HvJ EG, 28-04-1998, nr. C-118/96

Bij beschikking van 22 maart 1996, ingekomen bij het Hof op 12 april daaraanvolgend, heeft Länsrätten i Dalarnas län, voorheen Länsrätten i Kopparbergs län, krachtens artikel 177 EG-Verdrag een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van de artikelen 6, 59, 60, 73 B en 73 D van dit Verdrag.

Deze vraag is gerezen in een geding tussen J. Safir (hierna: ‘verzoekster’), woonachtig in Zweden, en Skattemyndigheten i Dalarnas län, voorheen Skattemyndigheten i Kopparbergs län (belastingdienst van de provincie Kopparberg, hierna: ‘Skattemyndigheten’), ter zake van de betaling van belasting over de premies voor een levensverzekering in de vorm van een kapitaalverzekering, die zij in 1995 had voldaan aan Skandia Life Assurance Company Ltd (hierna: ‘Skandia Life’), een Britse verzekeringsmaatschappij die op de Zweedse markt actief is en een volle dochter is van de Zweedse verzekeringsmaatschappij Skandia.

De belastingheffing op spaartegoeden bestaande in een levensverzekering in de vorm van een kapitaalverzekering (K-verzekeringen), afgesloten bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, wordt geheven van zowel de verzekeringsmaatschappijen als de verzekeringnemers.

In Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn ingevolge lag (1990: 661) om avkastingsskatt pÊa pensionsmedel (Zweedse wet inzake de rendementsbelasting op pensioenmiddelen) belasting verschuldigd. Deze belasting vertoont de technische kenmerken van een belasting op het rendement van het verzekerde kapitaal, die van de verzekeraar wordt geheven. Zij wordt berekend volgens een forfaitaire methode, die uitgaat van het kapitaal van de verzekeringsmaatschappij zoals dit aan het eind van het jaar voorafgaand aan het belastingjaar was vastgesteld, verminderd met de waarde van de financiële schulden op hetzelfde tijdstip en vervolgens vermenigvuldigd met de gemiddelde rente op staatsleningen in het jaar voorafgaand aan het belastingjaar. Voor het aldus verkregen rendement geldt een belastingtarief van 27 %.

Verzekeringnemers die een verzekering bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen hebben afgesloten, kunnen de premie niet van hun belastbaar inkomen aftrekken. Daarentegen zijn de uitgekeerde bedragen niet aan belasting onderworpen.

Hetzelfde geldt voor verzekeringnemers die een verzekering bij in het buitenland gevestigde maatschappijen hebben afgesloten.

Ter zake van spaartegoeden bestaande in levensverzekeringen in de vorm van kapitaalverzekeringen die bij in het buitenland gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, wordt belasting geheven op basis van lag (1990: 662) om skatt pÊa vissa premiebetalningar (Zweedse wet inzake de belasting die wordt geheven over bepaalde premiebetalingen; hierna: ‘premieskattelag’), die op 1 januari 1991 in werking is getreden.

Volgens de verwijzingsbeschikking heeft de premieskattelag tot doel, de mededingingsneutraliteit te waarborgen tussen spaartegoeden in de vorm van kapitaalverzekeringen, die zijn belegd bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, en spaartegoeden bij in het buitenland gevestigde maatschappijen.

Ingevolge § 1 van de premieskattelag moeten natuurlijke of rechtspersonen die in Zweden woonachtig c.q. gevestigd zijn of aldaar permanent verblijven, en die een levensverzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij hebben afgesloten, aan de staat belasting over de door hen voldane premies betalen. Volgens § 3 van de premieskattelag bedraagt de belasting 15 % van het premiebedrag.

Bovendien moeten deze belastingplichtigen zich laten inschrijven en moeten zij de premiebetaling aanmelden bij Skattemyndigheten, de centrale belastingdienst.

Ten slotte bepaalt § 5 van de premieskattelag, dat dit orgaan op verzoek van de verzekeringnemer een vrijstelling van de belasting kan verlenen of deze belasting met de helft kan verlagen, indien de verzekeringsmaatschappij waarbij de verzekering werd afgesloten, in de staat van vestiging onderworpen is aan een inkomstenbelasting die vergelijkbaar is met die welke door in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen verschuldigd is. De premiebelasting kan met de helft worden teruggebracht, indien de buitenlandse belasting ten minste een kwart van de in Zweden geldende belasting bedraagt, en tot nul worden gereduceerd, indien de buitenlandse belasting ten minste de helft van de in Zweden geldende belasting bedraagt.

Volgens de verwijzende rechter wordt met deze mogelijkheid tot vrijstelling of verlaging van de belasting beoogd te voorkomen, dat degene die een kapitaalverzekering afsluit bij een in het buitenland gevestigde verzekeringsmaatschappij, zwaarder wordt belast dan degene die een dergelijke verzekering bij een in Zweden gevestigde maatschappij afsluit.

Nadat verzoekster begin 1995 een kapitaalverzekering bij Skandia Life had afgesloten, verzocht zij Skattemyndigheten overeenkomstig § 5 van de premieskattelag, van de betaling van premiebelasting te worden vrijgesteld.

Bij besluit van 12 april 1995 verlaagde Skattemyndigheten de belasting met de helft en stelde zij deze vast op 7,5 % van de in 1995 aan Skandia Life voldane premies, namelijk 75 SKR.

Verzoekster tekende tegen dit besluit bezwaar aan bij het ter zake van vrijstellingen bevoegde orgaan, Riksskatteverket, dat op 3 juli 1995 het bezwaar afwees bij een niet voor beroep vatbare beslissing.

Op 4 januari 1996 deed verzoekster derhalve bij Skattemyndigheten aangifte van de verrichte premiebetalingen, maar met de verklaring dat zij geen premiebelasting verschuldigd was op grond dat deze onverenigbaar was met het gemeenschapsrecht.

Na een nieuw onderzoek van de stukken bevestigde Skattemyndigheten bij besluiten van 17 januari en 25 januari 1996 de belastingheffing.

Bij verzoekschriften van 22 januari en 13 februari 1996 ging verzoekster daarop van het belastingbesluit van Skattemyndigheten in beroep bij Länsrätten i Dalarnas län.

In zijn verwijzingsbeschikking stelt deze rechterlijke instantie vast dat, hoewel de Zweedse wetgever de bedoeling heeft gehad, de mededingingsneutraliteit tussen spaarders bij Zweedse verzekeringsmaatschappijen en spaarders bij buitenlandse maatschappijen in stand te houden, de technische modaliteiten van de belastingheffing verschillen al naar gelang de verzekeringsmaatschappij in Zweden of in het buitenland is gevestigd, en dat deze ongelijkheid wellicht in strijd is met het Verdrag. Derhalve heeft zij het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:

Met zijn prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen, of de artikelen 6, 59, 60 dan wel 73 B en 73 D van het Verdrag zich verzetten tegen de toepassing van een nationale wettelijke regeling betreffende de belastingheffing op levensverzekeringen in de vorm van kapitaalverzekeringen, zoals die in het hoofdgeding aan de orde is.

Om te beginnen zij erop worden gewezen, dat ofschoon bij de huidige stand van het gemeenschapsrecht de directe belastingen als zodanig niet tot de bevoegdheidssfeer van de Gemeenschap behoren, de lidstaten niettemin verplicht zijn de bij hen verbleven bevoegdheden in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen (zie onder meer arrest van 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, Jurispr. blz. I-225, punt 21).

Waar verzekeringen zijn aan te merken als diensten in de zin van artikel 60 van het Verdrag, moet vervolgens eraan worden herinnerd, dat artikel 59 volgens de rechtspraak van het Hof in de weg staat aan de toepassing van een nationale regeling die de mogelijkheid voor een dienstverrichter om daadwerkelijk van die vrijheid gebruik te maken, zonder objectieve rechtvaarding beperkt (zie onder meer arrest van 5 oktober 1994, Commissie/Frankrijk, C-381/93, Jurispr. blz. I-5145, punt 16).

In de optiek van de interne markt en om de verwezenlijking van de doelstellingen daarvan mogelijk te maken, verzet artikel 59 van het Verdrag zich ook tegen de toepassing van elke nationale regeling die ertoe leidt, dat het verrichten van diensten tussen lidstaten moeilijker wordt dan het verrichten van diensten binnen een enkele lidstaat (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 17).

Opgemerkt zij, dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling voor kapitaalverzekeringen een belastingregeling invoert die verschilt al naargelang de verzekeringen al dan niet bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten. Volgens de Zweedse regering is een dergelijk verschil in behandeling te verklaren door de onmogelijkheid in beide gevallen dezelfde regeling toe te passen en door de noodzaak, de fiscale leemte aan te vullen die zou ontstaan indien geen belasting werd geheven van spaartegoeden in de vorm van kapitaalverzekeringen, die zijn belegd bij niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen.

Derhalve moet worden nagegaan, of een dergelijke wettelijke regeling belemmeringen schept voor het vrij verrichten van diensten en of, in voorkomend geval, die belemmeringen om de door de Zweedse regering aangevoerde redenen gerechtvaardigd zijn.

In de eerste plaats moeten, anders dan verzekeringnemers die een kapitaalverzekering hebben afgesloten bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, verzekeringnemers die dergelijke verzekeringen hebben afgesloten bij niet aldaar gevestigde verzekeringsmaatschappijen, zich laten inschrijven en van de betaling van de premie aangifte doen bij een centraal orgaan, Skattemyndigheten, dat tevens bevoegd is om vrijstelling of vermindering van de belasting te verlenen. De verzekeringnemers moeten bovendien zelf de belasting betalen en daartoe voor financiële middelen zorgen, hetgeen, zoals verzoekster aanvoert, voor hen nadelige gevolgen heeft. Ofschoon die verplichtingen als zodanig niet in strijd met het gemeenschapsrecht kunnen worden geacht, moet worden vastgesteld dat zij, gevoegd bij de noodzaak om een gecentraliseerde procedure te volgen, de betrokkenen ervan kunnen weerhouden om kapitaalverzekeringen bij niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen af te sluiten; zij hoeven immers geen bijzondere stappen te ondernemen indien zij die verzekeringen aangaan bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, daar de belasting in dat geval van de verzekeringsmaatschappij wordt geheven.

In de tweede plaats blijkt uit de toelichting die de Zweedse regering ter terechtzitting heeft gegeven, dat ofschoon de afkoop van een kapitaalverzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij na een lange periode de verzekeringnemer niet meer kost dan de afkoop van een bij een in die staat gevestigde verzekeringsmaatschappij afgesloten verzekering, zulks anders kan liggen wanneer de afkoop na een korte periode geschiedt. Dat de afkoop van een levensverzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij na een korte periode duurder is, is een ander element dat de verzekeringnemer ervan kan weerhouden om een dergelijke verzekering aan te gaan, voor zover hij op het tijdstip waarop hij haar afsluit, niet weet of, en, in voorkomend geval, wanneer hij haar zal afkopen.

In de derde plaats, wanneer de verzekeringnemer die een verzekering bij een niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappij heeft afgesloten, om vrijstelling of vermindering van de premiebelasting verzoekt, verlangt Skattemyndigheten nauwkeurige informatie over de inkomstenbelasting waaraan die maatschappij is onderworpen, tenzij dit orgaan reeds over die informatie beschikt. Zoals verzoekster heeft betoogd, is een dergelijk vereiste bijzonder zwaar voor de verzekeringnemer. Het kan ook de verzekeringsmaatschappijen die nog niet op de Zweedse markt actief zijn, ervan weerhouden aldaar hun diensten aan te bieden, voor zover het betekent, dat deze verzekeringsmaatschappijen aan hun potentiële klanten nauwkeurige informatie verstrekken over de belastingregeling waaraan deze maatschappijen in een andere lidstaat zijn onderworpen.

In de vierde plaats hangt volgens de in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling de vaststelling van de op de verzekeringspremies toepasselijke belasting af van de beoordeling door de belastingdienst van de belastingregeling die voor de niet in Zweden gevestigde verzekeraar geldt. Blijkens de stukken hebben Skattemyndigheten en Riksskatteverket in 1995 uiteenlopende besluiten vastgesteld met betrekking tot de verzoeken om vrijstelling van een aantal Britse levensverzekeringsmaatschappijen, terwijl de Britse belastingregeling niet was gewijzigd. Dergelijke verschillen in beoordeling van de belastingregeling die voor niet in Zweden gevestigde verzekeraars geldt, kunnen derhalve leiden tot onzekerheid, die de verzekeringnemers ervan kan weerhouden, bij niet in Zweden gevestigde verzekeraars langlopende overeenkomsten zoals levensverzekeringsovereenkomsten in de vorm van kapitaalverzekeringen af te sluiten.

In die omstandigheden bevat een wettelijke regeling zoals die in het hoofdgeding aan de orde is, een reeks elementen die de verzekeringnemer ervan kunnen weerhouden, kapitaalverzekeringen bij niet in Zweden gevestigde maatschappijen af te sluiten, en de verzekeringsmaatschappijen, hun diensten op de Zweedse markt aan te bieden.

Hieraan moet worden toegevoegd, dat al kan op grond van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling de in een andere lidstaat toepasselijke belasting in aanmerking worden genomen om, aldus de Zweedse regering, te voldoen aan het door het gemeenschapsrecht opgelegde beginsel van gelijke behandeling, er toch een drempeleffect is, zoals verzoekster stelt, doordat die belasting niet in aanmerking wordt genomen wanneer zij niet ten minste een kwart van de in Zweden geldende belasting bedraagt. Immers, de in een andere lidstaat toepasselijke belasting moet tenminste een kwart van de belasting op verzekeringspremies bedragen, wil zij met de helft kunnen worden verminderd, en ten minste de helft daarvan om tot nihil te kunnen worden teruggebracht. Een dergelijk drempeleffect heeft tot gevolg, dat de belasting die wordt geheven op spaartegoeden in de vorm van kapitaalverzekeringen bij in niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, in de meeste gevallen hoger kan zijn dan die welke geldt voor spaartegoeden bij in die staat gevestigde verzekeringsmaatschappijen.

Voorts zij opgemerkt, dat een wettelijke regeling als de Zweedse het de nationale rechter die moet nagaan of de belastingregeling niet discriminerend is, moeilijk, zo niet onmogelijk maakt, een vergelijking te trekken tussen de rendementsbelasting, die wordt geheven ter zake van verzekeringen die bij in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, en de belasting op de verzekeringspremies die aan niet in die staat gevestigde verzekeringsmaatschappijen worden voldaan.

Er zijn andere systemen denkbaar, die doorzichtiger zijn en de door de Zweedse regering aangevoerde fiscale leemte eveneens kunnen aanvullen, maar het vrij verrichten van diensten minder beperken, met name een stelsel van belasting op het rendement van het kapitaal van levensverzekeringen, die forfaitair wordt berekend en op dezelfde wijze voor alle verzekeringen geldt, of deze nu bij in de betrokken lidstaat dan wel bij in een andere lidstaat gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten.

In die omstandigheden vormen de door de Zweedse regering aangevoerde redenen, te weten de onmogelijkheid om op kapitaalverzekeringen die bij niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen zijn afgesloten, dezelfde belastingregeling toe te passen als op dergelijke verzekeringen bij aldaar gevestigde verzekeringsmaatschappijen, alsmede de noodzaak de fiscale leemte aan te vullen die zou ontstaan wanneer geen belasting werd geheven op spaartegoeden in de vorm van kapitaalverzekeringen bij niet in Zweden gevestigde verzekeringsmaatschappijen, geen rechtvaardiging voor een nationale wettelijke regeling betreffende de belastingheffing op kapitaalverzekeringen, waarvan een aantal elementen het vrij verrichten van diensten zo vergaand beperken als de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling.

Gelet op het voorgaande behoeft niet te worden beoordeeld, of die wettelijke regeling ook onverenigbaar is met de artikelen 6, 73 B en 73 D van het Verdrag.

Het antwoord aan de nationale rechterlijke instantie moet aldus luiden, dat artikel 59 van het Verdrag zich verzet tegen de toepassing van een nationale wettelijke regeling betreffende de belastingheffing op levensverzekeringen in de vorm van kapitaalverzekeringen zoals die in het hoofdgeding aan de orde is.

De kosten door de Zweedse en de Deense regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk alsmede de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

HET HOF VAN JUSTITIE,

uitspraak doende op de door Länsrätten i Dalarnas län, voorheen Länsrätten i Kopparbergs län, bij beschikking van 22 maart 1996 gestelde vraag, verklaart voor recht:

Artikel 59 EG-Verdrag verzet zich tegen de toepassing van een nationale wettelijke regeling betreffende de belastingheffing op levensverzekeringen in de vorm van kapitaalverzekeringen zoals die in het hoofdgeding aan de orde is.

Rodríguez Iglesias

Gulmann

Ragnemalm

Wathelet

Schintgen

Mancini

Moitinho de Almeida

Kapteyn

Murray

Edward

Puissochet

Hirsch

Jann

Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 28 april 1998.

De griffier

R. Grass

De president

G. C. Rodríguez Iglesias