding, in § 1, dat de leveringen en andere prestaties die een ondernemer onder bezwarende titel in het kader van zijn onderneming binnen het belastinggebied verricht, aan omzetbelasting zijn onderworpen.

7

§ 4 UStG voorziet in een aantal vrijstellingen. Krachtens § 4, lid 12, eerste volzin, sub a, UStG zijn onder andere de verhuur en verpachting van onroerende goederen vrijgesteld.

8

In § 4, lid 12, tweede volzin, UStG wordt een aantal handelingen van deze vrijstelling uitgesloten:

De vrijstelling geldt niet voor verhuur van woon- en slaapruimte die een ondernemer bestemt voor de tijdelijke huisvesting van buitenlanders, de verhuur van parkeerplaatsen voor voertuigen, de tijdelijke verhuur van plaatsen in campings en de verhuur en verpachting van machines en andere werktuigen van enigerlei aard die deel uitmaken van een bedrijfsinstallatie, zelfs wanneer zij een wezenlijk bestanddeel van een gronderf vormen.

9

§ 94, lid 1, van het Bürgerliche Gesetzbuch (hierna: BGB) bepaalt:

Tot de wezenlijke bestanddelen van een gronderf behoren de vast met het erf of de grond verbonden zaken, in het bijzonder de gebouwen […]

10

§ 95, lid 1, BGB bepaalt:

Tot de bestanddelen van een gronderf behoren niet die zaken die slechts tijdelijk met de grond of het erf zijn verbonden. […]

Het hoofdgeding en de prejudiciële vragen

11

Maierhofer verhuurde in de Freistaat Bayern gemeenschapshuizen met de benodigde grond voor tijdelijk onderdak van asielzoekers. Het huurcontract werd gesloten voor een duur van vijf jaar, met mogelijkheid van verlenging.

12

Een aantal van de betrokken gebouwen bevond zich op grond die Maierhofer van een gemeente had gehuurd, en andere op grond die de Freistaat Bayern zelf had gehuurd. In beide gevallen diende de grond na het verstrijken van de overeenkomst in de oorspronkelijke staat te worden teruggeven.

13

Op deze stukken grond heeft Maierhofer uit prefabelementen gebouwen met één of twee verdiepingen gebouwd die vergelijkbaar waren met prefabhuizen. De gebouwen rustten op betonsokkels die waren geplaatst op een in de grond aangebrachte betonnen fundering. De muren, bestaande uit platen, waren in de fundering verankerd door schroefbouten. De getimmerde dakconstructies waren met dakpannen bedekt. De bodem en de muren van de sanitaire ruimtes en de keukens waren betegeld. Deze gebouwen konden op elk ogenblik door 8 personen binnen 10 dagen worden gedemonteerd om later weer te worden opgetrokken.

14

Maierhofer heeft geen voorbelasting voor de bouw van de gebouwen in 1992 in mindering gebracht. Voor de jaren 1993 tot en met 1995 heeft hij krachtens § 4, lid 12, eerste volzin, sub a, UStG vrijgestelde inkomsten uit de verhuur van onroerend goed aangegeven.

15

Het Finanzamt hief over de inkomsten uit de verhuur door Maierhofer evenwel belasting tegen het normale tarief, op grond dat het hier niet om de verhuur van onroerend goed ging, doch enkel om de verhuur van gebouwen die niet echt een bestanddeel van een gronderf waren in de zin van § 95 BGB. Bij de bepaling van de belasting heeft het Finanzamt rekening gehouden met de voorbelasting.

16

Het Finanzgericht (Duitsland) verwierp het beroep van Maierhofer tegen de betrokken belastingaanslagen.

17

Maierhofer heeft vervolgens Revision ingesteld bij het Bundesfinanzhof. Hij stelt onjuiste toepassing van § 4, lid 12, eerste volzin, sub a, UStG, gelezen in samenhang met de Zesde richtlijn.

18

Het Bundesfinanzhof verklaart dat bij § 4 UStG, waarbij uitvoering wordt gegeven aan artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn, handelingen als door Maierhofer zijn verricht, waarbij tijdelijk opgetrokken gebouwen worden verhuurd, niet uitdrukkelijk van de vrijstelling van de omzetbelasting zijn uitgesloten. Volgens de nationale rechtspraak dient § 4, lid 12, eerste volzin, sub a, UStG te worden uitgelegd in overeenstemming met de bepalingen van het Duitse burgerlijk recht, in het bijzonder § 95, lid 1, eerste en tweede volzin, BGB, volgens hetwelk de bestanddelen, met inbegrip van de gebouwen, die slechts tijdelijk met de grond zijn verbonden, geen wezenlijk bestanddeel van een gronderf zijn. Zo gezien zou de verhuur van dergelijke gebouwen een belastbare handeling zijn.

19

Het Bundesfinanzhof betwijfelt evenwel of de Duitse rechtspraak in overeenstemming is met het gemeenschapsrecht en voelde zich derhalve verplicht, het Hof de twee navolgende prejudiciële vragen te stellen:

1)

Valt het onder bezwarende titel ter beschikking stellen van een uit prefabelementen opgetrokken gebouw, dat na beëindiging van de overeenkomst moet worden verwijderd en opnieuw kan worden gebruikt op een ander stuk grond, onder het begrip .verhuur van onroerende goederen van artikel 13, B, sub b, van richtlijn 77/388/EEG?

2)

Is het in dat opzicht relevant, of de verhuurder aan de huurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op de grond van de huurder heeft opgericht?

De eerste vraag

20

Met zijn eerste vraag vraagt de verwijzende rechter het Hof, welke strekking het begrip verhuur van onroerend goed in artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn heeft.

21

Volgens de Duitse regering behoeft dit begrip niet specifiek te worden gedefinieerd, aangezien de lidstaten op grond van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn de mogelijkheid hebben om naast de in deze bepaling bedoelde handelingen nog andere handelingen van de vrijstelling uit te sluiten, van welke mogelijkheid de Duitse wetgever gebruik heeft gemaakt. Uit door de Bundesrat goedgekeurde administratieve instructies blijkt namelijk dat de verhuur van uit prefabelementen opgetrokken gebouwen die tijdelijk met de grond verbonden zijn, niet als een verhuur van onroerend goed in de zin van het BGB wordt aangemerkt en derhalve van de vrijstelling van de omzetbelasting voor de verhuur van onroerende goederen is uitgesloten.

22

Opgemerkt zij evenwel dat § 4 UStG, waarbij artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn wordt omgezet, bepaalt dat de verhuur van onroerend goed in beginsel is vrijgesteld, en slechts een aantal specifieke verhuurhandelingen, die globaal overeenkomen met de handelingen bedoeld in artikel 13, B, sub b, eerste alinea, punten 1 tot en met 4, van deze richtlijn, van de vrijstelling uitsluit. De bepalingen van § 4 UStG bevatten geen extra uitsluiting en in het bijzonder worden daarin niet de uit prefabelementen opgetrokken gebouwen met zoveel woorden uitgesloten.

23

Anderzijds moet met betrekking tot de door de Duitse regering ter sprake gebrachte administratieve instructies worden opgemerkt, dat het Bundesfinanzhof deze nergens in zijn verwijzingsbeschikking vermeldt. Overigens gaat het — zoals tijdens de terechtzitting is gebleken — bij deze instructies, ook al zijn zij door de Bundesrat goedgekeurd, slechts om aanwijzingen en kunnen zij niet worden aangemerkt als een wettelijke bepaling van hetzelfde niveau als § 4 UStG. Zij kunnen dus geen extra uitsluiting in de zin van artikel 13, B, sub b, tweede alinea, van de Zesde richtlijn invoeren.

24

Bijgevolg heeft de Bondsrepubliek Duitsland bij de omzetting van de Zesde richtlijn geen gebruikgemaakt van de bij artikel 13, B, sub b, van deze richtlijn geboden mogelijkheid om nog andere dan de uitdrukkelijk in deze bepaling vermelde handelingen van de vrijstelling uit te sluiten.

25

Ook is het vaste rechtspraak dat de vrijstellingen van artikel 13 van de Zesde richtlijn autonome communautaire rechtsbegrippen zijn en derhalve een communautaire definitie dienen te krijgen (zie arrest van 12 september 2000, Commissie/Ierland, C-358/97, Jurispr. blz. I-6301, punt 51).

26

De uitlegging van het begrip verhuur van onroerend goed in artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn kan dus niet afhankelijk zijn van de uitlegging die in het burgerlijk recht van een lidstaat daaraan wordt gegeven. Anders dan de Bondsregering stelt, dient derhalve te worden onderzocht, wat de strekking is van het begrip verhuur van onroerend goed.

27

Voor de uitlegging van een gemeenschapsrechtelijke bepaling moet rekening worden gehouden met de bewoordingen ervan, alsook met de context en de doelstellingen die de regeling waarvan zij deel uitmaakt, nastreeft (zie arresten van 14 oktober 1999, Adidas, C-223/98, Jurispr. blz. I-7081, punt 23, en 14 juni 2001, Kvaerner, C-191/99, Jurispr. blz. I-4447, punt 30).

28

In artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn wordt het begrip verhuur van onroerend goed niet gedefinieerd. Bijgevolg moeten de context en de doelstellingen van de regeling waarvan zij deel uitmaakt, worden onderzocht.

29

Blijkens artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn heeft de gemeenschapswetgever de verhuur van roerende goederen aan belasting willen onderwerpen, zulks in tegenstelling tot de verhuur van onroerend goed, die in beginsel vrijgesteld dient te zijn.

30

Zo heeft het Hof een nationale bepaling waarbij de BTW-vrijstelling, die ingevolge artikel 13 B, sub b, van de Zesde richtlijn uitsluitend geldt voor de verhuur van onroerend goed, werd uitgebreid tot de verhuur van roerende goederen, in strijd verklaard met de bepalingen van deze richtlijn (zie arrest van 3 juli 1997, Commissie/Frankrijk, C-60/96, Jurispr. blz. I-3827, punt 16).

31

De goederen waarom het ging in de zaak waarin voornoemd arrest Commissie/Frankrijk is gewezen, waren caravans, tenten, stacaravans en chalets. Kenmerkend voor deze als roerend aangemerkte goederen was, dat het ofwel mobiele goederen waren — caravans en stacaravans —, ofwel gemakkelijk te verplaatsen goederen — tenten en chalets.

32

De in de zaak in het hoofdgeding bedoelde gebouwen, welke in punt 13 van dit arrest worden beschreven, zijn daarentegen mobiel noch gemakkelijk verplaatsbaar. Het zijn gebouwen die rusten op betonsokkels die zijn geplaatst op een in de grond aangebrachte betonnen fundering. Zij kunnen na het verstrijken van de huurovereenkomst worden gedemonteerd voor later hergebruik, maar daarvoor zijn 80 mandagen (8 personen gedurende 10 dagen) nodig.

33

Dergelijk gebouwen, samengesteld uit vast met de grond verbonden constructies, moeten als onroerend worden aangemerkt. Wat dit aangaat is het van belang dat de constructies niet gemakkelijk zijn te demonteren en verplaatsen, doch is het, anders dan de Duitse regering stelt, niet nodig dat zij onlosmakelijk met de grond zijn verbonden. De duur van de huurovereenkomst is evenmin doorslaggevend om uit te maken of de betrokken gebouwen roerend dan wel onroerend zijn.

34

Aldus gedefinieerd komt het begrip gebouw overeen met de definitie hiervan in artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn, betreffende de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw. Er is namelijk geen reden om aan dit begrip, wanneer het een verhuur als bedoeld in artikel 13, B, sub b, van deze richtlijn betreft, een andere betekenis te geven dan wanneer het een levering als bedoeld in artikel 4, lid 3, sub a, betreft.

35

Op de eerste vraag dient derhalve te worden geantwoord dat de verhuur van een uit prefabelementen opgetrokken gebouw dat vast met de grond is verbonden, zodat het niet gemakkelijk kan worden gedemonteerd of gemakkelijk kan worden verplaatst, moet worden aangemerkt als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn, zelfs indien dit gebouw na het verstrijken van de huurovereenkomst moet worden verwijderd en opnieuw dient te worden gebruikt op een ander stuk grond.

De tweede vraag

36

Met zijn tweede vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of de omstandigheid dat de verhuurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op grond van de huurder heeft opgericht, relevant is om uit te maken of een verhuur als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn moet worden aangemerkt.

37

Volgens Maierhofer en de Commissie is deze omstandigheid volstrekt niet van belang om uit te maken of er sprake is van een verhuur van onroerend goed.

38

Volgens de regering van het Verenigd Koninkrijk is het daarentegen wel van belang dat de verhuurder niet alleen het gebouw zelf ter beschikking stelt, doch ook de grond waarop het is gebouwd. Anders zou het risico bestaan dat een levering van een belastbare dienst, zoals de bouw of reparatie van een gebouw, wordt voorgesteld als een vrijgestelde verhuur van onroerend goed.

39

Opmerkt zij dat artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn de vrijgestelde handelingen definieert op basis van de aard van de verrichte handelingen. Om uit te maken of een handeling als verhuur dan wel als bouw of reparatie moet worden aangemerkt, moet rekening worden gehouden met de kenmerkende elementen van de handeling (zie, met betrekking tot artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn, arrest van 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr. blz. I-973, punt 29), ongeacht hoe deze handeling kunstmatig zou kunnen worden voorgesteld.

40

Overigens blijkt uit het antwoord op de eerste vraag, dat het mogelijk is dat de verhuur van onroerend goed enkel een gebouw betreft. Zij behoeft dus niet zowel het gebouw als de grond waarop het is opgetrokken te betreffen om als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn te kunnen worden aangemerkt.

41

Op de tweede vraag dient derhalve te worden geantwoord dat de omstandigheid dat de verhuurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op grond van de huurder heeft opgericht, niet relevant is om uit te maken of een verhuur als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn moet worden aangemerkt.

Kosten

42

De kosten door de Duitse regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie van de Europese Gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),

uitspraak doende op de door het Bundesfinanzhof bij beschikking van 25 mei 2000 gestelde vragen, verklaart voor recht:

1)

De verhuur van een uit prefabelementen opgetrokken gebouw dat vast met de grond is verbonden, zodat het niet gemakkelijk kan worden gedemonteerd of gemakkelijk kan worden verplaats, moet worden aangemerkt als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zelfs indien dit gebouw na het verstrijken van de huurovereenkomst moet worden verwijderd en opnieuw dient te worden gebruikt op een ander stuk grond.

2)

De omstandigheid dat de verhuurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op grond van de huurder heeft opgericht, is niet relevant om uit te maken of een verhuur als een verhuur van onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn moet worden aangemerkt.

Wathelet

Timmermans

Edward

Jann

von Bahr

Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 16 januari 2003.

De griffier

R. Grass

De president van de Vijfde kamer

M. Wathelet

Conclusie 06‑06‑2002

F. G. Jacobs

Partij(en)

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

F. G. JACOBS

van 6 juni 20021.

Zaak C-315/00

Rudolf Maierhofer

tegen

Finanzamt Augsburg-Land

1

Met deze prejudiciële procedure wenst het Duitse Bundesfinanzhof te vernemen hoe het begrip onroerende goederen in artikel 13, B, sub b, van de Zesde BTW-richtlijn2. moet worden uitgelegd.

Relevant gemeenschapsrecht

2

Op grond van artikel 2 van de Zesde richtlijn zijn de leveringen van goederen en de diensten, welke door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, aan BTW onderworpen.

3

Belastingplichtige is volgens artikel 4, lid 1, ieder die economische activiteiten verricht. Deze economische activiteiten omvatten onder meer de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen (artikel 4, lid 2). Artikel 4, lid 3, staat de lidstaten toe om eveneens als belastingplichtige aan te merken ieder die incidenteel een handeling verricht die behoort tot de in lid 2 bedoelde activiteiten, met name een van de volgende handelingen:

a)

de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór eerste ingebruikneming; de lidstaten kunnen de voorwaarden voor de toepassing van dit criterium op de verbouwing van gebouwen, alsmede het begrip .erbij behorend terrein bepalen.

[…]

Als gebouw wordt beschouwd ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden;

b)

de levering van een bouwterrein.

Als bouwterreinen worden beschouwd de door de lidstaten als zodanig omschreven, al dan niet bouwrijp gemaakte terreinen.

4

Artikel 5, lid 1, definieert levering van goederen als de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken. Artikel 6, lid 1, definieert als dienst elke handeling die geen levering van een goed in de zin van artikel 5 is.

5

Artikel 13, B, somt een aantal handelingen op die van BTW zijn vrijgesteld, waaronder:

b)

verpachting en verhuur van onroerende goederen, met uitzondering van:

1.

het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen;

2.

verhuur van parkeerruimte voor voertuigen;

3.

verhuur van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines;

4.

verhuur van safeloketten.

De lidstaten kunnen nog andere handelingen van de toepassing van deze vrijstelling uitsluiten;

[…]

g)

levering van een gebouw, een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein, andere dan bedoeld in artikel 4, lid 3, sub a);

h)

levering van andere onbebouwde onroerende goederen dan bouwterreinen als bedoeld in artikel 4, lid 3, sub b).

6

Op grond van artikel 13, C, kunnen de lidstaten aan de belastingplichtigen het recht verlenen om voor belastingheffing te kiezen in geval van:

a)

verhuur en verpachting van onroerende goederen;

b)

de handelingen bedoeld in B, sub […] g) en h).

De nationale wettelijke regeling

7

§ 4, lid 12, sub a) van het Umsatzsteuergesetz (wet op de omzetbelasting; hierna: UStG)3. bepaalt dat de verhuur en verpachting van onroerende goederen (Grundstücke) zijn vrijgesteld van omzetbelasting. Vervolgens wordt een groot aantal uitzonderingen op deze vrijstelling opgesomd, die min of meer overeenkomen met de uitzonderingen van artikel 13, B, sub b, punten 1–3.

8

De eerste volzin van § 94, lid 1, van het Bürgerliches Gesetzbuch (burgerlijk wetboek; hierna: BGB) bepaalt:

Tot de wezenlijke bestanddelen van een gronderf behoren de vast met het erf of de grond verbonden zaken, in het bijzonder de gebouwen […].

9

§ 95, lid 1, BGB bepaalt:

Tot de bestanddelen van een gronderf behoren niet die zaken die slechts tijdelijk met de grond of het erf zijn verbonden. […]

De feiten en het procesverloop in het hoofdgeding

10

Deze zaak draait om de vraag hoe twee transacties tussen R. Maierhofer en de Vrijstaat Beieren voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, moeten worden gekwalificeerd. In zijn verwijzingsbeschikking vat de verwijzende rechter de feiten samen als volgt.

11

Maierhofer verhuurde een aantal gebouwen aan de Vrijstaat Beieren voor gebruik als opvangcentra voor asielzoekers. In beide huurovereenkomsten was als duur een termijn van minimaal vijf jaar overeengekomen, met mogelijkheid tot verlenging. Na het eind van de overeenkomst diende de huurder de grond in onbebouwde staat terug te leveren.

12

Sommige van de gebouwen stonden op grond die Maierhofer van de stad Bamberg had gehuurd, andere op grond die de Vrijstaat Beieren van de stad Bayreuth had gehuurd. De precieze aard van laatstgenoemde regeling is niet geheel duidelijk. Uit de verwijzingsbeschikking en de opmerkingen van Maierhofers gemachtigde tijdens de mondelinge behandeling komt naar voren, dat de grond om niet en zonder formele huurovereenkomst aan Maierhofer ter beschikking was gesteld. In de verwijzingsbeschikking staat echter dat Maierhofer de verblijven met de benodigde grond verhuurde.

13

Maierhofer had de één en twee verdiepingen hoge gebouwen uit prefabelementen opgetrokken. De gebouwen rustten op betonsokkels die waren geplaatst op een in de grond verzonken betonnen fundering. De muren, bestaande uit platen, waren met in de fundering aangebrachte schroefbouten verankerd. De daken waren een met dakpannen bedekte houten constructie. De vloeren en muren van de sanitaire ruimtes en de keukens waren betegeld. Door de constructiewijze kon het op de fundering opgerichte gebouw op elk ogenblik door een team van acht personen binnen tien dagen worden gedemonteerd om vervolgens elders opnieuw te worden gebruikt.

14

Voor de oprichting van de gebouwen in 1992 had Maierhofer geen voorbelasting afgetrokken. Over de thans in geding zijnde jaren, 1993 tot en met 1995, gaf hij vrijgestelde inkomsten aan uit de verhuur van onroerende goederen (te weten de huur die hij van de Vrijstaat Beieren ontving). De belastingdienst sloeg Maierhofer aan voor de omzetbelasting, omdat hij geen onroerend goed zou hebben verhuurd, maar gebouwen die slechts schijnbestanddelen waren. Bij de vaststelling van de aanslag hield de belastingdienst ook rekening met de voorbelasting,

15

Het standpunt van de belastingdienst sluit aan bij de rechtspraak van het Bundesfinanzhof tot nu toe, waarin is uitgemaakt dat het begrip onroerend goed in § 4 van het UStG in burgerrechtelijke zin moet worden opgevat en dus aan de hand van het BGB moet worden uitgelegd. Dit begrip omvat dus ook gebouwen en onderdelen van gebouwen, omdat deze volgens § 94, lid 1, BGB tot de wezenlijke bestanddelen van een gronderf behoren. Volgens § 95, lid 1, eerste volzin, BGB zijn echter zelfs gebouwen en onderdelen van gebouwen geen bestanddeel van een gronderf indien zij slechts voor tijdelijke doeleinden met de grond zijn verbonden. Verhuur van dergelijke schijnbestanddelen wordt daarom niet aangemerkt als verhuur van een onroerend goed in de zin van de vrijstellingsbepaling van § 4 van het UStG.

16

In beroep bevestigde het Finanzgericht het standpunt van de belastingdienst en verklaarde het, dat de verhuurde gebouwen geen bestanddeel van het gronderf waren, daar zij slechts voor tijdelijke doeleinden met de grond waren verbonden. Volgens de overeenkomsten tot regeling van de terbeschikkingstelling van de grond was Maierhofer verplicht de betrokken stukken grond in onbebouwde staat terug te geven. De eigenaren van de betrokken stukken grond hadden ook niet de optie om de gebouwen over te nemen. Aangezien de gebouwen als schijnbestanddelen moesten worden aangemerkt, had Maierhofer roerende goederen verhuurd en had hij geen aanspraak op belastingvrijstelling.

17

Maierhofer heeft hierop beroep in Revision ingesteld bij het Bundesfinanzhof. In afwijking van de eerdere rechtspraak, verklaart het Bundesfinanzhof in zijn verwijzingsbeschikking, dat het begrip verhuur van onroerende goederen in artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn een autonoom gemeenschapsrechtelijk begrip is. Ook al laat artikel 13, B, sub b, de lidstaten een grote mate van beleidsvrijheid bij de beslissing om een handeling vrij te stellen dan wel te belasten4., dan nog kan de uitlegging van het begrip onroerende goederen niet afhangen van het burgerlijk recht van een lidstaat, omdat anders de uniforme toepassing van die bepaling in alle lidstaten niet zou kunnen worden verzekerd.

18

Het Bundesfinanzhof merkt ook op, dat volgens de rechtspraak van het Hof onder het begrip verhuur van onroerende goederen de verhuur van gebouwen valt 5., maar niet de verhuur van tenten, caravans en sta-caravans. 6. Wat de criteria zijn voor de verhuur van onroerende goederen, is echter nog niet uitgemaakt. Het is dan ook niet uitgesloten, dat het begrip onroerend(e) goed(eren) in de artikelen 9, lid 2, sub a, en 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn letterlijk moet worden opgevat en slaat op een onbeweeglijk voorwerp dat vast met de grond is verbonden, dit in tegenstelling tot voorwerpen die kunnen worden verplaatst. Als dat juist is, is de verhuur van voor tijdelijke doeleinden opgerichte gebouwen verhuur van onroerende goederen, nu de relevante bepaling niet verlangt dat het gebouw een bepaalde tijd met de grond verbonden is.

19

Indien dat het geval is, vraagt het Bundesfinanzhof verder, of hetzelfde geldt wanneer de verhuurder alleen het gebouw verhuurt en niet de grond waarop dit is opgericht. Bij de verhuur van het gebouw dat op grond van de stad Bayreuth stond, had de Vrijstaat Beieren deze grond als huurder gepacht en had hij Maierhofer slechts toegestaan om het gebouw daarop op te richten. Het is volgens de rechter niet uit te sluiten, dat de verhuur daardoor geen betrekking meer heeft op onroerend goed.

20

Op grond hiervan heeft het Bundesfinanzhof de volgende prejudiciële vragen voorgelegd:

1)

Valt het onder bezwarende titel ter beschikking stellen van een uit prefabelementen opgetrokken gebouw, dat na beëindiging van de overeenkomst moet worden verwijderd en opnieuw kan worden gebruikt op een ander stuk grond, onder het begrip .verhuur van onroerende goederen van artikel, 13 B, sub b, van richtlijn 77/388/EEG?

2)

Is het in dat opzicht relevant, of de verhuurder aan de huurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op de grond van de huurder heeft opgericht?

21

Maierhofer, de Duitse regering en de Commissie hebben schriftelijke opmerkingen gemaakt. Zij waren ook, evenals de regering van het Verenigd Koninkrijk, ter terechtzitting vertegenwoordigd.

De eerste vraag

22

Het Bundesfinanzhof vraagt of het onder bezwarende titel ter beschikking stellen van een uit prefabelementen opgetrokken gebouw, dat na beëindiging van de overeenkomst moet worden verwijderd en opnieuw kan worden gebruikt op een ander stuk grond, onder het begrip verhuur van onroerende goederen in artikel 13, B, sub b, valt.

23

Uit de verwijzingsbeschikking in haar geheel en uit de feitelijke context komt naar voren, dat de verwijzende rechter vooral twijfels heeft over de uitlegging van het begrip onroerend goed en niet zozeer over de vraag of de transacties tussen Maierhofer en de Vrijstaat Beieren als verhuur kunnen worden gekenschetst. Het belangrijkste punt is dus, of onder onroerende goederen in artikel 13, B, sub b, ook gebouwen als de litigieuze vallen.

24

Volgens Maierhofer, het Verenigd Koninkrijk en de Commissie zijn dergelijke gebouwen voor de toepassing van artikel 13, B, sub, b, onroerende goederen. De Duitse regering stelt primair, dat de vraag irrelevant is, en subsidiair, dat dergelijke gebouwen geen onroerende goederen zijn in de zin van artikel 13, B, sub b.

Relevantie van de vraag

25

Het voornaamste argument van de Duitse regering is, dat de eerste vraag irrelevant is omdat de Duitse wetgever overeenkomstig de laatste alinea van artikel 13, B, sub b, een andere handeling van de toepassing van de BTW-vrijstelling heeft uitgesloten. Hij heeft dit gedaan door middel van administratieve instructies van het Bundesfinanzministerium (Bondsministerie van Financiën), waarvoor goedkeuring vereist is van de Bundesrat, de tweede kamer van het Duitse parlement. Deze instructies zijn duidelijk een weergave van de in punt 15 van deze conclusie vermelde rechtspraak van het Bundesfinanzhof, met als gevolg dat het in § 4, punt 12, sub a, van het UStG gehanteerde begrip onroerend goed in civielrechtelijke zin moet worden opgevat en moet worden uitgelegd aan de hand van de bepalingen van het BGB, met inbegrip van de bepalingen over schijnbestanddelen. De instructies bepalen dan ook, dat er geen sprake is van verhuur van onroerend goed indien het verhuurde gebouw alleen voor tijdelijke doeleinden met de grond verbonden is, en dat de verhuur van geprefabriceerde wooneenheden dus aan BTW kan worden onderworpen.

26

Ik ben het hiermee niet eens.

27

In mijn conclusie in de zaak Henriksen7. ben ik ingegaan op de vraag hoever de keuzemogelijkheid van de laatste alinea van artikel 13, B, sub b, strekt. Ik verklaarde in dat verband, dat de beoordelingsvrijheid die deze bepaling verleent, weliswaar ruim is, en de vraag of de uitzondering op een bepaalde manier is uitgebreid, een zaak van uitlegging van nationaal recht is, die tot de competentie van de nationale rechter behoort, maar dat uit de systematiek en de opzet van de richtlijn echter duidelijk volgt, dat bij een juiste uitlegging van de bepalingen van de richtlijn de nationale wetgeving dit gevolg niet kan hebben, tenzij zij zelf een uitdrukkelijke bepaling in die zin bevat. Wanneer de nationale wetgeving enkel de bepalingen van de richtlijn, mét de vrijstellingen en uitzonderingen, overneemt, moet zij in overeenstemming met die bepalingen worden uitgelegd en mogen de nationale belastingautoriteiten geen verdere uitzonderingen toepassen, tenzij de lidstaat aanvullende wettelijke beperkingen heeft vastgesteld ten einde die verhuur aan BTW te onderwerpen.

28

Zoals Maierhofer en de Commissie terecht stellen, kan niet worden volgehouden dat de Duitse wetgever de gestelde uitzondering voor schijnbestanddelen wettelijk heeft vastgelegd en dat Duitsland hiermee gebruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid om de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, te beperken. Die uitzondering berust op beginselen die door de rechtspraak zijn ontwikkeld en in bepaalde administratieve instructies tot uitdrukking komen. Blijkens de opmerkingen ter terechtzitting zijn deze instructies noch voor de rechter, noch voor de regering bindend; het zijn gewoon criteria die de administratie moet toepassen. Hoewel zij de goedkeuring van de Bundesrat vereisen, worden zij niet door de Bundesrat vastgesteld. Administratieve instructies8. kunnen geen verandering aanbrengen in recht van hogere orde, zoals formele wetten. Het feit dat het Bundesfinanzhof de instructies niet in zijn verwijzingsbeschikking noemt, biedt steun aan deze opvatting.

Het begrip onroerende goederen in artikel 13, B, sub b

29

Herhaald zij dat de betrokken gebouwen

—

als één en twee verdiepingen hoge gebouwen uit prefabelementen waren opgetrokken;

—

rustten op betonsokkels die waren geplaatst op een in de grond verzonken betonnen fundering en waren verankerd met in de fundering aangebrachte schroefbouten;

—

in de keukens en sanitaire ruimtes betegeld waren en een pannendak met houten spanten hadden;

—

door een team van acht personen binnen tien dagen konden worden gedemonteerd en elders opnieuw konden worden gebruikt;

—

ter beschikking werden gesteld voor minimaal vijf jaar, met mogelijkheid tot verlenging, en na beëindiging van de overeenkomst moesten worden verwijderd.

30

Volgens de Duitse regering is het ter beschikking stellen van geprefabriceerde gebouwen geen verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b. Ten eerste benadrukken de meeste taalversies van artikel 13, B, sub b, zij het niet de Duitse, de onverplaatsbaarheid van de goederen. De geprefabriceerde gebouwen die Maierhofer levert, kunnen echter worden gedemonteerd en elders opnieuw worden opgebouwd. Bovendien zijn zij vergelijkbaar met de tenten, caravans, sta-caravans en vakantiehuisjes waar het in de zaak Commissie/Frankrijk9. om ging. Want hoewel zij vast met de grond zijn verbonden, kunnen zij zonder enige beschadiging worden gedemonteerd en elders opnieuw worden opgebouwd. En tenslotte is het gemeenschappelijke kenmerk van de transacties die expliciet van de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, zijn uitgesloten, dat zij gepaard gaan met een actievere exploitatie van het onroerend goed, die een verdere belasting rechtvaardigt naast de belasting die over de oorspronkelijke verkoop wordt geheven.10. Om die reden kan de verhuur van geprefabriceerde huizen niet zijn vrijgesteld op grond van artikel 13, B, sub b. Gebouwen die enkel voor tijdelijk gebruik worden opgericht en die zonder beschadiging kunnen worden gedemonteerd, kunnen op meer dan een plaats worden gebruikt. De transactie creëert hiermee een toegevoegde waarde die veel groter is dan die van de enkele verhuur van onroerende goederen en is als gevolg daarvan vergelijkbaar met de uitzonderingen op de belastingvrijstelling van artikel 13, B, sub b.

31

Ik vind deze argumenten niet overtuigend en ben het eens met Maierhofer, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie, dat gebouwen als de onderhavige voor de toepassing van artikel 13, B, sub b, als onroerende goederen moeten worden aangemerkt.

32

Het enige goed dat intrinsiek onroerend is, is de grond zelf. Zelfs conventionele gebouwen die bestemd zijn om duurzaam met de grond verenigd te blijven, kunnen vaak worden gedemonteerd en elders opnieuw worden opgebouwd, mits er maar voorzichtig genoeg tewerk wordt gegaan. Bij andere goederen dan de grond zelf, zijn er anderzijds duidelijk verschillende gradaties van verplaatsbaarheid. Een echt gebouw, met muren en funderingen, zal, gezien de kosten, enkel bij hoge uitzondering worden verplaatst terwijl de essentiële functie van een circustent juist zijn verplaatsbaarheid is.

33

De vraag of gebouwen of andere voorwerpen die letterlijk beschouwd verplaatsbaar zijn, juridisch als onroerende goederen moeten worden aangemerkt, kan in principe worden beantwoord hetzij aan de hand van objectieve criteria, betreffende de kwaliteit van de verbinding van het betrokken voorwerp met de grond waarop het staat, zoals de sterkte van de verbinding (vast verbonden) of haar onscheidbaarheid (onlosmakelijk verbonden), hetzij aan de hand van subjectieve criteria zoals de beoogde duur van de verbinding.

34

De Zesde richtlijn geeft geen expliciete definitie van onroerende goederen. 11. Zij laat die definitie echter ook niet aan het nationale recht van de lidstaten over.12. Volgens vaste rechtspraak volgt uit de elfde overweging van de considerans van de richtlijn dat de vrijstellingen van artikel 13 van de richtlijn hun eigen autonome betekenis hebben, die in beginsel losstaat van de begrippen uit het burgerlijk recht van de lidstaten. De voor de omschrijving van de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, gebruikte terminologie moet daarom gemeenschapsrechtelijk worden gedefinieerd.13.

35

Beginpunt en basis voor de analyse van de uitdrukking onroerende goederen moet volgens mij het woord onroerend zijn. Hoewel de Duitse versie het woord Grundstück gebruikt, wat letterlijk stuk grond betekent, gebruiken alle andere taalversies van de richtlijn een woord dat overeenkomt met onroerend.

36

Uit de rechtspraak volgt dat onder verhuur van onroerende goederen niet alleen de verhuur van land valt, maar ook de verhuur van conventionele gebouwen of delen van dergelijke gebouwen. Dit komt impliciet naar voren uit de vele arresten betreffende andere aspecten van de uitlegging van artikel 13, B, sub b 14., waarin noch het Hof noch partijen enige twijfel hadden over de juistheid van de indeling van conventionele gebouwen onder onroerende goederen. Er zijn tot nu toe echter nog geen relevante uitspraken van het Hof over de in grensgevallen toe te passen criteria. Hoewel het arrest in de zaak Commissie/Frankrijk15. indirect de vraag betrof of tenten, caravans, sta-caravans en vakantiehuisjes onroerende goederen waren voor de toepassing van artikel 13, B, sub b, is zijn waarde als precedent beperkt, omdat Frankrijk de vordering van de Commissie niet heeft betwist en de niet-nakoming bijgevolg niet is geanalyseerd.

37

Voor de vaststelling van de betekenis van onroerend in artikel 13, B, sub b, moeten subjectieve criteria, zoals de beoogde duur van de verbinding, mijns inziens buiten beschouwing worden gelaten. Zoals gezegd, ligt de nadruk in het Duitse recht op de beoogde tijdelijke duur van de verbinding van de gebouwen met de grond, en uit de verwijzingsbeschikking blijkt duidelijk dat dit punt voor de verwijzende rechter centraal staat. De bedoeling van partijen is echter een berucht onbetrouwbaar criterium, omdat subjectieve criteria moeilijk te verifiëren zijn. Men kan er niet zonder meer van uitgaan dat een gebouw, enkel omdat het bij zijn oprichting de bedoeling was dat het niet permanent op zijn terrein zou blijven staan, vervolgens ook daadwerkelijk wordt verwijderd; vele geprefabriceerde woningen die vlak na de Tweede Wereldoorlog zijn opgericht, uitdrukkelijk als tijdelijke maatregel ter bestrijding van de destijds heersende woningnood, staan er nu nog steeds. Bovendien is er niets in de Zesde richtlijn, dat steun biedt aan het gebruik van subjectieve criteria voor de vaststelling van de grens tussen roerende en onroerende lichamelijke zaken. Integendeel, artikel 4, lid 3, sub a, definieert gebouw objectief als ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. En ten slotte is rechtszekerheid vooral op het gebied van belastingen van het allergrootste belang, en subjectieve criteria hebben de neiging de rechtszekerheid te ondermijnen.

38

Het is daarom wenselijk dat het criterium voor de vraag of een gebouw of soortgelijk bouwwerk een onroerend goed is in de zin van artikel 13, B, sub b, een objectief criterium is. Met de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie meen ik, dat het juiste criterium is, of het bouwwerk vast met de grond is verbonden. Ik kom tot die conclusie op grond dat het begrip onroerende goederen in artikel 13, b, sub b, moet worden uitgelegd in het licht van de in artikel 4, lid 3, gebruikte begrippen.

39

Artikel 13, B, sub b, bevat een BTW-vrijstelling voor de verpachting en verhuur van onroerende goederen; artikel 13, B, sub g, verleent vrijstelling voor levering van een gebouw, een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein, andere dan bedoeld in artikel 4, lid 3, sub a (dat wil zeggen andere dan vóór eerste ingebruikneming). Artikel 13, B, sub g, verleent dus vrijstelling voor de tweedehands verkoop van gebouwen, gedeeltes van een gebouw en het erbij behorend terrein. Parallel hiermee verleent artikel 13, B, sub b, vrijstelling voor de verhuur van onroerend goed. Uit de formulering van artikel 13, B, sub g, blijkt duidelijk dat de daarin gebruikte terminologie moet worden uitgelegd overeenkomstig artikel 4, lid 3, waarin de begrippen grond, terrein en gebouw voorkomen, en dat gebouw definieert als ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. De begrippen grond en gebouw, als omschreven in artikel 4, lid 3, vormen daarom mijns inziens de twee basiselementen van het begrip onroerende goederen in artikel 13, B, sub b. Het is heel onwaarschijnlijk, dat de gemeenschapswetgever, indien hij bepaalde gebouwen in de zin van artikel 4, lid 3, buiten het begrip onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b, had willen houden — en hij dus de levering van bepaalde vast met de grond verbonden bouwwerken op grond van artikel 13, B, sub g, had willen vrijstellen en tegelijkertijd diezelfde bouwwerken van de parallelle vrijstelling van artikel 13, B, sub b, had willen uitsluiten — dat niet met zoveel woorden in de richtlijn zou hebben gezegd.16.

40

Ik ben het dus niet eens met het voorstel van de Duitse regering om het strengere criterium van een onlosmakelijke verbinding met de grond te hanteren. Zoals ik hierboven reeds uiteen heb gezet, kunnen zelfs conventionele gebouwen worden verwijderd en elders opnieuw worden opgebouwd. Het is mijns inziens dus niet juist om onroerend te lezen als onlosmakelijk met de grond verbonden. Niet alleen zouden daardoor praktisch alle gebouwen worden uitgesloten, maar het criterium zou ook een gecompliceerde evaluatie vereisen van de vraag of een bepaald gebouw de facto kon worden verwijderd en opnieuw opgebouwd.

41

Ook acht ik de premisse onjuist, dat de verhuur van bouwwerken die vast met de grond zijn verbonden maar die kunnen worden verwijderd en elders opnieuw kunnen worden opgebouwd, noodzakelijkerwijs tot een actievere exploitatie van het onroerend goed leidt, vergelijkbaar met de in artikel 13, B, sub b, 1–4, opgesomde handelingen. In het onderhavige geval verhuurt Maierhofer de gebouwen in kwestie alleen maar aan de Vrijstaat Beieren. Daarmee exploiteert hij zijn eigendommen niet actiever dan het geval zou zijn geweest indien het verhuurde gebouw een door hem opgericht conventioneel gebouw was geweest. Inderdaad is het mogelijk dat de gebouwen aan het einde van elke huurovereenkomst worden gedemonteerd en op een ander stuk land opnieuw worden opgebouwd en verhuurd. De Duitse regering maakt zich kennelijk zorgen, dat de waarde die elk van deze transacties aan de betrokken grond toevoegt, ten onrechte aan de BTW zou ontsnappen. De kans dat een dergelijke reeks transacties zich inderdaad voordoet, is mijns inziens echter zuiver theoretisch en kan als zodanig niet zonder aantasting van de rechtszekerheid van invloed zijn op de correcte kwalificatie van een bepaald gebouw op een bepaald tijdstip als onroerend goed in de zin van artikel 13, B, sub b.

42

Gebouwen als de onderhavige moeten mijns inziens worden geacht vast met de grond te zijn verbonden in de zin van het voorgestelde criterium. De gebouwen rusten op betonsokkels die waren geplaatst op een in de grond verzonken betonnen fundering en waren met, in de fundering aangebrachte, schroefbouten verankerd. Zij waren kennelijk stevig genoeg gebouwd om het ten minste vijf jaar uit te houden. Een team van acht personen kon ze binnen 10 dagen demonteren. Daarmee onderscheiden zij zich van tenten, caravans en sta-caravans, die niet alleen intrinsiek verplaatsbaar zijn, maar ook minder vast met de grond zijn verbonden.

43

Op grond hiervan concludeer ik dat uit geprefabriceerde elementen opgetrokken gebouwen als in het hoofdgeding aan de orde, vallen onder onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn indien zij vast met de grond zijn verbonden.

De tweede vraag

44

Met de tweede vraag wenst het Bundesfinanzhof in wezen te vernemen of het voor deze analyse enig verschil uitmaakt of de verhuurder de huurder zowel het gebouw ter beschikking stelt als de grond waarop dit is opgericht, dan wel enkel het gebouw dat hij op de grond van de huurder heeft opgericht.

45

Volgens Maierhofer en de Commissie is deze omstandigheid irrelevant: eigendom van de grond waarop een gebouw staat, behoort niet tot de criteria die bepalen of dat gebouw een onroerend goed is en of bijgevolg de verhuur daarvan op grond van artikel 13, B, sub b, van BTW is vrijgesteld.

46

De Duitse regering heeft over de tweede vraag geen opmerkingen gemaakt. Volgens de regering van het Verenigd Koninkrijk is de eigendom van de grond waarop een gebouw is opgericht, echter buitengewoon belangrijk voor de vraag hoe een bepaalde handeling voor de toepassing van artikel 13, B, sub b, moet worden gekwalificeerd. Tenzij Maierhofer in staat was om zowel de gebouwen als de grond ter beschikking van de Vrijstaat Beieren te stellen, kunnen de handelingen niet als verpachting of verhuur van onroerend goed worden aangemerkt en kan Maierhofer enkel worden beschouwd als iemand die gebouwen heeft opgericht, dat wil zeggen, belastbare aannemersdiensten heeft verricht.

47

Volgens mij wordt in artikel 13, B, sub b, echter nergens gesuggereerd, dat de eigendomsconstellatie van de grond en de zich daarop bevindende gebouwen, een van de criteria is die bepalen of er voor de toepassing van dat artikel sprake is van verpachting en verhuur van onroerende goederen.

48

Evenmin heeft het argument van het Verenigd Koninkrijk mij kunnen overtuigen, dat de mogelijkheid van een vrijstelling krachtens artikel 13, B, sub b, voor de verhuur van een gebouw op grond die niet aan de verhuurder toebehoort, extreme consequenties kan hebben. Het Verenigd Koninkrijk suggereert, dat in dat geval een aannemer die van de eigenaar van een huis de opdracht krijgt om het dak te vervangen — of zelfs maar een pan van het dak — kan stellen dat zijn diensten onder de vrijstelling vallen omdat het huis zelf een onroerend goed is. Het Verenigd Koninkrijk erkent, dat de partijen in dat geval hun betalingsregeling zo moeten opzetten dat deze op huur lijkt, maar commercieel gezien levert dat geen problemen op zolang de prijs in termijnen wordt betaald. Hierdoor zouden grote hoeveelheden werk in de bouw onder de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, kunnen worden gebracht.

49

Het is echter vaste rechtspraak dat de intrinsieke aard van de betrokken werkzaamheid bepalend is voor haar belastingstatus, en niet de vorm waarin partijen hun overeenkomst hebben gegoten. Tijdens de mondelinge behandeling heeft het Verenigd Koninkrijk dit in een enigszins andere context ook zelf gesteld. Het Hof heeft onlangs aanwijzingen gegeven over de draagwijdte van het begrip verpachting en verhuur. In de eerste plaats heeft het verklaard, dat daaronder geen overeenkomsten vallen waarin partijen niets hebben vastgesteld over de duur van het gebruik van het onroerende goed, wat een wezenlijk bestanddeel van de huurovereenkomst is.17. In de tweede plaats heeft het beslist, dat verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b, in wezen inhoudt, dat de eigenaar van een onroerend goed de huurder tegen betaling van huur voor een overeengekomen tijdsduur het recht verleent zijn goed te gebruiken en andere personen daarvan uit te sluiten.18. Ik zie dan ook niet hoe onderhouds- en constructiewerkzaamheden aan een gebouw, gevaar lopen om als verpachting of verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b, te worden aangemerkt.

50

Op grond hiervan kom ik met betrekking tot de tweede vraag tot de conclusie, dat het voor de vraag of de verhuur van een gebouw onder de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, valt, geen verschil uitmaakt of de verhuurder aan de huurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op de grond van de huurder heeft opgericht.

Conclusie

51

Op grond van het voorafgaande geef ik het Hof in overweging, de vragen van het Bundesfinanzhof te beantwoorden als volgt:

1)

Onder verhuur van onroerende goederen in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, valt ook de verhuur van uit geprefabriceerde elementen opgetrokken gebouwen als in het hoofdgeding aan de orde, indien die gebouwen vast met de grond zijn verbonden.

2)

Voor de vraag of de verhuur van een gebouw onder de vrijstelling van artikel 13, B, sub b, valt, maakt het geen verschil uit of de verhuurder aan de huurder de grond en het gebouw ter beschikking stelt, dan wel enkel het gebouw dat hij op de grond van de huurder heeft opgericht.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.