HvJ EG, 28-02-1984, nr. 294/82

Fiscale bepalingen — harmonisatie van wetgevingen — omzetbelasting — gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde waarde — belasting bij invoer — toepassing op verdovende middelen die zich in illegaal circuit bevinden — ontoelaatbaarheid — strafmaatregelen tegen overtredingen — bevoegdheid van lid-staten

(richtlijnen van de raad nr. 67/228, artikel 2 en nr. 77/388, artikel 2)

Om een prejudiciele beslissing over de uitlegging van artikel 2, sub 2, van de zesde richtlijn van de raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting — gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (pb l 145 van 1977, blz. 1),

Bij beschikking van 29 oktober 1982, ingekomen ten hove op 17 november daaropvolgende, heeft het finanzgericht baden-wurttemberg krachtens artikel 177 eeg-verdrag een prejudiciele vraag gesteld over de heffing van omzetbelasting bij invoer over als smokkelgoed ingevoerde verdovende middelen.

Het hoofdgeding betreft de vaststelling van de omzetbelasting bij invoer voor hoeveelheden morfine die illegaal in de bondsrepubliek duitsland waren ingevoerd en vervolgens in strijd met de duitse wet op de verdovende middelen (betaubungsmittelgesetz) door verzoekster in het hoofdgeding in zwitserland zijn verkocht. Ter zake van die feiten is zij door een duitse strafrechter veroordeeld tot een voorwaardelijke gevangenisstraf van een jaar.

Het finanzgericht vraagt zicht af, of naar gemeenschapsrecht omzetbelasting over die morfine moet worden betaald. Het wijst er in dit verband op, dat het hof in zijn arrest van 26 oktober 1982 (zaak 240/81, einberger, jurispr. 1982, blz. 3699) heeft beslist dat een lid-staat na de instelling van het gemeenschappelijk douanetarief niet meer bevoegd is douanerechten toe te passen op verdovende middelen die als smokkelgoed zijn ingevoerd en na hun ontdekking zijn vernietigd of voor hun ontdekking het douanegebied hebben verlaten, doch volkomen vrij blijft de gepleegde overtredingen strafrechtelijk te vervolgen.

Ten aanzien van de feiten verwijst het finanzgericht naar wat het in zaak 240/81 had vastgesteld, namelijk dat morfine niet in de bondsrepubliek duitsland wordt vervaardigd en dat de door verzoekster in het hoofdgeding verkochte hoeveelheid het duitse grondgebied is binnengesmokkeld en illegaal weer naar een derde land werd uitgevoerd. Onder verwijzing naar genoemd arrest van het hof vraagt het finanzgericht zich af, of het absolute invoer- en verhandelingsverbod van verdovende middelen, dat aan de toepassing van douanerechten in de weg staat, niet tevens de heffing van omzetbelasting bij invoer verhindert.

Op grond van deze overwegingen heeft de nationale rechter de volgende prejudiciele vraag gesteld:

Vooreerst zij opgemerkt, dat het finanzgericht in zijn prejudiciele vraag naar de zesde richtlijn verwijst, terwijl de litigieuze invoer van verdovende middelen blijkens het dossier in 1974 heeft plaatsgevonden, dat wil zeggen voor de inwerkingtreding van deze richtlijn en dus onder de tweede richtlijn (pb van 1967, blz. 1303). Wat de kernvraag in de onderhavige zaak betreft, blijkt er evenwel in de formulering en de context van de relevante bepalingen geen verschil tussen de twee richtlijnen te bestaan; mitsdien geldt de uitlegging die het hof van artikel 2, sub 2, van de zesde richtlijn moet geven, eveneens voor artikel 1, sub b, van de tweede richtlijn.

Artikel 2 van de zesde richtlijn noemt als toepassingsgebied van de belasting over de toegevoegde waarde:

In dit verband moet worden opgemerkt, dat de zesde richtlijn, met name in de artikelen 3, 7, 10, lid 3, 11 b, 14, 17 en 23, een aantal specifieke bepalingen bevat die gelden voor elke invoer van goederen in de gemeenschap, dus zowel uit derde landen als uit een andere lid-staat.

Daaruit volgt, dat moet worden onderscheiden tussen de sub 1 en sub 2 van artikel 2 bedoelde verrichtingen, daar er verschillende economische en juridische feiten aan ten grondslag liggen.

Terecht heeft de verwijzende rechter de prejudiciele vraag dus enkel gesteld met betrekking tot artikel 2, sub 2, dat wil zeggen met betrekking tot invoer in het bijzonder — naar uit de verwijzingsbeschikking blijkt — invoer uit derde landen. De prejudiciele vraag betreft bovendien niet de invoer van illegale produkten in het algemeen, maar enkel de illegale invoer van verdovende middelen.

In dit verband rijst de vraag of, bij gebreke van uitdrukkelijke bepalingen in de richtlijn, de illegale invoer van verdovende middelen al dan niet een belastbare handeling vormt, of dat de richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat zij de beslissing daarover aan de lid-staten overlaat.

In de eerste plaats moet worden vastgesteld dat de richtlijn niet aldus kan worden uitgelegd, dat deze vraag buiten haar werkingssfeer valt, zodat elke lid-staat daarop voor zichzelf zou hebben te antwoorden. Een dergelijke uitlegging verdraagt zich niet met het doel van de richtlijn, die op dit gebied, en inzonderheid wat de grondslag van de belasting over de toegevoegde waarde betreft, een uitgebreide harmonisatie beoogt.

Voorts blijkt ook uit de context en de doelstellingen van de zesde richtlijn, dat deze eraan in de weg staat dat bij de illegale invoer van verdovende middelen in de gemeenschap btw wordt geheven. Gelet op 's hofs rechtspraak, volgens welke in een dergelijk geval geen douanerechten kunnen worden geheven, ligt deze conclusie voor de hand, daar de rechtssituatie, in casu het belastbare feit, in beide gevallen in wezen identiek is.

Wat het niet-heffen van douanerechten bij de illegale invoer van verdovende middelen betreft, zij verwezen naar de rechtspraak van het hof, volgens welke er geen douaneschuld ontstaat bij invoer in de gemeenschap van verdovende middelen die niet deel uitmaken van het streng bewaakte handelsverkeer ten behoeve van gebruik voor medische en wetenschappelijke doeleinden (zie het arrest van 5.2.1981, zaak 50/80, horvath, jurispr. 1981, blz. 385

En de arresten van 26.10.1982, zaak 221/81, wolf, en zaak 240/81, einberger, jurispr. 1982, blz. 3681 en 3699).

Het hof heeft vastgesteld dat verdovende middelen die geen deel uitmaken van het door de bevoegde autoriteiten streng bewaakte handelsverkeer ten behoeve van gebruik voor medische en wetenschappelijke doeleinden, per definitie onder een volstrekt invoer- en verhandelingsverbod in de gemeenschap vallen en om die reden niet aan douanerechten zijn onderworpen wanneer zij zich in het illegale circuit bevinden, ongeacht of zij worden ontdekt en vernietigd dan wel aan de waakzaamheid van de autoriteiten ontsnappen.

Deze redenering geldt niet enkel voor de heffing van douanerechten bij invoer, maar ook voor de heffing van omzetbelasting bij invoer.

In dit verband zij erop gewezen dat, juist zoals het gemeenschappelijk douanetarief een communautaire regeling van de douanerechten tot stand brengt, de richtlijnen betreffende de harmonisatie van de wetgevingen van de lid-staten inzake omzetbelasting, tot doel hebben tot een gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en inzonderheid tot een uniforme belastinggrondslag in de gehele gemeenschap te komen.

Douanerechten en omzetbelasting hebben immers enkele belangrijke kenmerken gemeen: zij worden verschuldigd doordat goederen in de gemeenschap worden ingevoerd en vervolgens in het economisch verkeer van de lid-staten worden gebracht en zij vormen een element van de verkoopprijs, dat door de opeenvolgende marktdeelnemers op gelijke wijze wordt berekend. Dit parallellisme wordt bevestigd door het feit dat de lid-staten ingevolge artikel 10, lid 3, van de zesde richtlijn, het belastbare feit en het verschuldigd worden van de omzetbelasting bij invoer mogen verbinden met het belastbare feit en het verschuldigd worden van de douanerechten.

Bovendien gaat het in de onderhavige materie, zowel ten aanzien van de ene als van de andere belasting, om goederen die per definitie volstrekt niet in het economische en commerciele circuit van de gemeenschap mogen worden gebracht.

Hieruit volgt — zoals het hof reeds met betrekking tot douanerechten bij invoer heeft vastgesteld — dat illegale importen van verdovende middelen in de gemeenschap, die slechts tot strafmaatregelen aanleiding kunnen geven, volledig buiten de bepalingen van de zesde richtlijn betreffende de vaststelling van de belastinggrondslag vallen en bijgevolg geen aanleiding kunnen geven tot het ontstaan van een omzetbelastingschuld.

Deze vaststelling laat geheel onverlet de bevoegdheid van de lid-staten om inbreuken op hun wetgeving inzake verdovende middelen met gepaste sancties te vervolgen, met alle gevolgen vandien, ook op geldelijk gebied.

Op de gestelde vraag moet derhalve worden geantwoord, dat artikel 2 van de zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat geen omzetbelastingschuld bij invoer ontstaat bij de illegale invoer in de gemeenschap van verdovende middelen die niet deel uitmaken van het door de bevoegde autoriteiten streng bewaakte handelsverkeer ten behoeve van gebruik voor medische en wetenschappelijke doeleinden. Deze uitlegging geldt ook voor artikel 2 van de tweede richtlijn.