HvJ EG, 22-11-2001, nr. C-184/00

HvJ EG, 22-11-2001, nr. C-184/00

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 22‑11‑2001

C. Gulmann, J.-P. Puissochet, J.N. Cunha Rodrigues

Partij(en)

ARREST VAN HET HOF (Derde kamer)

22 november 20011.

In zaak C-184/00,

betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi (België), in het aldaar aanhangig geding tussen

Office des produits wallons ASBL

en

Belgische Staat,

Zesde BTW-richtlijn — Artikel 11, A, lid 1, sub a — Maatstaf van heffing — Rechtstreeks met de prijs verband houdende subsidies

om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Derde kamer),

samengesteld als volgt: C. Gulmann (rapporteur), waarnemend voor de kamerpresident, J.-P. Puissochet en J. N. Cunha Rodrigues, rechters,

advocaat-generaal: L. A. Geelhoed,

griffier: D. Louterman-Hubeau, afdelingshoofd,

gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:

—

Office des produits wallons ASBL, vertegenwoordigd door M. Eloy, advocaat,

—

de Belgische regering, vertegenwoordigd door A. Snoecx als gemachtigde, bijgestaan door B. van de Walle de Ghelcke, advocaat,

—

de Franse regering, vertegenwoordigd door J.-F. Dobelle, S. Pailler en S. Seam als gemachtigden,

—

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa en C. Giolito als gemachtigden,

gezien het rapport ter terechtzitting,

gehoord de mondelinge opmerkingen van Office des produits wallons ASBL, vertegenwoordigd door R. Ghods, advocaat; de Belgische regering, vertegenwoordigd door B. van de Walle de Ghelcke, en de Commissie, vertegenwoordigd door E. Traversa en C. Giolito, ter terechtzitting van 22 maart 2001,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 27 juni 2001,

het navolgende

Arrest

1

Bij vonnis van 11 mei 2000, ingekomen bij het Hof op 16 mei daaropvolgend, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi krachtens artikel 234 EG drie prejudiciële vragen gesteld over de uitlegging van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1; hierna: Zesde richtlijn).

2

Deze vragen zijn gerezen in een geding tussen Office des produits wallons ASBL (hierna: OPW) en de Belgische Staat en strekken ertoe te vernemen, of werkingstoelagen die een deel van de exploitatiekosten van OPW dekken, in de maatstaf van heffing voor de berekening van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW) moeten worden opgenomen.

Rechtskader

3

Artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn bepaalt:

De maatstaf van heffing is:

a)

voor andere goederenleveringen en diensten dan hierna bedoeld sub b, c en d: alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden.

Hoofdgeding en prejudiciële vragen

4

OPW is een particuliere vereniging zonder winstoogmerk die zich bezighoudt met het maken van reclame voor en het verkopen van Waalse land- en tuinbouwproducten en voedingsmiddelen; voor deze activiteit is zij onderworpen aan de BTW. Zij krijgt een jaarlijkse subsidie van het Waalse Gewest, waarmee zij op 11 maart 1994 een kaderovereenkomst betreffende subsidiëring (hierna: kaderovereenkomst) heeft gesloten. Krachtens deze overeenkomst is OPW tot vier soorten acties gehouden, te weten de uitgave van een repertorium, de uitgave van een tijdschrift genaamd Wallonie nouvelle, het opzetten van gedecentraliseerde steunpunten, en deelname aan lokale manifestaties. Volgens de kaderovereenkomst stelt OPW zijn begroting op op basis van de subsidie van het voorgaande jaar […]. Het referentiejaar voor de aanvang van dit systeem is het jaar 1994 voor een subsidie van 11 000 000 BEF. Bovendien bepaalt de kaderovereenkomst: De toegelaten kosten omvatten met name personeelskosten, de eventuele kosten van huur of inrichting van lokalen, de aanschaffingskosten van noodzakelijke uitrusting en benodigdheden, de verwerving van goederen en diensten evenals alle andere directe of indirecte kosten met betrekking tot de acties van OPW die onder de onderhavige overeenkomst vallen.

5

Bij een controle in februari 1997 heeft de Belgische belastingadministratie, na te hebben vastgesteld dat OPW over de subsidie geen BTW had betaald, voor de jaren 1994–1996 een naheffingsaanslag van 6 712 500 BEF opgelegd. Later is voor dit bedrag tegen OPW een dwangbevel afgegeven tot betaling van BTW en is haar een boete van 1 349 000 BEF opgelegd.

6

OPW is tegen dit dwangbevel opgekomen bij de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi.

7

In zijn verwijzingsbeschikking stelt de verwijzende rechter met name:

—

artikel 26 van het BTW-Wetboek, waarbij artikel 11, A, van de Zesde richtlijn in Belgisch recht is omgezet, definieert het begrip maatstaf van heffing inzake BTW;

—

de partijen bij het geding erkennen, dat een subsidie deel uitmaakt van de maatstaf van heffing, indien zij rechtstreeks met de prijs verband houdt; dit is het geval wanneer de subsidie wordt uitgekeerd aan de producent, de leverancier of de dienstverrichter, wanneer zij door een derde wordt betaald, en wanneer zij de tegenprestatie of een deel van de tegenprestatie voor een levering of een dienstverrichting vormt;

—

de partijen zijn het niet eens over de draagwijdte van deze derde voorwaarde.

8

In deze omstandigheden heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi beslist de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof om een prejudiciële beslissing te verzoeken over de volgende vragen:

1)

Zijn werkingstoelagen die een deel van de exploitatiekosten van een belastingplichtige dekken (investeringssteun, deelneming in de algemene kosten of in de lopende uitgaven, personeelskosten) en die de uiteindelijke kostprijs van zijn producten en diensten beïnvloeden zonder een concrete band met de prijs van een bepaalde handeling te hebben, voor de toepassing van artikel 11, A, van de Zesde richtlijn van de Raad betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting […], belastbaar?

2)

Is de belastbaarheid van die toelagen afhankelijk van het bestaan van een bepaalde dienstverrichting ten behoeve van de instantie die de subsidie uitkeert en van een evenwicht tussen het voordeel dat die instantie geniet en de geleverde tegenprestatie?

3)

Zo ja, op welke manier dient de waarde van het voordeel dat de subsidiërende instantie geniet, te worden berekend?

De prejudiciële vragen

9

Met zijn vragen wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen welke uitlegging dient te worden gegeven aan het begrip rechtstreeks met de prijs verband houdende subsidies in de zin van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn, en met name of werkingstoelagen zoals in casu moeten worden opgenomen in de maatstaf van heffing als omschreven in de genoemde bepaling.

10

Zoals de Commissie in haar opmerkingen voor het Hof en de advocaat-generaal in punt 40 van zijn conclusie hebben gesteld, dient te worden vastgesteld dat het in omstandigheden als in het hoofdgeding van geen belang is of een belastingplichtige als OPW al dan niet een individualiseerbare handeling heeft gesteld ten behoeve van de overheidsinstantie die haar de subsidie toekent. Artikel 11, A, van de Zesde richtlijn heeft immers betrekking op situaties met drie betrokken partijen, te weten de overheidsinstantie die de subsidie toekent, het orgaan waaraan zij wordt toegekend, en de koper van het goed of de ontvanger van de dienst geleverd of verricht door de gesubsidieerde instelling. De in artikel 11, A, van de Zesde richtlijn bedoelde handelingen zijn dus geen handelingen die ten behoeve van de subsidieverlenende overheid worden verricht.

11

Verder zij opgemerkt, dat subsidies zoals in de eerste prejudiciële vraag omschreven — te weten werkingstoelagen die een deel van de exploitatiekosten dekken — bijna altijd een invloed hebben op de kostprijs van de door het gesubsidieerde orgaan geleverde goederen en verrichte diensten. Voorzover het specifieke goederen of diensten aanbiedt, zal dit orgaan dit normaal immers kunnen doen tegen een prijs die het niet zou kunnen hanteren indien het zowel zijn kosten diende door te berekenen als winst diende te maken.

12

Evenwel zij opgemerkt, dat het enkele feit dat een subsidie invloed kan hebben op de prijs van door het gesubsidieerde orgaan geleverde goederen of verrichte diensten, niet volstaat om deze subsidie belastbaar te maken. Van een rechtstreeks verband met de prijs van deze handelingen in de zin van artikel 11, A, van de Zesde richtlijn, is slechts sprake indien de subsidie, zoals de Commissie terecht heeft opgemerkt, specifiek aan het gesubsidieerde orgaan wordt betaald om een welbepaald goed te leveren of een welbepaalde dienst te verrichten. Enkel in dat geval kan de subsidie worden beschouwd als een tegenprestatie voor een goederenlevering of dienstverrichting en is zij bijgevolg belastbaar.

13

Om na te gaan of de subsidie een dergelijke tegenprestatie vormt, dient de grondslag van de prijs van het goed of de dienst uiterlijk op het ogenblik dat het belastbaar feit plaatsvindt, te worden bepaald. Tevens moet worden vastgesteld, dat de verbintenis tot betaling van de subsidie die is aangegaan door degene die ze toekent, meebrengt dat de begunstigde recht heeft op betaling ervan zodra hij een belastbare handeling heeft gesteld. Deze band tussen de subsidie en de prijs moet duidelijk blijken uit een onderzoek van de concrete omstandigheden die aan de basis van de betaling van deze tegenprestatie liggen. Daarentegen is het niet nodig dat de prijs van het goed of de dienst — of een deel van de prijs — bepaald zou zijn. Het volstaat dat hij bepaalbaar is.

14

Het staat dus aan de verwijzende rechter om het bestaan van een rechtstreeks verband tussen de subsidie en het goed of de dienst vast te stellen. Hiertoe dient in eerste instantie te worden nagegaan, of de kopers van het goed of de ontvangers van de dienst voordeel halen uit de aan het gesubsidieerde orgaan toegekende subsidie. Het is immers noodzakelijk, dat de door de koper of de ontvanger te betalen prijs aldus is vastgesteld, dat hij daalt naar gelang van de aan de verkoper van het goed of de dienstverrichter toegekende subsidie, die aldus medebepalend is voor de door deze laatste gevraagde prijs. De rechter zal moeten onderzoeken, of het feit dat de verkoper of de dienstverrichter subsidie ontvangt, hem objectief gezien in staat stelt het goed te leveren of de dienst te verrichten tegen een lagere prijs dan hij zonder de subsidie zou dienen te vragen.

15

In het hoofdgeding, en gelet op het feit dat OPW volgens de kaderovereenkomst verschillende acties voert, dient de verwijzende rechter na te gaan, of voor elke actie een specifieke en identificeerbare betaling gebeurt, dan wel of de subsidie globaal wordt gestort ter dekking van het geheel van de werkingskosten van OPW. In ieder geval zal enkel het gedeelte van de subsidie dat als tegenprestatie van een belastbare handeling kan worden geïdentificeerd, in voorkomend geval aan de BTW kunnen worden onderworpen.

16

Zoals de Commissie terecht heeft opgemerkt, zou een onderzoek van de jaarlijkse afrekeningen tussen OPW en het Waalse Gewest de nationale rechter kunnen in staat stellen na te gaan, of de subsidiebedragen die bestemd zijn voor elke door het Waalse Gewest aan OPW opgelegde verplichting, op basis van de kaderovereenkomst worden bepaald. Indien dit het geval is, zou een rechtstreeks verband tussen deze subsidie en de verkoop van de door OPW uitgegeven tijdschriften kunnen worden aangetoond.

17

Om na te gaan of de door de subsidie vertegenwoordigde tegenprestatie bepaalbaar is, kan de verwijzende rechter verder de verkoopprijs van de betrokken goederen vergelijken met hun normale kostprijs, dan wel onderzoeken of het subsidiebedrag verlaagd is wegens het uitblijven van de productie van de goederen. Indien het resultaat van het onderzoek significant is, zal de conclusie moeten luiden dat het voor de productie en de verkoop van het goed bestemde deel van de subsidie een rechtstreeks met de prijs verband houdende subsidie is. Daarvoor is niet nodig, dat het subsidiebedrag precies overeenstemt met de prijsvermindering van het geleverde goed: het volstaat dat het verband tussen de prijsvermindering en de genoemde subsidie, die forfaitair kan zijn, significant is.

18

Gelet op het voorgaande dient op de gestelde vragen te worden geantwoord, dat het begrip rechtstreeks met de prijs verband houdende subsidie in de zin van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat het enkel betrekking heeft op subsidies die volledig of gedeeltelijk een tegenprestatie vormen voor een goederenlevering of dienstverrichting en die door een derde aan de verkoper of dienstverrichter worden betaald. Het staat aan de verwijzende rechter om op basis van de aan hem voorgelegde feitelijke elementen na te gaan, of de subsidie al dan niet een dergelijke tegenprestatie vormt.

Kosten

19

De kosten door de Belgische en de Franse regering alsmede de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

HET HOF VAN JUSTITIE (Derde kamer),

uitspraak doende op de door de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi bij vonnis van 11 mei 2000 gestelde vragen, verklaart voor recht:

Het begrip rechtstreeks met de prijs verband houdende subsidies in de zin van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, moet aldus worden uitgelegd, dat het enkel betrekking heeft op subsidies die volledig of gedeeltelijk een tegenprestatie vormen voor een goederenlevering of dienstverrichting en die door een derde aan de verkoper of dienstverrichter worden betaald. Het staat aan de verwijzende rechter om op basis van de aan hem voorgelegde feitelijke elementen na te gaan, of de subsidie al dan niet een dergelijke tegenprestatie vormt.

Gulmann

Puissochet

Cunha Rodrigues

Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 22 november 2001.

De griffier

R. Grass

De president van de Derde kamer

F. Macken

Conclusie 27‑06‑2001

L.A. Geelhoed

Partij(en)

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

L. A. GEELHOED

van 27 juni 20011.

Zaak C-184/00

Office des Produits Wallons ASBL

tegen

Belgische Staat

[verzoek van de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi (België) om een prejudiciële beslissing]

Prejudiciële verwijzing van de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi — Uitlegging van artikel 11, A, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag — Exploitatiesubsidie die deel van exploitatiekosten van belastingplichtige dekt en uiteindelijke kostprijs van zijn producten en diensten beïnvloedt, maar zonder concrete band met de prijs van een handeling — Belastbaar bedrag

I — Inleiding

1

In dit verzoek om een prejudiciële beslissing vraagt de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi om uitlegging van artikel 11, A, lid 1, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (hierna: richtlijn).2. Meer concreet gaat het daarbij om de vraag of een exploitatiesubsidie aan een organisatie die goederen en diensten levert, is onderworpen aan de heffing van BTW.

II — Juridisch kader

2

Artikel 11, A, lid 1, van de richtlijn bepaalt de maatstaf van heffing van de belasting over de toegevoegde waarde in het binnenland als volgt:

a)

voor andere goederenleveringen en diensten dan hierna bedoeld sub b, c en d: alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden;

[…].

Deze bepaling is in België omgezet in artikel 26 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

III — Feitelijk en procedureel kader

3

De ASBL Office des Produits Wallons (hierna: OPW) houdt zich bezig met het maken van reclame voor en het verkopen van Waalse producten, en is daarvoor onderworpen aan de BTW. Onder meer geeft zij een tijdschrift uit. Zij verkrijgt subsidie van het Waalse Gewest, waarmee zij een kaderovereenkomst heeft gesloten.

4

Op 19 februari 1997 heeft de Administratie van de BTW de boekhouding van de OPW gecontroleerd, wat leidde tot een proces-verbaal van 25 april 1997. De Administratie van de BTW legt de OPW ten laste, dat zij de BTW over de subsidie van het Waalse Gewest niet heeft voldaan. De Administratie vordert op grond daarvan een bedrag van 6 712 500 BEF voor de periode 1994–1996, en een onbetwist bedrag van 33 833 BEF.

5

Op 7 december 1998 is een dwangbevel uitgereikt tot betaling van 6 746 333 BEF (BTW) en 1 349 000 BEF (boetes), vermeerderd met een rente van 0,8 % per maand met ingang van 21 januari 1997. Bij exploot van 14 januari 1999 deed de OPW verzet tegen dit dwangbevel voor de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi. Zij vorderde nietigverklaring van het dwangbevel voorzover dat het bedrag van 33 833 BEF oversteeg, en veroordeling van de Belgische Staat tot teruggave van alle onterecht ontvangen bedragen, vermeerderd met de wettelijke rente.

6

Het geding tussen OPW en de Belgische Staat voor de nationale rechter is gegrond op artikel 26 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

7

In het geding zijn partijen het erover eens dat een subsidie deel uitmaakt van de maatstaf van heffing, indien zij rechtstreeks met de prijs verband houdt. Dit is het geval wanneer de subsidie:

—

wordt uitgekeerd aan de producent, de leverancier of de dienstverrichter;

—

door een derde wordt betaald;

—

de tegenprestatie of een deel van de tegenprestatie voor een levering of een dienstverrichting vormt.

Partijen zijn het niet eens over de reikwijdte van de derde voorwaarde.

8

De Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi (Tweede burgerlijke kamer) heeft vervolgens bij vonnis van 11 mei 2000, ingekomen ter griffie van het Hof van Justitie op 16 mei 2000, het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de navolgende vragen:

1)

Zijn subsidies die een deel van de exploitatiekosten van een belastingplichtige dekken (investeringssteun, deelneming in de algemene kosten of in de lopende uitgaven, personeelskosten) en die de uiteindelijke kostprijs van zijn producten en diensten beïnvloeden zonder een concrete band met de prijs van een bepaalde handeling te hebben, voor de toepassing van artikel 11, A, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, belastbaar?

2)

Is de belastbaarheid van die subsidies afhankelijk van het bestaan van een bepaalde dienstverrichting ten gunste van de instantie die de subsidie uitkeert en van een evenwicht tussen het voordeel dat die instantie geniet en de geleverde tegenprestatie?

3)

Zo ja, op welke manier dient de waarde van het voordeel dat de subsidiërende instantie geniet, te worden berekend?

IV — Relevante rechtspraak

9

De betekenis van de laatste volzin van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de richtlijn wordt verwoord in enkele interessante beschouwingen van advocaat-generaal Jacobs in zijn conclusie bij het arrest Landboden-Agrardienste3.:

12

Men zou op goede gronden kunnen stellen, dat het geen zin heeft BTW te heffen over subsidies. De overheid neemt dan immers geld terug dat zij zelf heeft uitgekeerd; betreft het verschillende instanties, dan komt het belasten van subsidies neer op een nogal omslachtige — en kostbare — manier van herverdeling van gelden tussen overheidsinstanties. […]

13

Bovendien leidt belastingheffing op subsidies tot een afzwakking van het met de subsidie beoogde economische effect indien de heffing niet wordt gecompenseerd door een overeenkomstige verhoging van de subsidie. Wanneer de begunstigde kan kiezen tussen het verkopen van een product en het accepteren van een subsidie voor het niet in de handel brengen van zijn product, maakt een belasting op de subsidie de laatste optie minder aantrekkelijk.

14

De Zesde richtlijn voorziet slechts in beperkte mate in belastingheffing op subsidies. Volgens artikel 11, A, lid 1, sub a, behoren onder meer tot de maatstaf van heffing .subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden. Een subsidie maakt derhalve deel uit van de maatstaf van heffing indien zij wordt verleend onder de voorwaarde dat de begunstigde goederen levert of een dienst verricht. Een steunmaatregel waarbij de landbouwer bijvoorbeeld een bepaald bedrag ontvangt voor elk verkocht product, maakt deel uit van de tegenprestatie voor de levering. Subsidies daarentegen die slechts indirect verband houden met bepaalde leveringen en meer in het algemeen zijn bedoeld om de economische positie van de onderneming te verbeteren, worden niet tot de maatstaf van heffing gerekend. Voorbeelden van dergelijke subsidies zijn onder meer subsidies voor de aanschaf van bedrijfsactiva, het dekken van verliezen en herstructurering van het bedrijf.

15

Het in de Zesde richtlijn bedoelde onderscheid is niet geheel probleemloos te maken. De Commissie zegt hierover in haar Eerste verslag [over de toepassing van de richtlijn]:

.Artikel 11, A, lid 1, sub a, van de richtlijn, schrijft voor dat door een belastingplichtige ontvangen subsidies die rechtstreeks verband houden met de prijs voor de door die belastingplichtige verrichte handelingen, in de maatstaf van heffing moeten worden opgenomen als door derden betaalde elementen van de prijs. De subsidies waarvan het bedrag wordt bepaald in verhouding tot de verkoopprijs van de geleverde goederen of bewezen diensten of naar gelang van de verkochte hoeveelheden, dan wel afhankelijk van de kosten van gratis aan het publiek aangeboden goederen of diensten, kunnen op het eerste gezicht vrij gemakkelijk worden beschouwd als rechtstreeks met de prijs verband houdend, maar er bestaat de grootst mogelijke twijfel over andere vormen van subsidies […]

16

Niettemin kan de behandeling van subsidies in de richtlijn in overeenstemming worden geacht met de algemene regel, dat er een rechtstreeks verband dient te bestaan tussen de levering en de tegenprestatie. Een rechtvaardigingsgrond hiervoor zou onder meer kunnen zijn, dat subsidies die voor concrete leveringen worden verleend, wellicht meer rechtstreeks van invloed zijn op de concurrentie. Op het eerste gezicht althans komt het het meest gerechtvaardigd voor, dergelijke subsidies als onderdeel van de door (of namens) de consument betaalde prijs aan te merken.

10

Het Hof heeft zich in twee gevallen gebogen over de BTW-plichtigheid van bepaalde subsidies van de overheid aan particulieren. Zowel in het arrest Mohr4. als in het arrest Landboden-Agrardienste5. ging het om een vergoeding aan landbouwproducenten, die zich er in ruil voor die vergoeding toe verbonden de productie te verminderen. Het Hof bevestigt in deze arresten dat een vergoeding die de overheid geeft in het algemeen belang de tegenprestatie kan zijn van een dienst in de zin van de richtlijn. Om te bepalen of een dienst binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt, moet derhalve de transactie aan de doelstellingen en kenmerken van het gemeenschappelijk BTW-stelsel worden getoetst6., aldus het Hof. In casu echter levert de landbouwproducent geen diensten aan een identificeerbare verbruiker, noch een voordeel dat als bestanddeel van de kosten van de activiteit van een andere deelnemer aan het economisch verkeer kan worden beschouwd.7.

11

Het tweede punt dat voor deze zaak van belang is, is wat onder de tegenprestatie moet worden verstaan. Volgens vaste rechtspraak van het Hof is die tegenprestatie een .subjectieve waarde, namelijk de in een concreet geval werkelijk ontvangen tegenprestatie, en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde.8.

12

In geval van een subsidie zal al snel sprake zijn van een subjectieve waarde. Interessanter is of die waarde ook de tegenprestatie vormt van geleverde goederen of verrichte diensten. Het gaat dan om het rechtstreeks verband. Volgens vaste rechtspraak van het Hof is een dienstverrichting dus enkel belastbaar […] wanneer er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie. In het arrest Tolsma9. tref ik een aardig voorbeeld aan van de uitleg die het Hof geeft aan het begrip rechtstreeks verband. Ik citeer: Wanneer iemand muziek ten gehore brengt op de openbare weg en daarvoor enig kleingeld van voorbijgangers ontvangt, kunnen deze ontvangsten niet worden geacht de tegenprestatie te zijn voor een aan die voorbijgangers verleende dienst.10. Er is namelijk geen overeenkomst tussen partijen en evenmin bestaat er een noodzakelijk verband tussen de verrichting en de betaling. De betaling staat namelijk los van het genot van de muzikale prestatie.

13

Ook wijs ik op het arrest Apple and Pear Development Council.11. Deze zaak had betrekking op een organisatie met als taak het maken van reclame, het voeren van promotieacties en de verbetering van de kwaliteit van in Engeland en Wales geproduceerde appelen en peren. Deze taak is vergelijkbaar aan die van de OPW. De inkomsten van de Council waren echter afkomstig uit heffingen die werden betaald door de betrokken telers. Het Hof bepaalde dat de aan de telers opgelegde verplichte bijdrage niet een tegenprestatie is die in rechtstreeks verband staat met de voordelen die voor de individuele telers voortvloeien uit de werkzaamheden van de Council.12. Ik benadruk dat er hier geen sprake was van een subsidie. Het Hof moest oordelen over de vraag of de heffing, die door de telers werd betaald, mocht worden beschouwd als een tegenprestatie voor de aan hen geleverde dienst.

14

Advocaat-generaal Slynn hechtte er in zijn conclusie in deze zaak belang aan dat de Council was opgericht in het algemeen belang en dat de heffing bestemd was om de administratieve en andere kosten te dekken van een reeks van activiteiten.

15

Het arrest First National Bank of Chicago13. geeft op twee punten een verduidelijking over de sterkte van de band tussen de verrichting en de tegenprestatie. Deze zaak had betrekking op de vergoeding die een bank in rekening brengt voor deviezentransacties. Die vergoeding wordt gevormd door een marge tussen de aan- en verkoopprijs van valuta's. In de eerste plaats behoeft geen individualiseerbare band te bestaan tussen de verrichting (de deviezentransactie) en de tegenprestatie die daarvoor wordt verlangd. Het Hof aanvaardt dat de tegenprestatie, dat wil zeggen het bedrag waarover de bank daadwerkelijk voor eigen rekening kan beschikken, bestaat uit het bruto resultaat van al haar transacties in een bepaalde periode.14. In de tweede plaats is voor de belastbaarheid van een transactie evenmin vereist, dat de belastingplichtige die de goederen levert of de dienst verricht, dan wel diens wederpartij, het precieze bedrag kent van de tegenprestatie die de maatstaf van heffing vormt.15.

V — Beoordeling

A — Preliminaire opmerkingen

16

Het ligt niet direct voor de hand om in een stelsel van BTW een voorziening op te nemen die ertoe leidt dat subsidies aan een BTW-plicht zijn onderworpen. De overheid haalt hiermee immers, zoals advocaat-generaal Jacobs in zijn conclusie bij de zaak Landboden-Agrardienste16. terecht aanstipt, met de ene hand een percentage terug van wat zij met de andere hand heeft gegeven. Ook het argument dat de Commissie hanteert ter onderbouwing van de BTW-plichtigheid van bepaalde subsidies, namelijk dat deze de concurrentie beïnvloeden, is niet erg overtuigend. Het is een algemeen kenmerk van subsidies aan economische actoren, dat daardoor de concurrentie wordt beïnvloed. Teneinde ongewenste effecten op de concurrentie te voorkomen voorziet het EG-Verdrag in de artikelen 87 en volgende EG in een stelsel van (preventief) toezicht door de Commissie. Waarom zou dan daarnaast voor bepaalde vormen van subsidie een BTW-plicht gelden? Daar komt nog bij dat het effect van de BTW-heffing beperkt zal zijn. De wetenschap dat van de subsidie BTW moet worden afgedragen, kan de subsidiegever ertoe brengen de subsidie met een percentage verhogen, ter compensatie van die BTW.

17

Evenwel, de gemeenschapswetgever heeft gekozen voor BTW-heffing op bepaalde subsidies. Dit zo zijnde, moet een uitleg worden gegeven van het criterium subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden die ertoe leidt dat de heffing ook op een effectieve manier kan plaatsvinden. Het criterium uit de richtlijn is echter in de praktijk niet steeds een zinvol criterium. Welke uitleg het Hof ook geeft, het zal voor de subsidiegever aantrekkelijk worden een subsidie zodanig vorm te geven, dat niet aan het criterium wordt voldaan. Daarmee is geen BTW verschuldigd. Of, indien een lidstaat een subsidie verleent die wel in rechtstreeks verband staat met de prijs, dan zal deze lidstaat het subsidiebedrag zodanig verhogen, dat voor de begunstigde de BTW-heffing geen nadelige gevolgen heeft. Ten overvloede wijs ik erop dat de Commissie er melding van maakt, dat zij overweegt op dit punt een voorstel te doen tot wijziging van de richtlijn.

18

Niettemin is het Hof natuurlijk gebonden aan de tekst van de richtlijn zoals deze op dit moment luidt. Een uitleg van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de richtlijn zal een onderscheid moeten maken tussen twee soorten subsidies:

—

ten eerste de subsidies die rechtstreeks zijn toe te rekenen aan een bepaalde economische activiteit van de begunstigde en die daarmee leiden tot een vermindering van de prijs van een goed of een dienst, en

—

ten tweede de subsidies die niet zijn toe te rekenen aan een bepaalde economische activiteit.

Om dit onderscheid te kunnen maken zal vanuit een bedrijfseconomische invalshoek moeten worden gekeken naar de begunstigde. Hiermee wordt het nuttig effect van de bepaling zo veel mogelijk gegarandeerd. Niet de vorm van de subsidie, maar het bedrijfseconomisch gevolg is doorslaggevend.

B — De eerste vraag

Inbreng
19

Bij het Hof zijn opmerkingen ingediend door de OPW, de Belgische regering, de Franse regering en de Commissie. Tijdens de terechtzitting op 22 maart 2001 hebben de OPW, de Belgische regering en de Commissie hun standpunt mondeling toegelicht. Allen zijn het erover eens dat een indirecte band met de prijs niet voldoende is om de subsidie belastbaar te maken.

20

De OPW stelt dat de in casu gegeven subsidies niet BTW-plichtig zijn. Het gaat om exploitatiesubsidies die niet kunnen worden toegerekend aan een geïndividualiseerde belastbare handeling, enerzijds omdat een rechtstreeks verband tussen de belastbare handeling (de levering van goederen en diensten) en de subsidie ontbreekt, anderzijds omdat de subsidie slechts indirect ten goede komt aan de consument.

21

Het criterium van een rechtstreeks verband vereist dat de subsidie wordt berekend aan de hand van een referentieprijs, die correspondeert met de prijs die de gesubsidieerde zou hebben berekend voor de goederen of diensten. Als gevolg van de subsidie wordt de prijs die aan de klanten wordt berekend lager.

22

Het hoofdgeding heeft echter betrekking op een subsidie met als doel de promotie van een regio. Aan de gesubsidieerde is opgedragen dat doel te bereiken. De subsidie is niet rechtstreeks verbonden aan de prijs, maar is gericht op de exploitatiekosten, met slechts een indirect effect op de prijs.

23

De Belgische regering onderscheidt drie typen subsidies. Bij het eerste type subsidie zijn er drie partijen: de subsidiegever, de begunstigde en de klant van de begunstigde. Deze regering stelt dat bij dit type subsidie het vereiste van een rechtstreeks verband niet impliceert dat de hoogte van de subsidie noodzakelijkerwijs samenhangt met de prijs van iedere gesubsidieerde handeling of het volume van deze handelingen. Het bedrag van de subsidie kan ook vast of forfaitair zijn. Dit biedt de gesubsidieerde de gelegenheid zijn kosten te beperken en dus een lagere prijs te bieden.

24

Bij het tweede type subsidie bestaat er een bilaterale band tussen de subsidiegever en de begunstigde. De subsidiegever is daarbij de klant van de goederen of de diensten. Dan is er ook steeds een BTW-plicht.

25

Het derde type subsidies betreft exploitatiesubsidies, waaronder begrepen de subsidie ten behoeve van de financiering van bepaalde activiteiten. De Belgische regering stelt dat elke exploitatiesubsidie de prijs van de goederen en diensten die aan derden worden geleverd, beïnvloedt. Echter, de indirecte invloed van deze subsidie op deze goederen en diensten is niet voldoende als grondslag voor de BTW-heffing. De vraag of ook de subsidie BTW-plichtig is, hangt af van de waardering van de feiten.

26

Ter terechtzitting legt de Belgische regering nog uit dat het vereiste van een direct en identificeerbaar verband tussen de subsidie en de prijs ertoe zou leiden dat bijna alle exploitatiesubsidies zouden worden uitgesloten van BTW-heffing.

27

Vervolgens trekt de Belgische regering een parallel met de casus die ten grondslag lag aan het arrest Naturally Yours Cosmetics.17. Zij acht in dit verband van belang dat de subsidie aan OPW is verminderd, aangezien OPW het tijdschrift Wallonie nouvelle niet had uitgegeven overeenkomstig de eisen die waren opgenomen in een kaderovereenkomst.

28

De Franse regering formuleert twee criteria voor het bestaan van een rechtstreeks verband tussen de belastbare handeling (de levering van goederen en diensten) en de subsidie. Allereerst moet de subsidie zijn gegeven in verband met de belastbare handelingen die de begunstigde verricht ten behoeve van zijn klanten. Ten tweede moet de subsidie in verband staan met de prijs of de bijdrage aan de klant. Uit het arrest First National Bank of Chicago18. leidt zij af dat een globale band tussen de subsidie en de prijs voldoende is.

29

De Commissie stelt dat de subsidie betaald moet worden met het oog op de levering van een bepaalde goed of dienst. Een exploitatiesubsidie die de prijs slechts indirect beïnvloedt is niet BTW-plichtig. Er gelden naar het oordeel van de Commissie drie eisen: de subsidie moet worden betaald aan degene die goederen of diensten levert, zij moet door een derde worden betaald en zij moet de wederprestatie van een goed of dienst, of een element daarvan, vormen.

30

Of de subsidie een element vormt van de wederprestatie moet van geval tot geval worden bepaald. Het is aan de nationale rechter de feiten te beoordelen. Ter terechtzitting noemt de Commissie nog een voorbeeld van feiten die een rol kunnen spelen. Een rechtstreeks verband zou kunnen worden aangenomen, indien duidelijk blijkt dat de verlaging van de subsidie in 1996 ten gevolge heeft gehad dat het tijdschrift Wallonie nouvelle in het daaropvolgende jaar voor een hogere prijs is verkocht.

Oordeel
31

De vraag van de verwijzende rechter heeft betrekking op de reikwijdte van het begrip rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden. Het gaat meer in het bijzonder om de vraag of exploitatiesubsidies die niet rechtstreeks zijn uitgekeerd ten behoeve van de levering van goederen of diensten, maar die er wel toe kunnen leiden dat de goederen en diensten tegen een lagere prijs konden worden verstrekt, BTW-plichtig zijn.

32

Als eerste wijs ik op een voorwaarde voor de toepassing van het regime van artikel 11, A, lid 1, sub a, die valt af te leiden uit de arresten Mohr en Landboden-Agrardienste.19. De begunstigde moet tegen betaling goederen of diensten verstrekken aan een consument of aan een andere deelnemer aan het economisch verkeer. Vervolgens stel ik vast dat de vraag van de verwijzende rechter betrekking heeft op een subsidie ten behoeve van activiteiten voor derden, en niet op een betaling voor een dienst of goed. In deze zin onderscheidt de casus zich van de zaak Apple and Pear Development Council20., waar het ging om de vraag of een heffing te beschouwen was als een betaling.

33

In geval van een subsidie volstaat een minder nauwe band met de prijs van een goed of dienst dan bij een betaling. In ieder geval is niet vereist dat bij de toekenning van de subsidie rekening wordt gehouden met de prijs van de te verstrekken goederen of diensten. Ik leid dit onder meer af uit het arrest First National Bank of Chicago.21. De prijs van de verrichting hoeft geen rol te spelen bij het geven van de tegenprestatie, in casu de subsidie. De subsidiegever behoeft de prijs zelfs niet te kennen. Het standpunt van de OPW op dit punt acht ik dan ook onjuist.

34

Advocaat-generaal Jacobs noemt in zijn conclusie bij het arrest Landboden-Agrardienste22. enkele voorbeelden van subsidies die niet in rechtstreeks verband met de prijs van een activiteit staan. Dit betreft subsidies voor de aanschaf van bedrijfsactiva, het dekken van verliezen en herstructurering van het bedrijf. Bij die voorbeelden is het evident dat er geen rechtstreekse relatie is met de prijs. Voor exploitatiesubsidies is zulks minder duidelijk. Immers, indien de exploitatie van een organisatie gedeeltelijk door de overheid wordt betaald, is het mogelijk tegen lagere kosten te produceren.

35

Voor de beantwoording van de vraag van de verwijzende rechter acht ik doorslaggevend of de exploitatiesubsidies rechtstreeks zijn toe te rekenen aan een bepaalde economische activiteit van de begunstigde, die bestaat in de voortbrenging van een goed of een dienst. Dit is het geval indien de subsidies leiden tot een vermindering van de prijs van een goed of een dienst die de begunstigde aan een consument levert, of tot een verhoging van de hoeveelheid van de geleverde goederen of diensten. Een exploitatiesubsidie kan er ook toe leiden dat de begunstigde een grotere hoeveelheid voortbrengt, in de wetenschap dat een deel van de kosten voor risico van de subsidiegever komt.

36

Bij de vaststelling of sprake is van een rechtstreekse invloed op de prijs of de hoeveelheid, kunnen onder meer de volgende elementen een rol spelen:

—

Indien het verstrekken van goederen of diensten aan consumenten een hoofdactiviteit van de begunstigde vormt, mag sneller worden aangenomen dat de subsidie rechtstreeks van invloed is op de prijs of de hoeveelheid.

—

Indien subsidie wordt verleend voor de vaste kosten van de begunstigde is minder snel sprake van rechtstreekse invloed dan wanneer de subsidie ziet op de variabele kosten, die samenhangen met de door de begunstigde daadwerkelijk verrichte activiteiten.

—

De intentie van de subsidiegever. Rechtstreekse invloed op de prijs zal eerder aanwezig zijn, indien de subsidiegever juist beoogt om met de subsidie het verstrekken van goederen of diensten (tegen een redelijke prijs) te bevorderen. Het verstrekken van goederen of diensten kan zelfs een subsidievoorwaarde zijn.

—

Eveneens zal eerder van rechtstreekse invloed sprake zijn, indien er een rekenkundige relatie te leggen is tussen de ontwikkeling van de hoogte van de subsidie, de voortgebrachte hoeveelheid en de ontwikkeling van de prijs van de desbetreffende goederen of diensten.

37

Aan de hand van de omstandigheden van het geval zal moeten worden beoordeeld, of een exploitatiesubsidie leidt tot een vermindering van de prijs of tot een verhoging van de hoeveelheid van de goederen of diensten die door de begunstigde van de subsidie wordt verstrekt. Dit oordeel zal vooral op bedrijfseconomische overwegingen moeten worden gegrond. In geval van twijfel kan een rapport van een accountant uitsluitsel geven.

C — De tweede en de derde vraag

38

In wezen vloeien deze beide vragen niet direct voort uit het hoofdgeding, zoals ook OPW en de Belgische regering in hun aan het Hof gerichte opmerkingen ook naar voren brengen. Er is, zo kan worden vastgesteld aan de hand van de bij het Hof bekende gegevens, geen sprake van een dienst die OPW levert aan het Waalse Gewest als tegenprestatie voor de aan OPW verstrekte subsidie.

39

Indien mijn lezing van de feiten juist is, behoeft het Hof de tweede en de derde vraag niet te beantwoorden. Weliswaar behoort het, gelet op artikel 234, tweede alinea, EG tot de discretionaire bevoegdheid van de verwijzende rechter om te bepalen welke vragen hij aan het Hof voorlegt, maar uit de vaste rechtspraak van het Hof — onder meer het arrest Butterfly Music23. — vloeit voort dat het Hof een verzoek van die rechter afwijst, wanneer duidelijk blijkt dat de verlangde uitlegging van het gemeenschapsrecht geen enkel verband houdt met een reëel geschil of met het voorwerp van het hoofdgeding.

40

Indien het Hof evenwel van mening is dat de tweede en de derde vraag wel degelijk in verband staan met het hoofdgeding, dan is het volgende van belang. In navolging van de Commissie ben ik van mening dat in de door de verwijzende rechter omschreven situatie geen sprake is van een subsidie, maar van de betaling van een aan de overheid geleverde dienst. Die dienst kan er bijvoorbeeld in bestaan dat OPW het tijdschrift Wallonie nouvelle in opdracht van of in ieder geval ten behoeve van het Waalse Gewest uitgeeft. De betaling door het Waalse Gewest vormt de tegenprestatie zelf (de prijs van de handeling) en niet een subsidie die met de prijs verband houdt. Een dergelijke betaling is aan BTW onderworpen. Artikel 11, A, lid 1, laatste zinsnede, van de Zesde richtlijn is niet van toepassing op een dergelijke betaling.

Conclusie

41

Op grond van de bovengenoemde overwegingen stel ik voor dat het Hof als volgt antwoordt op de prejudiciële vragen van de Rechtbank van eerste aanleg te Charleroi:

1)

Ten aanzien van de eerste vraag:

Op grond van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zijn subsidies die een deel van de exploitatiekosten van een belastingplichtige dekken belastbaar, voorzover deze subsidies rechtstreeks zijn toe te rekenen aan een bepaalde economische activiteit van de begunstigde en daarmee leiden tot een vermindering van de prijs van een goed of een dienst die de begunstigde aan een consument levert, of tot een verhoging van de hoeveelheid van de geleverde goederen of diensten. Aan de hand van de omstandigheden van het geval zal moeten worden beoordeeld, of een exploitatiesubsidie leidt tot een vermindering van de prijs of tot een verhoging van de hoeveelheid. Dit oordeel zal vooral op bedrijfseconomische overwegingen moeten worden gegrond.

2)

Ten aanzien van de tweede en de derde vraag:

Deze vragen behoeven geen beantwoording, aangezien zij geen verband houden met het voorwerp van het hoofdgeding.

Indien het Hof deze mening niet deelt, dan zal het antwoord op de vragen als volgt kunnen luiden: .In de door de verwijzende rechter omschreven situatie is geen sprake van een subsidie, maar van betaling van een aan de overheid geleverde dienst. Een dergelijke betaling is aan BTW onderworpen.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.