HvJ EG, 23-02-1988, nr. 353/85

Bij verzoekschrift, neergelegd ter griffie van het hof op 19 november 1985, heeft de commissie van de europese gemeenschappen krachtens artikel 169 eeg-verdrag beroep ingesteld ten einde te laten vaststellen dat het verenigd koninkrijk van groot-brittannie en noord-ierland, door krachtens de bepalingen van de value added tax act 1983, schedule 6, group 7 (health), goederenleveringen vrij te stellen van de btw, zulks in strijd met artikel 13, a, lid 1, sub c, van richtlijn 77/388, de krachtens het eeg-verdrag op hem rustende verplichtingen niet is nagekomen.

Artikel 13, a, lid 1, van richtlijn 77/388 van de raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting — gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (pb 1977, l 145, blz. 1 — hierna: de zesde richtlijn) luidt als volgt:

Het verenigd koninkrijk heeft deze richtlijn in nationaal recht omgezet bij de value added tax act 1983, waarin onder meer voor een aantal handelingen in een vrijstelling van de btw is voorzien. Group 7 (health) van schedule 6 breidt deze uitzondering uit tot de volgende handelingen:

Krachtens bovenbedoelde bepaling zijn goederenleveringen door een beoefenaar van een medisch of paramedisch beroep van btw vrijgesteld, wanneer de goederen in samenhang met het verrichten van diensten worden geleverd. Dat is met name het geval bij de verkoop van brillen met correctieglazen door geregistreerde opticiens.

Van oordeel dat het verenigd koninkrijk, door deze goederenleveringen vrij te stellen van btw, in strijd met artikel 13, a, lid 1, sub c, van de zesde richtlijn had gehandeld, zond de commissie de britse regering op 3 augustus 1982 een schriftelijke ingebrekestelling conform artikel 169, eerste alinea, eeg-verdrag, met het verzoek haar opmerkingen te maken.

Aangezien het verenigd koninkrijk de hem verweten niet-nakoming niet erkende, bracht de commissie op 14 juni 1984 conform artikel 169, eerste alinea, eeg-verdrag een met redenen omkleed advies uit met het verzoek, het binnen twee maanden op te volgen.

Bij brief van 8 oktober 1984 deelde het verenigd koninkrijk mee, dat het bij zijn standpunt bleef. Bijgevolg heeft de commissie het onderhavige beroep ingesteld.

Voor een nadere uiteenzetting van de feiten, het procesverloop en de middelen en argumenten van partijen wordt verwezen naar het rapport ter terechtzitting. Deze elementen van het dossier worden hierna slechts weergegeven voor zover dat noodzakelijk is voor de redenering van het hof.

Het verenigd koninkrijk stelt om te beginnen, dat het beroep van de commissie niet-ontvankelijk is.

In de eerste plaats had de commissie de draagwijdte van haar grieven tegen het verenigd koninkrijk niet precies omschreven. Zij had niet duidelijk aangegeven, of zij alle categorieen handelingen van group 7 (health) van schedule 6 bij de value added tax act 1983 op het oog had, slechts een aantal daarvan, dan wel alleen de door opticiens in het kader van de uitoefening van hun beroep geleverde brillen met correctieglazen.

In de tweede plaats sprak de commissie zichzelf tegen. Enerzijds had zij in haar schriftelijke ingebrekestelling namelijk gesteld, dat krachtens artikel 13, a, lid 1, sub c, van de zesde richtlijn goederenleveringen in het geheel niet van btw mogen worden vrijgesteld, terwijl zij anderzijds in haar met redenen omkleed advies had erkend, dat bepaalde goederenleveringen kunnen worden geacht, onder het in hogerbedoelde bepaling bedoelde begrip ‘gezondheidskundige verzorging’ te vallen.

Derhalve had het verenigd koninkrijk niet kunnen vaststellen, wat precies de aard van de grieven van de commissie is, zodat het van meet af aan niet de gelegenheid had gehad, deze te weerleggen.

De commissie betoogt, dat uit de inhoud van de schriftelijke ingebrekestelling en van het met redenen omkleed advies duidelijk blijkt, dat het verweten verzuim de schending van artikel 13, a, lid 1, sub c, van de zesde richtlijn betreft. Voorts zou zij er steeds met klem op hebben gewezen, dat de levering van brillen met correctieglazen slechts als een voorbeeld van een levering van goederen was genoemd, die haars inziens niet op grond van artikel 13, a, lid 1, sub c, van btw kon worden vrijgesteld. Bijgevolg is het verweten verzuim niet beperkt tot brillen die door opticiens in het kader van de uitoefening van hun beroep zijn geleverd.

De commissie ontkent eveneens dat haar argumenten tegenstrijdig zijn. In haar met redenen omkleed advies heeft zij inderdaad verklaard, dat de btw-vrijstelling eveneens kleine leveringen van onlosmakelijk met de dienst verbonden goederen kan omvatten, die in een op een vrije markteconomie gebaseerd medisch stelsel in de regel in de prijs van de dienst zijn begrepen, doch dit was juist het gevolg van het feit dat zij naar aanleiding van de opmerkingen van het verenigd koninkrijk de draagwijdte van haar grieven nader had gespecificeerd.

Voor dit geschilpunt dient in de eerste plaats te worden onderzocht, of de commissie het verenigd koninkrijk in de precontentieuse fase in staat heeft gesteld, kennis te nemen van de belangrijkste punten van de haar verweten niet-nakoming.

Uit de aan het hof overgelegde stukken blijkt, dat de commissie zowel in haar schriftelijke ingebrekestelling als in haar met redenen omkleed advies had bekend gemaakt, welke de belangrijkste punten van het geschil waren, toen zij aangaf dat de verweten niet-nakoming bestond in de schending van artikel 13, a, lid 1, sub c, van de zesde richtlijn, omdat de britse value added tax act 1983 in strijd met vorenbedoelde bepaling goederen van btw vrijstelt, die niet noodzakelijk met ‘gezondheidskundige verzorging’ verband houden. Ook al kwam de commissie in het bijzonder op tegen de vrijstelling van de levering van brillen met correctieglazen, is het duidelijk dat deze goederen bij wijze van voorbeeld waren genoemd voor de soorten goederen die door beoefenaars van medische en paramedische beroepen in verband met de door deze beroepen verrichte diensten worden geleverd.

Voorts blijkt uit het antwoord van het verenigd koninkrijk op de schriftelijke ingebrekestelling en het met redenen omkleed advies van de commissie, dat het de aard van de grieven van de commissie kende. In zijn antwoord gaf het verenigd koninkrijk immers een samenvatting van de grieven van de commissie en weerlegde het deze grieven punt voor punt.

Vervolgens moet de gestelde tegenstrijdigheid tussen het oorspronkelijke standpunt van de commissie en haar standpunt in het met redenen omkleed advies worden onderzocht.

In het kader van de procedure van artikel 169 eeg-verdrag heeft de schriftelijke ingebrekestelling ten doel, de lid-staat tot wie zij is gericht, de essentiele punten van de hem verweten niet-nakoming mee te delen, en hem te verzoeken zijn opmerkingen te maken. Wordt het geschil niet in die aanvangsfase van de procedure geregeld, dan brengt de commissie — rekening houdend met de opmerkingen van de betrokken lid-staat — een met redenen omkleed advies uit, dat het onderwerp van het geschil definitief omschrijft (zie de arresten van 27 mei 1981, gevoegde zaken 142 en 143/80, essevi en salengo, jurispr. 1981, blz. 1413, 15. December 1982, zaak 211/81, commissie/denemarken, jurispr. 1982, blz. 4547, 31 januari 1984, zaak 74/82, commissie/ierland, jurispr. 1984, blz. 317 en 18 maart 1986, zaak 85/85, commissie/belgie, jurispr. 1986, blz. 1149). Het feit dat in casu de commissie de draagwijdte van haar grieven heeft beperkt door — na de opmerkingen van de britse regering — te preciseren, dat de bewoordingen ‘gezondheidskundige verzorging’ in artikel 13, a, lid 1, sub c, van de richtlijn mede de kleine leveringen van onlosmakelijk met de dienst verbonden goederen omvatten, is niet in tegenspraak met de grief betreffende de vrijstelling van btw van goederen die niet noodzakelijk verband houden met het verrichten van een medische of paramedische dienst.

Mitsdien moet de door het verenigd koninkrijk aangevoerde exceptie van niet-ontvankelijkheid worden verworpen.

Partijen zijn het erover eens dat de kern van het probleem in onderhavige zaak de uitlegging van de bewoordingen ‘gezondheidskundige verzorging’ in artikel 13, a, lid 1, sub c, van de zesde richtlijn is.

Het verenigd koninkrijk betoogt dat de vrijstelling van de sub c bedoelde ‘gezondheidskundige verzorging’ mede geldt voor goederen die in verband met de door bepaalde erkende medische en paramedische beroepen verrichte diensten worden geleverd. Het is van mening dat ook de levering van brillen met correctieglazen door een optometrist of een opticien nauw samenhangt met de verrichte dienst.

Het verenigd koninkrijk trekt een parallel tussen de paragrafen sub b en sub c van artikel 13, a, lid 1. Aangezien sub b de vrijstelling zowel voor de ‘medische verzorging’ (‘medical care’ in de engelse versie van de richtlijn) van de gehospitaliseerde als voor de ‘handelingen die daarmee nauw samenhangen’ wordt verleend, zou de vrijstelling eveneens gelden voor levering van goederen in ziekenhuizen. Logisch gezien zouden de goederen die in samenhang met de in artikel 13, a, lid 1, sub c, bedoelde ‘gezondheidskundige verzorging’ (‘medical care’ in de engelse versie) worden geleverd, op gelijke wijze moeten worden behandeld.

Deze oplossing zou ook voor de hand liggen op grond van de tekst van de paragrafen sub b en sub c, waarin in de engelse versie van de richtlijn hetzelfde woord 7aho;medical care’ wordt gebezigd, terwijl dit in de franse versie sub b is vertaald als ‘soins medicaux’ (‘medische verzorging’) en sub c als ‘soins a la personne’ (‘gezondheidskundige verzorging’). Waar in beide gevallen hetzelfde begrip wordt gebruikt, zouden de paragrafen sub b en sub c op gelijke wijze moeten worden uitgelegd, zodat de vrijstelling die in eerstgenoemde bepaling zowel voor het verrichten van medische diensten als voor de goederenleveringen geldt, ook moet gelden voor goederen die in samenhang met de sub c bedoelde medische en paramedische diensten worden geleverd.

De commissie betoogt, dat de uitdrukking ‘gezondheidskundige verzorging’ aldus moet worden uitgelegd, dat zij beperkt is tot het verrichten van diensten, onverminderd de kleine leveringen van onlosmakelijk met deze dienst verbonden goederen.

In de eerste plaats betoogt zij, dat de in artikel 13, a, lid 1, voorziene vrijstellingen, die een uitzondering vormen op het beginsel dat elke levering van goederen en diensten moet worden belast, restrictief moeten worden uitgelegd. In casu mag de uitdrukking ‘gezondheidskundige verzorging’ niet zodanig worden uitgebreid dat zij ook de levering van goederen omvat.

Voorts merkt de commissie op dat, wanneer de opstellers van de zesde richtlijn zowel de levering van goederen als het verrichten van diensten wilden vrijstellen, zij zulks uitdrukkelijk hebben gedaan, zoals in lid 1, sub g, h, i, l en n. De sub c voorziene vrijstelling geldt daarentegen uitsluitend voor de ‘gezondheidskundige verzorging’.

Een vergelijking van de vrijstelling sub b met de vrijstelling sub c kan volgens de commissie geen andere conclusie opleveren. In de context van de zesde richtlijn en rekening houdend met andere taalversies (cure mediche/prestazioni mediche, soins medicaux/‘soins a la personne’) zouden de respectievelijk sub b en c gebezigde uitdrukkingen ‘medische verzorging’ en ‘gezondheidskundige verzorging’ een verschillende werkingssfeer hebben. ‘medische verzorging’ omvat mede de handelingen die nauw samenhangen met de medische verzorging als onderdeel van een ziekenhuisbehandeling, terwijl met ‘gezondheidskundige verzorging’ uitsluitend de diensten worden bedoeld, die door beoefenaars van medische of paramedische beroepen onder bezwarende titel in hun prive-praktijk worden verricht, zodat de levering van goederen niet daaronder valt.

De commissie betoogt dat dit verschil tussen de paragrafen sub b en sub c op fiscaal gebied door de meeste lid-staten wordt erkend, die vrijstelling verlenen voor de goederen die in het kader van een behandeling in een ziekenhuis, als bedoeld sub b, worden geleverd, doch niet voor goederen die in samenhang met de sub c bedoelde gezondheidskundige verzorging worden geleverd.

In de eerste plaats moet het argument van het verenigd koninkrijk worden onderzocht, dat er een parallel bestaat tussen artikel 13, a, lid 1, sub b, en artikel 13, a, lid 1, sub c, zodat de in samenhang met de sub b bedoelde ziekenhuisverpleging geleverde goederen en de in het kader van de sub c bedoelde gezondheidskundige verzorging geleverde goederen fiscaal op dezelfde wijze zouden moeten worden behandeld; zij zouden van belasting moeten worden vrijgesteld.

Dit argument gaat niet op.

Immers, sub b is bepaald, dat de lid-staten vrijstelling verlenen voor ‘de ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden welke vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard’. Het gaat dus om diensten die een breed gebied van medische verzorging bestrijken, die in de regel zonder winstoogmerk wordt verstrekt in instellingen die een sociaal doel nastreven, zoals de bescherming van de menselijke gezondheid.

Daarentegen is sub c bepaald, dat de lid-staten vrijstelling verlenen voor ‘gezondheidskundige verzorging van de mens in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen’. Uit de plaats van deze bepaling — onmiddellijk na die betreffende de ziekenhuisverpleging — en de context ervan blijkt, dat het om diensten gaat die buiten ziekenhuizen en gelijkaardige instellingen worden verricht, doch in het kader van de vertrouwensrelatie tussen patient en degene die de verzorging verstrekt, een vertrouwensrelatie die zich meestal in de spreekkamer van laatstbedoelde ontwikkelt. Kleine leveringen van goederen daargelaten, die strikt noodzakelijk zijn op het ogenblik dat de verzorging wordt verstrekt, kan de levering van medicijnen of andere goederen, zoals een door een arts of door een ander bevoegd persoon voorgeschreven bril met correctieglazen, onder die omstandigheden materieel en economisch van de dienstverlening worden gescheiden.

bijgevolg kan de vrijstelling voor in samenhang met de sub c bedoelde gezondheidskundige verzorging geleverde goederen niet worden gerechtvaardigd met een beroep op het bepaalde sub b, gelijk het verenigd koninkrijk stelt.

met betrekking tot de omvang van de sub c voorziene belastingsvrijstelling voor ‘gezondheidskundige verzorging’ zij opgemerkt dat, ofschoon artikel 13 ook in bepaalde gevallen waarin de levering van goederen verband houdt met het verrichten van diensten, in een vrijstelling voorziet, dit niet wegneemt dat de gevallen waarin de levering van goederen is vrijgesteld, daarin uitdrukkelijk zijn opgesomd, aangezien het om uitzonderingen op het in artikel 2, lid 1, van de richtlijn neergelegde algemene beginsel gaat, volgens hetwelk goederenleveringen en diensten welke onder bezwarende titel worden verricht, onderworpen zijn aan de belasting over de toegevoegde waarde. In sommige gevallen voorziet artikel 13, a, lid 1, alleen in een vrijstelling voor het verrichten van diensten, en in andere daarnaast ook voor de levering van goederen, zoals bij voorbeeld het geval, bedoeld sub e, waarin zowel voor de door tandartsen en tandtechnici verrichte diensten als voor de door hen verstrekte tandprothesen in een vrijstelling is voorzien. Sub c daarentegen betreft uitsluitend de gezondheidskundige verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen en sluit de levering van goederen, als in artikel 5 van de richtlijn omschreven, uit, kleine leveringen van onlosmakelijk met de dienst verbonden goederen daargelaten.

Mitsdien moet worden geconcludeerd dat het verenigd koninkrijk van groot-brittannie en noord-ierland, door krachtens de bepalingen van de value added tax act 1983, schedule 6, group 7 (health), leveringen van goederen vrij te stellen van de belasting over de toegevoegde waarde, de verplichtingen niet is nagekomen die op hem rusten krachtens artikel 13, a, lid 1, sub c, van richtlijn 77/388 van de raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting.

Ingevolge artikel 69, paragraaf 2, van het reglement voor de procesvoering moet de in het ongelijk gestelde partij in de kosten worden verwezen. Aangezien verweerder in het ongelijk is gesteld, dient hij in de kosten te worden verwezen.

Het hof van justitie,

Rechtdoende, verklaart: