HvJ EG, 25-02-1988, nr. 299/86

Bij beschikking van 12 november 1986, ingekomen ten hove op 1 december daaraanvolgend, heeft de corte d'appello te genua krachtens artikel 177 eeg-verdrag drie prejudiciele vragen gesteld over de uitlegging van artikel 95 eeg-verdrag ten einde te kunnen vaststellen, of de italiaanse wetgeving inzake de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde op door een particulier uit een andere lid-staat ingevoerde goederen met dit artikel verenigbaar is.

Deze vragen zijn gerezen in een strafzaak tegen rainer drexl, duits onderdaan, wonende te loano, italie, die vervolgd wordt wegens smokkel. Hem wordt ten laste gelegd, dat hij een motorvoertuig vanuit de bondsrepubliek duitsland op ongeoorloofde wijze heeft ingevoerd, doordat hij dit voertuig op het italiaanse grondgebied heeft binnengebracht en gebruikt zonder aan de bepalingen betreffende de tijdelijke invoer te voldoen.

Blijkens de verwijzingsbeschikking heeft verdachte in het hoofdgeding in de bondsrepubliek duitsland een aldaar geregistreerde tweedehands personenauto van het type volkswagen golf gekocht, terwijl hij in italie bleef wonen en aldaar het beroep van tandtechnicus uitoefende.

De pretore d'albenga, rechter in eerste aanleg, stelde het bedrag aan ontdoken belasting over de toegevoegde waarde (hierna: btw) vast op 1 134 000 lit, ofwel 18 % van de niet-betwiste waarde van de tweedehandse wagen. Hij veroordeelde verdachte, rekening houdend met verzachtende omstandigheden, tot een voorwaardelijke geldboete van 1 600 000 lit met verbeurdverklaring van het voertuig.

Bij de corte d'appello voerde verdachte onder andere aan, dat hij het betrokken voertuig legaal had gekocht en had laten registreren in de bondsrepubliek duitsland, en dat hij aldaar 13 % btw had betaald (2 148,57 dm).

Onder deze omstandigheden heeft de corte d'appello de behandeling van de zaak geschorst en het hof de volgende prejudiciele vragen voorgelegd:

Voor een nadere uiteenzetting van de juridische context, van de feiten van het hoofdgeding en van de bij het hof ingediende opmerkingen wordt verwezen naar het rapport ter terechtzitting. Deze elementen van het dossier worden hierna slechts weergegeven, voor zover dit noodzakelijk is voor de redenering van het hof.

De eerste twee vragen, die te zamen moeten worden behandeld, hebben betrekking op het bedrag aan btw dat een lid-staat mag heffen van een particulier die een gebruikt goed uit een andere lid-staat invoert. De derde vraag betreft een ander probleem, namelijk dat van de op overtredingen van de btw-regeling gestelde sancties, die zwaarder zijn in geval van invoer dan in geval van binnenlandse transacties.

Allereerst moet eraan worden herinnerd, dat op basis van de artikelen 99 en 100 eeg-verdrag door middel van communautaire richtlijnen een gemeenschappelijk btw-stelsel is ingevoerd. De zesde richtlijn van de raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting — gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (pb 1977, l 145, blz. 1) bepaalt in artikel 2, dat niet alleen aan de btw zijn onderworpen de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, maar ook de invoer van goederen. De heffing van btw bij invoer heeft ten doel, ingevoerde produkten in dezelfde positie te brengen als nationale produkten voor wat betreft de op beide categorieen produkten rustende fiscale lasten, ter waarborging van de neutraliteit van het gemeenschappelijk stelsel ten opzichte van de oorsprong van de goederen.

Volgens 's hofs vaste rechtspraak mag de heffing van de btw bij invoer niet tot gevolg hebben dat een ingevoerd produkt tweemaal wordt belast; een dergelijk resultaat zou in strijd zijn met artikel 95 eeg-verdrag. Dit probleem doet zich met name voor, wanneer een particulier zonder belastingvrijstelling goederen uit een andere lid-staat invoert, aangezien over deze goederen in die lid-staat reeds btw is geheven, terwijl zij bij uitvoer niet worden ontlast, zoals dit het geval is voor exporteurs die belastingplichtig zijn.

Het hof heeft hieruit afgeleid, dat over goederen die door een particulier uit een andere lid-staat worden ingevoerd, indien zij bij uitvoer niet zijn ontlast, de btw bij invoer slechts mag worden geheven, voor zover rekening wordt gehouden met het restant van de in de lid-staat van uitvoer betaalde btw, dat op het tijdstip van invoer nog in de waarde van het produkt is begrepen.

In zijn arrest van 21 mei 1985 (zaak 47/84, schul, jurispr. 1985, blz. 1491) heeft het hof verduidelijkt, dat in een dergelijk geval bij de berekening van de btw bij invoer rekening moet worden gehouden met het bedrag van de in de lid-staat van uitvoer betaalde btw, dat op het tijdstip van invoer nog in de waarde van het goed is begrepen, in dier voege dat dit bedrag niet wordt opgenomen in de maatstaf van heffing en bovendien in mindering wordt gebracht op de bij de invoer verschuldigde btw.

Gelet op het voorgaande moet op de eerste en de tweede vraag worden geantwoord dat artikel 95 eeg-verdrag aldus moet worden uitgelegd, dat in het geval van invoer door een particulier van een goed uit een andere lid-staat, dat bij uitvoer niet is ontlast en waarvoor geen belastingvrijstelling in de lid-staat van invoer is verleend, voor de toepassing van de btw bij invoer rekening moet worden gehouden met het restant van de in de lid-staat van uitvoer betaalde btw, dat op het tijdstip van invoer nog in de waarde van het goed is begrepen, in dier voege dat het bedrag van dat restant niet wordt opgenomen in de maatstaf van heffing en in mindering wordt gebracht op de bij de invoer verschuldigde btw.

Met deze vraag wenst de nationale rechter te vernemen, of een strafstelsel die op overtredingen met betrekking tot de btw bij invoer zwaardere straffen stelt dan op overtredingen met betrekking tot binnenlandse transacties, niet in strijd is met artikel 95 eeg-verdrag, met het beginsel van gelijke behandeling en met het evenredigheidsbeginsel.

Blijkens het dossier wordt in de italiaanse wet onderscheid gemaakt tussen deze twee categorieen overtredingen. Op overtredingen met betrekking tot de btw bij invoer vindt de douanewetgeving toepassing, terwijl een andere regeling geldt in geval van niet-nakoming van de verplichtingen met betrekking tot de betaling van btw bij de levering van goederen en het verrichten van diensten in het binnenland. Het staat vast, dat de straffen van laatstgenoemde regeling in het algemeen minder streng zijn dan de straffen die op grond van de douanewetgeving kunnen worden toegepast.

Dienaangaande heeft de italiaanse regering in de eerste plaats opgemerkt, dat de lid-staten bij uitsluiting bevoegd blijven ten aanzien van de sancties op overtredingen van hun fiscale wetgeving; deze bevoegdheid zou noch door artikel 95 eeg-verdrag noch door het non-discriminatiebeginsel of het evenredigheidsbeginsel worden beperkt en evenmin worden aangetast door de harmonisatie op btw-gebied, die alleen betrekking heeft op de materiele bepalingen van de nationale wetgevingen en niet op vraagstukken van strafrechtelijke aard.

In zijn algemeenheid kan dit argument niet worden aanvaard. Al is het juist, dat de strafwetgeving en het strafstelsel, ook op fiscaal gebied, tot de bevoegdheid van de lid-staten behoren, toch stelt het gemeenschapsrecht daaraan grenzen in het geval dat de nationale wetgeving invloed kan hebben op de door artikel 95 gewenste neutraliteit van de binnenlandse belastingen ten opzichte van het intracommunautaire handelsverkeer, en op de goede werking van het uit de communautaire richtlijnen voortvloeiende gemeenschappelijke btw-stelsel.

Zoals het hof reeds eerder overwoog, in verband met het vrije verkeer van personen, mag een strafstelsel niet tot gevolg hebben, dat de door het verdrag verleende vrijheden in het gedrang komen. Dit zou het geval zijn, wanneer een straf wordt opgelegd die zozeer onevenredig is aan de ernst van de overtreding, dat zij tot een hinderpaal zou worden voor de door het gemeenschapsrecht gewaarborgde vrijheid (zie het arrest van 3 juli 1980, zaak 157/79, pieck, jurispr. 1980, blz. 2171).

Vanuit dit gezichtspunt moet dus worden onderzocht, of het met het verdrag verenigbaar is dat bij overtreding van de btw-regels twee strafstelsels van toepassing zijn, zoals in de italiaanse wetgeving voorzien.

Verdachte in het hoofdgeding stelt, dat niet-betaling van de btw, bij invoer dan wel in het binnenland, als een en dezelfde soort overtreding moet worden beschouwd en dat het maken van onderscheid ten aanzien van de zwaarte van de sancties in strijd is met het gemeenschapsrecht. De commissie verdedigt een vergelijkbaar standpunt waar zij betoogt, dat een nationale regeling die ertoe leidt dat niet-betaling van de btw bij invoer systematisch zwaarder wordt bestraft dan niet-betaling van de btw op binnenlandse leveringen, onverenigbaar is met artikel 95 eeg-verdrag.

De italiaanse regering daarentegen is van mening, dat de twee categorieen van overtredingen noch op grond van de bestanddelen ervan, noch op grond van de toepasselijke bepalingen met elkaar zijn te vergelijken. Ten aanzien van dit laatste punt vestigt zij de aandacht op artikel 10, lid 3, van de zesde richtlijn (reeds aangehaald), volgens hetwelk met betrekking tot het belastbare feit en het verschuldigd worden van de btw bij invoer de bepalingen inzake invoerrechten kunnen worden toegepast; ingevolge de richtlijn zou de btw-regeling bij invoer derhalve mogen worden afgestemd op die inzake invoerrechten. Met betrekking tot de delictsbestanddelen stelt de italiaanse regering, dat de overtredingen met betrekking tot de btw bij invoer bestaan in het binnenbrengen van een goed in het binnenland zonder belastingbetaling, terwijl de overtredingen met betrekking tot de btw in het binnenland alleen kunnen worden gepleegd door belastingplichtigen, voor wie een aantal verplichtingen gelden inzake boekhouding, facturering, aangifte, enzovoorts.

Dienaangaande moet worden vastgesteld, dat de twee betrokken categorieen van overtredingen zich door verschillende omstandigheden van elkaar onderscheiden, die zowel de bestanddelen van het delict betreffen als de meer of minder gemakkelijke opsporing ervan. De btw bij invoer wordt namelijk geheven op het moment dat de goederen fysiek het grondgebied van de betrokken lid-staat binnenkomen en niet op het moment van de transactie. Uit deze verschillen volgt met name, dat de lid-staten niet verplicht zijn om beide categorieen van overtredingen aan dezelfde regeling te onderwerpen.

De genoemde verschillen zijn echter niet van dien aard, dat zij een klaarblijkelijk onevenredig verschil in de zwaarte van de op de twee categorieen van overtredingen gestelde sancties kunnen rechtvaardigen. Een dergelijke wanverhouding doet zich voor, wanneer de sanctie die in geval van invoer is voorzien, ingevolge de strafbepalingen betreffende smokkelarij in de regel bestaat in gevangenisstraf en verbeurdverklaring van de goederen, terwijl soortgelijke sancties niet zijn voorzien of algemeen worden toegepast bij een overtreding met betrekking tot de btw op binnenlandse handelingen. Een dergelijke situatie zou inderdaad tot gevolg kunnen hebben, dat het vrije verkeer van goederen binnen de gemeenschap in het gedrang komt, en zou derhalve onverenigbaar zijn met artikel 95 van het verdrag.

Zoals het hof immers reeds in zijn arrest van 5 mei 1982 (zaak 15/81, gaston schul, jurispr. 1982, blz. 1409) overwoog, moet bij de uitlegging van artikel 95 rekening worden gehouden met de in artikelen 2 en 3 genoemde doestellingen van het verdrag, waaronder, in de eerste plaats, het instellen van een gemeenschappelijke markt waarop alle belemmeringen van het intracommunautaire handelsverkeer worden afgeschaft ten einde de nationale markten te verenigen tot een enkele markt die de omstandigheden van een binnenlandse markt zoveel mogelijk benadert. Het hof voegde daaraan toe, dat het van belang is dat de voordelen van deze markt behalve aan de handel, ook aan particulieren ten goede komen ingeval zij grensoverschrijdende transacties verrichten.

Op de derde vraag moet dus worden geantwoord, dat een nationale wettelijke regeling die zwaardere straffen stelt op overtredingen met betrekking tot de btw bij invoer dan op overtredingen met betrekking tot de btw op de levering van goederen in het binnenland, onverenigbaar is met artikel 95 eeg-verdrag, voor zover dat verschil in verhouding tot het verschil tussen beide categorieen van overtredingen onevenredig is.

De kosten door de regering van de italiaanse republiek en de commissie van de europese gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

Het hof van justitie (zesde kamer),

Uitspraak doende op de door de corte d'appello te genua bij beschikking van 12 november 1986 gestelde vragen, verklaart voor recht: